Spørgsmål
- Kan Skatterådet bekræfte, at gælden overstiger stuehusets værdi den 10. juni 2014 med 1.207.217 kr.
- Kan Skatterådet alternativt bekræfte, at gælden overstiger stuehusets værdi den 10. juni 2014 med 577.857 kr.
- Kan vurderingen i 2010 og i 2012 tillægges en andel af forbedringerne foretaget i 2005 og 2006, da vurderingen ikke afspejler de afholdte udgifter til anskaffelse af stuehuset.
Svar
- Nej, se begrundelse.
- Ja.
- Nej.
Beskrivelse af de faktiske forhold
Spørger ejer fire ejendomme på i alt ca. 130 ha., hvorfra der drives virksomhed indenfor planteavl og gartneri. Han bor på den ene af disse ejendomme, som er anskaffet i 2002. Stuehuset har en anskaffelsessum på 1.161.000 kr. inkl. omkostninger.
Virksomhedsordningen blev ikke anvendt i de første år.
En andel af det lån, som blev optaget ved købet af ejendommen, blev placeret i privatområdet ved opstart af virksomhedsordningen i 2005, i alt 1.000.424 kr.
Lånet havde pr. 10. juni 2014 en restgæld på 771.215 kr. Der er således afdraget 229.209 kr.
Gælden overstiger på dette tidspunkt hverken den faktiske anskaffelsessum eller vurderingen på stuehuset.
I 2005 blev stuehuset forbedret for 555.000 kr.
Vurderingen i 2005 udgør 1.082.200 kr.
I 2006 blev stuehuset forbedret med 432.360 kr.
Vurderingen 2006 udgør 1.176.200 kr.
Der placeres ikke lån i privat på disse tidspunkter.
I 2010 blev der optaget et lån på 1.987.970 kr. Halvdelen af dette lån, 993.985 kr., blev placeret i privatområdet. Lånet blev indfriet den 31. marts 2014. Dermed eksisterer det ikke pr. 10. juni 2014. Vurderingen for 2010 udgør 1.506.000 kr.
I efteråret 2012 blev der optaget et nyt lån på 650.000 kr., som blev placeret i privatområdet. Restgælden pr. 10. juni 2014 er på 611.752 kr., dvs. der er afdraget 38.248 kr. Vurderingen for 2012 udgør 1.519.000 kr.
Den 31.marts 2014 blev der optaget et nyt lån på 1.343.250 kr. Lånet blev placeret i privatområdet. Vurderingen 2014 er 1.519.000 kr.
Samlet restgæld i privatområdet udgjorde den 10. juni 2014 2.726.217 kr.
Sikkerhedsstillelsestidspunkter og restgæld pr. 10. juni kan skematisk fremstilles således:
Spørgers opfattelse og begrundelse
Spørgsmål 1
Det følger af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, at hvis der er stillet sikkerhed for gæld placeret udenfor virksomhedsordningen med aktiver i virksomhedsordningen, sker der beskatning med det laveste beløb af sikkerhedsstillelsen og gældens kursværdi.
Beskatningen sker på det tidspunkt, der stilles sikkerhed, og der sker som udgangspunkt ikke yderligere beskatning, hvis der er udsving i værdien af det aktiv, der er stillet til sikkerhed, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, sidste punkt.
Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, at der ikke sker beskatning af en sikkerhedsstillelse, hvis gælden ikke overstiger ejendomsværdien med tillæg af udgifter til forbedringer, som er foretaget efter fastsættelsen af ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige. Vurderingen efter 1. pkt. foretages på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen.
Følgende fremgår af bemærkningerne i betænkning af 8. september 2014 punkt 2:
"Det foreslås at indsætte en anden undtagelse i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8. Bestemmelsen giver mulighed for, at den skattepligtige kan stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld i blandet benyttede ejendomme omfattet af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt.
Gælden, som aktiverne i virksomhedsordningen stilles til sikkerhed for, må ikke overstige ejendomsværdien eventuelt med tillæg af forbedringer, der er foretaget efter den seneste vurdering, og som der derfor ikke er taget hensyn til ved fastsættelsen af ejendomsværdien. Alternativt kan den kontante anskaffelsessum anvendes for den del af ejendommen, der tjener til bolig for ejeren.
Denne undtagelse indebærer, at skattepligtige kan stille aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for privat gæld svarende til værdien af den del af en blandet benyttet ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige (ejeren). Den private gæld, der stilles sikkerhed for, må dog ikke overstige værdien af den private bolig, der tjener til bolig for den skattepligtige.
"..."
