Parter

A
(advokat Rasmus Vang)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/Anders Vangsø Mortensen)

Afsagt af byretsdommer

Niels Toft-Vandborg

Sagens baggrund og parternes påstande

Under denne sag, der er anlagt den 20. december 2012, har A, nedlagt følgende påstande:

1)	Sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at indkomsten for sagsøger, A, i indkomståret 2005 skal nedsættes med 8.767.566 kr.
2)	Ansættelsen af sagsøgers, A's indkomst for indkomståret 2005 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om principalt frifindelse, subsidiært påstand om, at ansættelsen af sagsøgerens, A's indkomst for indkomståret 2005 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Dommen er i medfør af retsplejelovens § 218a, stk. 2, udfærdiget uden en fuldstændig sagsfremstilling.

Sagens baggrund

Skatteankenævnet traf den 13. april 2011 afgørelse vedrørende opgørelsen af sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 2005.

Sagsøgeren påklagede denne afgørelse til Landsskatteretten, som den 9. oktober 2012 afsagde følgende kendelse:

"...

Klagen vedrører beskatning ved overdragelse af fly, ikke godkendt fradrag for underskud i interessentskab samt beskatning af modtaget beløb benævnt arveudlæg.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har i forbindelse med salg af fly anset det selvangivne beløb på 899.188 kr. for fortjeneste i klagerens virksomhed.

Landsskatteretten godkender, at klageren skattemæssigt alene har overdraget 50 % af flyet. Salget af 50 % af flyet skal medtages som afgang på driftsmiddelsaldoen. Den selvangivne fortjeneste nedsættes til 0 kr., da salget skal reguleres over driftsmiddelsaldoen. SKAT foretager den nærmere talmæssige opgørelse af indkomsten og driftsmiddelsaldoen.

Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed, selvangivet med 2.612.364 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Skatteankenævnet har beskattet klageren af 6.188.593 kr. benævnt arveudlæg som skattepligtig indkomst.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Møde mv.

Der har været afholdt møde med klagerens repræsentant, ligesom repræsentanten har haft lejlighed til at udtale sig over for rettens medlemmer ved et retsmøde.

Generelle oplysninger

Klageren driver virksomheden H1 som personlig virksomhed. Virksomheden beskæftiger sig primært med rådgivning til selskaber i Holland. Virksomheden drives fra ...1, som er ejet af klagerens ægtefælle, CA. Der er ingen ansatte i virksomheden.

Klageren er desuden interessent (med 50 %) i H2 I/S, som ejer og udlejer et fly. Den anden interessentskabsdeltager er A/S H4, som klageren frem til 30. december 2005 har været hovedaktionær i. Ved aftale af 30. december 2005 er aktierne overdraget til klagerens børn.

Klageren beklæder desuden en række direktions- og bestyrelsesposter i danske og hollandske selskaber.

Vedrørende beskatning ved salg af fly

Sagens oplysninger

Nettoomsætningen i den personligt drevne virksomhed H1 var i 2004 på 1.216.888 kr. I 2005 steg omsætningen til 22.876.060 kr. I omsætningen 2005 indgår et beløb på 21.948.822 kr. vedrørende salg af et fly til H2 I/S.

Som vareforbrug er fratrukket et beløb på 20.417.635 kr. til køb af samme fly. Modposten til købet er en gæld til G3 B.V. på et tilsvarende beløb (20.417.635 kr.). Lånet står pr. 31. december 2005 som en gældspost i regnskabet for den personlige virksomhed H1.

Om køb af flyet er oplyst, at det er købt af G4 Holding BVI, med fakturadato 1. december 2005. Prisen for flyet er i fakturaen angivet til 3.472.915 USD.

Efter fradrag af rabat på i alt 142.277 USD og et depositum på 100.000 USD udgør restkøbesummen 3.230.638 USD.

Aktivet er bogført med 3.230.638,40 USD til kurs 6,32, i alt 20.417.634,69 kr., idet der ikke er taget hensyn til depositum. SKAT har efterfølgende givet fradrag for depositum.

Der foreligger ingen oplysninger omkring kurssikring i forbindelse med indgåelse af aftalen. Der er betalt et depositum den 17. marts 2005 på 100.000 USD (svarer til 632.000 kr. på betalingstidspunktet).

Om salg af flyet er oplyst, at klageren gennem den personlige virksomhed H1 sælger flyet til H2 I/S ved faktura af 31. december 2005. Af fakturaen fremgår en pris på 3.472.915 USD, hvilket med en kurs på 6,32 svarer til 21.948.822 kr.

Flyet er således erhvervet af klagerens personlige virksomhed ved faktura af 1. december 2005 og viderefaktureret til H2 I/S en måned senere. I forbindelse med viderefaktureringen faktureres rabatten på 142.276 USD, eller 899.188 kr., som klageren har opnået, ikke videre til interessentskabet. Flyet er altså købt for 20.417.635 kr. plus depositum 632.000 kr. og solgt for 21.948.822 kr., hvilket giver en fortjeneste på 899.188 kr. optjent på en måned. Dette forhold er af SKAT anset for maskeret udlodning fra A/S H4 (som deltager med 50 % i det købende I/S) til klageren med 449.594 kr.

Af regnskab for indkomståret 2005 for H1 fremgår, at flyet indgår i virksomhedens nettoomsætning og vareforbrug. Derved er medtaget avance på hele flyet.

Af bilag til selvangivelsen fremgår om flyet på driftsmiddelsaldoen, at saldoen primo er 0 kr., og at tilgangen udgør 50 % af 22.010.087 kr., eller 11.005.044 kr. Herefter er avancen fratrukket med 765.623 kr., hvorefter afskrivningsgrundlaget udgør 10.239.421 kr., hvilket beløb er afskrevet med 25 %, eller med 2.559.855 kr.

Landsskatteretten har den 2. december 2010 truffet afgørelse i en sag vedrørende A/S H4, idet SKAT havde nedreguleret afskrivningsgrundlaget for flyet med 449.594 kr. svarende til selskabets andel af merprisen på i alt 899.188 kr.

Landsskatteretten fandt, at klageren ubestridt havde bestemmende indflydelse i A/S H4 og i H2 I/S. Retten fandt endvidere på baggrund af syn og skøn om bl.a. markedsprisen for et fabriksnyt fly af typen Pilatus, at markedsprisen pr. 24. november 2005 var højere end salgsprisen fra fabrikken. På dette grundlag var Landsskatteretten af den opfattelse, at flyet i henhold til syns- og skønserklæringen kunne indskydes i interessentskabet til den værdi, som parterne havde fastsat.

Skatteankenævnets afgørelse

Idet der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 2. december 2010 godkendes den selvangivne overdragelsessum for flyet, og der er derfor ikke grundlag for beskatning af maskeret udlodning med 499.594 kr. SKATs forhøjelse bortfalder vedrørende dette punkt.

SKAT har i afgørelsen af 26. februar 2009 nedsat omsætningen i den personlige virksomhed H1 som en følge af, at merprisen på 899.188 kr. er anset for udlodning efter ligningslovens § 16 A. Omsætningen og dermed overskuddet er dog forhøjet af skatteankenævnet med samme beløb, idet Landsskatteretten har anset overdragelsessummen for at udgøre 21.948.822 kr. som selvangivet. Nævnet finder, at hele overdragelsessummen - og ikke kun 50 % heraf - skal indgå i omsætningen, hvorved klageren beskattes af den fulde avance ved salg af flyet. H1 køber hele flyet og sælger hele flyet videre til et interessentskab, som herefter udlejer flyet.

Det ændrer ikke herved, at klageren er medinteressent i dette interessentskab.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens indkomst nedsættes med 449.594 kr. Skatteankenævnet har beskattet klageren af den fulde salgssum af et overdraget aktiv fra klagerens personligt drevne virksomhed til et interessentskab, hvor klageren er medejer med en ejerandel på 50 %.

Det er gjort gældende, at overdragelse af et aktiv fra klagerens personligt drevne virksomhed til et interessentskab, hvor klageren ejer 50 %, ikke er at betragte som et skattemæssigt salg for den andel (50 %), som klageren selv ejer af interessentskabet - 50 % af fortjenesten, dvs. 449.594 kr., skal derfor ikke medregnes til klagerens indkomst.

Klageren driver i personligt regi virksomheden H1. Virksomheden sælger rådgivning, og flere af virksomhedens kunder er beliggende i Holland. Det skyldes bl.a., at familien oprindeligt stammer fra Holland.

At kunderne befinder sig i Holland gør, at klageren ofte rejser fra Danmark til Holland på forretningsrejse. I 2005-2009 var der ingen direkte flyforbindelse mellem ...2 og Holland. For at minimere rejsetiden anskaffede H1 sig et fly, som kunne benyttes til transporten mellem ...2 og Holland.

Klageren har kontakter til andre virksomheder, og der viser sig en mulighed for også at udleje flyet, hvorved der kan genereres indkomst ved denne udlejning til dækning af nogle af omkostningerne ved flyet. For også at lette finansieringen af købet blev der indgået en aftale med A/S H4 om, at H1 og A/S H4 etablerede H2 I/S, der skulle administrere flyet.

Flyet blev anvendt dels af H1 mod betaling til H2 I/S, af A/S H4 mod betaling til H2 I/S og af fremmede lejere ligeledes mod betaling til H2 I/S.

Flyet blev overdraget fra H1 til H2 I/S med en fortjeneste på 899.188 kr.

Landsskatteretten har tidligere i afgørelse af 2. december 2010 taget stilling til værdien af flyet ved overdragelsen fra H1 til H2 I/S. Ved afgørelsen fastslog Landsskatteretten, at overdragelsessummen skulle fastsættes til den sum, der medførte den nævnte fortjeneste hos H1.

Beløbet er også selvangivet som fortjeneste i H1, idet salgssummen indgår som omsætning, og anskaffelsessummen indgår som vareforbrug.

Som det fremgår af foranstående, omhandler dette forhold den situation, hvor H1 har afstået et fly med fortjeneste til H2 I/S.

H1 ejes som nævnt 100 % af klageren personligt. H2 I/S ejes som nævnt 50 % af klageren personligt.

Et interessentskab er efter dansk skattelovgivning ikke et særskilt beskattet selskab - det behandles skattemæssigt som et transparent selskab, hvor den bagvedstående ejer beskattes ud fra sin ejerandel.

Det betyder blandt andet, at salg af aktiver til et interessentskab skattemæssigt betragtes som salg af aktiver til den bagvedstående ejer. Det betyder også, at dersom en person, der deltager i et interessentskab, overdrager sit aktiv til et interessentskab, hvor der også er andre ejere, så er der sket afståelse af den andel af aktivet, som andre interessenter ejer af interessentskabet.

