Spørgsmål:

1. Skatterådet bedes bekræfte, at Spørger, ikke kan anses for hjemmehørende her i landet efter reglerne om ledelsens sæde, som fastsat i selskabsskattelovens § 1, stk. 6, 1. pkt., når selskabets aktivitet inddrages, og det lægges til grund, at samtlige bestyrelsesmedlemmer er fysiske personer hjemmehørende i Danmark, samt at bestyrelsesmøder vedrørende monitorering af Xs konstruktions- og driftsfase samt beslutninger vedrørende selskabets kapitalgrundlag i henhold til de allerede indgåede aftaler afholdes i Danmark. Bestyrelsesmøder vedrørende særlige eller væsentlige forhold, der fraviger det oprindelige aftalegrundlag eller vedrører forhold af betydning for selskabets daglige drift (så som company secreatary service provider, bankkonto, bogføring eller revision) afholdes i Y-land. Skatterådet bedes endvidere forudsætte, at mindst et årligt bestyrelsesmøde vil blive afholdt i Y-land.

Svar:

1. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

En y-landsk X opføres af A. Installationsarbejdet  starter i foråret 20xx. Projektet forventes afsluttet i første halvår af 20xx.

Driften af X foregår gennem et y-landsk projektselskab, B, og investorernes individuelt ejede y-landske selskaber i dette tilfælde Spørger.

A har solgt x % af X til Spørger samt det pensionskasseejede selskab C. for i alt ca. x.

Nærmere om strukturen

Det y-landske projektselskab B ejes 100 % af det y-landske holdingselskab D, der ejes af følgende tre y-landske selskaber:

• Spørger (x %)
• C (x %) og
• E (x %),

hvor E er et helejet datterselskab af A.

Spørger ejes 100 % af det danske selskab, F.

(Udeladt af offentliggørelsesteksten)

Due diligence og forhandlinger om kontrakterne har stået på i ca. 9 måneder før endelige kontrakter blev underskrevet i februar 20xx. Hovedparten af forhandlingerne er gennemført i Y-land og samtlige aftaler er såvel indgået som underskrevet i Y-land.

Nærmere om Spørger (selskabet)

Selskabet er stiftet, etableret og registret i Y-land. Selskabet er stiftet med en bestyrelse på tre medlemmer (udeladt af offentliggørelsesteksten).

Spørger har indgået administrationsaftale med den y-landske G, der har specialiseret sig i at udbyde ydelser for bl.a. udenlandsk ejede selskaber, og Spørger er registreret med sin selskabsadresse på G's y-landsk hovedkontor.

Selvom selskabet ingen ansatte har, er selskabet ikke blot et holdingselskab, hvis eneste formål er at eje aktier i et andet selskab. (Udeladt af offentliggørelsesteksten).

Spørger vil være skattepligtig til Y-land af den opgjorte skattepligtige indkomst, (udeladt af offentliggørelsesteksten)

Selskabet er desuden momsregistreret i Y-land (udeladt af offentliggørelsesteksten)

Selskabets ledelse er enstrenget, idet ledelsen af selskabet alene udgøres af bestyrelsen, der i øjeblikket består af tre medlemmer (udeladt af offentliggørelsesteksten).  Den nuværende situation vil dog blive ændret, så alle bestyrelsesmedlemmer er hjemmehørende i Danmark, hvis Skatterådet bekræfter anmodningen.

Faktum som opført i spørgsmålet bedes lagt til grund. Dvs. alle bestyrelsesmedlemmer er fysiske personer hjemmehørende i Danmark.

Bestyrelsen har det overordnede ansvar for selskabets drift og skal ifølge vedtægterne mødes mindst hver 3. måned til bestyrelsesmøde i Y-land. Hovedparten af selskabets virke er tilrettelagt i de aftaler, der er forhandlet, indgået endeligt og underskrevet i Y-land vedrørende Xs opførelse og drift, hvorfor bestyrelsens primære rolle i øjeblikket er at monitorere, at konstruktionsfasen forløber som aftalt og på den baggrund eksekvere på den nødvendige tilvejebringelse af kapital, så selskabet kan overholde de i aftalegrundlaget fastlagte bestemmelser for betaling af det investerede beløb til opførelse af X.

Når konstruktionsfasen er færdig og (...) er i drift, bliver bestyrelsens rolle at monitorere (...) drift og produktionsforventninger samt at sikre, at det indtjente cash-flow viderekanalisereres til ejerkredsen.

Bestyrelsen træffer beslutning ved simpelt flertal, medmindre andet besluttes, (udeladt af offentliggørelsesteksten)

Skatterådet kan lægge følgende forudsætninger til grund, for så vidt angår forholdene for Spørger:

• Selskabet er indregistreret i Y-land
• Selskabet er momsregistreret i Y-land og skal løbende afregne moms ved køb og videresalg af (...).
• Selskabet har en y-landsk postadresse
• Der er valgt en y-landsk revisor for selskabet
• Selskabet har bankkonti i Y-land

Al bogføring og selskabsadministration udføres af G

Spørger er et udelukkende egenkapitalfinansieret selskab, hvorfor udgangspunktet er, at der ved hver "funding request" sker en udvidelse af selskabskapitalen, hvilket selskabsretligt i Y-land forudsætter en bestyrelsesbeslutning.

