Klagen skyldes, at SKAT har undladt at imødekomme en anmodning om nedsættelse af selskabets momstilsvar for 4. kvartal 2012 og 1. kvartal 2013.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse delvist, jf. nedenfor.

Faktiske oplysninger
H1 (herefter selskabet) er registreret under branchekoden 58.13.00 "Udgivelse af aviser og dagblade".

Selskabet har under sagens behandling i SKAT beskrevet sine aktiviteter således:

"H1 er en gratis internetavis, som finansieres af momspligtige provisionsafregninger og annoncesalg i avisen, derudover modtager avisen også rene støttebetalinger (gaver)...

Formålet med H1 er at udbrede nyheder og i den forbindelse finansiere dette via salg af momspligtige reklameydelser m.v."

[...]

Selskabet har oplyst over for SKAT, at internetavisen udkommer x-gange om ugen, og at cirka x-antal tusinder personer modtager den gratis pr. mail. Selskabet finansieres hovedsageligt gennem annoncer, men modtager også donationer. Det er oplyst, at Selskabet i sit første leveår opnåede en grad af finansiering fra rene støtte betalinger svarende til knap 70% af de samlede indtægter.

Annonce- og reklameindtægterne har efter det oplyste været støt stigende siden selskabets start. Selskabet har vurderet, at det kommercielle formål bedst opnås ved at undlade at opkræve et vederlag fra læserne, men i stedet at finansiere aktiviteterne via reklamer og annoncer.

Selskabet har yderligere oplyst, at det på selskabets hjemmeside er anført, at kontakt vedrørende annoncer mv. skal ske til G1. Dette fremgik efter det oplyste ligeledes af hjemmesiden i klageperioden, blot var der tale om et andet mediebureau.

Selskabet har oplyst, at der med undtagelse af provision til mediebureauet efter deres opfattelse ikke er omkostninger, der særskilt kan henføres direkte til enten drift af internetavis eller salg af annoncer.

Selskabet har endvidere oplyst, at antallet af læsere er afgørende for annonceindtægterne; jo flere læsere, des højere annonceindtægter. Selskabets repræsentant har fremlagt en e-mail fra salgs- og udviklingschefen i [mediebureauet], hvoraf bl.a. fremgår følgende:

"Jeg kan bekræfte, at der er en nær sammenhæng mellem salg af annoncebannere og den redaktionelle avis. Bannere kan ganske enkelt ikke sælges, uden at de ligger på et site med redaktionelt indhold. Redaktionelt indhold og kommercielle bannere er således "to alen af samme stykke". 

Ligeledes kan vi bekræfte, at den opnåelige pris på bannere er helt afhængig af antallet af brugere og antallet af sidevisninger. Specielt antallet af brugere er afgørende for, hvor høj en pris, der kan opnås.

Sekundært, men bestemt ikke uden betydning for prisen på bannere, er kvaliteten af sitets redaktionelle indhold samt en løbende udvikling af sitet. Disse forhold påvirker både annoncørernes vilje til at indkøbe bannerplads og mulighederne for at øge antallet fa brugere samt ikke mindst at fastholde brugerne."

Selskabet har til brug for Skatteankestyrelsens behandling af sagen fremsendt årsregnskab for 2015 samt oplysning om, hvordan nettoomsætningen er sammensat. Selskabet havde således i 2015 en nettoomsætning på xx kr. Heraf udgjorde mediestøtte xx kr., donationer xx kr. og annoncesalg xx kr.

SKATs afgørelse
SKAT har undladt at imødekomme anmodningen om nedsættelse af selskabets momstilsvar for 4. kvartal 2012 og 1. kvartal 2013.

SKAT har blandt andet henvist til følgende (uddrag):  "På ovenstående baggrund, træffer SKAT afgørelse om:

1. At H1 har fradrag således:

Momsen af de udgifter der direkte kan henføres til de momspligtige reklameydelser kan fratrækkes fuldt ud efter momslovens § 37, stk. 1.

Momsen af de udgifter der direkte relaterer sig til den ikke-økonomiske aktivitet (levering af gratis internetavis), kan ikke fratrækkes, jf. momslovens § 37, stk. 1 modsætningsvis.

Momsen af de udgifter vedrørende både momspligtig og ikke-økonomiske aktiviteter, kan fratrækkes efter et skøn, jf. momslovens § 38, stk. 2.