Altså er et salg fra H1, der ejes 100 % af klageren, til H2 I/S, der ejes 50 % af andre end klageren, skattemæssigt at anse for et salg for de 50 %'s vedkommende, som klageren ikke ejer af H2 I/S.

Af ligningsvejledningen afsnit E.1.6 Indtræden i og udtræden af interessentskaber fremgår:

"...

Indtræden: Optagelse af interessenter i en hidtidig enkeltmandsvirksomhed eller i et allerede bestående interessentskab anses for de hidtidige indehaveres vedkommende som et salg af en ideel anpart af hele virksomheden, og for de indtrædendes vedkommende som køb af den overtagne anpart i virksomhedens formue.

..."

Klageren ejede inden etableringen af H2 I/S flyet 100 % via sit ejerskab af H1. Etablering af H2 I/S sker sammen med A/S H4. Der optages således en medejer af flyet via overdragelsen af flyet til H2 I/S.

Ifølge formuleringen i ligningsvejledningen er optagelse af medejer at anse for en afståelse. Men der er alene tale om afståelse af en ideel andel af aktivet.

I det konkrete tilfælde er klageren fortsat ejer af 50 % af aktivet via sin ejerandel i H2 I/S. Altså kan der alene være afståelse af 50 % - den ejerandel som indehaves af A/S H4.

Da klageren på denne vis alene har afstået 50 % af flyet, kan der alene være tale om beskatning af 50 % af fortjenesten.

Der er således ikke sket afståelse for de 50 % af flyet, som klageren fortsat ejer via sin ejerandel af H2 I/S.

Der er med ovenstående redegjort for, at klagerens indkomst for indkomståret 2005 skal nedsættes med 449.594 kr., svarende til den endnu ikke skattemæssigt konstaterede del af avance for den i behold værende 50 %-andel af flyet.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Et interessentskab er i skatteretlig forstand karakteriseret ved, at det ikke er et skattesubjekt. For indkomst, som erhverves af et interessentskab, gælder i dansk skatteret et transparensprincip. Deltagerne i et interessentskab er således skattepligtige af deres andel af selskabets indkomster og har derfor også fradragsret for deres andel af selskabets driftsomkostninger, renter og øvrige fradragsberettigede udgifter.

Landsskatteretten finder som følge af transparensprincippet, at der vedrørende klagerens salg af det omhandlede fly til H2 I/S, hvori han er interessent med en ejerandel på 50 %, er tale om selvkontrahering. Retten finder herefter, at klageren alene skal anses for skattemæssigt at have solgt 50 % af flyet svarende til den andel, der er afstået til A/S H4, der har en ejerandel på 50 % af H2 I/S. Da den fulde avance er medtaget i regnskabet, skal den selvangivne fortjeneste nedsættes til 0 kr., og salget på 50 % reguleres over driftsmiddelsaldoen. Det bemærkes, at den talmæssige opgørelse foretages af SKAT, bl.a. fordi flyet i regnskabet for H1 er medtaget som et omsætningsaktiv, herunder indgår i omsætningen og vareforbruget, samt at driftsmiddelsaldoen ikke er opgjort korrekt. Den talmæssige opgørelse overlades til SKAT, jf. § 17, stk. 2, i bekendtgørelse om Landsskatterettens forretningsorden.

Vedrørende fradrag for underskud af virksomhed

Sagens oplysninger

I indkomståret 2005 deltager klageren i H2 I/S, der den 31. december 2005 har erhvervet et fly beregnet til udlejning.

Af regnskabet for interessentskabet for 2005 fremgår en lejeindtægt på 75.000 kr. samt et resultat på -288.832 kr.

Klageren fratrækker 2.612.364 kr. vedrørende underskud af denne virksomhed.

Underskuddet vedrørende klagerens andel er opgjort således:

Regnskabsmæssig resultatandel fra I/S	- 144.416 kr.
Skattemæssige afskrivninger	- 2.559.855 kr.
Tilbageførte regnskabsmæssige afskrivninger	+ 91.907 kr.
	2.612.364 kr.

Underskuddet stammer således hovedsageligt fra afskrivning på det fly, som er overdraget fra klageren til interessentskabet.

Underskuddet fra klagerens andel af interessentskabet fratrækkes i overskud fra virksomheden H1. Efter renter bliver det samlede skattemæssige resultat fra personlig virksomhed -326.133 kr.

Der er den 1. december 2005 indgået en lejeaftale om brug af flyet mellem interessentskabet og G1.1 A/S. G1.1 A/S ansætter de piloter, der skal udføre flyvningen og afholder lønomkostningerne dertil.

Det fremgår bl.a. af lejeaftalen mellem I/S H2 og G1.1 A/S med koncernselskaber:

"...

1.1	I/S H2 ejer flyet af typen Pilatus, med registreringsbetegnelsen ... .
1.2	G1.1 ønsker at få dækket en del af sit behov for at befordre koncernens ledende medarbejdere ved at langtidsleje et fly inden for rammerne af firmaflyvning, jf. bekendtgørelse nr. 387 af 29. maj 2000.
1.3	Tilsvarende ønsker A at få dækket sit transportbehov ved langtidsleje af flyet. Udover nærværende Aftale indgås der derfor lejeaftale mellem A og H2 vedrørende brug af flyet.
...
2.1	I Aftalens løbetid er G1.1 berettiget til på lige fod med A at gøre brug af Flyet med henblik på befordring af koncernens direktion, ledende medarbejdere samt bestyrelsesmedlemmer som led i udførelsen af disses hverv for G1.1.
2.2	Parterne er enige om at H2 i Aftalens løbetid ikke er berettiget til at give andre ret til at gøre brug af Flyet i strid med lov og bekendtgørelse nr. 387 om firmaflyvning.
2.3	G1.1 ansætter de piloter der skal udføre flyvningen og afholder lønomkostningerne til de pågældende piloter. De pågældende piloter skal have de nødvendige certifikater, beviser og godkendelser til at betjene Flyet og skal som minimum have den erfaring som kræves for at blive godkendt af forsikringsselskabet. Piloterne ansættes i en delvis administrativ stilling, derved at de foruden at være ansvarlige for at udføre flyvningen også skal løse diverse administrative opgave for G1.1.

..."

Ifølge flyets logbog er den overvejende del af flyvningerne foretaget af fastansat personale hos G1.1 A/S. Ifølge logbogen har klageren anvendt flyet i forbindelse med skoling, inden han i maj 2006 får flycertifikat.

SKAT har opfattet lejeaftalens punkt 2 således, at interessentskabet ikke må give andre ret til at bruge flyet. Dette er ikke korrekt ifølge repræsentanten.

Klagerens personligt drevne virksomhed, H1, står for administrationen af H2 I/S. I 2005 er det månedlige administrationshonorar 2.000 kr. Denne administration køber interessentskabet hos G2 ApS, som er hjemmehørende på klagerens bopæl, og hvor han er i direktionen.

Skatteankenævnets afgørelse

Klagerens andel i interessentskabet H2 I/S behandles efter reglerne i personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 12 (tidligere nr. 13), idet der efter nævnets opfattelse er tale om udlejning af et driftsmiddel, og klageren ikke deltager i driften i væsentligt omfang. Underskud på 2.612.364 kr. kan derfor ikke fratrækkes i den øvrige skattepligtige indkomst, men kan alene fremføres til modregning i positiv skattepligtig indkomst i et senere indkomstår fra samme virksomhed, jf. § 13, stk. 6.

Det fremgår også af Landsskatterettens afgørelse, at det her er lagt til grund, at flyet er anskaffet med henblik på udlejning, jf. interessentskabets lejeaftale med G1.1 A/S og med klageren.

Efter nævnets opfattelse skal der ved vurdering af arbejdsindsatsens omfang alene ses på den virksomhed, der drives af interessentskabet. Virksomhedsdriften i H2 I/S omfatter udelukkende udleje af et fly. De administrative opgaver i den forbindelse varetages ikke af klageren personligt, men af selskabet G2 ApS, og der foreligger ikke oplysninger om, at klageren varetager praktiske opgaver i forbindelse med vedligeholdelse af flyet eller lignende. Der er ikke fremlagt oplysninger, der kan sandsynliggøre en arbejdsindsats på 50 timer pr. måned.

Når klageren anvender flyet i forbindelse med driften af H1, er denne anvendelse baseret på en lejeaftale mellem klageren og interessentskabet. Klageren lejer flyet som enhver anden lejer. Der leveres ikke i den forbindelse en arbejdsindsats, der kan medregnes ved vurdering af, om arbejdstidskravet i udlejningsvirksomheden er opfyldt.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at klagerens indkomst skal nedsættes med 2.612.364 kr. Skatteankenævnet er af den opfattelse, at det interessentskab, som klageren ejer 50 % af, driver udlejningsvirksomhed med et afskrivningsberettiget aktiv, uden at indehaveren yder en væsentlig personlig arbejdsindsats, og har derfor nægtet fradrag for det opståede underskud.

Repræsentanten har gjort gældende, at der ikke er tale om et udlejningsaktiv for klageren, hvorfor der skal indrømmes fradrag for 2.612.364 kr.

Flyet blev oprindeligt købt af H1 ved indgåelse af aftale herom af 11. marts 2005. Udbetaling på flyet på 100.000 USD blev erlagt 15. marts 2005.

Flyet skulle efter planen leveres 2. december 2005, hvilket også skete.

Forud for registrering af flyet udfyldtes en overdragelseserklæring til Statens Luftfartsvæsen om overdragelsen af flyet fra klageren til H2 I/S. Erklæringen er dateret den 24. november 2005. Interessentskabet blev etableret den 22. november 2005.

Baggrunden for at H1 og A/S H4 hver skulle eje 50 % var, at de begge i deres respektive virksomheder ville bruge flyet.

Derudover viste der sig en mulighed for at leje flyet ud til andre brugere i de perioder, hvor H1 eller A/S H4 ikke selv skulle benytte flyet.

Af bogføringen i H2 I/S ses følgende fordeling af omsætningen:

Virksomhed	2006	2006	2007	2007	2008	2008	I alt	I alt
	Tkr.	Pct.	Tkr.	Pct.	Tkr.	Pct.	Tkr.	Pct.
H1	366	12 %	271	14 %	0	0 %	637	10 %
H3 BV	896	30 %	895	45 %	976	87 %	2.767	46 %
G5 A/S	70	2 %	0	0%	0	0%	70	1%
G6 A/S	104	4 %	107	5 %	16	1 %	227	4 %
G1 amba	1.338	45 %	674	34 %	0	0 %	2.012	33 %
Øvrige	182	6 %	41	2 %	135	12 %	358	6 %
I alt	2.957		1.988		1.127		6.071

H1 har i gennemsnit over de 3 år benyttet flyet i eget regi med 10 % af den samlede benyttelse.