A udarbejder månedsrapportering og en mere detaljeret kvartalsrapportering over Xs drift som fremsendes til Spørger og Spørgers repræsentanter.  Samme rapportering sendes også til D og det helejede datterselskab H, hvor der også sker monitorering af investeringen.

Monitorering består hovedsageligt i et normal forløb i at kontrollere det faktiske cash-flow i forhold til den finansielle model og de indgåede aftaler i konsortiet.

Alle bestyrelsesmedlemmer er forpligtet til at møde forberedt op til bestyrelsesmøderne.

Forberedelsen til de enkelte bestyrelsesmøder afhænger af hvilke punkter, der er på agendaen, og det kan som sådan ikke forudsiges med sikkerhed, hvad forberedelsen vil bestå i, eller hvor lang tid det vil tage.

Lægges det imidlertid til grund, at konstruktionen af X sker som planlagt, hvilket primært vil sige, at opførelsen sker inden for det forudsatte budget og den fastlagte tidslinje, vil bestyrelsesmøderne i al væsentlighed dreje sig om at tilvejebringe det kapitalgrundlag, som Selskabet er forpligtet til at stille til rådighed for D (og det helejede datterselskab H), som selskabet ejer x % af.

Forberedelsen består i at gennemlæse den fremsendte funding request, sammenholde den med projektets funding model (et stort excelark), gennemlæse den øvrige rapportering om projektets fremdrift som A udarbejder, og at sikre, at kapitalen er til rådighed for Selskabet på det bestyrelsesmøde, hvor der træffes beslutning om at udvide Selskabets aktiekapital.

Der anvendes i fundingperioden (Xs konstruktionsfase) i gennemsnit 1-2 timer i forberedelse pr. bestyrelsesmøde eksklusiv transporttid, der typisk udgør x timer pr. møde. Selve bestyrelsesmødet har typisk en varighed af 1-2 timer.

Når X går i drift, vil bestyrelsesmøderne, forudsat X producerer og fungerer som planlagt, hovedsageligt bestå i at monitorere, at (...) drift lever op til de stillede garantier (som også monitoreres af D og H), samt at træffe beslutning om at udlodde overskydende cash-flow som udbytte til aktionærerne.

Tidsforbruget til forberedelse af bestyrelsesmøder, efter X er gået i drift og alt forløber som planlagt, forventes at være i samme niveau som anført ovenfor vedrørende konstruktionsfasen.

Opstår der ekstraordinære situationer vedrørende Selskabets købs- og salgsaftaler vedrørende (udeladt af offentliggørelsesteksten), må det forventes, at forberedelsestiden til et bestyrelsesmøde vil blive forøget, men det kan ikke forudsiges på forhånd.

Opstår der uforudsete ting vedrørende drift af (...) såsom mangels-indsigelser, garantikrav eller en medinvestor ikke opfylder sine funding forpligtigelser, vil dette som udgangspunkt ikke berøre bestyrelsens arbejde i Selskabet, men derimod forøge bestyrelsens arbejde i D og det helejede datterselskab H.

Spørger er udelukkende finansieret med egenkapital, og udvidelse af selskabets aktiekapital forudsætter i henhold til y-landsk selskabsret en bestyrelsesbeslutning.

Selskabets kapitalgrundlag kan således kun ændres på bestyrelsesmøder.

"Rutineprægede opgaver" er en skønsmæssig vurdering og skal generelt vurderes i forhold til den opståede situation.

Generelt vurderes alle forhold, der vedrører selskabets kapitalgrundlag, dvs. udvidelse af selskabskapitalen og udlodning af udbytte, der følger de forventninger, der er lagt til grund, da investeringsbeslutningen blev truffet, at falde ind under kategorien rutineprægede opgaver. Dette gælder dog kun, så længe Selskabet har det snævre formål at eje x % af D.

Som eksempel på andre "rutineprægede opgaver" kan nævnes bestyrelsens beslutninger om navneforandring, udskiftning af et bestyrelsesmedlem, godkendelse af betaling af sædvanlige driftsomkostninger mv.

Spørgers opfattelse og begrundelse

1. Ledelsens sæde
   
   1.1. Subjektiv skattepligt

Det følger af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at "skattepligten i henhold til selskabsskatteloven påhviler her i landet hjemmehørende indregistrerede aktieselskaber".

Det fremgår endvidere af selskabsskattelovens § 1, stk. 6, 1. pkt., at: "Selskaber og foreninger mv. omfattet af stk. 1, nr. 2-6, anses for hjemmehørende her i landet, hvis ledelsen har sæde her i landet. Dette gælder, uanset hvor selskabet eller foreningen mv. eventuelt er indregistreret."

I henhold til selskabsskatteloven § 1, stk. 6, 2. pkt., finder bestemmelsen om fuld skattepligt for udenlandske selskaber med ledelse her i landet dog ikke anvendelse, for så vidt angår selskaber og foreninger mv., som er fuldt skattepligtige i et andet land, hvis dobbeltbeskatningsaftalen bestemmer, at Danmark skal lempe dobbeltbeskatning af indkomst fra et fast driftssted i det pågældende land efter eksemptionsmetoden eller ved at give matching credit.

1.2. Begrebet ledelsens sæde

Reglerne om ledelsens sæde blev indført med lov nr. 312 af 17/5 1995 (L 35 - 1994/95).

