Spørgsmål
- Kan Skatterådet bekræfte, at det ikke er underskudsbegrænsende for Spørger og hustruen i henhold til personskatteloven § 13 a, at Banken på forhånd giver tilsagn om at stemme for et eventuelt senere fremsat rekonstruktionsforslag efter konkurslovens regler herom?
- Kan skatterådet bekræfte, at det ikke vil have nogen betydning for svaret på spørgsmål 1, hvis retsreglerne eller praksis gør en senere rekonstruktion efter konkurslovens regler umulig eller unødvendig, og hvis der derfor på et senere tidspunkt indgås en frivillig generel akkord (samlet ordning) uden for konkurslovens regler?
Svar
- Nej
- Bortfalder
Beskrivelse af de faktiske forhold
Spørger er landmand og efter afhændelse af gården har betydelig gæld til Banken. Både Spørger og hustruen vil helst undgå konkurs hos Spørger, og begge parter har en naturlig interesse i, at underskudsfremførsel bevares i en periode frem til det tidspunkt, hvor Spørgers indkomstforhold og dermed fremtidige afdragsmuligheder er afklaret.
Banken er samtidig betænkelig ved, om der kan ske formueopbygning hos Spørgerens hustru og forlanger derfor en kaution fra hustruen på 300 tkr. Hustruen er indstillet på at afgive kautionen, men kun såfremt parrets underskudsfremførsel kan bevares frem til et eventuelt rekonstruktionstidspunkt, og at Banken på forhånd lover at stemme for et eventuelt rekonstruktionsforslag.
Skatterådets stillingtagen er således af afgørende betydning for hustruen i henhold til den disposition hun nu foretager for at forhindre sin ægtefælles konkurs, hvorfor et bindende svar er nødvendigt for hende.
Banken vil ikke forholde sig til en akkordordning, før Spørgers fremtidige indkomstforhold er afklaret. I en rekonstruktion skal indkomstforholdene indgå i rekonstruktørens og tillidsmandens grundlag for erklæring om rekonstruktionsforslaget (akkordforslaget). Erklæringen fra Banken er derfor også klart i Bankens interesse.
Det forventes, at en erklæring fra Banken kunne blive:
"Banken forpligter sig herved overfor Spørger til at stemme for et af en rekonstruktør fremsat rekonstruktionsforslag efter konkurslovens § 13 d, såfremt sådant forslag måtte blive fremsat. Banken forpligter sig endvidere til at stemme for rekonstruktionsplanen i henhold til konkurslovens § 11 e. Endelig forpligter Banken sig til ikke at indgive konkursbegæring mod Spørger. Spørger er forpligtet til ikke at gå i rekonstruktion, før hans fremtidige indkomstforhold må anses for afklarede. Nærværende erklæring er gældende i 6 år fra erklæringens underskrift."
Spørgers opfattelse og begrundelse
Spørgsmål 1 og 2 skal efter vores vurdering besvares bekræftende med ja.
Spørgsmål 1 skal besvares bekræftende, idet begrænsning af underskudsfremførsel i henhold til personskattelovens § 13 a, stk. 1-4, alene indtræder, når en person har opnået en tvangsakkord eller gældssanering. Denne betingelse fremgår endvidere af Skats juridiske vejledning afsnit C.A.1.2.3.3, hvor det er anført, at: "Nedsættelsen har virkning for det indkomstår, hvor rekonstruktionsforslaget med tvangsakkorden bliver stadfæstet, eller der bliver afsagt kendelse om gældssanering. SE PSL § 13 a, stk. 1, 3. pkt."
Spørger kan derfor ikke være omfattet af underskudsbegrænsningsreglerne efter personskattelovens § 13 a, stk. 1-4, idet der ikke foreligger stadfæstelse af nogen tvangsakkord eller gældssanering eller overhovedet noget forslag herom, men alene en aftale om, at Banken på et senere tidspunkt vil stemme for et eventuelt fremsat forslag herom.
Spørgsmål 2 skal besvares bekræftende, idet begrænsning af underskudsfremførsel i henhold til personskattelovens § 13 a, stk. 5, alene indtræder, når der er indgået aftale imellem en skyldner og dennes kreditorer om bortfald eller nedsættelse af skyldnerens gæld. Denne betingelse fremgår ligeledes af Skats juridiske vejledning afsnit C.A.1.2.3.3, hvor det er anført, at: "For frivillige akkorder begrænses underskuddet fra det år, hvor den endelige aftale om akkorden er indgået. Se personskattelovens PSL § 13 a, stk. 5."