Ved vurderingen af, om den skattepligtige har optaget for meget privat gæld med sikkerhed i aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, jf. den foreslåede undtagelse, kan enten den offentlige ejendomsværdi eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige, lægges til grund. I forhold til den offentlige ejendomsværdi kan denne opgøres med tillæg af udgifter til eventuelle forbedringer, der er foretaget efter den offentlige vurdering af ejendommen.
Dette indebærer, at eventuelle forbedringer ikke kan tillægges ejendomsværdien, fra det tidspunkt, efter forbedringerne er foretaget, hvor der foreligger en ny offentlig vurdering af ejendomsværdien. De forbedringer, der kan tillægges, svarer til de forbedringer, der kan indgå i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3. Eksempelvis kan en skattepligtig, der driver et landbrug, stille hele landbrugsejendommen til sikkerhed for privat gæld, uden at der anses for at være overført et beløb fra virksomhedsordningen til den skattepligtige.
Det er dog en forudsætning, at gældens størrelse ikke overstiger værdien af stuehuset på landbrugsejendommen, som den skattepligtige bruger til privatbolig. Er stuehuset vurderet til 1 mio. kr., kan virksomhedens aktiver stilles til sikkerhed for privat gæld på 1 mio. kr. Den private gæld, der er stillet sikkerhed for, må ikke overstige ejendomsværdien. Er det tilfældet, anses der for at være overført et beløb til den skattepligtige, svarende til den del der overstiger ejendomsværdien.
Er stuehuset på landbrugsejendommen eksempelvis vurderet til 1 mio. kr., men stilles hele landbrugsejendommen til sikkerhed for en privat gæld på 1,5 mio. kr., anses den skattepligtige for at have overført et beløb fra virksomhedsordningen til privatøkonomien svarende til 0,5 mio. kr.
Hvorvidt den private gæld overstiger ejendomsvurderingen af stuehuset (den private bolig), er kun afgørende på tidspunktet for sikkerhedsstillelsen. Dette indebærer, at det ikke er forbundet med skattemæssige konsekvenser, at ejendomsvurderingen efterfølgende stiger eller falder eksempelvis som følge af den almindelige udvikling af boligmarkedet. Det vil derimod kunne være forbundet med skattemæssige konsekvenser, hvis den oprindelige sikkerhedsstillelse bortfalder og f.eks. ejendomsvurderingen af stuehuset (den private bolig) er faldet og der efterfølgende ønskes stillet ny sikkerhed.
Er stuehuset (den private bolig) på landbrugsejendommen eksempelvis oprindelig vurderet til 1 mio. kr., kunne den skattepligtige stille sikkerhed for privat gæld svarende til 1 mio. kr. Værdien af stuehuset er efterfølgende faldet til 0,75 mio. kr. Bortfalder den oprindelige sikkerhedsstillelse, vil den skattepligtige kun kunne stille sikkerhed i aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, for privat gæld svarende til 0,75 mio. kr. Stilles der alligevel sikkerhed for 1 mio. kr., anses et beløb svarende til 0,25 mio. kr. for overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien."
Det er altså på tidspunktet, hvor man stiller sikkerhed for et lån i ejendommen, at følgende to betingelser skal opfyldes:
Den gæld der kan henføres til stuehuset er optaget inden den 10. juni 2014. Der søges om bindende svar for at få klarlagt, hvor meget af gælden, der skal afvikles, således at der fortsat kan ske opsparing af overskud jf. § 3, stk. 5, 1. punkt i lov nr. 992 af 16. september 2014 om ændring af virksomhedsskatteloven og kildeskatteloven.
Der har hersket en del usikkerhed om, hvordan en sikkerhedsstillelse med pant i en blandet benyttet ejendom skal gøres op pr. 10. juni 2014.
FSR - danske revisorer spurgte 8. september 2014 Skatteudvalget om følgende:
"FSR forstår den foreslåede tilføjelse til virksomhedsskattelovens § 10 fra ændringsforslaget af 3. september 2014, således at det også for de skatteydere, der allerede inden d. 10. juni 2014 havde givet sikkerhed for privat gæld i en blandet benyttet ejendom, gælder at tidspunktet for, hvornår det skal måles, hvorvidt værdien af ejendommen overstiger gælden, skal være på det tidspunkt, hvor der blev givet pant i ejendommen.
Kan ministeriet bekræfte dette?
Dette også selvom pantsætningen i mange tilfælde vil være sket for mange år siden?"
Af skatteministerens svar af 6. oktober 2014 til Skatteudvalget fremgår følgende:
"FSR har ønsket en bekræftelse på, at tidspunktet for, hvornår det skal måles, hvorvidt værdien af den private del af en blandet benyttet ejendom overstiger den private gæld, er det tidspunkt, hvor der blev givet pant i ejendommen, uanset at pantsætningen i mange tilfælde vil være sket for mange år siden.