De foreliggende fortolkningsbidrag til forståelsen af selskabsskattelovens § 1, stk. 6, findes - ud over i bemærkningerne til loven - i afsnit 2.2.1. i Cirkulære om international beskatning (cirkulære nr. 82 af 29/5 1997) samt i den foreliggende skattepraksis. Desuden henvises til Den Juridiske Vejledning 2016 afsnit C.D.1.1.1.3.

Det fremgår blandt andet af det omtalte cirkulære, at afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet. I cirkulærets afsnit 2.2.1. anføres blandt andet:

"I det omfang bestyrelsen forestår den reelle daglige ledelse af selskabet, vil stedet for bestyrelsens sæde være af væsentlig betydning for vurderingen af, om selskabet er hjemmehørende i Danmark. I så fald er det stedet, hvor bestyrelsens beslutninger reelt træffes, der er afgørende for ledelsens sædes placering. Dette kan være aktuelt i tilfælde, hvor f.eks. bestyrelsesformanden reelt forestår den daglige ledelsen af selskabet, eller i tilfælde, hvor beslutningerne er truffet forud for den formelle afholdelse af bestyrelsesmøde.

Beslutninger, der almindeligvis træffes på generalforsamlingsniveau, er som udgangspunkt ikke afgørende for, om selskabet kan anses for hjemmehørende her i landet. Aktiebesiddelse vil derfor som udgangspunkt ikke være afgørende for vurderingen.

F.eks. vil det kunne tillægges vægt, hvor der træffes beslutninger om, hvordan rettigheder i h.t. aktierne skal udøves. Tilsvarende vil der kunne lægges vægt på, hvorfra der forhandles om finansiering af selskabets aktiviteter. Det vil sige, at hvis beslutningerne i f.eks. et holdingselskab eller et investeringsselskab, der er indregistreret i udlandet, reelt træffes i Danmark, så vil selskabet være hjemmehørende her i landet. Hvis alle møder og beslutninger vedrørende selskabets forhold foregår i udlandet, vil udgangspunktet være, at selskabet ikke har ledelsens sæde her i landet. Det er dog en forudsætning, at disse beslutninger reelt træffes i udlandet og ikke her i landet.

Hvis selskabets virksomhed er af en karakter, hvor der ikke er en faktisk daglig ledelse, f.eks. fordi selskabets eneste aktivitet er at besidde aktier i andre selskaber, så må stedet, hvor de øvrige beslutninger vedr. selskabets ledelse tages, lægges til grund. Dette medfører, at hvis hovedparten af den ledelsesmæssige aktivitet, der foregår, sker i Danmark, så vil ledelsen blive anset for beliggende her i landet. Der lægges også i denne sammenhæng vægt på en vurdering af, hvor beslutningerne reelt træffes."

1.3. Ledelsens sæde og forholdet til vores dobbeltbeskatningsoverenskomster

Konstateres det, at der foreligger ledelsens sæde her i landet, skal der tages stilling til en eventuel dobbeltbeskatning.

I tilfælde, hvor to stater påberåber sig beskatningsretten til et selskab indregistreret i den ene stat, må spørgsmålet løses af den mellem staterne indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Kongeriget Danmark og Y-land blev indgået den xx. (Udeladt af offentliggørelsesteksten)

Artikel 4, stk. 1, og artikel 4, stk. 3, vedrører et selskabs skattemæssige hjemsted. Bestemmelsen har i dag følgende ordlyd:

"Artikel 4 Skattemæssigt hjemsted

1. I denne overenskomst betyder udtrykket en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat", enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium. Udtrykket omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i eller formue, der beror i denne stat.

...........

3. I tilfælde, hvor en ikke-fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 i denne artikel er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal den anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken dens virkelige ledelse har sit sæde."

Bestemmelsen er formuleret i overensstemmelse med OECD's Modeloverenskomst og skal således fortolkes i overensstemmelse med kommentarerne hertil.

OECD's kommentar til artikel 4, stk. 3, blev ved revisionen af modeloverenskomsten i 2000 ændret og senere udvidet i 2008. Det anføres i den nugældende formulering af kommentaren til artikel 4, stk. 3, at sædet for den virkelige ledelse er det sted, hvor de afgørende ledelsesmæssige og forretningsmæssige beslutninger, der er nødvendige for virksomhedens forretningsmæssige udøvelse, i det væsentligste træffes.

Kriteriet for, hvor selskabets ledelse er hjemmehørende, og dermed hvor selskabet skattemæssigt anses for hjemmehørende i henhold til den mellem Danmark og Y-land indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst, er således enslydende med kriteriet i selskabsskattelovens § 1, stk. 6.

Hvis den virkelige ledelse af det y-landske selskab antages at have sæde i Danmark, har Danmark i henhold til artikel 4, stk. 3, beskatningsretten til selskabets indkomst.

2. Vores anbringender

Ved bedømmelsen af, hvor ledelsen har sit sæde, skal der efter cirkulæret tages udgangspunkt i ledelsens forhold, og da selskabet ikke er udstyret med en direktion eller lignende, er det afgørende i så fald stedet, hvor bestyrelsens beslutninger reelt træffes, der er afgørende for ledelsens sædes placering. Er beslutninger truffet forud for afholdelsen af bestyrelsesmøderne, er det det sted, hvor disse beslutninger er truffet, der er afgørende for, hvor ledelsens sæde er placeret.