Derudover har H1 benyttet flyet de 46 %, som er viderefaktureret til H3 B.V., idet H3 B.V. er en af de større kunder hos H1. Aftalen med H3 B.V. er, at de dækker alle udlæg, herunder udgifterne til flyet, når H1 benytter dette til rejser vedrørende opgaver for H3 B.V.

Repræsentanten har anført, at H1's samlede egen anvendelse af flyet som nævnt udgør 56 % (10 % + 46 %) i gennemsnit over den periode, hvor flyet var ejet af H2 I/S.

Der er således efter repræsentantens opfattelse ikke tale om, at klagerens andel af H2 I/S kan betragtes som en udlejningsvirksomhed, men derimod at flyet indgår som et element i den daglige drift af aktiviteterne i H1. Altså er flyet en del af de aktiver, der benyttes i den daglige drift i H1. Dette er til forskel fra de forhold, som gør sig gældende for medejeren A/S H4 og den sag, som Landsskatteretten tidligere har behandlet på det selskabs vegne. Det skyldes, at A/S H4 ikke har anvendt flyet til egne aktiviteter i samme omfang, som klageren har benyttet flyet til aktiviteterne i H1.

At flyet er ejet af interessentskabet, og at der er opgjort et særskilt regnskab for interessentskabet skyldes, at interessentskabet selskabsretligt skal behandles som en særskilt enhed.

Klagerens andel af interessentskabet skal derfor behandles på samme vis som resultatet i H1, dvs. som et samlet virksomhedsregnskab.

Af den grund kan klagerens andel af interessentskabsresultatet derfor ikke behandles efter de særlige regler i personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13 (nu nr. 12), idet disse regler ikke gælder for særskilte aktiver i en samlet virksomhed, men alene gælder i tilfælde, hvor der er tale om en udlejningsvirksomhed, hvor indehaveren ikke deltager i virksomhedens drift.

Flyet udlejes godt nok, men det er alene som led i at opnå dækning for flest mulige omkostninger. I øvrigt udgør udlejningen alene 44 % af interessentskabets omsætning.

Repræsentanten har gjort gældende, at klageren skal indrømmes fradrag for andel af interessentskabsresultatet, dvs. at klagerens indkomst for 2005 nedsættes med 2.612.364 kr.

Repræsentanten har efterfølgende anført, at H1 (den af klageren personligt drevne virksomhed) har anvendt flyet i betydeligt omfang i virksomheden. Flyet er ikke anskaffet med henblik på udlejning.

Formålet med anskaffelsen af flyet var, at det skulle anvendes i den daglige drift i H1, hvilket er dokumenteret ved anvendelsen. Der kan således ikke være tale om et udlejningsaktiv. Supplerende skal oplyses, at baggrunden for "anpartsindgreb", jf. personskattelovens § 4, stk. 1, netop var at forhindre skattemæssig afskrivningsmulighed på udlejningsaktiver.

Eksempelvis forekommer det indenfor landbrug, at landmænd af hensyn til optimering af driften foretager fælles investering i anlægsaktiver, hvilket ikke betragtes som udlejningsvirksomhed i henhold til personskattelovens § 4, stk. 1.

Herudover skal oplyses, at klageren har haft ikke ubetydelig arbejdsindsats i tilknytning til flyet, således har klageren i december 2005 anvendt mere end 50 timer på denne aktivitet.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af lejeaftalen mellem I/S H2 og G1.1 A/S, at interessentskabet er ejer af det omhandlede fly, og at flyet udlejes til klageren og G1.1 A/S.

Landsskatteretten finder, at interessentskabet har indgået en aftale om udleje af flyet, uanset at flyet tillige er udlejet til klageren. Det forhold, at klageren er interessent i I/S H2 har ikke betydning for aftalens karakter af en gyldig lejeaftale.

Det fremgår af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13 (lovbekendtgørelse nr. 772 af 29. august 2003), at kapitalindkomst omfatter det samlede nettobeløb af indkomst fra udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe uanset antal ejere, når den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang.

Af personskattelovens § 13, stk. 6, fremgår, at underskud i skattepligtig almindelig indkomst fra en virksomhed som nævnt i § 4, stk. 1, nr. 10, 12 eller 13, ikke kan fratrækkes i den skattepligtiges øvrige skattepligtige indkomst, men fremføres til modregning i positiv skattepligtig indkomst i et senere indkomstår fra samme virksomhed.

Landsskatteretten er enig med skatteankenævnet i, at der ikke er fremlagt dokumentation, som underbygger, at klageren har deltaget i interessentskabets udlejningsvirksomhed i væsentligt omfang. Det bemærkes, i den forbindelse, at de administrative opgaver er overladt til G2 ApS.

Landsskatteretten finder, at udlejningen af flyet er omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13, jf. § 13, stk. 6, således, at der ikke er fradrag for underskud af udlejningsvirksomheden i indkomståret 2005. Da interessentskabets resultat er skattepligtig indkomst for interessenterne, er klageren ikke berettiget til fradrag for hans andel af underskuddet, og den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Vedrørende arveforskud

Sagens oplysninger

Egenkapitalen i den personlige virksomhed H1 er ifølge regnskabet steget fra 10.201.393 kr. pr. 31. december 2004 til 18.556.531 kr. pr. 31. december 2005. Ifølge regnskabet er formuen især steget som følge af udbetaling af á conto arv på 6.188.593 kr. Arven vedrører klagerens faders dødsbo, som skiftes i Belgien.

SKAT har hæftet sig ved, at det i bogføringen under finanskonto 20995 "Arv udlæg" fremgår, at klageren har modtaget 7.685.268 kr. Arven er bogført som bilag 1519 den 31. december 2005 benævnt "provenu". Posteringen er en efterpostering.

Bogføringen vedrørende arveudlæg og anvendelsen heraf er foretaget således:

Bilagsnr.	Finanskonto	Kontonavn	Tekst	Beløb
1519	20995	Arv udlæg	Provenu	K 7.685.268
1520	21100	Lån F1-Finans	Indfrielse hovedstol	D 5.500.000
1521	24200	Øvrige omkostninger	Indfrielse renter	D 2.185.268
1522	15220	G2X A/S u/konkurs	Betalt via arv	K 3.972.642
1523	21210	BA, Belgien	Indfriet via arv	D 2.475.967
1524	20995	Arv udlæg	Indfriet via arv	D 1.496.675

Ud fra ovenstående har SKAT konkluderet, at der er modtaget et arveudlæg på 7.685.268 kr. anvendt til at indfri gæld til F1-Finans inkl. påløbne renter. Da der ikke foreligger dokumentation for et arveudlæg på 7.685.268 kr., beskattes beløbet som en skattepligtig indtægt.

Repræsentanten har anført, at der kun er modtaget et arveudlæg på 6.188.593 kr. Der er ganske vist i alt modtaget 10.161.235 kr. fra boet, men 3.972.642 kr. heraf modsvares af et tilgodehavende i boet. Dette tilgodehavende i boet vedrørte G2X A/S u/konkurs. Det reelle arveudlæg udgør derfor ifølge repræsentanten kun 10.161.235 kr. - 3.972.642 kr. = 6.188.593 kr.

Udbetalingen af dette beløb er ifølge repræsentanten sket på følgende måde:

I 2004 modtages forlods 2.475.987 kr. (beløbet optræder som en gældspost under note 11 regnskab 2004). I 2005 udbetales 3.712.626 kr. og boet indfrier klagerens fordring på G2X A/S på 3.972.642 kr. (Dette er i overensstemmelse med, at den pågældende fordring er udgået i regnskabet for 2005. I 2004 var fordringen på 3.750.806 kr.). Der er således i alt modtaget 7.685.268 kr. i 2005, og dette beløb er netop gået til dækning af gælden til F1-Finans med renter.

Om gælden til F1-Finans er oplyst, at den er opført i regnskabet 2004 med en hovedstol på 5.500.000 kr. og i regnskabet 2005 nedbragt til 0 kr. Påløbne renter på i alt 2.185.268 kr. fremgår også af regnskaberne. F1-Finans er et investeringsselskab, som bl.a. varetog faderens investeringer.

Om fordringen hos G2X A/S er bl.a. følgende oplyst:

Klageren afventede en afklaring af et konkursbo (G2X A/S). Klageren havde en fordring hos G2XA/S, som klagerens fader havde garanteret for personligt.

I forbindelse med sagsbehandlingen er indsendt supplerende materiale i form af en erklæring fra en advokat i Belgien. Indholdet af denne erklæring kan oversættes således:

"...

Til hvem det måtte vedkomme.

Jeg, ZN, advokat hos R1 med afdelinger i ...... erklærer:

-	At jeg er advokat i Belgien, medlem af den regionale advokatstand,
-	At jeg har ret til at praktisere som advokat i Belgien
-	At jeg assisterer i afviklingen og fordelingen af boet efter afdøde BA, død i ...4 (Belgien) den 20. april 1999, født i ...5 (Holland) den 26. juli 1925, sidst bosat i ...4, Belgien...
-	At jeg har fået oplyst af boets eksekutor, at

I 2005 har boet betalt en sum af 10.161.235 Dkr. til A, og at en part Dkr. 3.972.642 blev betalt på basis af den garanti, som boet har givet vedr. G2X A/S.

...6 (Belgium) den 16. november 2009

ZN

Advokat

..."

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs afgørelse, dog således at det skattepligtige beløb er nedsat fra 7.685.268 kr. til 6.188.593 kr.

Ud fra de foreliggende oplysninger i sagen er nævnet enigt med klageren i, at det omhandlede "udlæg" fra boet i 2005 skal sættes til 6.188.593 kr. Dette beløb er også i overensstemmelse med bogføringen, idet der på konto 20995 er krediteret 7.685.268 kr. og debiteret 1.496.675 kr.

Endvidere fremgår det af advokatens erklæring, at den samlede udbetaling har været på 10.161.235 kr., men 3.972.642 kr. heraf skulle dække et tilgodehavende fra G2X A/S. Regnskabsoplysninger er (stort set) i overensstemmelse hermed. Nævnet har i øvrigt ikke taget stilling til, om boets dækning af klagerens tilgodehavende hos G2X A/S rummer skattemæssige aspekter, idet dette forhold efter nævnets opfattelse ligger uden for denne sags rammer.