Det kan bekræftes. Vurderingen af, hvorvidt gælden overstiger ejendomsværdien af den del af den blandet benyttede ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige, skal ske på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen. Det gælder uanset, at pantsætningen har fundet sted for flere år siden."
SKAT har i en udtalelse, refereret i "Lovændringer af virksomhedsordningen i 2014, L200 med kommentarer" af Lone Hauge og Søren Hjorth, anført:
"Det er vurderingen/den faktiske anskaffelsessum på det tidspunkt, hvor der er givet pant i ejendommen, der er afgørende for beregningen af, hvorvidt gælden (pr. 10. juni 2014) overstiger stuehusets værdi."
SKAT henviser endvidere til svaret på spørgsmål 10 til skatteministeren. Af dette svar fremgår:
"Det afgørende for, om gælden undtages fra hovedreglen, bliver, at den ikke overstiger ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum, der kan henføres til den private del af ejendommen, som tjener til bolig for den selvstændige. Vurderingen heraf skal ske på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen. Dette indebærer, at det ikke er forbundet med skattemæssige konsekvenser, at ejendomsværdien efterfølgende stiger eller falder eksempelvis som følge af den almindelige udvikling i boligmarkedet."
I "Lovændringer af virksomhedsordningen i 2014, L200 med kommentarer", har forfatterne med baggrund i SKATs besvarelser opstillet nedenstående eksempler, som SKAT har taget stilling til:
Eksempel 1
"Der er i 2010 optaget et lån med pant i en landbrugsejendom, hvor den skattepligtige har bopæl. På dette tidspunkt udgjorde ejendomsværdien for stuehuset 1 mio. kr. Anskaffelsessummen for stuehuset var på 800.000 kr. Af det samlede lån er 2 mio. kr. placeret uden for virksomhedsordningen.
Pr. 10. juni 2014 var restgælden på den del af lånet, der er placeret uden for virksomhedsordningen, nedbragt til 1,5 mio. kr. Ejendomsværdien for stuehuset var pr. 10. juni 2014 på 1,8 mio. kr.
Ud fra SKATs svar af 20. november 2014 skal gældens kursværdi pr. 10. juni 2014 på 1,5 mio. kr. sammenholdes med stuehusets ejendomsværdi på tidspunktet for pantsætningen, dvs. i 2010. Da stuehusets ejendomsværdi i 2010 var på 1 mio. kr., indgår der således en sikkerhedsstillelse på 500.000 kr. ved opgørelsen af bagatelgrænsen. Det er uden betydning, at stuehusværdien pr. 10. juni 2014 er steget til et beløb, der overstiger den gæld, der pr. 10. juni 2014 er placeret uden for virksomhedsordningen."
Eksempel 2
"Der er i 2010 optaget et lån med pant i en landbrugsejendom, hvor den skattepligtige har bopæl. På dette tidspunkt udgjorde ejendomsværdien for stuehuset 1 mio. kr. Anskaffelsessummen for stuehuset var på 800.000 kr. Af det samlede lån er 2 mio. kr. placeret uden for virksomhedsordningen.
Pr. 10. juni 2014 var restgælden på den del af lånet, der er placeret uden for virksomhedsordningen, nedbragt til 1,5 mio. kr. Ejendomsværdien for stuehuset var pr. 10. juni 2014 på 0,9 mio. kr.
Ud fra SKATs svar af 20. november 2014 skal gældens kursværdi pr. 10. juni 2014 på 1,5 mio. kr. sammenholdes med stuehusets ejendomsværdi på tidspunktet for pantsætningen, dvs. i 2010. Da stuehusets ejendomsværdi i 2010 var på 1 mio. kr., indgår der således 500.000 kr. ved opgørelsen af bagatelgrænsen. Det er uden betydning, at stuehusværdien pr. 10. juni 2014 er faldet til et beløb, der er mindre end den gæld, der pr. 10. juni 2014 er placeret uden for virksomhedsordningen."
Eksempel 3
"Der er i 2010 optaget et lån med pant i en landbrugsejendom, hvor den skattepligtige har bopæl. På dette tidspunkt udgjorde ejendomsværdien for stuehuset 2 mio. kr. Anskaffelsessummen for stuehuset var på 1.800.000 kr. Af det samlede lån er 2 mio. kr. placeret uden for virksomhedsordningen.
Pr. 10. juni 2014 var restgælden på den del af lånet, der er placeret uden for virksomhedsordningen, nedbragt til 1,5 mio. kr. Ejendomsværdien for stuehuset var pr. 10. juni 2014 på 0,9 mio. kr.