2. At H1 påbydes at foretage og fremlægge en opgørelse der viser en fordeling af H1s udgifter, i udgifter der henholdsvis er direkte henførebare til den momspligtige reklameaktivitet, udgifter der alene kan henføres til H1s ikke økonomiske virksomhed (dvs. udgifter med henholdsvis 100 % fradrag eller 0 % fradrag, jf. § 37, stk. 1), samt den andel af fællesudgifter der ikke direkte kan henføres til en af disse aktiviteter (dvs. fællesudgifter med delvist fradrag, jf. momslovens § 38 stk. 2, jf. MSD art 168, stk. l, Securenta (C-437/06) og Portugal Telecom  (C-496/11)).

3.      At H1 påbydes at foretage og fremlægge et begrundet og retvisende skøn over den delvise fradragsprocent, som der skal gives fradrag for i medfør af momslovens § 38 stk.

Som tilkendegivet under mødet med virksomhedens repræsentant fra R1 og virksomheden, er det SKATs opfattelse, at H1 har følgende to aktiviteter:

1. Levering af gratis internetavis (ikke-økonomisk virksomhed, som falder uden for momslovens anvendelsesområde, idet der ikke er tale om levering mod vederlag).
2. Annoncesalg i avis (som er momspligtig aktivitet).

Det er derfor SKAT's opfattelse, at:

• Momsen af de udgifter der direkte kan henføres til de momspligtige reklameydelser kan fratrækkes fuldt ud efter momslovens § 37, stk. 1.
• Momsen af de udgifter der er direkte relaterer sig til den ikke-økonomiske aktivitet (levering af gratis internetavis), kan ikke fratrækkes, jf. momslovens § 37, stk. 1 modsætningsvist.
• Momsen af de udgifter vedrørende både momspligtig og ikke-økonomiske aktiviteter, kan fratrækkes efter et skøn, jf. momslovens § 38, stk. 2.

På ovenstående baggrund er det SKATs opfattelse, at moms af udgifter, der relaterer sig til ikke-økonomiske aktiviteter (levering af gratis Internetavis), ikke kan fratrækkes. Moms af udgifter vedrørende både momspligtige og ikke-økonomiske aktiviteter, kan der alene opnås delvis fradrag for på baggrund af et skøn, jf. momslovens § 38, stk. 2.
…

SKAT mener, at H1's kerneaktivitet er - vederlagsfrit at udbringe nyheder, holdninger og debatoplæg i en eller anden form. Det er SKATs opfattelse, at avisens grundlæggende mål ikke kun er at videreformidle nyheder, men også via analyser og vurderinger at skabe holdninger, debatoplæg m.v., som leveres vederlagsfrit til den endelige forbruger via Internettet.

Det er ikke afgørende for SKATs opfattelse af avisen som ikke-økonomisk virksomhed, hvorvidt virksomheden drives kommercielt/på non-profit basis eller ej. Det afgørende for denne vurdering er det forhold, at virksomhedens leverancer af nyheder, debatoplæg m.v. leveres til publikum uden modstående vederlag.

Det er ligeledes ikke afgørende om og i hvilket omfang, virksomheden modtager momsfrie donationer.

I tilknytning til virksomhedens avisudgivelse, sælger den momspligtige reklameydelser mod vederlag.

SKAT anser ikke, at konceptet for H1 er at opnå annonce/reklameindtægter. Annonce/reklameindtægter er derimod alene et middel (blandt flere tænkelige) til at finanserne målet, der er at viderebringe avisens redaktionelle stof og budskab - herunder at påvirke/sætte dagsordenen for samfundsdebatten i Danmark. Sagt på en anden måde, er avisens eksistens/eksistensberettigelse er ikke direkte afhængig af reklameaktiviteten.

Det SKAT's opfattelse, at H1:

• Er en avis
• Fremstår som en avis
• Markedsføres som en avis

Det er SKATs klare vurdering, at de læsere, der vælger at støtte avisen med donationer, ikke anser deres donationer som støtte til en reklamevirksomhed, men som støtte til en gratis elektronisk avis/debat- og nyhedsformidler - en gratis avis, der via en særskilt aktivitet oppebærer reklameindtægter.