I den aktuelle sag er rammen for selskabets drift og virke fastlagt i de aftaler, der i vid udstrækning er forhandlet på møder i Y-land over en periode på ca. 9 måneder. De endelige aftaler blev forhandlet endeligt på plads og underskrevet på et 2-dages møde Y-land (udeladt af offentliggørelsesteksten).

Det y-landske selskab har endvidere udover sit ejerskab på x % af den y-landske X en erhvervsmæssig aktivitet med at købe og sælge (udeladt af offentliggørelsesteksten). Rammerne er lagt fast på forhånd i de aftaler, der er indgået og underskrevet i Y-land og selskabet har y-landske leverandører til alle praktiske forhold, der følger med at have et aktivt y-landsk selskab.

I konstruktionsfasen er bestyrelsens primære rolle at sørge for selskabets kapitalgrundlag, således at selskabet kan overholde de allerede aftalte betalingsfrister i takt med, at (...) konstruktion skrider fremad. Når konstruktionsfasen er overstået, bliver bestyrelsens primære rolle at monitorere Xs drift og produktion i henhold til de aftalte garantier mv. samt sørge for at overskydende cash-flow kan hjemtages til Danmark.

Selskabets aktivitet er i al væsentlighed lagt fast ved de indgåede aftaler, der er forhandlet, indgået og underskrevet i Y-land, og en række beslutninger er reelt truffet på forhånd, og de er truffet i Y-land.

Selskabet er endvidere stiftet med 2 y-landske nuværende bestyrelsesmedlemmer og et dansk medlem og alle selskabets nødvendige aftaler for i praksis at kunne fungere som et y-landsk selskab, dvs. bankkonto, bogføring, revisor, postadresse mv., er indgået på møder i Y-land og af en y-landsk domineret bestyrelse.

Selskabets kapitalgrundlag fordrer på grund af beløbenes størrelse, at selskabet ikke blot kan kapitaliseres med den fulde investeringsramme. Selskabet tilføres kapital via bestyrelsesbeslutninger om kapitaludvidelse i takt med, at konstruktionen af X skrider frem i henhold til det indgåede aftalegrundlag og pengene kaldes af projektselskabet.

Når (...) går i produktion vil en del af bestyrelsens arbejde bestå i at foretage de nødvendige selskabsretlige handlinger for at sende pengene retur til ejerkredsen via udlån, udbytte eller kapitalnedsættelse.

Det vil være en væsentlig administrativ lettelse, hvis disse mere rutineprægede bestyrelsesopgaver vedrørende monitorering af de indgåede aftaler og selskabets kapitalgrundlag kunne håndteres på bestyrelsesmøder i Danmark, idet den ramme, der arbejdes indenfor, er fastlagt i den meget omfattende aftaleindgåelse, der blev forhandlet, indgået og underskrevet i Y-land i forbindelse med investeringens gennemførelse.

Bliver det nødvendigt at træffe beslutninger, som ligger uden for den oprindeligt aftalte ramme, der regulerer Xs opførelse og videre drift mv., eller skifter selskabet leverandør på ydelser, der har betydning for håndtering af selskabets daglige drift såsom bankkonto, momsregistrering, bogføring, revision - i det hele taget ydelser, der falder under kategorien daglig drift - kan Skatterådet forudsætte, at dette vil ske på et bestyrelsesmøde afholdt i Y-land, ligesom Skatterådet bedes lægge til grund, at mindst et bestyrelsesmøde om året vil blive afholdt i Y-land.

Selskabets vedtægter er i dag indrettet, således at bestyrelsens beslutninger generelt ikke kan træffes med gyldighed på bestyrelsesmøder udenfor Y-land, hvorfor Skatterådet kan forudsætte, at der gennemføres en vedtægtsændring i selskabet, hvis det stillede spørgsmål besvares bekræftende.

Hverken i selskabsskattelovens § 1, stk. 6, eller i det tidligere omtalte cirkulære samt praksis eller i kommentarerne til OECD-modellen, tillægges det nogen selvstændig betydning, om bestyrelsesmedlemmerne har bopæl i det ene eller andet land.

Hovedparten af selskabets drift er forudbestemt i de indgåede aftaler, der i vid udstrækning er forhandlet og indgået i Y-land. Rammen for selskabets drift er således indgået i Y-land og bestyrelsens opgave er hovedsageligt at monitorere, at alt forløber i henhold til den aftalte ramme og de afgivne garantier samt at sørge for selskabets kapitalgrundlag er til stede, så de aftale betalingsterminer kan overholdes.

Skatterådet har i 2012 (SKM2012.591.SR) taget stilling til spørgsmålet om ledelsens sæde i en sag, der har lighedspunkter med den aktuelle sag.

SKM2012.591. SR

Skatterådet fik forelagt følgende spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at ledelsen i selskabet ikke har sæde i Danmark?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at selskabsskatteloven § 1, stk. 6, 1. og 2. pkt. om fuld skattepligt for udenlandske selskaber med ledelse i Danmark ikke finder anvendelse, for ovenstående engelske selskab?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at ingen del af selskabets indkomst kan henledes til et fast driftssted i Danmark?