Ud fra SKATs svar af 20. november 2014 skal gældens kursværdi pr. 10. juni 2014 på 1,5 mio. kr. sammenholdes med stuehusets ejendomsværdi på tidspunktet for pantsætningen, d.v.s. i 2010. Da stuehusets ejendomsværdi i 2010 var på 2 mio. kr., indgår der således ingen sikkerhedsstillelse ved opgørelsen af bagatelgrænsen. Det er uden betydning, at stuehusværdien pr. 10. juni 2014 er faldet til et beløb, der er mindre end den gæld, der pr. 10. juni 2014 er placeret uden for virksomhedsordningen."
SKAT har til bogens forfattere erklæret sig enig i ovenstående fortolkning.
Virksomhedsordningen blev første gang anvendt for indkomståret 2005. SKAT har oplyst følgende:
"Efter SKATs opfattelse følger det af en naturlig sproglig forståelse af lovteksten, at sikkerhedsstillelsen med aktiver i virksomhedsordningen først sker, når aktivet befinder sig i virksomhedsordningen. Dette er også i overensstemmelse med hensigten med loven."
Det må betyde, at ved vurdering af, om der er stillet sikkerhed i 2005 kan enten vurderingen for 2005 eller den faktiske anskaffelsessum finde anvendelse ved bedømmelse af, om der stilles sikkerhed udover stuehusets værdi.
Restgælden udgjorde den 10. juni 2014 771.214 kr. og dette beløb skal indgå ved bedømmelsen af, om der er stillet sikkerhed. Der er ikke stillet sikkerhed i 2005.
Lånet, der optages i 2010, er afdraget den 31. marts 2014 og skal derfor ikke indgå ved opgørelsen af sikkerhedsstillelser.
Den 3. september 2012 optages et nyt lån på 650.000 kr. Den 10. juni 2014 var lånet nedbragt til 611.752 kr. Restgælden skal sammenholdes med vurderingen på tidspunktet, hvor lånet blev optaget. På dette tidspunkt var vurderingen for 2012 endnu ikke foretaget. Den har virkning fra 1. oktober 2011, hvorfor det må være vurderingen pr. 1. oktober 2011, der skal danne grundlag for bedømmelsen af, om der er stillet sikkerhed.
Vurderingen udgjorde 1.506.000 kr. Heraf er udnyttet 771.215. Restgælden pr. 10. juni 2014 på 611.752 kan indeholdes i vurderingen. Der er ikke stillet sikkerhed med virksomhedens aktiver for dette lån.
Den 31. marts 2013 blev der optaget et lån stort 1.343.250 kr., som blev placeret i privatområdet.
Vurderingen for 2012 udgjorde 1.519.000 kr. Heraf er anvendt 771.215 kr. + 611.752 kr. Der er således plads til et nyt lån på 136.033 kr. før der stilles sikkerhed med virksomhedens aktiver. Gælden udgør 1.343.250. Sikkerhedsstillelsen kan herefter opgøres til 1.207.217 kr.
Spørger har bolig i stuehuset, og gælden er tinglyst med pant i den faste ejendom.
Spørgsmål 2
Det er i lovbestemmelsen til virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, anført, at stuehusets værdi kan opgøres som den kontante anskaffelsessum eller vurderingen tillagt forbedringer, der er foretaget efter den seneste vurdering af ejendommen.
I ejendomsavancebeskatningsloven opgøres den kontante anskaffelsessum, når der ikke anvendes indgangsværdier som nævnt i ejendomsavancebeskatningslovens § 4, som den kontantomregnede anskaffelsessum med tillæg af forbedringer, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk.2.
I lovteksten til virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8 er specifikt angivet, at forbedringer kan tillægges vurderingen, når forbedringerne er foretaget efter ejendomsvurderingen er foretaget.
I skitsen til Vækstpakken fra juni 2014 fremgår følgende i relation til L200 fremsat den 11. juni 2014:
"Gennem en højere bagatelgrænse (på 500.000 kr.) samt mulighed for over 3 år at afvikle sikkerhedsstillelsen i virksomhedsordningen for de private lån, får de berørte personer mulighed for gradvist at indrette sig på de nye regler. Det er en betingelse, at sikkerhedsstillelsen i virksomhedsordningen er fuldstændig afviklet inden udgangen af de 3 år. Justeringerne gør det muligt for de berørte personer at foretage en mere smidig tilpasning af deres økonomi. Endvidere vil der blive fundet en løsning på de situationer, hvor blandet benyttede bygninger stilles til sikkerhed for lån."
Stuehuset er anskaffet for 1.161.000 kr. Det er forbedret for 987.360 kr. Den samlede anskaffelsessum udgør herefter 2.148.360 kr. Altså noget mere end som vurderingen pr. 10. oktober 2012 afspejler.