Det skattepligtige beløb er hermed reduceret til 6.188.593 kr., hvis oprindelse nævnet fortsat ikke finder dokumenteret. På baggrund af den fremlagte - og efter nævnets vurdering meget mangelfulde - dokumentation fastholdes det, at beløbet er skattepligtigt efter statsskattelovens § 4.

Der lægges vægt på, at det af den indsendte erklæring fra en belgisk advokat (som vel at mærke ikke er bobestyreren) blot fremgår, at der er betalt et beløb til klageren. Det erklæres ikke, at der er tale om et arveudlæg. Nævnet har efterspurgt oplysninger om boets behandling, men har end ikke fået klarhed over, hvorledes sagen står nu 12 år efter dødsfaldet. Der er heller ikke givet svar på, hvorvidt boets virksomhedsdrift er fortsat.

Efter nævnets opfattelse må der foreligge dokumenter, der på et sikrere grundlag kan bekræfte arten af og udbetalingen af á conto arv i forbindelse med en dødsbobehandling.

Da det er uomtvistet, at der et udbetalt et beløb til klageren, fastholdes beskatningen, idet alene klageren selv kan fremskaffe den nødvendige dokumentation for indtægtens art.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at klageren ikke skal beskattes af modtaget arveforskud, hvorfor indkomsten skal nedsættes med 6.188.593 kr. Skatteankenævnet har beskattet klageren af et udloddet á contobeløb fra boet efter klagerens fader.

Repræsentanten har gjort gældende, at der er tale om arv, og da boet efter klagerens fader skiftes i Belgien, så er det et belgisk anliggende at opkræve skat/afgift af arven, hvorfor klageren ikke skal beskattes af beløbet på 6.188.593 kr.

Klagerens fader døde i 1999. Klagerens fader boede på dødstidspunktet i Belgien. Boet efter faderen er endnu ikke endeligt afsluttet.

Klageren har modtaget á contoudlodninger fra boet. I 2005 blev der á contoudloddet beløb svarende til 6.188.613 kr.

Beløbet er ikke udbetalt fra boet, idet der er tale om, at udlodningen består i, at boet eliminerer sit tilgodehavende hos klageren. Tilgodehavendet består i et udlån foretaget i 1999 til klageren. Oprindeligt var lånet på 5,5 mio. kr. Siden optagelse af lånet er der tilskrevet renter - selve lånets eksistens er bekræftet af Landsskatteretten, idet Landsskatteretten tidligere har taget stilling til og bekræftet, at der er tale om et udlån fra boet til klageren, og at der kan opnås fradrag for de påskrevne renter.

Lånet indfries i 2005 i forbindelse med boets eliminering heraf ved at á contoudlodde restgælden (inkl. tilskrevne renter).

Klageren har modtaget en erklæring af 16. november 2009 fra advokat ZN, i hvilken advokaten erklærer, at boet efter klagerens fader vitterligt i 2005 har udbetalt det nævnte beløb til klageren.

Skatteankenævnet har anset den modtagne á contoudlodning for 2005 for skattepligtig.

Det forholder sig således, at udbetalinger af á contoudlodninger fra et bo skal behandles efter reglerne i boafgiftsloven. Da boet er skatte-/afgiftspligtigt i Belgien, ifalder boet ikke dansk boafgift, ligesom arvinger efter afdøde ikke skal betale arveafgift i Danmark.

Boafgiftsloven anses for en speciallov i forhold til den mere generelle statsskattelov. Forholdet kan derfor ikke behandles efter statsskattelovens generelle bestemmelser om indkomstbeskatning, når der særskilt er lovgivet om, hvorledes modtagelse af arv skal behandles skatte- og afgiftsmæssigt.

Bemærk i øvrigt at udlodningen ikke er en overførsel af kontanter, men en eliminering af restgælden på et lån oprindeligt optaget i 1999, og derfor på ingen måde kan betragtes som almindelig indkomst.

Eftersom boet skatte- og afgiftsmæssigt skal behandles i Belgien, kan de danske regler om skifte af bo ikke træde i kraft i dette tilfælde. Det omhandlede udbetalte á conto-arveudlæg kan derfor ikke beskattes eller afgiftsbelægges i Danmark, hvorfor klagerens indkomst for 2005 skal nedsættes med 6.188.613 kr.

Repræsentanten har efterfølgende anført, at mellemregningsforholdet mellem klageren og boet efter hans fader vedrører to gældsposter:

1)	Gæld til F1-Finans, hovedstol 5.500.000 kr. vedrørende køb af ejendom i 1998/1999 (boet indfrier i 2005 klagerens lån og overtager dermed fordringen på klageren). Renter hertil 2.185.268 kr. (betalt af boet i 2005 - og dermed også en fordring på klageren).

Der er henvist til Landsskatterettens afgørelse af 21. februar 2007, hvor Landsskatteretten anerkender gældsforholdet.

2)	Derudover havde klageren lånt et beløb af sin fader vedrørende lån knyttet til det oprindelige køb/forbedring af ejendom i 1998/1999 på i alt 2.475.593 kr. (som ved faderens død er overtaget af boet).

Klageren havde således en samlet gæld til boet på i alt 10.160.861 kr.

Klageren fik clearet sin gæld til boet i 2005 - bl.a. med modregning af et tilgodehavende i form af boets forpligtelse til at dække tab på G2X A/S på 3.972.642 kr.

Klageren havde herefter en resterende gæld til boet på 6.188.219 kr. Det er dette beløb, som sagen handler om.

Det omhandlede beløb slipper klageren ud af som forpligtelse i 2005, hvorfor der ikke fremstår en skyldig forpligtelse i selvangivelsen pr. ultimo 2005. Det er i selvangivelsen behandlet som et arveforskud, således at klageren slap ud af den renteforpligtelse, der er knyttet til gæld.

Det er fortsat repræsentantens opfattelse, at clearingen af gælden skal betragtes som arveforskud, og dermed behandles som en del af boskiftesagen i Belgien.

Repræsentanten har endvidere fremlagt supplerende dokumentation til støtte for dette punkt.

For det første er fremlagt kreditorliste, som var grundlaget for konkursen i selskabet G2X A/S, som blev endeligt opgjort i 2002. Af denne kreditorliste (s. 28) fremgår, at H1 havde anmeldt tilgodehavender på henholdsvis 5.627.093 kr. og 918.000 kr., dvs. H1 havde samlet anmeldt et tilgodehavende på 6.545.093 kr.

Anmeldelsen var foretaget gennem advokatfirmaet R2.

Kravene blev prøvet og godkendt af kurator for G2X A/S, advokatfirmaet R3.

I henhold til regnskab og selvangivelse 2005 for H1 blev der foretaget opgørelse af mellemværende bl.a. i relation til klagerens afdøde fader. I den forbindelse er der tidligere afsagt afgørelse i Landsskatteretten, hvor klageren har fået medhold i rentefradragsret vedrørende indfrielse af mellemværende med F1-Finans.

"...

H1

Opgørelse af mellemværender:

Gæld:
Mellemværende med F1-Finans,
Hovedstol	5.500.000
Renter	2.185.268
	7.685.268
Mellemværende med boet efter BA	2.475.967
	10.161.235
Tilgodehavender:
Garanteret udlån til G2X A/S (er gået konkurs i 2003), inkl. renter	-3.972.642
	6.188.593

..."

Repræsentanten har anført, at der også fra klageren privat var foretaget udlån til bl.a. G2X A/S, som tillige var garanteret af klagerens fader.

Til dokumentation herfor vedlægges kurators kreditorliste med anmeldte og godkendte kreditorer i G2X A/S. Fordringer anmeldt af klageren/H1 er alle omfattet af konkurslovens § 97 og er dermed simple fordringer. Konkursboet for G2X A/S blev afsluttet uden dækning til simple fordringer. Hermed dokumenteres det, at tilgodehavender ikke har medført dividende fra konkursboet.

Af kurators kreditorliste fremgår det at G2X A/S har følgende gæld til klageren/H1:

Fordring nr. 161 - H1	5.627.093
Fordring nr. 165 - H1	918.000
	6.545.093

Det fremgår hermed, at tilgodehavende opført i regnskabet for 2005 for H1 er suppleret med yderligere udlån fra klageren.

Anmeldte fordringer (garanteret af boet efter klagerens fader)*	6.545.093
Anført tilgodehavende, jf. regnskabet for H1	- 3.972.642
Yderligere tilgodehavende (A)	2.572.451

*) Til dokumentation for garantistillelse fra boet efter BA vedlægges side 7 og 8 af boopgørelsen fra boet efter BA, hvoraf der af pkt. nr. 30 fremgår, at der er garanteret 5.290.210 kr., hvilket svarer til fordring nr. 161, jf. kreditorlisten i G2X A/S, eksklusiv yderligere tilskrevne renter.

For det andet vedlægges "Redegørelse og Boregnskab" for G2X A/S fra den endelige afslutning af boet pr. 5. december 2008, hvoraf det fremgår, at der end ikke var nogen dækning til § 97-kreditorer. Der var således ikke dividende til klageren/H1.

BA havde, medens han levede, personligt påtaget sig garantiforpligtelser overfor en række kreditorer bl.a. H1's tilgodehavender i G2X A/S.

Boet har således grundet den stillede garanti måtte udbetale 6.545.093 kr. til klageren, der så samtidigt mistede sit tilgodehavende hos G2X A/S på samme beløb, hvilket ikke medfører nogen gevinst for klageren.

Derudover havde klageren en gæld til boet efter BA på 2.475.967 kr., som er arven fra boet efter BA.

Boet har således til klageren udlignet:

Garanti overfor tilgodehavender i G2X A/S	6.545.093
Udligning af klagerens gæld til boet	2.475.967
Boopgørelse, gæld til børn (omtalt nedenfor)	1.140.175
I alt	10.161.235

Der er i regnskabet for H1 for 2005 indarbejdet en forlods arv på 6.188.593 kr. Dette beløb blev på daværende tidspunkt opgjort som et nettobeløb for alle mellemregningerne, jf. også tidligere godkendte beregninger.

Ved opgørelsen af beløbet var der imidlertid ikke taget hensyn til oplysningerne om det private udlån fra klageren til G2X A/S, hvorfor der opstod et større nettobeløb end der fremgår af H1's regnskab. Af boopgørelsen efter BA punkt 32 fremgår der en gældspost til børnene ("de kinderen van de erflater.. ' "), hvorfor 1/4-del er medtaget i opgørelsen, svarende til 1.140.175 kr.