Det er SKATs opfattelse, at ovennævnte dokumenter: "Talepapir - om fradragsret i tilskudsvirksomheder" fra 22. oktober 2000, og en udtalelse fra H1s annoncebureau ikke har selvstændig retskildeværdi. Derfor kan hverken det 13 år gamle SKAT-interne talepapir eller udtalelsen fra H1s annoncebureau tillægges nogen afgørende betydning for sagen.

Som "talepapiret" fremhæver, skal "enhver afgørelse bero på en konkret vurdering fra sag til sag". Det er netop sådan en konkret vurdering, som SKAT har foretaget af H1, jf. nærværende sagsfremstilling.

SKAT træffer denne afgørelse på baggrund af juridisk gennemgang og vurdering af de tilgængelige retskilder (regler, kendelser, domme og SKATs juridiske vejledning) anvendt på de omstændigheder, der gælder for H1.

Det er på den baggrund, at SKAT træffer afgørelse om, at H1 som beskrevet har to aktiviteter. Der er ved denne analyse efter SKATs opfattelse ikke nogen praksis for virksomheder, der i et eller andet omfang måtte være sammenlignelige med H1, der strider mod nærværende afgørelse.

Virksomheden og dens repræsentant har argumenteret for fuldt momsfradrag med henvisning til Tjeck Magazine (jf. SKM2002.161.LSR). Situationen i denne sagen er efter SKAT opfattelse ikke sammenligelig med H1, idet konceptet for Tjeck Magazine (i modsætning til for H1), alene var at opnå annonce/reklameindtægter. Tjeck Magazine beskrev i sagen sig selv som "et livsstilsblad - der uddeles uden vederlag til en bestemt målgruppe med det formål at reklamere for de annoncerede varer". Landsskatteretten lagde således til grund, at denne virksomhed "driver virksomhed med annoncering/reklame for 3. mand".

Dette synspunkt understøttes af SKM2002.408.TSS, hvor Told- og Skattestyrelsen kommenterer Landsskatterettens kendelse i sagen om Tjeck Magazine (SKATS fremhævning):

"Landsskatteretten fandt, at virksomheden ved udgivelsen af Tjeck Magazine driver virksomhed med annoncering/reklame for 3. mand, hvilken virksomhed er momspligtig efter momslovens § 4. Det forhold, at magasinet i stort omfang bliver udleveret vederlagsfrit til den endelige læser, fandt Landsskatteretten ikke grundlag for at anse som udtagning efter momslovens § 5, stk. 1, idet hele konceptet for klagerens virksomhed efter det foreliggende er opnåelse af annonce-/reklameindtægter for annoncer/reklamer, der bliver optaget i det omhandlede magasin, og som hovedsagligt bliver leveret vederlagsfrit til den endelige forbruger.

Landsskatterettens afgørelse må forstås således, at grunden til, at der ikke foreligger udtagning i tilfælde af gratis udlevering af det reklame-/annoncefinansierede magasin, er, at leveringen er omfattet af § 5, stk. 1, 3.pkt. Bet reklame-/annoncefinansierede magasin er af ringe værdi (under 100 kr.), og det bliver udleveret for at opnå annonce-/reklameindtægter. Denne gratis udlevering af bladet må tillige antages at have haft betydning for kendskabsniveauet for bladet, hvilket kan have haft betydning for abonnementssalget af bladet. Bladet er således udleveret gratis som led i en salgsfremmende foranstaltning herunder med henblik på at øge antallet af annoncer/reklamer."

Problemstillingen i Tjeck Magazin handler om udtagning og adskiller sig fra H1, idet Tjeck Magazine vedrører et fysisk magasin (vare) og ikke en elektronisk avis (ydelse). Herudover adskiller de to produkter sig derved, at selve magasinet i Tjeck Magazine, jf. ovenfor er af ringe værdi og blot er medie for at formidle de reklamer, som er denne virksomheds kerne-aktivitet. I H1's situation er der tale om, at formidling af nyheder, debat og debatoplæg er det primære og i høj grad har selvstændig værdi.

Virksomheden har på forskellig vis argumenteret for, at de to aktiviteter hører sammen og ikke kan adskilles - ikke mindst fordi avisdelen er en forudsætning for opnåelse af aftaler med annoncører og dermed momspligtige reklameindtægter.