Formålet med bestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, er at friholde gæld svarende til stuehusets værdi for beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6.
SKAT har, som anført, fortolket ud fra lovens hensigt, for så vidt angår tidspunktet for, hvornår der stilles sikkerhed, idet SKAT anfører, at det efter SKATs opfattelse følger af en naturlig sproglig forståelse af lovteksten, at sikkerhedsstillelsen med aktiver i virksomhedsordningen først sker, når aktivet befinder sig i virksomhedsordningen. Dette er efter SKATs opfattelse også i overensstemmelse med hensigten med loven. I skitsen til Vækstpakken er anført, at der vil blive fundet en løsning på de situationer, hvor blandet benyttede bygninger stilles til sikkerhed for lån. Ud fra en formålsfortolkning af bestemmelsen, når man også sammenholder med skitsen til Vækstpakke 2014, må der være mulighed for en udvidende fortolkning af hvordan opgørelsen af anskaffelsessummen for stuehuset skal foretages. Ved en sådan udvidende fortolkning kan de faktiske forbedringsudgifter tillægges anskaffelsessummen.
Skatteministeren besvarede ved SAU Spørgsmål 262, 2014/15, et spørgsmål om opgørelse af anskaffelsessummen i den situation, hvor det oprindelige stuehus er nedrevet:
Spørgsmål
Vil ministeren ud fra følgende forudsætninger - en ejendom er købt i 1984, og anskaffelsessummen for stuehuset udgjorde ifølge skødet 500.000 kr. I 2002 nedrives stuehuset, og der bygges et nyt, hvor de kontante udgifter til opførelse udgør 2.200.000 kr. - oplyse, om stuehusets anskaffelsessum i relation til undtagelsesbestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, kan opgøres til 2.200.000 kr.?
Svar
Det kan bekræftes, at den kontante anskaffelsessum udgør 2.200.000 kr. svarende til de kontante udgifter til opførelsen af det nye stuehus.
Hvis man læser ordlyden af bestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, er der ikke umiddelbart hjemmel til denne fortolkning. Skatteministeriet har i denne situation fortolket bestemmelsen ud fra en formålsfortolkning. Det bør ikke være afgørende for, om forbedringer kan indgå som en del af anskaffelsessummen, om der er sket en gennemgribende renovering af det oprindelige stuehus, som tilfældet er i denne sag, eller om der er sket nedrivning af det oprindelige stuehus og indflytning i et nyt.
Når anskaffelsessummen tillagt forbedringer anvendes, kan sikkerhedsstillelsen opgøres til
| Anskaffelsessum |
2.148.360 kr. |
| Gæld optaget i 2005 |
-771.215 kr. |
| Gæld optaget i 2011 |
-611.752 kr. |
| Gæld optaget i 2014 |
-1.343.250 kr. |
| I alt |
577.857 kr. |
Det betyder en forskel på 1.207.217 - 577.857, i alt 629.360 kr., om anskaffelsessummen som opgjort ovenfor eller vurderingen efter foretagelsen af forbedringerne for i alt 987.360 kr. anvendes. Ud fra et retssikkerhedsmæssigt synspunkt bør der ikke kunne være så stor en forskel.
Spørgsmål 3
Vurderingen afspejler ikke anskaffelsessummen for ejedommen efter tillæg af forbedringer, jf. ovenfor.
Såfremt anskaffelsessummen tillagt forbedringer ikke kan finde anvendelse, bør det ud fra formålsfortolkning af bestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, jf. ovenfor, være muligt at tillægge forbedringer til vurderingen, så denne modsvarer anskaffelsessummen med tillæg af forbedringer.
Der er jo bevilget lån ud fra den oprindelige anskaffelsessum og de forbedringer, der var indhentet tilbud på.
Spørger har ved fremmøde for Skatterådet henvist til Vækstpakke 2014:
"Gennem en højere bagatelgrænse (på 500.000 kr.) samt mulighed for over 3 år at afvikle sikkerhedsstillelsen i virksomhedsordningen for de private lån, får de berørte personer mulighed for gradvist at indrette sig på de nye regler. Det er en betingelse, at sikkerhedsstillelsen i virksomhedsordningen er fuldstændig afviklet inden udgangen af de 3 år. Justeringerne gør det muligt for de berørte personer at foretage en mere smidig tilpasning af deres økonomi. Endvidere vil der blive fundet en løsning på de situationer, hvor blandet benyttede bygninger stilles til sikkerhed for lån."
Spørger har med udgangspunkt heri anført, at vurderingen for stuehuset, som beskrevet i sagen, ikke afspejler de omkostninger, der er afholdt til forbedringer af stuehuset, og som der er bevilget lån på grundlag af. På grundlag af intentionen bag bestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, jf. ovennævnte citat fra skitsen til vækstpakken, hvor det fremgår, at der vil blive fundet en løsning på de situationer, hvor blandet benyttede bygninger stilles til sikkerhed for lån, bør de forbedringsudgifter, som vurderingen ikke afspejler, kunne tillægges vurderingen af stuehuset.