Selskabet var stiftet med det formål at pleje familiens formue (køb/salg af aktier og andre værdipapirer). Selskabets bestyrelse bestod af 4 directors, hvoraf 2 medlemmer var bosiddende i Danmark og de resterende 2 i England.

Selskabets ledelse bestod endvidere af en company secretary, som bl.a. skulle sørge for, at selskabets og ledelsens indberetningspligter i forhold til det engelske Companies House blev efterlevet.   

Om bestyrelsen var det oplyst, at der skulle være minimum to bestyrelsesmedlemmer til stede for at bestyrelsens var beslutningsdygtig. Bestyrelsen forventede at mødes 4 gange årligt. Banken og rådgiverne var hjemmehørende i England, hvor møderne blev afholdt.

I sagen bekræftede Skatterådet, at ledelsen af det pågældende selskab, der var stiftet og hjemmehørende i England, ikke havde sæde i Danmark. Spørgsmål 1 blev herefter besvaret bekræftende, mens spørgsmål 2 bortfaldt (da spørgsmål 1 vare besvaret bekræftende).

Ved besvarelsen af spørgsmål 1 lægger Skatterådet vægt på følgende forhold:

"Ud fra det oplyste om selskabets virksomhed, er det Skatteministeriets opfattelse, at den daglige ledelse og beslutninger vedrørende selskabets daglige drift ikke foretages i Danmark. Der er herved lagt vægt på det oplyste om at

• samtlige væsentlige beslutninger skal tages af bestyrelsen,
• formandens (chairman's) stemme er afgørende i tilfælde af stemmelighed og formanden har hjemsted i England,
• samtlige bestyrelsesmøder afholdes i England,
• forvaltningsbanken foretager den praktiske formuepleje af selskabets investeringer,
• mandatet er diskretionært og det er således banken, der tager de konkrete investeringsbeslutninger i selskabet inden for de af bestyrelsen fastsatte rammer,
• instruktioner om konkrete investeringer i overensstemmelse med bankens anbefalinger har været godkendt af selskabets engelske formand,
• instruktioner vil fremover ikke blive givet uden at mindst en af familiens repræsentanter i bestyrelsen har godkendt dette,
• forvaltningsbanken, og selskabets øvrige rådgivere alle har hjemsted i England,
• bogholderi og administration varetages af selskabets company secretary, som har hjemsted i London,
• B fører tilsyn med og koordinerer dette arbejde, når han med jævne mellemrum er i London,
• selskabets revisor har hjemsted i England, og
• at de relaterede opgaver, som den danske director udfører i Danmark, alene udgør planlægning af møder med porteføljeforvaltere og rådgivere i England.

Skatteministeriet lægger til grund ud fra det oplyste, at der ikke vil kunne træffes beslutning i Danmark vedrørende selskabets ledelse af de 2 i Danmark bosiddende bestyrelsesmedlemmer, uanset disse formelt ifølge forvaltningsaftalen kan indgå aftaler med investeringsbanken.

Skatteministeriet er herefter af den opfattelse, at selskabets daglige ledelse er i England"

Der er en del lighedspunkter mellem sagen fra 2012 og den aktuelle sag - dog skal følgende forskelle fremhæves:

• I den aktuelle sag er bestyrelsens nationale sammensætning rent dansk, men bestyrelsesmøderne - hvor der træffes beslutninger, der rækker udover det i konsortiet allerede aftalte - afholdes uændret i Y-land.
• Selskabet er ikke kun et holdingselskab, men køber og sælger (...) i Y-land og er fuldt momsregistreret.
• Hovedparten af selskabets virke er fastlagt i det aftalekompleks, der er forhandlet, indgået og underskrevet i Y-land, dvs. en række væsentlige beslutninger er truffet på forhånd, og de er truffet i Y-land.

Sammenfatning

Det er samlet set vores vurdering, at alle aftaler vedrørende selskabets daglige drift i den konkrete sag er indgået i Y-land, og fortsat vil blive det, og så længe bestyrelsesmøder afholdt i Danmark begrænser sig til at vedrøre monitorering af Xs konstruktions- og driftsfase samt selskabets kapitalgrundlag indenfor rammerne af den forud fastlagte aftale indgået i Y-land, er det vores vurdering, at sådanne bestyrelsesmøder kan afholdes i Danmark, uden at ledelsens sæde derved flytter til Danmark. Bestyrelsesmøderne indenfor den aftalte ramme har mere karakter af en formel kodificering af det allerede aftalte. Repræsentanten henviser i den forbindelse til bilag 3-9, der er indsendt til SKAT. Bilag 4-9 indeholder de væsentligste aftaler, der alle er indgået i Y-land vedrørende investeringen, mens bilag 3 viser en oversigt over parterne i de vedlagte aftaler.

Sammenfattende er det vores vurdering, at Spørger opfylder de krav, der opstilles i praksis for at antage, at selskabets ledelse ikke har sæde i Danmark. Bestyrelsesmøderne, hvorpå der træffes nye reelle ledelsesbeslutninger, afholdes efter vores vurdering i Y-land, hvorved alle beslutninger derfor reelt træffes i Y-land eller er truffet dér i forbindelse med aftaleindgåelsen.