Spørger kan derfor ikke være omfattet af underskudsbegrænsningsreglerne efter personskattelovens § 13 a, stk. 5, idet der ikke foreligger nogen aftale om akkorden eller overhovedet noget forslag herom, men alene en aftale om, at Banken på et senere tidspunkt vil stemme for et eventuelt fremsat forslag herom.
Til svaret på spørgsmål 1 skal vi endvidere anføre, at indholdet af et eventuelt senere fremsat forslag om rekonstruktion efter konkurslovens regler er ukendt, da fremsættelse af forslaget forudsætter deltagelse af rekonstruktør og tillidsmand, der på fremsættelsestidspunktet skal tilslutte sig det fremsatte forslag.
Status for Spørger den 26. september 2016:
|
Aktiver:
|
|
|
| Biler: |
Bil 1 (under pant) |
90.000 |
|
Bil 2 (under pant) |
10.000 |
| Værdipapirer: |
X (Transport på nær ca. 12.000 kr.) |
318.000 |
|
Y (Ingen transport |
264.000 |
|
Aktier (handlet med over i hustruens selskab) |
280.000 |
| Indlån: |
Milionærkonto i Banken |
1.068 |
|
Garantikapital i Banken |
3.000 |
|
Øvrigt |
283 |
|
|
|
| Aktiver i alt |
|
966.351 |
|
|
|
|
Gæld:
|
|
|
|
Banken |
14.000.000 |
|
Banken Kassekredit |
3.675.502 |
|
|
|
| Gæld i alt |
|
17.675.502 |
Til svaret på spørgsmål 2 skal vi yderligere anføre, at det på nuværende tidspunkt ikke er muligt at udarbejde noget forslag til aftale om nedsættelse af Spørgers gæld, idet indholdet af en sådan aftale vil afhænge af forventningerne til Spørgers fremtidige indkomstforhold, som er uafklarede på nuværende tidspunkt. Forslaget vil endvidere afhænge af størrelse og fordeling af Spørgers kreditorer på tidspunktet for indgåelse af aftalen, som ligeledes er ukendt på nuværende tidspunkt. Med baggrund heri er der således heller ikke indgået nogen aftale imellem Spørger og Banken om nedsættelse af Spørgers gæld.
Bemærkninger til udkast til sagsfremstilling og SKATs foreløbige indstilling til bindende svar til Skatterådet
Det er vores opfattelse, at SKATs indstilling til svar på spørgsmål 1 er i direkte strid med såvel gældende lovgivning som praksis.
En frivillig akkordaftale kan ikke anses for indgået før begge parter har tiltrådt aftalen, eller der som anført i SKATs indstilling er sket stadfæstelse af en tvangsakkord, eller der er afsagt kendelse om gældssanering.
Dette understøttes for eksempel af SKM2002.258.HR, hvor et tilbud til skyldneren om saldokvittering mod betaling af kr. 700.000 blev givet i 1990 med acceptfrist i 1991, selvom det var åbenbart, at akkordbeslutningen alene lå hos skyldneren.
Sammenligner man Spørgers sag med førnævnte afgørelse fra Højesteret, er det vanskeligt at se, hvorfor Spørger skal anses for at have indgået en eventuel frivillig akkordaftale.
Der foreligger i Spørgers sag ikke nogen aftale, men alene et tilsagn fra hovedkreditor om at ville stemme for en eventuel senere rekonstruktion.
I den førnævnte sag fra 1990 (SKM2002.258.HR) er der ingen usikkerhed men hensyn til den efterfølgende akkords indhold.
Tilsagnet fra Banken til Spørger indeholder en række usikkerhedselementer.
Der er usikkerhed med hensyn til, hvem samt hvilke kreditorer som Spørger måtte have på et eventuelt senere akkordtidspunkt. Ligeledes er dividenden ukendt og vil blandt andet skulle fremsættes på grundlag af Spørgers aktivmasse på det eventuelle akkordtidspunkt samt Spørgers fremtidige indtjeningsevne efter en eventuel akkord. Herudover er det usikkert, om der kommer regelændring på området.
En genindførelse af en minimumsdividende kan for eksempel umuliggøre en eventuel efterfølgende tvangsakkord i en rekonstruktion.