Netop dette spørgsmål, har Landsskatteretten som beskrevet ovenfor taget stilling til i TfS2000,828 om en kulturfond, der via sin ikke-økonomiske virksomhed havde mulighed for at opnå reklameindtægter. Landskatteretten udtaler i denne sag: "Uanset om disse [ikke-økonomiske] aktiviteter måtte være grundlaget for at Fonden kunne levere reklameydelser mod vederlag fandt Landsskatteretten ikke, at indkøb m.v., der relaterede sig til disse aktiviteter kunne anses som fradragsberettigede efter momslovens § 37, stk. 1."

Landsskatteretten giver således SKAT medhold i, at der i denne sag er to aktiviteter, selvom reklameaktiviteten - på samme måde som for H1 - er afhængig af den ikke-økonomiske aktivitet med levering af ydelser uden modstående vederlag.

SKAT siger ikke, som beskrevet af repræsentanten, at vi ikke mener, at der er en sammenhæng mellem de to aktiviteter i virksomheden. Det er imidlertid SKATs opfattelse, at leveringen af de gratis nyheder mv. på Internetavisen er langt den væsentligste aktivitet, og annoncesalget er en biting i denne forbindelse.

Der er derfor alt i alt fortsat SKATs opfattelse, at H1 har følgende to   aktiviteter:

• levering af gratis internetavis (ikke-økonomisk virksomhed, som falder uden for momslovens anvendelsesområde, idet der ikke er tale om levering mod vederlag).
• Annoncesalg i avis (som er momspligtig aktivitet).

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabets momstilsvar nedsættes for 4. kvartal 2012 og 1. kvartal 2013, idet selskabet kun har én aktivitet, nemlig reklamefinansieret nyhedsproduktion og - formidling.

Repræsentanten har til støtte for sin påstand blandt andet anført følgende (uddrag):"Denne sag og dermed spørgsmålet om momsfradragsret handler principielt set alene om, hvorvidt Landsskatteretten vurderer, at H1's koncept er at være et reklamefinansieret nyhedsmedie, der udgives for at sælge annoncer og for at bringe nyheder samt analyser eller, om H1 er et gratismedie, hvor kerneformålet er gratis formidling af analyser og nyheder.

SKAT mener, at H1's kerneaktivitet er at være en gratisavis, hvor vi mener, at selve konceptet for H1 er at være en kommerciel reklamefinansieret elektronisk avis, hvor salg af annoncer og journalistisk arbejde ikke kan opdeles i selvstændige aktiviteter eller formål.

[ . .. ]

Vi mener derfor, at H1 kun har en samlet aktivitet - nemlig reklamefinansieret nyhedsproduktion og -formidling. H1 har derfor fuldt fradrag for moms af omkostninger relateret til den reklamefinansierede nyhedsformidling.

At H1 også har modtaget gaver ændrer ikke på vores vurdering ovenfor. SKAT anfører da også på afgørelsens side 9, at det ikke er afgørende for momsfradragsretten, om og i hvilket omfang H1 modtager momsfrie donationer.

Er H1 en gratisavis eller et reklamefinansieret nyhedsmedie?
SKATs afgørelse og alle SKATs henvisninger til praksis samt kommentarer hviler alene på den forudsætning, at H1's kerneaktivitet - og dermed et selvstændigt hovedformål med H1's virksomhed - er levering af gratis internetavis (ikke-økonomisk virksomhed).

Vi er ikke enige i ovennævnte udgangspunkt. Vi mener derfor ikke, at SKATs kommentarer og henvisninger i afgørelsen kan anvendes til at begrænse H1's fradragsret for moms.

I det efterfølgende og i vedlagte bilag har vi beskrevet (uddrag), hvorfor vi mener, at H1 er en kommerciel virksomhed, der ikke har et selvstændigt hovedformål om at levere en gratis avis.

Valg af forretningsmodel/-koncept
….
H1's formål er af ren kommerciel karakter. H1 følger derfor udviklingen i reklameindtægterne tæt, ligesom at H1 arbejder målrettet på at videreudvikle annonce- og reklamestrategien mest muligt. Annonce- og reklameindtægter har i øvrigt været støt stigende siden starten af H1.

Salg af annoncer og reklamer indgår derfor som en integreret og uadskillelig del af H1's aktivitet, hvilket også fremgår af vedlagte bilag.