Spørgsmålet skal derfor besvares med et "Ja"

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger ikke kan anses for hjemmehørende her i landet efter reglerne om ledelsens sæde, som fastsat i selskabsskattelovens § 1, stk. 6, 1. pkt., når selskabets aktivitet inddrages, og det lægges til grund, at samtlige bestyrelsesmedlemmer er fysiske personer hjemmehørende i Danmark, samt at bestyrelsesmøder vedrørende monitorering af Xs konstruktions- og driftsfase samt beslutninger vedrørende selskabets kapitalgrundlag i henhold til de allerede indgåede aftaler afholdes i Danmark. Bestyrelsesmøder vedrørende særlige eller væsentlige forhold, der fraviger det oprindelige aftalegrundlag eller vedrører forhold af betydning for selskabets daglige drift (såsom company secretary service provider, bankkonto, bogføring eller revision) afholdes i Y-land. Skatterådet bedes endvidere forudsætte, at mindst et årligt bestyrelsesmøde vil blive afholdt i Y-land.

Begrundelse

Selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2-6, anses for hjemmehørende her i landet, hvis selskabet er registreret her i landet eller har ledelsens sæde her i landet, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 6.

Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet.

Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på den daglige ledelse af selskabet.

Bestyrelsesmedlemmer hjemmehørende i Danmark

Ledelsen i Spørger udgøres alene af bestyrelsen, der består af tre medlemmer, der alle er fysiske personer hjemmehørende i Danmark.

I det omfang bestyrelsen forestår den reelle daglige ledelse af selskabet, er stedet for bestyrelsens sæde af væsentlig betydning for vurderingen af, om selskabet er hjemmehørende i Danmark, jf. cirkulære om international beskatning (cirkulære nr. 82 af 29. maj 1997) afsnit 2.1.1 og Den juridiske vejledning C.D.1.1.1.3 samt bemærkningerne til selskabsskattelovens § 1, stk. 6 (Lov nr. 312 af 17. maj 1995 - L 35 1994-95).

Da alle bestyrelsesmedlemmer er hjemmehørende i Danmark, indicerer det, at ledelsens sæde er i Danmark.

Bestyrelsesmøder

Det skal desuden lægges til grund, at bestyrelsesmøder om monitorering af Xs konstruktions- og driftsfase samt beslutninger om selskabets kapitalgrundlag i henhold til de allerede indgåede aftaler afholdes i Danmark. Bestyrelsesmøder om særlige eller væsentlige forhold, der fraviger det oprindelige aftalegrundlag eller vedrører forhold af betydning for selskabets daglige drift (så som company secretary service provider, bankkonto, bogføring eller revision) afholdes i Y-land. Mindst et årligt bestyrelsesmøde vil blive afholdt i Y-land.

Repræsentanten har henvist til Skatterådets afgørelse i SKM2012.591.SR, hvor ledelsen i et engelsk selskab ikke havde sæde i Danmark, selvom 2 af de 4 bestyrelsesmedlemmer boede i Danmark. Det blev lagt til grund, at de to bestyrelsesmedlemmer, der boede i Danmark, ikke kunne træffe beslutning i Danmark om selskabets ledelse.

Det fremgår af cirkulære om international beskatning af 29. maj 1997, at hvis alle møder og beslutninger om selskabets forhold foregår i udlandet, vil udgangspunktet være, at selskabet ikke har ledelsens sæde her i landet. Det er dog en forudsætning, at disse beslutninger reelt træffes i udlandet og ikke her i landet.

Repræsentanten henviser til, at bestyrelsesmøder om monitorering af Xs konstruktions- og driftsfase samt selskabets kapitalgrundlag indenfor rammerne af den forud fastlagte aftale indgået i Y-land mere har karakter af en formel kodificering af det allerede aftalte.

Repræsentanten henviser i den forbindelse til nogle bilag, der er indsendt til SKAT sammen med anmodningen om bindende svar. Der er tale om i alt flere hundrede siders bilag (udeladt af offentliggørelsesteksten)

Det er SKATs opfattelse, at udarbejdelsen i Y-land af flere hundrede siders detaljeret kontraktsmateriale med rammer for selskabets virke ikke i sig selv medfører, at selskabets daglige ledelse udføres i Y-land. SKAT finder ikke repræsentantens opfattelse af, at bestyrelsen alene kodificerer de beslutninger, der allerede er truffet i kontraktsmaterialet, for godtgjort. Der henses her også til, at selskabet har en erhvervsmæssig aktivitet med at købe og sælge (udeladt af offentliggørelsesteksten). Et forud udarbejdet materiale kan efter SKATs opfattelse ikke i alle situationer erstatte løbende beslutninger.

Det er oplyst, at bestyrelsens primære rolle i øjeblikket er at monitorere, at konstruktionsfasen forløber som aftalt, og på den baggrund at eksekvere på den nødvendige tilvejebringelse af kapital, så selskabet kan overholde de bestemmelser, der er fastlagt i aftalegrundlaget, for betaling af det investerede beløb til opførelse af X.

Når konstruktionsfasen er færdig og (...) i drift, bliver bestyrelsens rolle at monitorere (...) drift og produktionsforventninger samt at sikre, at det indtjente cash-flow viderekanaliseres til ejerkredsen.