Foreløbigt opgjort nettobeløb, jf. regnskabet for H1 2005		6.188.593
Garantibeløb opført i H1 2005	3.972.642
Faktiske garantibeløb i henhold til kreditorliste udarbejdet af kurator, jf. ovennævnte omtalt	6.545.093	-2.572.451
Jf. boopgørelsen, gæld til børn jf. ovennævnte omtale		-1.140.175
Arv		2.475.967

Baggrunden for, at det hele blev gennemført i 2005 var, at klageren fik en mindre hjerneblødning. Klageren kom sig over dette, men ville sikre fremtiden for familien (hustru og børn) og fik derfor gjort op med de forhold, der i en årrække var opstået mellem de forskellige virksomheder og med boet.

Transaktionerne er således ikke gennemført i 2005 på grund af andre udefra kommende omstændigheder.

Ved retsmøde i Landsskatteretten har repræsentanten i strid med tidligere afgivne oplysninger bemærket, at der alligevel ikke er tale om arveforskud. Klageren har ikke modtaget noget beløb, idet der er tale om udligning af gæld til faderens bo. Der er herefter alene udeståender på 2.475.000 kr., hvilket beløb repræsentanten ikke nærmere har redegjort for. Såfremt der foreligger gældseftergivelse, er det repræsentantens opfattelse, at gældseftergivelsen ikke er skattepligtig for klageren.

Repræsentanten har tillige under retsmødet oplyst, at faderens bo er afsluttet negativt i 2009.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Landsskatteretten finder i overensstemmelse med det af skatteankenævnet anførte, at klageren er skattepligtig af 6.188.593 kr., således som det fremgår af regnskab for 2005 for H1, hvor beløbet er benævnt á conto arv fra boet efter BA. Retten har lagt vægt på, at klageren har modtaget dette beløb, men at det ikke er dokumenteret, at beløbet vedrører arv fra klagerens fader. Beløbet er herefter skattepligtigt i medfør af statsskattelovens § 4, og den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

..."

Sagsøgeren indbragte ved stævning modtaget den 20. december 2012 Landsskatterettens afgørelse for retten med påstande som ovenfor anført.

Af en overdragelseserklæring af 24. november 2005 til Statens Lufthavnsvæsen, som er underskrevet af sagsøgeren, fremgår blandt andet, at han "pr. leveringsdato dec. 2005" har overdraget flyet til H2 I/S.

Der har under sagen været afholdt syn og skøn, og den udmeldte skønsmand SN har i en erklæring af 24. marts 2014 besvaret de stillede spørgsmål således:

"...

Er skønsmanden enig i, at nedennævnte arbejdsopgaver kan være relevante i forbindelse med erhvervelsen af et fabriksnyt fly af typen Pilatus:

i.	Deltagelse i teknisk afleveringsforretning hos producenten. Herunder deltagelse i testflyvning af flyet.
	Skønsmandens svar: Enig
ii.	Koordinering med sælger af flyet (G4) om overlevering af fly i Danmark efter indregistrering.
	Skønsmandens svar: Enig
iii.	Ansættelse af piloter til det erhvervede fly.
	Skønsmandens svar: Enig
iv.	Koordination af den nødvendige efteruddannelse af kommende piloter til det erhvervede fly såkaldt type rating.
	Skønsmandens svar: Enig
v.	Indhentelse af verdensomspændende flybrændstof - tankkort (multiservice fuel carnet)
	Skønsmandens svar: Enig
vi.	Indhentelse af verdensomspændende flybrændstof - tankkort hos Shell
	Skønsmandens svar: Enig
vii.	Udarbejdelse af flyveplaner og vægt og balance beregninger
	Skønsmandens svar: Enig
viii.	Indregistrering af fly hos statens lufthavnsvæsen.
	Skønsmandens svar: Enig
ix.	Deltagelse i overlevering af fly hos sælger (G4) efter hos sælger dansk indregistrering af flyet.
	Skønsmandens svar: Enig
x.	Fuldstændig handelsundersøgelse af flyet efter afhentning hos sælger med henblik på konstatering af eventuelle fejl og mangler.
	Skønsmandens svar: Enig
xi.	Serviceteknisk opdatering af flyet, bulletiner, elektroniske flyvekort og elektroniske frekvenser.
xii.	Opdatering af manuelle flyvebøger efter flyvning i "low level" og "high level".
	Skønsmandens svar: Enig
xiii.	Koordinering med flyteknikere med henblik på fremtidig serviceeftersyn af flyet.
	Skønsmandens svar: Enig
xiv.	Klargøring af flyet til flyveture.
	Skønsmandens svar: Enig
xv.	Opførelse og leje af hangar i lufthavn.
	Skønsmandens svar: Enig
xvi.	...
xvii.	Løbende vedligeholdelse af flyet i henhold til fabrikkens forskrifter, herunder at flytte flyet hver 10. dag for at undgå "flatspots" på dækkene.
	Skønsmandens svar: Ikke relevant i forbindelse med anskaffelse af flyet. Punktet må anses for at være daglig/løbende vedligeholdelse.
	Note: Hvis spørgsmålet forstås som planlægning af daglig eller løbende vedligeholdelse er skønsmanden enig i at dette punkt er relevant.
xviii.	Anskaffelse af trækstang til bugsering af flyet.
	Skønsmandens svar: Enig
2.	Skønsmanden bedes oplyse, om der - udover de i spørgsmål 1 anførte arbejdsopgaver måtte være arbejdsopgaver, som skønsmanden anser for relevante i forbindelse med erhvervelse af fly af typen Pilatus.
	Skønsmandens svar: Skønsmanden mener at opgaverne i pkt. 1 er fyldestgørende for hvilke arbejdsopgaver der er i forbindelse med anskaffelsen af et fly af typen Pilatus.
3.	Skønsmanden bedes på baggrund af en vurdering af arbejdsopgaverne nævnt i sagens bilag .... oplyse, om det efter skønsmandens faglige vurdering er sædvanligt, at en førstegangskøber af et fly, når dette fly er af typen Pilatus, anvender mere end 50 arbejdstimer på de i bilagene nævnte arbejdsopgaver, såfremt transporttid til og fra de relevante arbejdsopgaver medregner.
	I benægtende fald bedes skønsmanden begrunde og oplyse under henvisning til relevant dokumentationsmateriale, hvor mange arbejdstimer de anførte arbejdsopgaver efter skønsmandens opfattelse vil kræve.
	Skønsmandens svar: Det er ikke usædvanligt at anvende mere end 50 timer på de i bilagene nævnte arbejdsopgaver.
4.	Skønsmanden bedes oplyse, hvilken arbejdsindsats (i timer), der har været forbundet med selve udlejningen - det vil sige, når der bortses fra opgaver i forbindelse med erhvervelsen -af det omhandlede fly gennem H2 i interessentskabets ejer periode.
	Skønsmandens svar: Med udgangspunkt i de oplyste flyvetimer 400 timer pr. år vil skønsmanden vurdere at der anvendes ca. 20 timer i administration pr. måned i forbindelse med udlejningen. Ovennævnte administrationstimer anvendes bl.a. til booking, betaling af ruteafgifter, handling, catering, landings-/startafgifter, pilot booking, hotelregninger, refusion af afgifter herunder moms, forsikringer, gebyrer til Trafikstyrelsen og bestilling/betaling af manualer, betaling af flybrændstof regninger og andre eksterne køb mm.

..."

Forklaringer

Der har under sagen været afgivet partsforklaring af A samt vidneforklaringer af NJ og VL, ligesom der har været foretaget afhjemling af syns- og skønsmand SN.

Da dommen som anført er udfærdiget uden en fuldstændig sagsfremstilling, er disse forklaringer ikke gengivet i dommen.

Påstande

A har i sit påstandsdokument af 6. oktober 2014 anført følgende anbringender til støtte for sine påstande:

"...

Retlige og faktiske omstændigheder til støtte for påstandene

Sagen vedrører indkomståret 2005, og drejer sig om to spørgsmål:

1.	Fradrag for A's andel, 2.578.973 kr., af underskuddet i H2 i regnskabsåret 2005
2.	Kvalifikation af et beløb på 6.188.593 kr. som arv

Ad 1) - fradrag for A's andel, 2.578.973 kr. af underskuddet i H2 I/S i regnskabsåret 2005

1.1 Personlige virksomheder

A driver den personlig virksomhed H1.

A er desuden medinteressent i H2 I/S. H2 I/S blev stiftet den 22. november 2005, jf. bilag E. Interessenterne er A med 50 % og A/S H4 med 50 %.

1.2 Erhvervelsen af flyet i 2005

Den 11. marts 2005 købte H1 et fly af typen Pilatus til levering i november 2005.

Før flyet var leveret blev det videresolgt fra H1 til H2 I/S.

Af overdragelseserklæring af 24. november 2005 (bilag B) fremgår det at, A pr. leveringsdatoen i december 2005 overdrager luftfartøjet ... type Pilatus til I/S H2.

Overdragelseserklæringen blev den 24. november 2005 indleveret til Statens Luftfartsvæsen med henblik på registrering af H2 I/S' ejerskab.

En salgskontrakt blev desuden indgået den 28. november 2005 mellem H1 og H2 I/S vedrørende salget af flyet.

Salgskontrakten er fremlagt som bilag 13, hvor det bl.a. fremgår at:

"...

da flyet er fabriksnyt og leveres direkte til køber kan køber ikke gøre krav gældende mod sælger for andet en regulering af eventuel ændret erhvervelsespris grundet højere eller lavere fabriks afregnings pris.

..."

Flyet skulle således ifølge aftalen mellem H1 og H2 I/S leveres direkte fra fabrikken til H2 I/S.

Den 1. december 2005 blev der indgået en lejeaftale vedrørende flyet mellem H2 I/S og G1.1 A/S (bilag D). Af aftalens pkt. 1.1 fremgår følgende:

"...

I/S H2 ejer flyet af type Pilatus, med registreringsbetegnelsen ... .

..."

En aftale med den citerede ordlyd kunne indgås, idet overdragelseserklæringen (bilag B) allerede var underskrevet af A den 24. november 2005 og idet producenten på underskriftstidspunktet allerede havde oplyst, at levering af flyet ville finde sted den 2. december 2005.

Flyet blev leveret den 2. december 2005 hos G7, Schweiz. Flyet blev derfor erhvervet af H2 I/S pr. 2. december 2005.

1.3 En væsentlig arbejdsindsats

Parterne er enige om, at A alene er berettiget til at fradrage sin andel af underskuddet i H2 I/S i 2005, såfremt A kan sandsynliggøre at have deltaget i H2 I/S' drift i 2005 i væsentligt omfang, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13 (nu 11) modsætningsvist.

Som nævnt indledningsvist blev H2 I/S stiftet den 22. november 2005. I sagens natur kunne der ikke ydes en arbejdsindsats i selskabet af A før selskabet blev stiftet.