SKATs indstilling og begrundelse
Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at den private gæld overstiger værdien af spørgers stuehus den 10/6 2014 med 1.207.217 kr.
Lovgrundlag
Virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3 (uddrag):
Aktiver, der benyttes både til erhvervsmæssige og private formål, indgår ikke i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Dog indgår i virksomheden den erhvervsmæssige del af en ejendom, hvor der foretages en fordeling af ejendoms-værdien på den del, der tjener til bolig for den skattepligtige, og på den øvrige ejendom. Ejendomme som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 6-8, indgår i virksomheden med den del af ejendommen, der ikke tjener til bolig for ejere. Anskaffelsessummen for ombygning, forbedringer m.v. af den erhvervsmæssige del af sådanne ejendomme indgår ligeledes i virksomheden.
Ved § 1, nr. 2, i lov nr. 992 af 16/09/2014 om ændring af virksomhedsskatteloven og kildeskatteloven blev følgende indsat i virksomhedsskattelovens § 10:
Stk. 6. Stilles aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, anses det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse for overført til den skattepligtige, jf. dog stk. 7-9. Opgørelsen af beløbet sker på det tidspunkt, hvor der stilles sikkerhed.
Stk. 7...
Stk. 8. Stk. 6 finder ikke anvendelse for gæld med pant i ejendomme omfattet af § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt., i det omfang gælden ikke overstiger ejendomsværdien med tillæg af udgifter til forbedringer, som er foretaget efter fastsættelsen af ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige. Vurderingen efter 1. pkt. foretages på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen.
Stk. 9...
Forarbejder
Af betænkning, afgivet af Skatteudvalget den 8. september 2014 over forslag til lov om ændring af virksomhedsskatteloven, fremgår det bl.a. af bemærkningerne:
Det foreslås at indsætte en anden undtagelse i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8. Bestemmelsen giver mulighed for, at den skattepligtige kan stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld i blandet benyttede ejendomme omfattet af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt. Gælden, som aktiverne i virksomhedsordningen stilles til sikkerhed for, må ikke overstige ejendomsværdien eventuelt med tillæg af forbedringer, der er foretaget efter den seneste vurdering, og som der derfor ikke er taget hensyn til ved fastsættelsen af ejendomsværdien. Alternativt kan den kontante anskaffelsessum anvendes for den del af ejendommen, der tjener til bolig for ejeren. Denne undtagelse indebærer, at skattepligtige kan stille aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for privat gæld svarende til værdien af den del af en blandet benyttet ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige (ejeren). Den private gæld, der stilles sikkerhed for, må dog ikke overstige værdien af den private bolig, der tjener til bolig for den skattepligtige.
Undtagelsen finder også anvendelse for visse udlejningsejendomme som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 6-8, jf. henvisningen til virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 3. pkt.
Ved vurderingen af, om den skattepligtige har optaget for meget privat gæld med sikkerhed i aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, jf. den foreslåede undtagelse, kan enten den offentlige ejendomsværdi eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige, lægges til grund. I forhold til den offentlige ejendomsværdi kan denne opgøres med tillæg af udgifter til eventuelle forbedringer, der er foretaget efter den offentlige vurdering af ejendommen. Dette indebærer, at eventuelle forbedringer ikke kan tillægges ejendomsværdien, fra det tidspunkt, efter forbedringerne er foretaget, hvor der foreligger en ny offentlig vurdering af ejendomsværdien.
De forbedringer, der kan tillægges, svarer til de forbedringer, der kan indgå i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3. Eksempelvis kan en skattepligtig, der driver et landbrug, stille hele landbrugsejendommen til sikkerhed for privat gæld, uden at der anses for at være overført et beløb fra virksomhedsordningen til den skattepligtige. Det er dog en forudsætning, at gældens størrelse ikke overstiger værdien af stuehuset på landbrugsejendommen, som den skattepligtige bruger til privatbolig. Er stuehuset vurderet til 1 mio. kr., kan virksomhedens aktiver stilles til sikkerhed for privat gæld på 1 mio. kr. Den private gæld, der er stillet sikkerhed for, må ikke overstige ejendomsværdien. Er det tilfældet, anses der for at være overført et beløb til den skattepligtige, svarende til den del der overstiger ejendomsværdien. Er stuehuset på landbrugsejendommen eksempelvis vurderet til 1 mio. kr., men stilles hele landbrugsejendommen til sikkerhed for en privat gæld på 1,5 mio. kr., anses den skattepligtige for at have overført et beløb fra virksomhedsordningen til privatøkonomien svarende til 0,5 mio. kr. Hvorvidt den private gæld overstiger ejendomsvurderingen af stuehuset (den private bolig), er kun afgørende på tidspunktet for sikkerhedsstillelsen. Dette indebærer, at det ikke er forbundet med skattemæssige konsekvenser, at ejendomsvurderingen efterfølgende stiger eller falder eksempelvis som følge af den almindelige udvikling af boligmarkedet.