Det fremgår af cirkulære om international beskatning af 29. maj 1997, at der ved vurderingen af, hvor ledelsen har sit sæde, kan lægges vægt på, hvor der træffes beslutninger om, hvordan rettigheder i henhold til aktierne udøves og hvorfra der forhandles om finansiering af selskabets aktiviteter.

Beslutninger om tilvejebringelsen af kapitalgrundlaget skal ske på bestyrelsesmøder i Danmark og bestyrelsens primære opgave er i øjeblikket bl.a. at eksekvere på den nødvendige tilvejebringelse af kapital. Bestyrelsesmøderne vil i al væsentlighed dreje sig om at tilvejebringe det kapitalgrundlag, som selskabet skal stille til rådighed for D og datterselskabet H Det tyder på, at der træffes beslutninger om selskabets ledelse i Danmark - herunder at der forhandles om finansieringen af selskabets aktiviteter i Danmark og at ledelsens sæde derfor vil være i Danmark. Sagen adskiller sig derfor fra SKM2012.591.SR.

På den baggrund er det SKATs opfattelse, at Spørger har sin ledelse i Danmark, hvor bestyrelsesmøder om monitorering af Xs konstruktions- og driftsfase og beslutninger om selskabets kapitalgrundlag afholdes.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 1, stk. 6

Selskaber og foreninger m.v. omfattet af stk. 1, nr. 2-6, anses for hjemmehørende her i landet, hvis selskabet eller foreningen m.v. er registreret her i landet eller har ledelsens sæde her i landet. Bestemmelsen i 1. pkt. finder dog ikke anvendelse på et selskab eller en forening mv., som er omfattet af fuld skattepligt i en fremmed stat efter denne stats skatteregler, hvis Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomst med den pågældende stat medfører, at Danmark skal lempe dobbeltbeskatning af indkomst fra et fast driftssted i den pågældende stat ved at nedsætte den danske skat af denne indkomst med et større beløb end det beløb, der er betalt i skat af denne indkomst i den pågældende stat.

Forarbejder

Bemærkninger tilselskabsskattelovens § 1, stk. 6 (Lov nr. 312 af 17. maj 1995 - L 35 94/95

(...)

Efter de nugældende regler er aktieselskaber m.v. indregistreret i Danmark fuldt skattepligtige her i landet. I den skatteretlige teori er der tvivl, om der efter de gældende regler er hjemmel til at beskatte selskaber, der er indregistreret i fremmede lande, som er fuldt skattepligtige i Danmark, selvom selskabet faktisk ledes her fra landet. Der er ikke administrativ praksis for at anse disse selskaber for fuldt skattepligtige i Danmark. Den foreslåede ændring fjerner denne tvivl og sikrer, at selskaber m.v., der ledes fra Danmark også kan beskattes som fuldt skattepligtige her i landet.

I tilfælde, hvor flere lande efter interne regler anser et selskab for fuldt skattepligtigt, tillægges den fulde beskatningsret af selskabet efter dobbeltdomicilbestemmelsen i hovedparten af de af Danmark indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomster det land, hvor selskabets faktiske ledelse har sit sæde (effective management). Dobbeltdomicilbestemmelsen for selskaber forudsætter således, at der efter interne regler er hjemmel til at beskatte selskaber, der reelt ledes fra Danmark, som fuldt skattepligtige. Den foreslåede ændring præciserer denne hjemmel.

Lovforslaget sikrer, at det eksisterende beskatningsgrundlag ikke udhules, ved at selskaber, der reelt er danske, gennem indregistrering i udlandet undgår den fulde skattepligt i Danmark.

Efter forslaget anses et selskab for at være hjemmehørende her i landet, når selskabet er indregistreret her i landet, eller når selskabets ledelse har sæde her i landet.

Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet. Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på beslutninger forbundet med den daglige ledelse af selskabet. Selskabet vil derfor ofte blive anset for hjemmehørende i Danmark, når direktionen har sæde, eller hovedsædet er beliggende her i landet.

I det omfang bestyrelsen forestår den reelle ledelse af selskabet, vil stedet for bestyrelsens sæde være af væsentlig betydning for vurderingen af, om selskabet er hjemmehørende i Danmark.

Det er stedet, hvor bestyrelsens beslutninger reelt træffes, der i disse tilfælde er afgørende for ledelsens sædes placering. Dette kan være aktuelt i tilfælde, hvor f.eks. bestyrelsesformanden reelt forestår ledelsen af selskabet.

Beslutninger, der almindeligvis træffes på generalforsamlingsniveau, er som udgangspunkt ikke afgørende for, om selskabet kan anses for hjemmehørende her i landet. Aktiebesiddelse vil derfor som udgangspunkt ikke være afgørende for vurderingen. I det omfang en aktionær faktisk udøver ledelsen af selskabet, kan aktionærens hjemsted indgå i vurderingen af, om selskabets ledelse har sæde her i landet.

Udbytter fra selskaber, der er fuldt skattepligtige som følge af, at selskabets ledelse har sæde her i landet, er omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra f og selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, ligesom pligten til at indeholde skat af udbytter, jf. kildeskattelovens § 65, også påhviler disse selskaber.