Omfanget af arbejdsindsatsen skal vurderes for hvert regnskabsår for sig. I denne sag kalenderåret 2005.

Afgørende for A's fradragsret i 2005 er således, om han har sandsynliggjort at have deltaget i virksomhedens drift i væsentligt omfang i perioden 22. november 2005 - 31. december 2005.

Parterne er enige om, at den vejledende norm til vurdering heraf i praksis er, om A har ydet en arbejdsindsats på i gennemsnit 50 timer månedligt.

I denne sag skal A ifølge den vejledende praksis altså sandsynliggøre at have arbejdet mindst ca. 65 timer for H2 I/S i perioden 22. november 2005 - 31. december 2005 for at opfylde den vejledende norm.

Det gøres gældende, at A har sandsynliggjort at have ydet en sådan arbejdsindsats, jf. nedenfor.

1.4 Omfanget af A's arbejdsindsats i 2005

Da flyet i henhold til salgskontrakten (bilag 13) blev leveret direkte til H2 I/S var det selvklart H2 I/S, der stod for arbejdet i forbindelse med modtagelsen af flyet.

Aftalen understøtter derfor A's anbringende om, at alle arbejdsopgaver udført af A i forhold til modtagelse af levering af flyet, startende med rejsen til flyfabrikken (G7) i Schweiz, er udført af A på vegne af H2 I/S.

Tidsopgørelse fra før tvisten startede (bilag 10)

Som dokumentation for A's væsentlige arbejdsindsats i H2 I/S i 2005 er der fremlagt en opgørelse over A's arbejdsindsats i H2 I/S i december 2005 .....

Opgørelsen blev sendt til A's revisor allerede i marts 2007 - altså ca. 2 år før SKAT traf afgørelse i sagen (den 26. februar 2009 ....).

Der er således intet belæg for, som anført af Skatteministeriet, at opgørelsen skulle være udarbejdet til brug for denne sag. Bevisværdien af opgørelsen er tværtimod stærk, da opgørelsen .... er udarbejdet og fremsendt til revisor lang tid før tvisten med SKAT startede.

Af opgørelsen .... fremgår det, at A i perioden 1. december 2005 - 30. december 2005 har anvendt mere end 120 timer på driften af H2 I/S, herunder på:

-	Rejse til og fra Schweiz, hvor der var møde med producenten af flyet (G7) - teknisk afleveringsforretning samt testflyvning fly
-	Korrespondance og telefonsamtaler med SP, G4 vedrørende overlevering af fly i Danmark efter indregistrering
-	Omfattende korrespondance og telefonsamtaler samt flere møder med NJ, G1, vedrørende flyveren, ansættelsen og uddannelsen af piloter for G1 samt kontraktindgåelse for udlejning af fly
-	Betaling af fly
-	Korrespondance med pilot PU
-	Indhentelse af verdensdækkende flybrændstof-tankkort (Multi-Service Fuel Carnet)
-	Udarbejdelse af flyveplaner
-	Møde med JM, Nordea vedrørende oprettelse af bankkonti til H2 I/S
-	Afhentning af fly hos G4 i ...7 lufthavn efter dansk indregistrering af flyver
-	Fuldstændig gennemgang af flyver efter afhentning i ...7 lufthavn (afleveringsforretning)
-	Serviceteknisk opdatering af flyver
-	Møde med G6 A/S vedrørende serviceeftersyn på fly
-	Klargøring af flyver
-	Korrespondance med G9 vedrørende anskaffelse af trækstang til træk af flyver ud fra hangar
-	Udarbejdelse og koordination af flyvekalender med henholdsvis G1 og H1 for 2006
-	Korrespondance og møder med ...8 lufthavn (JL) vedrørende opførelse og leje af hangar

Korrespondance fra december 2005 ....

Opgørelsen (bilag 10) er desuden understøttet af den omfattende korrespondance, som A havde med diverse personer vedrørende flyet - og udlejningen af dette - i december måned 2005. E-mailkorrespondancen er fremlagt som bilag 6.

Skatteministeriet gør gældende, at arbejdet med at skrive de som bilag 6 fremlagte e-mails blev udført af H1, idet A i korrespondancen har anvendt en e-mailsignatur, der lyder "H1 v/A".

Dette bestrides.

Arbejdet blev udført på vegne af H2 I/S, uanset angivelserne i e-mailsignaturen. E-mailsignaturen blev anvendt af A uanset, hvilket firma der blev udført arbejde for.

Som dokumenteret ved blandt andet bilag 13 var realiteterne, at H2 I/S ejede flyet fra den 28. november 2005, og skulle modtage levering af flyet direkte fra fabrikken.

Det vil derfor være bemærkelsesværdigt - og i strid med sædvanlig praksis - såfremt retten lægger til grund, at det ikke er realiteterne (ejerskabet til flyet og de indgåede aftaler), men derimod unøjagtigheder (i form af en e-mailsignatur), der skal lægges til grund ved fastlæggelsen af retsfaktum.

Under hovedforhandlingen vil NJ, G1, afgive forklaring om den kontakt han havde med A om flyet i december 2005.

Syn og skøn

De udførte arbejdsopgavers relevans for H2 I/S er desuden understøttet af den som bilag 14 fremlagte skønserklæring.

Arbejdsopgaverne var ifølge skønsmand SN således nødvendige og sædvanlige i forbindelse med erhvervelsen af et fly af den pågældende type.

Under hovedforhandlingen vil skønsmand SN afgive forklaring om skønserklæringens indhold.

1.5 Administrationsaftalen med H1

Administrationsaftalen mellem H2 I/S og H1 af 28. november 2005 er fremlagt som bilag 7.

Det fremgår af administrationsaftalen, at der:

"...

dags dato er indgået en administrations aftale mellem ovenstående parter om foretagelse af administration af I/S H2's aftale med tredjemand i henhold til lov om firma flyvning.

PIC arbejde består i opgørelse og fakturering af de med selskabets fly foretagne flyvninger til de selskaber som H2 har indgået firmaflyvnings aftale med.

Derudover skal PIC årligt indberette til SLV de statistiske data (pt. Årlige flyvetimer) pva. H2.

Aftalen som helhed er underlagt SLV regler og krav for firmaflyvning, hvorfor PIC ikke foretager yderligere arbejder pva. H2.

Denne aftale løber uopsagt så længe H2 udlejer fly under loven om firmaflyvning. (mine understregninger)

..."

En ikke-underskrevet version af aftalen blev ved e-mail af samme dato (bilag 8) fremsendt til ST af A på datoen for underskriften, med en bemærkning om, at det var vigtigt overfor SLV (dvs. Statens Luftfartsvæsen), at denne opdeling blev overholdt.

Administrationsarbejdet som H1 skulle udføre på vegne af H2 I/S var altså - som også tidligere oplyst - alene en opgørelse af flyvetimer og fakturering af de selskaber, der anvendte flyet, og årligt indberette flyvetimer til SLV.

Det beskedne arbejdsopgaver stemmer overens med det beskedne honorar på kr. 2.000 pr. måned, som H1 modtog for opgaven.

Aftalen understøtter, at arbejdet udført af A i december 2005 blev udført på vegne af H2 I/S, og ikke på vegne af H1, som led i dette selskabs forpligtelser i henhold til administrationsaftalen, som det er gjort gældende af Skatteministeriet.

På baggrund af ovenstående gøres det gældende, at A har sandsynliggjort og godtgjort at han i perioden fra stiftelsen af selskabet den 22. november 2005 til årets udløb deltog i driften af H2 I/S i væsentligt omfang. A's arbejdsindsats på mere end 125 timer i denne periode oversteg således langt den i praksis fastsatte norm på 50 timer månedligt.

Skatteministeriet har ikke ført noget bevis for, at det skulle forholde sig på anden måde end forklaret og dokumenteret af A.

Ad 2) Kvalifikation af et beløb på 6.188.593 kr. som arv

Som anført i stævningen på side 3 har der under sagsbehandlingen ved SKAT, herunder Landsskatteretten, været en ikke helt klar forklaring af oprindelsen af beløbet på 6.188.593 kr. modtaget af A.

Det skyldtes blandt andet, at A under sagernes behandling var plaget af eftervirkningerne af en blodprop i hjernen.

Det skyldtes derudover, at opgørelsen af beløbet var sammensat af en række posteringer af forskellig karakter, som det krævede en nærmere undersøgelse at udrede.

Ikke desto mindre stemmer A's forklaring i denne sag overens med de beløbsforklaringer, der var anført i forbindelse med modtagelsen af beløbet.

Der henvises til bilag A ...., hvor der i løbet af 2005 er indgået 6.188.593 kr. benævnt:

"...

Aconto arv, Boet efter BA, skiftes efter det oplyste i Belgien

..."

Der henvises endvidere til posteringsoversigten, .... hvor bl.a. følgende anføres:

Tekst	Debet ( ) / Kredit	Navn
Provenu	7.685.268,00	Arv udlæg
Indfrielse hovedstol	(5.500.000,00)	Lån F1-Finans
Indfrielse renter	(2.185.268,00)	Øvrige omkostninger
Betalt via arv	3.972.642,00	G2X u/ Konkurs
Indfriet via arv	(2.475.967,31)	BA, Belgien

I forbindelse med den endelige afslutning af boet efter BA (far til A) i maj måned 2013 blev den som bilag 3 fremlagte erklæring af 3. maj 2013 udarbejdet.

Ifølge erklæringen, der er underskrevet af arvingerne i boet efter BA, boets testamentariske udpegede eksekutor (A) og co-administrator TR, bekræftes følgende:

1)	Boet efter BA eftergav i 2005 en gæld stor 2.475.967 kr., som A havde til sin far BA
2)	Boet efter BA betalte i 2005 til fordel for A et beløb på 5,5 millioner kr. til selskabet F1-Finans
3)	De påløbende renter på lånet til F1-Finans på i alt 2.185.268 kr. blev betalt af boet efter BA til fordel for A.
4)	A havde et gyldigt krav mod boet efter BA på 3.972.642 kr. som følge af, at selskabet G2X A/S i 2003 gik konkurs, og at BA havde afgivet en indeståelse overfor A for sidstnævntes krav mod G2X A/S stort 3.972.642 kr.

Nettobeløbet i A's favør, 6.188.593 kr., er ifølge erklæringen (bilag 3) arv fra BA til sin søn A.

Erklæringen er underskrevet af arvingerne i boet og boets eksekutor og co-administrator, og det bekræftes i erklæringen, at personerne kan tegne boet efter BA.