Det vil derimod kunne være forbundet med skattemæssige konsekvenser, hvis den oprindelige sikkerhedsstillelse bortfalder og f.eks. ejendomsvurderingen af stuehuset (den private bolig) er faldet og der efterfølgende ønskes stillet ny sikkerhed. Er stuehuset (den private bolig) på landbrugsejendommen eksempelvis oprindelig vurderet til 1 mio. kr., kunne den skattepligtige stille sikkerhed for privat gæld svarende til 1 mio. kr. Værdien af stuehuset er efterfølgende faldet til
0,75 mio. kr. Bortfalder den oprindelige sikkerhedsstillelse, vil den skattepligtige kun kunne stille sikkerhed i aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, for privat gæld svarende til 0,75 mio. kr. Stilles der alligevel sikkerhed for 1 mio. kr., anses et beløb svarende til 0,25 mio. kr. for overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien.
Skatteministerens svar på spørgsmål 10 fra Skatteudvalget (optrykt i bilag 2 til Skatteudvalgets betænkning af 8. september 2014):
Spørgsmål
Af Skatteministeriets høringsskema fremgår det, at der vil blive stillet ændringsforslag, hvorefter sikkerhedsstillelse i virksomhedens aktiver for gæld i den private del af en blandet benyttet ejendom tillades, så længe gælden ikke overstiger værdien af privatboligen. Vil ministeren redegøre nærmere for forslaget, herunder tilkendegive, hvordan og hvornår privatboligens værdi opgøres? Vil ministeren endvidere redegøre for, hvordan forbedringer og gæld vedrørende forbedringer indgår i privatboligens værdi?
Svar
Der vil blive stillet ændringsforslag til lovforslaget, hvorefter selvstændige uden skattemæssige konsekvenser kan stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, hvis gælden ikke overstiger ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum, for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den selvstændige.
Den foreslåede undtagelse omfatter ejendomme, som nævnt i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt., dvs. blandet benyttede ejendomme som f.eks. landbrugsejendomme eller visse udlejningsejendomme.
Det afgørende for, om gælden undtages fra hovedreglen, bliver, at den ikke overstiger ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum, der kan henføres til den private del af ejendommen, som tjener til bolig for den selvstændige. Vurderingen heraf skal ske på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen. Dette indebærer, at det ikke er forbundet med skattemæssige konsekvenser, at ejendomsværdien efterfølgende stiger eller falder eksempelvis som følge af den almindelige udvikling i boligmarkedet.
Udgifter til forbedringer, der er foretaget efter den seneste vurdering, vil kunne tillægges ved opgørelsen af privatboligens værdi.
Svar af 18. december 2014 fra Skatteministeren til Skatteudvalget på spørgsmål nr. 262 af 5. december 2014:
Spørgsmål
Vil ministeren ud fra følgende forudsætninger - en ejendom er købt i 1984, og anskaffelsessummen for stuehuset udgjorde ifølge skødet 500.000 kr. I 2002 nedrives stuehuset, og der bygges et nyt, hvor de kontante udgifter til opførelse udgør 2.200.000 kr. - oplyse, om stuehusets anskaffelsessum i relation til undtagelsesbestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, kan opgøres til 2.200.000 kr.?
Svar
Det kan bekræftes, at den kontante anskaffelsessum udgør 2.200.000 kr. svarende til de kontante udgifter til opførelsen af det nye stuehus.
Praksis
Den Juridiske Vejledning, afsnit C.C.5.2.10 om sikkerhedsstillelse for gæld i blandede ejendomme (Uddrag):
Der ses ved opgørelsen af bagatelgrænsen i 2014 - og herefter - i henhold til VSL § 10, stk. 8, bort fra en sikkerhedsstillelse fra den skattepligtiges virksomhed under virksomhedsordningen for gæld med pant i den private del af en ejendom, hvoraf en del er holdt uden for virksomhedsordningen efter reglerne i VSL § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt. (såkaldt blandede ejendomme).
Denne undtagelse indebærer, at skattepligtige kan stille aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for privat gæld svarende til værdien af den del af en blandet benyttet ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige (ejeren).
Den private gæld, der stilles sikkerhed for, må ikke overstige værdien af den private ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige.