Når H1 p.t. har valgt at satse på annonceindtægter frem for på læserbetaling, skyldes det rationelle, kommercielle overvejelser. Herved adskiller H1 sig ikke fra andre netmedier, der startede med at være reklamefinansierede for derefter - over tid - at begynde at tage et vederlag for udvalgte artikler.

Dette forretningskoncept, hvor der er en indbyrdes afhængighed mellem antallet af læsere og annonceindtægter, anerkendes da også af SKAT for at være et forretningsmæssigt reklamefinansieret koncept i og med, at SKAT i sin kommentar til Tjeck Magazine på side 11 anfører:

"Denne gratis udlevering af bladet må tillige antages at have haft betydning for kendskabsniveauet for bladet, hvilket kan have haft betydning for abonnementssalget af bladet. Bladet er således udleveret gratis som led i en salgsfremmende foranstaltning herunder med henblik på at øge antallet af annoncer/reklamer." På dette punkt adskiller Tjeck Magazine sig ikke fra   H1.

SKAT konkluderer derudover, at folk, der har givet donationer til H1, alene anser donationerne som givet til en gratis avis/nyhedsformidler, der via en særskilt aktivitet oppebærer reklameindtægter.

Vi forstår umiddelbart ikke, hvilket dokumenteret grundlag SKAT bygger ovennævnte påstand på. SKAT kender ikke de enkelte gavegiveres motiver for at yde donationen.

Dog kan vi oplyse, at H1's læsere og gavegivere er fuldt ud klar over, at H1 finansieres via reklamer. Reklamer, annoncer, bannere mv. fremgår tydeligt af H1's hjemmeside.

SKATs tidligere udmelding om momsfradrag i medievirksomheder

SKAT henviser i sin afgørelse på side 11 til en afgørelse om en kulturfond til støtte for, at H1 har en selvstændig hovedaktivitet, hvor H1 ikke driver økonomisk virksomhed i momslovens forstand. Som tidligere nævnt har H1 et rent kommercielt formål, der er at optjene et overskud til ejerne af H1.
[ . . . ]
SKAT har da også af samme årsag i vedlagte instruktion til de lokale skattecentre skrevet følgende om momsfradrag i medievirksomheder:

"Tvivl foreligger blandt andet i forbindelse med lokalradio- og tv-virksomhed. Der er ikke fundet grundlag for at momse tilskud til disse aktiviteter, hvorefter spørgsmålet om muligheden for at begrænse virksomhedernes fradragsret er rejst. Fradragsretten kan begrænses, hvis virksomheden også har aktiviteter, der falder uden for momslovens anvendelsesområde, dvs. aktiviteter som ikke kan ses som økonomisk virksomhed. Styrelsen har svaret, at afgørelsen må bero på en konkret vurdering fra sag til sag. Hvis indtægterne - bortset fra de offentlige tilskud - er af helt underordnet betydning, og det i øvrigt er åbenbart, at virksomheden ikke har noget erhvervsmæssigt sigte, men alene udspringer af de enkelte medarbejderes personlige interesser, er det tvivlsomt, om aktiviteten kan karakteriseres som økonomisk virksomhed.

Da aktiviteten efter sin karakter må anses som økonomisk virksomhed, vil det være op ad bakke at begrænse fradragsretten. De hensyn EF-domstolen lagde til grund i Renate Enkler-sagen, vil næppe her her kunne finde anvendelse. "
...

"Når dommen alligevel næppe kan bruges, skyldes det, at radio- og tv-virksomheden klart vil være udskilt fra de deltagendes privatsfære. Det er heller ikke usædvanligt, at sådan virksomhed finansieres af reklameindtægter. Tværtimod er reglen for de store kommercielle TV-stationer. "Problemet" er blot, at indtægterne i lokalradioen er små, fordi reklameværdien er tilsvarende lille. Dette ændrer imidlertid ikke på virksomhedens karakter.

Der er i en regionshenvendelse peget på to muligheder for at begrænse fradragsretten, dels sektoropdeling, dels kun delvis anerkendelse som økonomisk virksomhed.