Boet efter BA er i overensstemmelse med testators ønske behandlet som et privat skifte mellem arvingerne med deltagelse af testamentariske eksekutorer, og der foreligger som følge heraf ikke - og ikke kan rekvireres - myndighedsattester eller lignende.

Det gøres gældende, at A med sin forklaring og de fremlagte bilag, herunder bilag 3, har sandsynliggjort og godtgjort, at beløbet 6.188.593 kr. vedrører en arv fra sin fader.

Hvis ikke dette anerkendes vil det betyde, at det vil være umuligt for danske skattepligtige personer at dokumentere, at arv er modtaget fra dødsboer i Belgien, idet man ikke i Belgien behandler dødsboer på en måde, som genkendes i Danmark.

Dødsboer i Belgien behandles således ikke af offentlige myndigheder eller domstole, og der udstedes eller udfærdiges ikke bo-regnskaber el.lign. officielle myndighedsdokumenter. Det vil derfor være umuligt at opfylde det dokumentationskrav, som Skatteministeriet stiller i denne sag.

Det er i strid med dansk ret.

Som dokumentation for retstilstanden i Belgien vedrørende dødsboskifter er fremlagt uddrag af bogen "European Succession Laws", Hayton, Second Edition, 2002, kapitel 3 vedrørende belgisk arveret .....

Endvidere er fremlagt uddrag af bogen "European Cross-Border Estate Planning", Timothy Lyons, QC, 2013, kapitlet vedrørende Belgien .....

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at ifølge belgisk arveret:

-	arver arvinger direkte og umiddelbart på tidspunktet for arveladers død (saisine)
-	kan der udpeges testamentariske eksekutorer

I nærværende sag er A udpeget som executeurs testamentaires, jf. testamentet efter BA, bilag 3, exhibit 1, pkt. 8j og pkt. 10

BA blev skilt fra sin kone inden sin død, hvorfor hun ikke blev udpeget som testamentarisk eksekutor.

Som det fremgår af bilag 3 (indledningsvist) indtrådte TR, der var en bekendt af afdøde BA, som co-administrator i boet som følge af, at MG afgik ved døden før boet blev afsluttet.

-	administrerer arvingerne i fællesskab boet efter afdøde uden øvrig indblanding fra myndigheder
-	er en erklæring fra arvingerne om, at A har arvet det pågældende beløb, eneste mulige dokumentation for A's arv fra Belgien.

Arvingerne er den højeste myndighed i boet.

I henhold til belgisk arveret er der ikke involveret offentlige myndigheder i forbindelse med fordelingen af arven mellem arvinger, og myndighedsgodkendte eller påtegnede fortegnelser over fordelingen af arven mellem arvingerne kan derfor ikke indhentes, med mindre arvingerne har en tvist der ikke løses i mindelighed, hvorefter tvisten afgøres ved domstolene, hvor arvingerne er henvist til at anlægge sag.

På baggrund af ovenstående gøres det gældende, at A i tilstrækkelig grad har sandsynliggjort og godtgjort, at beløbet på 6.188.593 kr. er modtaget af ham som arv efter sin fader i Belgien.

Skatteministeriet har ikke ført noget bevis for, at det skulle forholde sig på anden måde end forklaret og dokumenteret af A.

De nedlagte påstande 1 og 2

Påstand 1 er summen af den modtagne skattefrie arv fra Belgien (6.188.593 kr.) og A's andel af underskuddet i H2 I/S (2.578.973 kr.), som er fradragsberettiget i hans øvrige indkomst.

Skatteyder er enig i, at SKAT skal have lejlighed til at foretage en talmæssig ligning af det selvangivne underskud for det tilfælde, at A får medhold i denne del af påstand 1. Påstand 2 er således ikke subsidiær, men sideordnet påstand 1.

..."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument af 25. september 2014 anført følgende anbringende til støtte sine påstande:

"...

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at A ikke har godtgjort, at han i 2005 "i væsentligt omfang", jf. personskattelovens § 4, stk. 1, 13), deltog i driften af udlejningsvirksomheden i H2 I/S.

Underskuddet på 2.578.973,- kr. kan i henhold til personskattelovens § 4, stk. 1, 13), jf. § 13, stk. 6, 1. punktum, derfor ikke fratrækkes i A's øvrige skattepligtige indkomst. Underskuddet kan efter sidstnævnte bestemmelse alene fremføres til modregning i eventuel positiv indkomst i et senere indkomstår fra samme virksomhed.

Landsskatterettens resultat (bilag 1) er derfor rigtigt.

Virksomheden, hvori A skal deltage "i væsentligt omfang" for ikke at være omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, 13), jf. § 13, stk. 6, 1. punktum, er den, hvori flyet indgik og blev udlejet. Denne virksomhed var drevet af H2 I/S, der ifølge interessentskabskontrakten (bilag C), punkt 2.2 havde til formål

"...

at erhverve og udleje et fly.

..."

Indkomsten i denne virksomhed hidrørte fra udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler (flyet), jf. § 4, stk. 1, 13). A har ikke godtgjort, at han deltog i "væsentligt omfang" i driften af udlejningsvirksomheden.

Flyet var udlejet til G1.1 A/S. Efter lejeaftalens (bilag D) punkt 2.3 var det G1.1 A/S, der ansatte piloterne og afholdt lønningerne hertil.

Det var H1, der stod for administrationen af H2 I/S for et månedligt vederlag på 2.000,- kr., jf. Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 10, sidste afsnit, skatteankenævnets sagsfremstilling (bilag I), side 4, 2. afsnit og administrationsaftalen i bilag 7. I H2 I/S' årsrapport for 2005 (bilag E) er administrationsbidraget også fratrukket på side 7, jf. side 10, note 4.

På dette grundlag har A ikke godtgjort, at han udøvede en væsentlig arbejdsindsats i udlejningsvirksomheden. Herunder har han ikke godtgjort, at arbejdsindsatsen var i nærheden af den vejledende norm på 50 timer månedligt, jf. Folketingstidende 1992/93, Tillæg A, spalte 9623. Faktisk har han ikke godtgjort, endsige redegjort for, nogen arbejdsindsats overhovedet.

Ved vurderingen af arbejdsindsatsen må der også henses til, at A havde en række direktions- og bestyrelsesposter i danske og hollandske selskaber, jf. kendelsen (bilag 1), side 2, sidste afsnit. I sig selv begrænser det hans muligheder for arbejdsindsats i udlejningsvirksomheden.

I stævningen .... har A gjort gældende, at der ikke var tale om en udlejningsvirksomhed, men derimod om at flyet indgik som "et element" i den daglige drift af aktiviteterne i H1.

Skatteministeriet bestrider, at han skal have medhold i dette synspunkt.

H2 I/S ejede flyet (årsrapporten ....), udlejede det (lejeaftalen ...) og oppebar lejeindtægt herved (årsrapporten ....). Interessentskabet havde ikke anden indkomst.

H1 var en anden virksomhed, som alene var ejet af ham (og ikke også af A/S H4), som aflagde selvstændig årsrapport ....), som primært beskæftigede sig med rådgivning til selskaber i Holland (Landsskatterettens kendelse ....), som ikke havde indtægter ved udlejning af fly (årsrapporten ....), og som udgiftsførte salget af flyet til H2 I/S som et vareforbrug (årsrapporten ...).

På dette grundlag har A ikke godtgjort, at flyet indgik som "et element" i den daglige drift i H1. I stævningen er der da heller ikke nærmere redegjort for, hvorledes dette skulle være tilfældet. Der er simpelthen tale om to virksomheder; en i H2 I/S og en i H1.

Havde han godtgjort, at flyet indgik som "et element" i den daglige drift i H1 og dermed, at der var tale om en virksomhed, havde han i øvrigt heller ikke godtgjort, at arbejdskravet i § 4, stk. 1, 13), var opfyldt. Der foreligger ikke konkret dokumentation for omfanget af hans personlige arbejdsindsats, jf. nærmere herom nedenfor.

I replikken har han gjort gældende, at han i 2005 "deltog i driften af H2 I/S i væsentligt omfang"

Det bestrides, at opgørelsen over A's arbejdsindsats i december 2005 .... godtgør, at arbejdskravet er opfyldt.

Opgørelsen forekommer at være udarbejdet af ham selv og til brug for retssagen. Bevisværdien af opgørelsen er derfor ringe ....

De opgaver mv., der er beskrevet i opgørelsen, er ikke nærmere dokumenteret, hverken i henseende til indhold eller tidsmæssig udstrækning.

Det var H1, der købte flyet fra tredjemand og videresolgte det til H2 I/S. Mange af opgaverne i opgørelsen, herunder teknisk gennemgang af flyet, rejser og møder i Schweiz m.v., må derfor vedrøre H1 og ikke H2 I/S. Flere af opgaverne vedrører også etablering af udlejningsvirksomheden, der ikke kan vægte så meget som deltagelse i den løbende drift, som, henset til at der var tale om udlejningsvirksomhed af den omhandlede karakter, ikke kan have været særlig omfattende.

Med henblik på at løfte sin bevisbyrde for, at arbejdskravet er opfyldt, fremlagde A ....et udkast til skønstema. Temaet heri er fastlæggelse af det arbejde, der er forbundet med modtagelse og klargøring af et fly som det omhandlede og tidsforbruget hermed.

I processkrift A .... anførte Skatteministeriet som sin opfattelse, at det begærede syn og skøn var overflødigt - i hvert fald i den form og på det grundlag, som A lagde op til med udkastet til skønstema i bilag 9.

Dette som udgangspunkt, fordi det var H1, der købte flyet af G4 Ltd., jf. aftalen i bilag L. Derfor må det naturligt også have været H1 - og ikke H2 I/S - der har haft ansvaret for og har udført i hvert fald lang de fleste af de opgaver, der er opremset i bilag 9, spørgsmål 1. Det gjaldt særlig tydeligt for så vidt angår:

"...

i	Deltagelse i teknisk afleveringsforretning hos producenten, herunder deltagelse i testflyvning af flyet.
ii	Koordinering med sælger af flyet (i denne sag G4) om overlevering af fly Danmark efter indregistrering.
...
ix	Deltagelse i overlevering af fly hos sælger (i denne sag G4) efter dansk indregistrering afflyet.

..."

Samtlige e-mails .... vedrørende levering af flyet m.v. er også sendt af "H1". Det viser også, at det var dette firma, der udførte opgaverne.

De opgaver, der er udført af H1, kan ikke indgå i vurderingen af, om arbejdskravet er opfyldt i H2 I/S, hvorefter Skatteministeriet anførte, at de ikke skulle indgå i skønstemaet.

