Spørgsmål

1. Kan SKAT bekræfte, at et pengeinstituts m.v. krav om, at nogle personer, som anvender virksomhedsordningen, solidarisk stiller en kaution for et selskabs gælds- og garantiforpligtelser, ikke medfører, at de personligt skal beskattes af kautionsforpligtelsen

Svar

1. Ja 

Beskrivelse af de faktiske forhold

Baggrund

Y-by Lægehus drives af fem læger og omfatter en lægepraksis med 10 ansatte sygeplejersker og sekretærer. Ejendommen, hvor klinikken drives fra, er beliggende på Y-byvej, Y-by. Ejendommen er bygget i 2006 og i ejendommen er der et velfungerende lægehus.

Påtænkte dispositioner

Med henblik på at lette et kommende generationsskifte for de praktiserende læger, ønskes ejendommen overdraget til et anpartsselskab for forventet mio. kr. 7,5. Herved har en indtrædende læge i interessentskabet ikke samme behov for også, at skulle finansiere overtagelse af en ejendom, hvilket likviditetsmæssigt vil lette generationsskiftet.  Ejendommen forventes snarest overdraget til et selskab ved en skattepligtig omdannelse til markedsværdien.

Fra starten vil alle de fem læger være kapitalejere i anpartsselskabet. Deres kapitalandele vil svare til deres nuværende andele af interessentskabet.

I forbindelse med omdannelse af ejendommen til et anpartsselskab, vil der mellem de respektive fem læger og anpartsselskabet, blive indgået en uopsigelig lejeaftale på enten 10 eller 15 år. Den årlige leje vil p.t. andrage 650.000 kr. pr. år med sædvanlig pristalsregulering.

I forbindelse med overdragelse af ejendommen til selskabet, vil der ske en ændring af finansieringen i ejendommen. Der i dag et ejerpantebrev i ejendommen på kr. 2 mio., som forventes at blive overflyttet med ejendommen til selskabet.

Som følge af, at der sker omdannelse til et selskab, betinger Y-by Bank sig, at lægerne personligt kautionerer solidarisk for den for selskabet til enhver tid værende gælds- og garantiforpligtelse over for Y-by Bank. Realkreditinstitut X forventes også at kræve hæftelse af selskabsdeltagerne ved omdannelse af ejendommen til selskab.

Rådgiver har i mail af 25. september 2015 oplyst:

"Som aftalt fremsendes hoslagt en opgørelse af balancen i det personlige regnskab pr. 31.12.2014 og åbningsstatus i ejendomsselskabet.

Som det fremgår af vedlagte, overdrages ejendommen til mio. kr. 7,5 til selskabet. Dette sker som et skattepligtigt salg. Selskabet etableres ved at anpartshaverne indskyder kr. 500.000 af frie midler uden for virksomhedsordningen som anpartskapital i selskabet.

Med hensyn til gælden i ejendommen, fremgår det af vedlagte, at gælden formindskes i takt med at gælden nedbringes ved afdrag. Gælden er således ikke blevet forøget ved etablering af ejendomsselskabet, derimod mindre i forhold til balancen pr. 31. december 2014.

Samlet set er det vores vurdering, at de enkelte læger ikke får en privat kreditfordel ud af etablering af et ejendomsselskab. Etablering af ejendomsselskabet udspringer alene af forretningsmæssige årsager, som anført i anmodningen om det bindende svar.

Der er således på ingen måder tale om en utilsigtet brug af reglerne i virksomhedsordningen. "

Spørgers opfattelse og begrundelse

Solidarisk hæftelse for gælds- og garantiforpligtelser.

Den 9. september 2014 blev L 200 - indgreb mod utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen ved indskud af privat gæld m.v. - vedtaget.

Formålet med indgrebet var som anført, at imødegå, at der sker utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen ved blandt andet indskud af privat gæld.

Det fremgår således af lovforslaget, fremsat den 11. juni 2014, at formålet var at sikre, at selvstændige, der anvender virksomhedsordningen, ikke kan udnytte ordningen utilsigtet i strid med den oprindelige hensigt. Det vil blandt andet ikke være muligt at stille aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for privat gæld. Lovforslaget skal sikre, at virksomhedsordningen anvendes i overensstemmelse med den oprindelige hensigt.