Den sidste løsningsmulighed forudsætter, at der er tale om to særskilte aktiviteter. Samme aktivitet kan således ikke både anses som økonomisk og ikke-økonomisk virksomhed. Der skal formentlig en del til for at kunne opdele virksomheden i særskilte aktiviteter. I de konkrete sager er der næppe grundlag herfor, da "reklamevirksomheden" ikke kan adskilles fra programvirksomheden. Der er tale om integrerede aktiviteter, hvor det ene principielt (uden tilskud) forudsætter det andet. Man kan også udtrykke det på den måde, at udgifterne til at drive reklameaktiviteterne netop er udgifterne til programvirksomheden.

Hermed er det også sagt, at der ikke synes mulighed for at pålægge virksomhederne at foretage sektoropdeling."

Udmeldingen fra SKAT understreger med al tydelighed, hvorfor der også i H1's tilfælde er tale om en samlet momspligtig aktivitet, hvor der ikke kan udskilles en selvstændig vederlagsfri levering af avis som en hovedaktivitet med eget ressourcetræk. Der kan som nævnt i SKATs notat ikke ske en opdeling mellem "programdel" og "reklamedel."

Ovennævnte udmelding fra den centrale skattemyndighed understreger netop, at der i H1 og i tilsvarende medievirksomheder er tale om en samlet virksomhed med et samlet koncept. SKATs fortolkning af dommen om Kulturfonden kan derfor ikke anvendes til at begrænse momsfradragsretten hos H1.

Samlet set mener vi derfor, at H1 kun har en aktivitet (reklamefinansieret nyhedsproduktion og -formidling). H1 har derfor fuldt fradrag for moms af omkostninger relateret til den reklamefinansierede nyhedsformidling.".

SKATs bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling [om stadfæstelse]
SKAT har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen:

"Under henvisning til brev af 25. januar 2017 kan det oplyses, at vi er enige i Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse af ovennævnte sag."

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Klagerens repræsentant har fremsendt følgende bemærkninger (uddrag) til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen og til SKATs bemærkninger hertil:

"Vi er ikke enige i Skatteankestyrelsens indstilling, da vi fastholder, at H1 har én samlet øko- nomisk aktivitet, som er at levere reklamefinansieret nyhedsproduktion og -formidling på et kommercielt grundlag.

H1 har en samlet økonomisk momspligtig aktivitet, hvilket understøttes af:

1. H1's valg af kommerciel strategi
2. Måden den kommercielle strategi udmøntes på i praksis af H1
3. Hvordan H1 præsenterer sig på hjemmesiden (salgsplatformen) over for 3. mand
4. Den praksis, som gælder for virksomheder med en samlet økonomisk aktivitet, og som er gengivet i de tidligere indlæg, jf. listen over tidligere indsendte bilag nedenfor

Derudover har H1's udgifter til produktion af hjemmeside mv. en direkte og umiddelbart til- knytning til H1's momspligtige aktiviteter, hvorfor H1 alene af denne grund har fuldt fradrag for disse omkostninger. Vi henviser i den forbindelse til beskrivelserne nedenfor, herunder ikke mindst til EU-dommen C-126/14 (Sveda UAB).

På samme måde som i ovennævnte dom giver H1 netop "gratis" adgang til deres hjemmeside for at tiltrække flest mulige besøgende og dermed opnå den højest mulige pris for salg af annoncer og sponsorerede artikler på siden. Afholdelse af udgifter til produktion af hjemmesiden, herunder det redaktionelle indhold på siden, har derfor en direkte sammenhæng med gennemførelsen af H1's momspligtige transaktioner.

Den direkte og umiddelbare tilknytning understøttes af EU-dom C-126/14 (Sveda UAB), hvor EU- Domstolen fastslår, at en virksomheden må anses som en afgiftspligtig person, selv om anlæggelsen af en oplevelsessti, der stilles gratis til rådighed for besøgende, ikke i sig selv udgør økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand.

Stien blev af domstolen anset som et middel for virksomheden til at tiltrække besøgende med henblik på at levere momspligtige varer og tjenesteydelser, og virksomheden havde dermed medfinansieret stien i den hensigt at udøve økonomisk virksomhed. EU-Domstolen tillagde det derfor ingen betydning, at stien konkret blev stillet gratis til rådighed for de besøgende. Vi har gengivet de centrale præmisser fra dommen her:

Præmis 22
I den foreliggende sag har den forelæggende ret beskrevet de udgifter, der er knyttet til de i hovedsagen omhandlede investeringsgoder, som værende i sidste ende beregnet til udøvelsen af den af Sveda påtænkte økonomiske virksomhed. Ifølge de af denne ret foretagne konstateringer, som er støttet på sagens objektive forhold, som er blevet fremlagt for sidstnævnte, kan den omhandlede fritidssti anses for at være et middel til at tiltrække besøgende med henblik på at levere dem varer og tjenesteydelser via salg af souvenirs, mad- og drikkevarer samt muligheden for at tilbyde adgang til attraktioner og badesteder mod betaling.