Praksis

Cirkulære om international beskatning (cirkulære nr. 82 af 29. maj 1997) afsnit 2.1.1

Afgørelsen af om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet. Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på beslutninger forbundet med den daglige ledelse af selskabet. Selskabet vil derfor ofte blive anset for hjemmehørende i Danmark, når direktionen har sæde eller når selskabets hovedsæde er beliggende her i landet.

I det omfang bestyrelsen forestår den reelle daglige ledelse af selskabet, vil stedet for bestyrelsens sæde være af væsentlig betydning for vurderingen af, om selskabet er hjemmehørende i Danmark. I så fald er det stedet, hvor bestyrelsens beslutninger reelt træffes, der er afgørende for ledelsens sædes placering. Dette kan være aktuelt i tilfælde, hvor f.eks. bestyrelsesformanden reelt forestår den daglige ledelse af selskabet, eller i tilfælde, hvor beslutningerne er truffet forud for den formelle afholdelse af bestyrelsesmøde.

Beslutninger, der almindeligvis træffes på generalforsamlingsniveau, er som udgangspunkt ikke afgørende for, om selskabet kan anses for hjemmehørende her i landet. Aktiebesiddelse vil derfor som udgangspunkt ikke være afgørende for vurderingen.

F.eks. vil det kunne tillægges vægt, hvor der træffes beslutninger om, hvordan rettigheder i h.t. aktierne skal udøves. Tilsvarende vil der kunne lægges vægt på, hvorfra der forhandles om finansiering af selskabets aktiviteter. Det vil sige, at hvis beslutningerne i f.eks. et holdingselskab eller et investeringsselskab, der er indregistreret i udlandet, reelt træffes i Danmark, så vil selskabet være hjemmehørende her i landet. Hvis alle møder og beslutninger vedrørende selskabets forhold foregår i udlandet, vil udgangspunktet være, at selskabet ikke har ledelsens sæde her i landet. Det er dog en forudsætning, at disse beslutninger reelt træffes i udlandet og ikke her i landet.

Hvis selskabets virksomhed er af en karakter, hvor der ikke er en faktisk daglig ledelse, f.eks. fordi selskabets eneste aktivitet er at besidde aktier i andre selskaber, så må stedet, hvor de øvrige beslutninger vedr. selskabets ledelse tages, lægges til grund. Dette medfører, at hvis hovedparten af den ledelsesmæssige aktivitet, der foregår, sker i Danmark, så vil ledelsen blive anset for beliggende her i landet. Der lægges også i denne sammenhæng vægt på en vurdering af, hvor beslutningerne reelt træffes.

I de af Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster, der bygger på OECD-modeloverenskomsten, anses selskaber m.v. i tilfælde af dobbeltdomicil for hjemmehørende i den stat, hvor selskabets ledelse har sit sæde, jf. modeloverenskomstens art. 4.3. Bedømmelsen af, om et selskab har ledelsens sæde i Danmark efter denne bestemmelse, foretages ud fra de ovenfor anførte retningslinier, jf. modeloverenskomstens art. 3.2. (SKATs understregninger)

Den juridiske vejledning C.D.1.1.1.3

Ledelsens sæde

Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet.

Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på den daglige ledelse af selskabet. Selskabet vil derfor ofte blive anset for hjemmehørende i Danmark, når direktionen har sæde eller når selskabets hovedsæde er beliggende her i landet.

I det omfang bestyrelsen forestår den reelle daglige ledelse af selskabet, er stedet for bestyrelsens sæde af væsentlig betydning for vurderingen af, om selskabet er hjemmehørende i Danmark.

Det er stedet, hvor bestyrelsens beslutninger reelt træffes, der er afgørende for ledelsens sædes placering. Dette kan være aktuelt i tilfælde, hvor f.eks. bestyrelsesformanden reelt forestår den daglige ledelse af selskabet, eller i tilfælde, hvor beslutningerne er truffet forud for den formelle afholdelse af bestyrelsesmøde.

Beslutninger, der almindeligvis træffes på generalforsamlingsniveau, er som udgangspunkt ikke afgørende for, om selskabet kan anses for hjemmehørende her i landet. Den blotte aktiebesiddelse vil derfor som udgangspunkt ikke være afgørende for vurderingen. I det omfang en aktionær faktisk udøver ledelsen af selskabet, kan aktionærens hjemsted dog indgå i vurderingen af, om selskabets ledelse har sæde her i landet.

SKM2012.591.SR

Ledelsen i et selskab havde ikke sæde i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 6. Selskabet blev ledet af en bestyrelse, hvor 2 af de 4 medlemmer var bosiddende i Danmark. Skatterådet fandt ud fra det oplyste om ledelse af selskabet, at beslutningerne foretoges i England.

Kommentarer til modeloverenskomstens art. 4, stk. 3

24. Ud fra disse betragtninger er "sædet for den virkelige ledelse" blevet antaget som foretrukket kriterium for personer, der ikke er fysiske personer. Sædet for den virkelige ledelse er det sted, hvor de afgørende ledelsesmæssige og forretningsmæssige beslutninger, der er nødvendige for virksomhedens forretningsmæssige udøvelse i sin helhed, i det væsentlige træffes. Alle relevante kendsgerninger og omstændigheder skal undersøges for at afgøre stedet for sædet for den virkelige ledelse. En virksomhed kan have flere steder, hvor der udøves ledelse, men den kan til enhver tid kun have et sted, hvor den virkelige ledelse udøves.