Som det fremgår under påtænkte dispositioner, sker der en skattepligtig omdannelse af en ejendom til et selskab. Ejendommen indgår ligesom de respektive lægers praksis i den pågældende læges virksomhedsordning.

Ved indskud af ejendommen i et selskab til handelsværdien, vil der tilgå de enkelte læger anparter i selskabet. Disse anparter kan ikke indgå i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2. Som følge heraf vil anparterne blive overført til de enkelte læger personligt i hæverækkefølgen efter virksomhedsskattelovens § 5.

Formålet med en skattepligtig omdannelse af ejendommen til et selskab skyldes udelukkende, at det fremadrettet bliver lettere at gennemføre generationsskiftet, idet en køber ikke samtidig skal købe sig ind i en andel af en ejendom. Der er således ikke tale om på nogen måder en utilsigtet udnyttelse af reglerne i virksomhedsskatteloven.

Kravet om, at Y-by Bank ved omdannelsen betinger sig, at lægerne personligt hæfter solidarisk for den for selskabet til en enhver tid værende gælds- og garantiforpligtelse over for Y-by Bank, er derfor udelukkende forretningsmæssig begrundet. Det vil tilsvarende være tilfældet, såfremt også Realkreditinstitut X måtte kræve hæftelse af selskabsdeltagerne ved omdannelse af ejendommen til selskab.

De enkelte læger får ikke en privat fordel ud af dette krav fra Y-by Bank og Realkreditinstitut X`s side, da kravet om den solidarisk hæftelse fra pengeinstituttets m.v. side alene udspringer af forretningsmæssige årsager. Der er således på ingen måder tale om en utilsigtet brug af reglerne i virksomhedsordningen.

Til støtte for den påstand kan endvidere henvises til et spørgsmål/svar nr. 247 af 5. december 2014 til skatteminister Benny Engelbrecht, hvor det i svaret fremgår at, citat:

"Det er udgangspunktet, at det forhold, at der er stillet en personlig kaution, i sig selv ikke er nok til, at aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, anses for at være stillet til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i ordningen."

Det anføres videre i svaret, at citat:

"Der kan være tale om et arrangement i et pengeinstitut, der har en karakter, hvor der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for kredit i privatsfæren og indestående på virksomhedens driftskonto eller lignende. Fx kan kreditten være opnået ved at stille krydsende kautioner. "

Spørgsmål/svar var vedlagt anmodningen.

Som anført tidligere, er der ved denne personlige solidariske hæftelse på ingen måder tale om, at private låneforhold tilgodeses.

Her er der alene tale om, at en bank og eventuelt et realkreditinstitut udelukkende af erhvervsmæssige årsager har betinget sig, at ejerne i Y-by Lægehus I/S skal hæfte solidarisk for den erhvervsmæssig gæld og garantiforpligtelser i et selskab. Der er derfor ikke tale om en utilsigtet udnyttelse af reglerne i virksomhedsordningen.

Det er derfor samlet vores opfattelse, at SKAT bør besvare spørgsmålet med et "JA". 

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at et pengeinstituts m.v. krav om, at nogle personer, som anvender virksomhedsordningen, solidarisk stiller en kaution for et selskabs gælds- og garantiforpligtelser, ikke medfører, at de personligt skal beskattes af kautionsforpligtelsen.

Lovgrundlag

Virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6.

Stilles aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, anses det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse for overført til den skattepligtige, jf. dog stk. 7-9. Opgørelsen af beløbet sker på det tidspunkt, hvor der stilles sikkerhed.

Forarbejder

-

Praksis

Spørgsmål 247 af 5. december 2014 til Skatteudvalget

"Spørgsmål:

Vil ministeren oplyse, om personlig kautionsstillelse skal anses som sikkerhedsstillelse i relation til virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6?

Svar:

Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, at "Stilles aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, anses det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse for overført til den skattepligtige, jf. dog stk. 7-9."