På den baggrund er det vores opfattelse, at SKATs indstilling til svar er i direkte strid med såvel gældende lovgivning, da der ikke er indgået en aftale samt i strid med den praksis, der er fastlagt i SKM2002.258.HR.
For god ordens skyld skal tilføjes, at en konsekvens af gennemførelse/anvendelse af det princip, som SKAT vil forsøge at gøre gældende i Spørgers sag nødvendigt må indebære, at der finder en underskudsbegrænsning sted i samtlige de situationer, hvor det er åbenbart, at skyldneren vil kunne opnå en gældssanering, fordi betingelserne herfor er opfyldte.
Ved en gældssanering er kreditorerne jo reelt uden indflydelse på, om der af Skifteretten afsiges kendelse om gældssanering, idet der alene er tale om en høring blandt kreditorerne.
I konsekvens af det ovenfor anførte, kan svaret på spørgsmål 2 ikke blot besvares med "bortfald", men må konkret besvares.
Afslutningsvist skal vi endnu engang gøre opmærksom på, at nærværende sag er aldeles principiel for dansk landbrug, samt at det vil skade landmanden - andre aktører - væsentligt, hvis der rejses usikkerhed omkring underskudsfremførelsen.
Endelig skal der gøres opmærksom på en mulig afledt konsekvens af den foreslåede praksis i forhold til rekonstruktioner, hvor der er en kreditor, der udgør mere end halvdelen af stemmerne, og hvor den kommende rekonstruktør, typisk forud for indledningen af rekonstruktionen, netop vil indhente tilsagn fra den pågældende hovedkreditor i forhold til dennes tilslutning i rekonstruktionens gennemførelse for derved at sikre sig, at rekonstruktionsarbejdet ikke er spildt arbejde.
Til allersidst skal vi gøre opmærksom på den yderligere usikkerhed der foreligger, idet en eventuel tvangsakkord og/eller rekonstruktion jo netop fordrer, at en rekonstruktør og tillidsmand de facto erklærer sig enige i rekonstruktionsforslaget.
SKATs indstilling og begrundelse
Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at det ikke er underskudsbegrænsende for Spørger og hustruen i henhold til personskatteloven § 13 a, at Banken på forhånd giver tilsagn om at stemme for et eventuelt senere fremsat rekonstruktionsforslag efter konkurslovens regler herom.
Begrundelse
Efter personskattelovens § 13 a, stk. 1, indebærer en akkord eller en gældssanering, at uudnyttede, fradragsberettigede underskud nedsættes med det beløb, som gælden er nedsat med fra det indkomstår, hvor rekonstruktionsforslaget med tvangsakkorden bliver stadfæstet, eller der bliver afsagt kendelse om gældssanering. For frivillige akkorder begrænses underskuddet fra det år, hvor den endelige aftale om akkorden er indgået, jf. personskattelovens § 13 a, stk. 5.
Banken påtænker på forhånd at give Spørger tilsagn om at stemme for et eventuelt senere fremsat rekonstruktionsforslag efter konkurslovens regler herom.
Spørgsmålet er herefter, om Bankens tilsagn kan sidestilles med en frivillig akkord.
Frivillig akkord er en aftale om en samlet ordning mellem debitor og dennes kreditorer om bortfald eller nedsættelse af debitors gæld. Formålet med en akkord er, at debitor får en samlet ordning på sine gældsforpligtelser.
Det fremgår af sagens oplysninger, at Spørger på nuværende tidspunkt ikke har andre usikrede kreditorer end Banken. Det vil derfor være enten Banken eller Spørger, der eventuelt indgiver en begæring om rekonstruktionsbehandling til skifteretten, medmindre Spørger pådrager sig yderligere gæld i fremtiden.
Det afgørende må være, at alene Banken og Spørger på nuværende tidspunkt kan indgå aftale om en samlet ordning på Spørgers gældsforpligtelser. Banken har betingelsesløst forpligtet sig til at stemme for et fremsat rekonstruktionsforslag efter konkurslovens § 13 d, såfremt sådant forslag måtte blive fremsat, eventuelt en rekonstruktionsplan i henhold til konkurslovens § 11 e.
Den foreliggende sag adskiller sig derfor fra SKM2002.258.HR, hvor banken betinger gældsnedskrivningen af, at skyldneren betaler 700.000 kr. til banken, og at skyldneren overholder de fem aftalte betalingsterminer.
