Spørgsmål:

1. Skal Spørger opkræve moms af det taksametertilskud, som Spørger fakturerer den erhvervsskole, der har skolegodkendelsen, når Spørger låner skolegodkendelsen af den pågældende erhvervsskole?

Svar:

1. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Udlagt undervisning er geografisk afgrænset. Der er en generel forventning om, at godkendte udbydere af AMU samarbejder om dækningen af udbud, og at udbudsinstitutionerne indgår samarbejdsaftaler om udbuddet.

Som en del af samarbejdet kan det blive aktuelt med udlagt undervisning. Herved forstås, at en institution, som ministeriet har godkendt til at udbyde AMU (udbudsinstitution), ved aftale med en anden godkendt udbyder af AMU, men som ikke er godkendt til det konkrete udbud, aftaler, at den sidstnævnte institution (afholdende institution) gennemfører den konkrete AMU uddannelse på udbudsinstitutionens vegne.

Udlagt undervisning gennemføres altid på udbudsinstitutionens vegne, under dennes ansvar, opsyn og tilsyn. Og det er altid udbudsinstitutionen, der har ansvaret for kvaliteten på den udlagte uddannelsesaktivitet, og den udlagte aktivitet tæller med i den godkendte udbudsinstitutions mindsteaktivitet.

Formålet med udlagt undervisning er at sikre deltagerne en rimelig lokal og regional uddannelsesdækning, så AMU er optimalt tilgængelige for deltagere og virksomheder. Endvidere er formålet med udlagt undervisning at understøtte, at uddannelsesbehovet også dækkes de steder i landet, hvor der ikke er uddannelsesinstitutioner, der har fået en godkendelse til at udbyde undervisning. Endelig kan udlagt undervisning anvendes, hvor den godkendte udbudsinstitution ikke har de specifikke faglige forudsætninger for enkelte uddannelser.

Udlagt undervisning forudsætter, at udbudsinstitutionen ved skriftlig aftale med den afholdende institution fastlægger forholdene omkring den udlagte undervisning. Det kan i den forbindelse aftales, at lærere ansat hos den afholdende institution kan gennemføre hele eller dele af undervisningen. Udbetaling af tilskud til udlagt undervisning sker til den uddannelsesinstitution, som ministeriet har godkendt til den konkrete uddannelse.

Spørger har fremlagt et eksempel på en aftale om udlagt undervisning, hvor Spørger leverer undervisning i henhold til en anden undervisningsinstitutions godkendelse. Det fremgår heraf, at det påhviler Spørger som afholdende undervisningsinstitution at

• gennemføre den relevante undervisning og de relevante eksaminer

• sikre lærernes faglige og pædagogiske kompetencer

• sikre lokaler og udstyr

• udstede eksamensbeviser til de studerende

• opkræve deltagerbetaling fra de studerende

• registrere fravær

Udbudsinstitutionen er forpligtet til at registrere alle aftaler om udlagt undervisning på www.uddannelsesadministration.dk. Det er et vilkår for etablering af udlagt undervisning, at udlægningen er synlig på såvel udbudsinstitutionens som den afholdende institutions hjemmeside med oplysninger om uddannelsesnummer og titel på uddannelsen, idet udlægningen skal være synlig for omverdenen. Det vil sige, at den samlede udlagte undervisning - eksisterende og kommende - skal fremgå af institutionernes hjemmesider.

Efterfølgende betingelser skal være opfyldt, inden udlagt undervisning kan gennemføres:

• Der skal normalt være tale om en udlægning inden for godkendelsens geografiske dækningsområde

• Der skal være indgået en skriftlig aftale mellem udbudsinstitutionen og den afholdende institution om den udlagte aktivitet

• Den udlagte aktivitet skal på forhånd være registreret på såvel udbudsinstitutionens som den afholdende institutions hjemmeside med oplysninger om uddannelsesnummer og titel på uddannelse.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger har anført, at Spørger på et kursus i offentlig moms hos revisionsfirmaet X er blevet bekendtgjort med, at der er en ny praksis omkring moms på udlagt undervisning. X oplyste således, at der skal opkræves moms på udlagt undervisning.

Dette begrundes med, at udlagt undervisning handler om at få nogen til at gøre noget under ens ansvar. Dvs. man udlægger ikke ansvaret men blot udførelsen. Prisen for det man rekvirerer svarer til taksametertilskuddet, men det skal ikke forstyrre fortolkningen af, hvad det er man køber. Efter X's opfattelse, så køber man arbejdskraft, og det er momspligtigt, medmindre der er tale om to offentlige institutioner omfattet af momslovens § 9, som handler med hinanden.

Spørger har fulgt denne praksis og lagt moms på det fakturerede taxametertilskud, men nu har foreløbigt 2 skoler meldt tilbage, at de ikke vil betale momsen, da deres revisor (Y) mener fortolkningen er forkert.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger skal opkræve moms af det taksametertilskud, som Spørger fakturerer den erhvervsskole, der har skolegodkendelsen, når Spørger låner skolegodkendelsen af den pågældende erhvervsskole.