Præmis 23
Det synes således at fremgå af nævnte konstateringer, at Sveda har erhvervet eller fremstillet de omhandlede investeringsgoder i den hensigt at udøve økonomisk virksomhed, hvilket bestyrkes af objektive forhold, og dermed har handlet som afgiftspligtig person i den forstand, hvori udtrykket er anvendt i momsdirektivets artikel 9, stk. 1.

Præmis 24
Denne konstatering anfægtes på ingen måde af det forhold, som den litauiske regering har anført, om, at disse investeringsgoder i henhold til den omhandlede bistandsaftale bør stilles til offentlighedens gratis rådighed i en femårsperiode fra erhvervelsen heraf og således i løbet af denne periode ikke kan anvendes i forbindelse med Svedas økonomiske virksomhed.

Præmis 25
Det forhold, at en sådan bistandsaftale ikke tillader, at den i hovedsagen omhandlede fritidssti i nævnte periode stilles til rådighed mod betaling, forhindrer ikke Sveda i at udøve den i nærværende doms præmis 22 omtalte økonomiske virksomhed. Ifølge den forelæggende ret kan denne fritidssti nærmere bestemt anses for at være beregnet til at tiltrække besøgende og at anspore dem til at købe de momspligtige varer og tienesteydelser, som Sveda tilbyder. Som det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, bliver de investeringsomkostninger, som Sveda, som er en juridisk person, der drives med gevinst for øje, har afholdt til anlæggelse af nævnte fritidssti, i det mindste delvis dækket af indtægterne ved leveringen af varer og tjenesteydelser i forbindelse med den påtænkte økonomiske virksomhed.

Præmis 26
Hvad det andet angår spørgsmålet om, hvorvidt de i hovedsagen omhandlede investeringsgoder anvendes af Sveda i forbindelse med selskabets afgiftspligtige transaktioner i henhold til momsdirektivets artikel 168, følger det af de af den forelæggende ret foretagne konstateringer, at erhvervelsen eller fremstillingen af disse investeringsgoder er direkte beregnet til offentlighedens gratis anvendelse. men at den samtidig indgår i formålet med udførelsen af den afgiftspligtige persons efterfølgende afgiftspligtige transaktioner.

Præmis 33
Imidlertid fremgår det for det første slet slet ikke af forelæggelsesafgørelsen, at det forhold, at den i hovedsagen omhandlede fritidssti stilles til offentlighedens rådighed, er omfattet af nogen som helst fritagelse, der er fastsat i momsdirektivet. For det andet vedrører de omkostninger, som Sveda har afholdt til anlæggelsen af denne fritidssti, der, som det fremgår af nærværende doms præmis 23, kan knyttes til den afgiftspligtige persons påtænkte økonomiske virksomhed, ikke aktiviteter, der ligger uden for anvendelsesområdet for moms.

Præmis 34
Den umiddelbare, gratis anvendelse af investeringsgoder berører under omstændigheder som de i hovedsagen foreliggende ikke den direkte og umiddelbare tilknytning, der er mellem de indgående transaktioner og de udgående transaktioner, der giver ret til fradrag, eller hele den afgiftspligtiges økonomiske virksomhed, og dermed har denne anvendelse ingen indflydelse på, om der er en ret til fradrag for moms.

Præmis 37
Henset til ovenstående bemærkninger skal det forelagte spørgsmål besvares med, at momsdirektivets artikel 168 skal fortolkes således, at det under omstændigheder som de i hovedsagen foreliggende giver en afgiftspligtig person ret til at fradrage indgående moms for erhvervelse eller produktion af investeringsgoder med henblik på en påtænkt økonomisk virksomhed knyttet til fritidsturisme i landdistrikter, som dels er direkte beregnet til offentlighedens gratis anvendelse, dels kan være et middel til gennemførelse af afgiftspligtige transaktioner, hvis der er fastslået en direkte og umiddelbar tilknytning mellem de udgifter, der er knyttet til de indgående transaktioner, og en eller flere udgående transaktioner, der giver ret til fradrag, eller hele den afgiftspligtige persons økonomiske virksomhed. hvilket det påhviler den forelæggende ret at efterprøve på grundlag af objektive forhold".