Efter en konkret vurdering af sagens omstændigheder konkluderer SKAT, at et tilsagn om at stemme for et eventuelt senere fremsat rekonstruktionsforslag sidestilles med en frivillig akkord. Der skal herefter ske underskudsbegrænsning med hjemmel i personskattelovens § 13 a.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".
Spørgsmål 2
Det ønskes bekræftet, at det ikke vil have nogen betydning for svaret på spørgsmål 1, hvis retsreglerne eller praksis gør en senere rekonstruktion efter konkurslovens regler umulig eller unødvendig, og hvis der derfor på et senere tidspunkt indgås en frivillig generel akkord (samlet ordning) uden for konkurslovens regler.
Begrundelse
Det fremgår af SKATs indstilling og begrundelse til spørgsmål 1, at Bankens tilsagn om at stemme for et eventuelt senere fremsat rekonstruktionsforslag sidestilles med en frivillig akkord, hvorefter der sker underskudsbegrænsning med hjemmel i personskattelovens § 13 a.
En senere frivillig akkord er derfor uden betydning for fastlæggelse af tidspunktet for underskudsbegrænsning i relation til personskattelovens § 13 a.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Bortfalder".
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.
Lovgrundlag, forarbejder og praksis
Spørgsmål 1
Lovgrundlag
LBK nr. 1163 af 08/10/2015 (Personskatteloven) § 13 a:
Stk. 1. Opnår en person i et indkomstår en tvangsakkord i en rekonstruktion eller en gældssanering, nedsættes uudnyttede, fradragsberettigede underskud og dernæst uudnyttede, fradragsberettigede tab, der kan fremføres efter reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 13 A, stk. 2 og 3, kursgevinstlovens § 32, stk. 3, og ejendomsavancebeskatningslovens § 6, stk. 3, fra det pågældende og tidligere indkomstår med det beløb, hvormed gælden er nedsat. Nedsættelsesbeløbet formindskes med den del af skyldnerens indkomst, der hidrører fra hans frigørelse for gældsforpligtelser. Nedsættelsen af underskud sker med virkning for det indkomstår, hvori rekonstruktionsforslaget med tvangsakkorden stadfæstes eller kendelse om gældssanering afsiges, og for senere indkomstår.
...
Stk. 5. Reglerne i stk. 1-4 finder tilsvarende anvendelse på aftaler om en samlet ordning mellem en skyldner og dennes kreditorer om bortfald eller nedsættelse af skyldnerens gæld (frivillig akkord).
Praksis
SKM2002.258.HR
Højesteret konkluderer, at aftale om akkord blev indgået, da A ved påtegning af 10. januar 1991 accepterede bankens tilbud i brev af 9. januar 1991.
Spørgsmålet er, om det er godtgjort, at der på mødet den 21. december 1990 mellem A og banken blev indgået en mundtlig aftale om akkord. Bankens breve af 27. december 1990 og 9. januar 1991, som er det eneste skriftlige materiale fra tiden omkring akkordens etablering, er begge formuleret som bankens "tilbud", der krævede accept, og ikke som bekræftelse af en aftale, der var indgået den 21. december 1990.
På mødet den 21. december 1990 indgik A en akkordaftale med banken, hvorefter han ville opnå saldokvittering for sin gæld mod betaling af 700.000 kr. indenfor en kortere periode. Bankens skrivelse af 27. december 1990 gengiver, hvad der blev aftalt i mødet, herunder de tre betalingsterminer. A blev dog umiddelbart efter mødet - men før bankens skrivelse af 27. december 1990 - klar over, at han likviditetsmæssigt ville have svært ved at overholde betalingen i 1. kvartal 1991, hvorfor han ringede til banken for at få afdragsprofilen ændret til fem terminer. Det var der ingen problemer med. Da skrivelsen af 27. december 1990 imidlertid ikke gengav de ændrede betalingsterminer, ringede A på ny til banken, der herefter sendte skrivelsen af 9. januar 1991 med de før jul aftalte ændrede betalingsterminer.
Banken betingede gældsnedskrivningen af, at A accepterede de gældende betalingsterminer. Det skete først ved accepten den 10. januar 1991. Gældsnedskrivninger var ydermere betinget af, at A overholdt fem aftalte betalingsterminer i 1991 og 1992.
Spørgsmål 2
Lovgrundlag og praksis
Se spørgsmål 1.