Lovgrundlag

Af momslovens § 4 fremgår følgende:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet."

Det fremgår endvidere af samme lovs § 13:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[...]

3) Skoleundervisning og undervisning på videregående uddannelsesinstitutioner, faglig uddannelse, herunder omskoling, og anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning, samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. Fritagelsen omfatter dog ikke kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært retter sig mod virksomheder og institutioner m.v."

Praksis

C-102/86, Apple and Pear Development Council

Det kan herefter slås fast, at levering af tjenesteydelser mod vederlag som omhandlet i artikel 2, indledning og stk. 1, i sjette direktiv forudsætter, at der består

en direkte sammenhæng mellem tjenesteydelsen og den modtagne modværdi.

SKM2011.697.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at en erhvervsskole ved opgørelse af den delvise momsfradragsprocent efter momslovens § 38, stk. 1 i nævneren kunne undlade at medregne betalingen fra kommunen for at forestå 10. klasseundervisning på vegne af kommunen. Rådet lagde vægt på, at der var tale om levering mod vederlag.

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at skolen skulle betale moms af vederlaget fra kommunen for at forestå 10. klasseundervisning på vegne af kommunen, idet undervisningen blev anset for momsfritaget.

SKM2015.87.SR

Skatterådet kan bekræfte, at Spørgers leverancer af lærerkræfter til andre uddannelsesinstitutioner er momspligtige, mens Spørgers leverancer af undervisningsydelser til andre uddannelsesinstitutioner derimod ikke kan bekræftes at være momspligtige, idet de er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3.

Rådet bekræfter ligeledes, at Spørgers leverancer til andre uddannelsesinstitutioner af censorydelser er momsfrie, mens Spørgers udlejning til andre uddannelsesinstitutioner af udstyr, der er særligt rettet mod undervisning, derimod ikke kan bekræftes at være momsfri.

Begrundelse

Det bemærkes, at en levering af ydelser mod vederlag omfattet af momslovens § 4 forudsætter, at der er en direkte sammenhæng mellem ydelsen og vederlaget, jf. C-102/86, Apple and Pear Development Council. Ydelser er derfor kun omfattet af bestemmelsen, såfremt der mellem tjenesteyderen og aftageren er et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet vederlaget til tjenesteyderen udgør momsgrundlaget for ydelsen til aftageren.

Spørger er ikke godkendt af Undervisningsministeriet til at udbyde visse arbejdsmarkedsuddannelser i sit geografiske område, og Spørger kan derfor ikke selv opnå tilskud fra Undervisningsministeriet for at udbyde disse uddannelser.

Spørger har derfor indgået en aftale med den undervisningsinstitution, som besidder den relevante geografiske godkendelse, og som i henhold til denne kan udlægge undervisningen til Spørger.

Af aftalen fremgår det, at Spørger bl.a. skal

• gennemføre den relevante undervisning og de relevante eksaminer

• sikre lærernes faglige og pædagogiske kompetencer

• sikre lokaler og udstyr

• udstede eksamensbeviser til de studerende

• opkræve deltagerbetaling fra de studerende

• registrere fravær

Spørger har oplyst, at når Spørger gennemfører undervisning i henhold til en aftale om udlagt undervisning, så der det Spørger, der over for offentligheden fremstår som udbyder af undervisningen.

For disse ydelser modtager den Spørger i henhold til aftalen et vederlag fra den undervisningsinstitution, som besidder godkendelsen, svarende til det offentlige tilskud, som gennemførelsen af den pågældende uddannelse berettiger til, fratrukket et mindre beløb til dækning af til godkendte undervisningsinstitutions administrative omkostninger i forbindelse med udlægningen af undervisningen.

Det er på denne baggrund SKATs opfattelse, at det vederlag, som Spørger modtager i henhold til aftalen, er at anse for vederlag for konkrete ydelser, som Spørger leverer i henhold til den indgåede aftale. Der er herved henset til, at der i kraft af aftalen består et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, samt at der består en direkte sammenhæng mellem ydelserne og vederlaget.

At de tilskud, som den godkendte undervisningsinstitution modtager fra Undervisningsministeriet, i konsekvens af, at Spørger udbyder og gennemfører arbejdsmarkedsuddannelserne, ikke anses som vederlag for en ydelse leveret fra den godkendte undervisningsinstitution til Undervisningsministeriet, jf. SKM2003.43.LSR, har ikke betydning for vurderingen af vederlaget, som betales af den godkendte undervisningsinstitution til Spørger, idet dette forhold reguleres af samarbejdsaftalen. 

Vederlaget, som Spørger i henhold til aftalen modtager fra den godkendte undervisningsinstitution, er derfor omfattet af momslovens § 4, og vederlaget vil derfor være momspligtigt, medmindre det omfattes af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3.

Under hensyn til, at det er Spørger, der over for offentligheden fremstår som udbyder af undervisningen, er det SKATs opfattelse, at vederlaget må anses for momsfritaget, idet undervisning i arbejdsmarkedsuddannelser er at anse for "faglig undervisning" i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., jf. også SKM2015.87.SR.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.