På samme måde som i ovennævnte dom giver H1 netop "gratis" adgang til deres hjemmeside for at tiltrække flest mulige besøgende og dermed opnå den højest mulige pris for salg af annoncer og sponsorerede artikler på siden, jf. beskrivelsen af H1's forretningsmodel ovenfor. Afholdelse af udgifter til hjemmesiden har derfor direkte sammenhæng med gennemførelsen af H1's momspligtige transaktioner.

Sammenhængen mellem antal besøgende og annoncepris kan derudover bestyrkes af objektive forhold, herunder det faktum, at annoncerelevans vurderes/annoncepriser beregnes ud fra antallet af besøgende på hjemmesider (annoncens kontaktpris).

Fradragsretten for moms af udgifter til produktion af hjemmesiden mv. skal derfor ikke begrænses.

Vi fastholder, at H1 har en samlet økonomisk aktivitet, som er at levere reklamefinansieret nyhedsproduktion og -formidling på et kommercielt grundlag.

Derudover har H1's udgifter til produktion af hjemmeside mv. en direkte og umiddelbart tilknytning til H1's momspligtige aktiviteter, hvorfor H1 alene af denne grund har fuldt fradrag for disse omkostninger, EU-dommen C-126/14 (Sveda UAB)."

Landsskatterettens afgørelse
Af momslovens § 3, stk. 1, fremgår følgende:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Bestemmelsen gennemfører momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1, der har følgende ordlyd:

"Ved "afgiftspligtig person" forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed. Ved "økonomisk virksomhed" forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv.

Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter."

Af momslovens § 4, stk. 1, fremgår det, at der betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Efter momslovens § 37, stk. 1, kan registrerede virksomheder ved opgørelsen af momstilsvaret som indgående moms fradrage momsen for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget efter momslovens § 13.

Det følger af momslovens § 38, stk. 2, at der for varer og ydelser, som benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, udelukkende kan foretages fradrag for den del af momsen, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.

Det er bl.a. en grundlæggende betingelse for fradragsret efter momsloven, at udgifter afholdes af en afgiftspligtig person, og at udgifterne er til brug for en momspligtig virksomhed, jf. momslovens § 37. I det omfang en udgift også vedrører en virksomhed, som henset til dens ikke-økonomiske karakter falder uden for momssystemets anvendelsesområde, er der alene delvist ret til fradrag, jf. momslovens § 38, stk. 2, og EU-domstolens domme i sagerne C-437/06, Securenta og C-496/11, Portugal Telecom.

En vurdering af, om og i hvilket omfang H1 har fradrag for moms af de i perioden afholdte udgifter, beror således bl.a. på en vurdering af de aktiviteter, H1 udøver. Det fremgår, at H1 i perioden bl.a. har drevet momspligtig virksomhed med salg af annoncer mv., som er at finde på den internetavis, som H1 leverer vederlagsfrit. Endvidere fremgår det, at H1 i perioden har modtaget donationer, hvoraf der ikke er afregnet moms. Det er i sagen ubestridt, at disse donationer for den omhandlede periode ikke i sig selv har indflydelse på H1s fradragsret for perioden.

Ud fra en samlet, konkret vurdering finder landsskatteretten, at der for den omhandlede periode ikke er tilstrækkeligt grundlag for at begrænse H1s fradragsret i medfør af momslovens § 38, stk. 2, som følge af den gratis levering af internetavisen.

Landsskatteretten henser herved blandt andet til det af H1 oplyste om, at internetavisen drives på kommercielle vilkår, og til, at det som udgangspunkt må formodes, at udgifterne til internetavisen også knytter sig direkte og umiddelbart til de momspligtige leverancer af annonce- og reklameydelser.

Den påklagede afgørelse ændres derfor delvist således, idet det under hensyntagen til ovenstående overlades til SKAT i første instans at foretage den nærmere talmæssige opgørelse af H1s indgående moms for den i sagen omhandlede periode.