Det er udgangspunktet, at det forhold, at der er stillet en personlig kaution, i sig selv ikke er nok til, at aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, anses for at være stillet til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i ordningen.

Det er dog opfattelsen, at ud fra en konkret vurdering vil en kaution i særlige tilfælde kunne indebære, at virksomhedens aktiver er stillet til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen. Dette følger af en fortolkning virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, som den er gengivet oven for, og formålet med lovgivningen, som er at hindre en utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen.

Der kan således være tale om et arrangement i et pengeinstitut, der har en karakter, hvor der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for kredit i privatsfæren og indestående på virksomhedens driftskonto eller lignende. Fx kan kreditten være opnået ved at stille krydsende kautioner. I sådan en situation vil kautionerne kunne anses for at udgøre en sikkerhedsstillelse, hvis der ikke er stillet særskilt privat sikkerhed for den gæld, der kautioneres for"

SKM2015.528.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at der ikke sker beskatning efter reglerne i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, hvis spørger kautionerer for en driftskredit på 5.000.000 kr., som personlig kaution, i et nystiftet anpartsselskab.

SKAT fandt efter en samlet konkret vurdering, at betingelserne for beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, var opfyldt. Da kautionen lå ud over hvad der ville have været sædvanligt mellem uafhængige parter, kunne sikkerhedsstillelsen ikke anses for omfattet af undtagelsesbestemmelsen i lovens § 10, stk. 7.

Skatterådet tillagde det imidlertid særligt vægt, at spørger i denne sag via stiftertilgodehavendet i det selskab, hvortil minkdyrene overdrages, fik adgang til den kreditfacilitet, der med afsæt i kautionen etableres i selskabet, og at spørger dermed kunne finansiere sit privatforbrug m.v. ved træk på dette tilgodehavende.

Begrundelse

Y-by Lægehus I/S' ønsker at sælge ejendommen hvorfra klinikken drives, til et anpartsselskab, der ejes af lægerne i samme forhold som interessentskabet. I forbindelse med overdragelsen af ejendommen til selskabet, vil der blive indgået aftaler om lejen med videre, mellem de fem læger og selskabet. Det forudsættes, at overdragelsen af ejendommen sker til handelsværdi på armslængdevilkår.

Kautioner er ikke umiddelbart omfattede af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, jf. blandt andet skatteministerens svar på spørgsmål nr. 247 af 5. december 2014 til Skatteudvalget. Ifølge dette svar kan en kaution dog i særlige tilfælde medføre, at virksomhedens aktiver konkret anses at være stillet til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen. Dette følger af en fortolkning af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, og formålet med lovgivningen, som er at hindre utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen.

I skatteministerens svar eksemplificeres en situation, der medfører beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6. Et arrangement i et pengeinstitut, der har en karakter, hvor der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for kredit i privatsfæren og aktiver i virksomhedsordningen - evt. gennem krydsende kautioner, vil således kunne medføre beskatning.

I SKM2015.528.SR fandt skatterådet, at "... spørger i denne sag via stiftertilgodehavendet i det selskab, hvortil minkdyrene overdrages, får adgang til en kreditfacilitet, der med afsæt i kautionen etableres i selskabet, og at spørger dermed kan finansiere sit privatforbrug m.v. ved træk på dette tilgodehavende. "

I nærværende sag synes den forretningsmæssige begrundelse for de planlagte transaktioner klar og sædvanlig. Det forretningsmæssige formål nås ved gennemførelsen af de beskrevne påtænkte transaktioner.  I modsætning til SKM2015.528.SR, opstår der heller ikke ved transaktionen et stiftertilgodehavende.

Efter SKATs vurdering er der således hverken i det transaktionens formål, eller i de beskrevne påtænkte transaktioner, forhold, der peger på utilsigtet udnyttelse af virksomhedsskatteloven.

SKAT forudsætter, at den stillede kaution heller ikke på anden måde indgår som led i et arrangement, der helt eller delvist har som formål at skaffe kredit for spørger i privatsfæren.

Det bemærkes, at SKAT ikke herved har taget stilling til markedsværdien af et løbende vederlag for at stille kaution til rådighed for selskabet, jf. ligningslovens § 2.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.