Begrundelse
Efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, anses sikkerhedsstillelse for gæld i privatsfæren med aktiver i virksomhedsordningen for overført til den skattepligtige.
Efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, finder § 10, stk. 6, dog ikke anvendelse for gæld med pant i blandet benyttede ejendomme, hvis gælden ikke overstiger ejendomsværdien af boligdelen med tillæg af forbedringsudgifter afholdt efter ejendomsværdifastsættelsen eller den kontante anskaffelsessum for boligdelen. Det er herved forudsat, at boligdelen tjener til bolig for den skattepligtige.
Det i nærværende anmodning omhandlede stuehus er således omfattet af undtagelsesbestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8.
Efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, sidste pkt., skal vurderingen, om gælden overstiger ejendomsværdien med tillæg af eventuelle forbedringsudgifter, foretages på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen. Alternativt kan den kontante anskaffelsessum anvendes.
Som det fremgår af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, kan der vælges mellem anvendelse af ejendomsvurderingen eller den faktiske anskaffelsessum, når det skal opgøres, om gælden overstiger stuehusets værdi.
Efter det oplyste udgør den faktiske anskaffelsessum samlet set et større beløb end ejendomsvurderingen, hvorfor anskaffelsessummen efter SKATs opfattelse bør lægges til grund i forbindelse med opgørelsen af sikkerhedsstillelsen størrelse den 10. juni 2014.
Således fremgår det også af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, forarbejderne og ministersvar, som citeret i foranstående afsnit under forarbejder, at den faktiske anskaffelsessum kan anvendes. At anskaffelsessummen er sammensat af et køb i 2002 og af forbedringer afholdt i 2005 og 2006 ændrer efter SKATs opfattelse ikke herved.
Anskaffelsessummen udgør efter det oplyste i alt 2.148.360 kr. i 2006, hvilket også skulle gælde den 10. juni 2014,
Gælden i ejendommen er oplyst til at udgøre 2.726.217 kr. den 10. juni 2014.
Efter SKATs opfattelse udgør den del af gælden, der overstiger sikkerhedsstillelsen den 10. juni 2014, derfor forskellen, eller 577.857 kr. Det bemærkes, at SKAT har lagt de oplyste beløbsstørrelser uprøvet til grund.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej, se begrundelse".
Spørgsmål 2
Det ønskes bekræftet, at den private gæld overstiger værdien af spørgers stuehus den 10/6 2014 med
577.857 kr.
Lovgrundlag, forarbejder og praksis
Der henvises til SKATs indstilling og begrundelse til spørgsmål 1
Begrundelse
Der henvises til SKATs begrundelse af spørgsmål 1.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".
Spørgsmål 3
Det ønskes bekræftet, at vurderingen i 2010 og i 2012 kan tillægges en andel af forbedringerne foretaget i 2005 og 2006, da vurderingen ikke afspejler de afholdte udgifter til anskaffelse af stuehuset.
Lovgrundlag, forarbejder og praksis
Der henvises til SKATs indstilling og begrundelse til spørgsmål 1
Begrundelse
Af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, fremgår det, at ejendomsværdien kan tillægges udgifter til forbedringer, som er foretaget efter fastsættelsen af ejendomsværdien.
Af bemærkningerne til lovforslaget om indførelse af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, fremgår det, som anført under forarbejderne til spørgsmål 1, bl.a., at gælden, som aktiverne i virksomhedsordningen stilles til sikkerhed for, ikke må overstige ejendomsværdien eventuelt med tillæg af forbedringer, der er foretaget efter den seneste vurdering, og som der derfor ikke er taget hensyn til ved fastsættelsen af ejendomsværdien. Alternativt kan den kontante anskaffelsessum anvendes for den del af ejendommen, der tjener til bolig for ejeren.
Endvidere fremgår det af foranstående bemærkninger, at den offentlige ejendomsværdi kan opgøres med tillæg af udgifter til eventuelle forbedringer, der er foretaget efter den offentlige vurdering af ejendommen, og at dette indebærer, at eventuelle forbedringer ikke kan tillægges ejendomsværdien, fra det tidspunkt, efter forbedringerne er foretaget, hvor der foreligger en ny offentlig vurdering af ejendomsværdien.
Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at når der er gennemført en ny ejendomsvurdering efter afholdte forbedringsudgifter, da kan forbedringsudgifter ikke tillægges igen.
Da der efter det oplyste er gennemført ejendomsvurderinger i alle årene mellem 2002 og 2014 finder SKAT ikke, at forbedringsudgifterne i 2005 og 2006 kan tillægges ejendomsværdierne i henholdsvis 2010 og 2012.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Nej".
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling og begrundelse.