I skønstemaets .... spørgsmål 9 indgår også opgaver med:

"...

iii	Ansættelse af piloter til flyvning af det erhvervede fly.
iv	Koordination af den nødvendige efteruddannelse af kommende piloter til det erhvervede fly, såkaldt "type rating".
...
vii	Udarbejdelse af flyveplaner og "weight and balance" beregninger.

..."

Det var G1.1 A/S, der ansatte piloterne og afholdt lønningerne hertil .... Disse opgaver kan derfor heller ikke indgå i vurderingen af, om arbejdskravet er opfyldt i H2 I/S og burde derfor heller ikke indgå i skønstemaet.

Udkastet til skønstema .... tager også udgangspunkt i, hvilke opgaver, skønsmanden - generelt - mener, er relevante i forbindelse med erhvervelsen af et fly som det omhandlede. Det er ikke relevant at få oplyst, hvilke opgaver en skønsmand måtte finde relevante. Det, der er relevant, er de opgaver, der rent faktisk er udført.

Det, der i nærværende sag er relevant, er hvilke konkrete opgaver, A rent faktisk udførte for H2 I/S i forbindelse med interessentskabets erhvervelse og udlejning af flyet ...

For at komme videre med spørgsmålet om syn og skøn foreslog Skatteministeriet i processkrift A derfor, at A redegjorde for præcist og i videst muligt omfang dokumenterede de konkrete opgaver, han havde i H4.1 I/S vedrørende interessentskabets erhvervelse og udlejning af flyet i perioden fra overtagelsen i december 2005 .... til interessentskabet solgte flyet, så vidt ses omkring 2007-2008, jf. skatteankenævnets sagsfremstilling ...., og Landsskatterettens kendelse ...

For det tilfælde, at A ikke ønskede at medvirke til en sådan fremgangsmåde, ville Skatteministeriet ikke modsætte sig, at der blev udmeldt syn og skøn, som sagen forelå, men med henvisning til ovenstående bemærkninger, varslede Skatteministeriet at ville gøre gældende, at skønsmandens besvarelser er irrelevante og under ingen omstændigheder kan medvirke til at løfte hans bevisbyrde.

A ønskede ikke at følge Skatteministeriets forslag, og skønsforretningen blev herefter gennemført ..... Skønsrapporten godtgør ikke, at A i 2005 deltog i driften af udlejningsvirksomheden, H2 I/S, "i væsentligt omfang". Herved må henses til ovenstående bemærkninger, om det irrelevante udkast til skønstema ...., der kan sammenfattes i, at skønsmanden i rapporten ....alene har anført, hvilke opgaver og hvilket arbejdsomfang, der generelt kan være forbundet med erhvervelsen og udlejningen af flyet og dermed ikke konkret, hvilke opgaver A havde og tidsforbruget herved.

I overensstemmelse med skønsmandens besvarelse af spørgsmål 4 ses det dog, at arbejdsindsatsen ved selve udlejningen, som er den virksomhed, H2 I/S drev, ..... ca. 20 timer månedligt. Det opfylder langt fra kravet om 50 timer månedligt. Arbejdet forud herfor i forbindelse med købet af flyet m.v. blev udført i A's anden virksomhed, der jo købte flyet og videresolgte det til H2 I/S. Dette arbejde kan ikke indgå i vurderingen af, om arbejdskravet er opfyldt.

Til støtte for Skatteministeriets subsidiære hjemvisningspåstand gøres det gældende, at SKAT skal have lejlighed til at foretage en talmæssig ligning af det selvangivne underskud. En sådan ligning har SKAT ikke foretaget. SKAT har alene principielt afvist underskudsfradraget med henvisning til personskattelovens § 4, stk. 1, 13), jf. § 13, stk. 6, 1. punktum.

2. Beskatningen af 6.188.593,- kr. benævnt arveudlæg

Ifølge årsopgørelsen for 2005 for H1, .....steg egenkapitalen fra 10.201.393,- kr. pr. 31. december 2004 til 18.556.539,- kr. pr. 31. december 2005. En del af forklaringen herpå er i årsrapporten, ...., hvor der i løbet af 2005 er indgået 6.188.593,- kr. benævnt

"...

Aconto arv, Boet efter BA, skiftes efter det oplyste i Belgien.

..."

Hvordan bogføringen skete, fremgår af Landsskatterettens kendelse ..... Den dér nævnte posteringsoversigt er fremlagt som bilag J. Det fremgår heraf, at der pr. 31. december 2005 blev foretaget to krediteringer på i alt 11.657.910,- kr. og fire debetposteringer på i alt samme beløb.

Den første postering er på 7.685.268,- kr., hvor der under "Tekst" er anført "Provenue" og under "Navn" er anført "Arv udlæg".

I Landsskatterettens kendelse ..... er det anført, at SKAT anså de 7.685.268,- kr. som medgået til indfrielse af gæld. Da der ikke forelå dokumentation for, at beløbet var arveudlæg, anså SKAT det for skattepligtig indkomst.

Skatteankenævnet stadfæstede SKATs afgørelse, dog således at det skattepligtige beløb blev nedsat fra 7.685.268,- kr. til 6.188.593,- kr., jf. Skatteankenævnets begrundelse i Landsskatterettens kendelse .....

Landsskatteretten stadfæstede Skatteankenævnets afgørelse med følgende begrundelse .....

"...

Landsskatteretten finder i overensstemmelse med det af skatteankenævnet anførte, at klageren er skattepligtig af 6.188.593kr., således som det fremgår af regnskab for 2005 for H1, hvor beløbet er benævnt á conto arv fra boet efter BA. Retten har lagt vægt på, at klageren har modtaget dette beløb, men at det ikke er dokumenteret, at beløbet vedrører arv fra klagerens fader. Beløbet er herefter skattepligtigt i medfør af statsskattelovens § 4, og den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

..."

Skatteministeriets anbringender

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at A ikke har godtgjort, at det omstridte beløb på 6.188.593,- kr. vedrører en skattefri indtægt. Beløbet skal derfor i medfør af statsskattelovens § 4 medregnes til hans skattepligtige indkomst for indkomståret 2005.

Al indkomst er skattepligtig, medmindre den er særligt undtaget fra skattepligten, jf. statsskattelovens § 4.

Det er ubestridt, at de 6.188.593,- kr. er tilgået A.

Bevisbyrden for, at beløbet er skattefri indkomst, påhviler ham.....

For SKAT, Skatteankenævnet og Landsskatteretten gjorde A gældende, at beløbet udgjorde indkomstskattefri aconto-arv fra hans far, der blev anvendt til indfrielse af gæld, jf. Landsskatterettens kendelse .....

Ifølge kendelsen .....oplyste han under retsmødet i Landsskatteretten, at der alligevel ikke var tale om acontoarv, og at han "har ikke modtaget noget beløb, idet der er tale om udligning af gæld til faderens bo".

I stævningen ..... har A nu forladt begge de tidligere forklaringer og anført, at beløbet kom fra faderens dødsbo til indfrielse af nogle kautionsforpligtelser, som påhvilede ham vedrørende nogle af A's tilgodehavender i forskellige danske selskaber.

A's skiftende forklaringer om forløbet skærper kravene til hans bevisbyrde for, at det omstridte beløb er skattefri indkomst ......

A har ikke godtgjort, at beløbet er skattefri indkomst.

Forklaringen om, at beløbet er faderens betaling i anledning af indfrielse af nogle kautionsforpligtelser for udlån, hvorpå A havde lidt tab, er udokumenteret. Der foreligger ingen dokumentation for A's påståede udlån, for at han har lidt et tab og/eller for faderens kautionsforpligtelser.

Den nye forklaring om kautionsforpligtelser er også i strid med hans tidligere forklaringer om, at beløbet vedrørte arv og er i strid med årsrapporten ...., og bogføringen ...., hvor beløbet begge steder omtales som arv.

Med replikken fremlagde A som bilag 3 en erklæring udarbejdet af arvingerne i faderens dødsbo den 3. maj 2013. Erklæringen er udarbejdet til brug for denne retssag og har derfor ringe bevisværdi ..... De økonomiske dispositioner, der er beskrevet i erklæringen, er ikke dokumenteret og godtgør derfor ikke, at de omhandlede beløb udgør skattefri indkomst. Indholdet af erklæringen er i øvrigt igen udtryk for en ny forklaring om det omstridte beløb.

På det grundlag har A ikke løftet sin bevisbyrde for, at beløbet udgør skattefri indkomst. Landsskatterettens kendelse ..... er derfor rigtig.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Fradrag for underskud i H2 I/S.

Efter personskattelovens § 1, jf. § 2, omfatter den skattepligtige indkomst for personer, der er skattepligtige her til landet, blandt andet kapitalindkomst. Efter samme lovs § 4, stk. 1, nr. 13, defineres kapitalindkomst som blandt andet indkomst fra udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler uanset antal ejere, når den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang.

Af bemærkningerne til lovforslaget om ændring af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13, fremgår, at der ved afgørelsen af, om den skattepligtige i væsentlig omfang har deltaget i virksomhedens drift, anvendes den gældende praksis efter investeringsfondsloven og etableringskontoloven, hvorefter en personlig indsats på 50 timer månedligt som en vejledende norm anses for at være en væsentlig arbejdsindsats. Dette fremgår tillige af cirkulære nr. 129 af 4. juli 2004 om personskatteloven, afsnit K, punkt 20.1.1.1.3, jf. cirkulære nr. 166 af 29. oktober 1984 om investeringsfonds, afsnit J, punkt 33, og cirkulære nr. 167 af 30. oktober 1984 om indskud på etableringskonto, punkt 26.

Afgørelsen af, om sagsøgeren har deltaget i driften i H2 I/S i et væsentligt omfang, må med udgangspunkt i denne vejledende norm bero på en konkret bedømmelse af samtlige omstændigheder.

Det påhviler sagsøgeren at sandsynliggøre, at han har deltaget i virksomhedens drift i et væsentligt omfang. Der må i den forbindelse stilles et skærpet krav til denne sandsynliggørelse af, at arbejdskravet er opfyldt, når henses til dels det forhold, at virksomheden alene har bestået i udlejning af flyet, hvorfor der almindeligvis vil være tale om en så passiv form for virksomhed, at arbejdstidskravet ikke umiddelbart kan anses at være opfyldt, dels det forhold, at udlejning af flyet blandt andet er sket til selskaber, der har været kontrolleret af sagsøgeren selv.

Det var sagsøgerens virksomhed H1, som købte flyet, og som sammen med H4 etablerede interessentskabet H2, der skulle administrere flyet, og til hvem flyet blev overdraget pr. leveringsdatoen den 2. december 2005.

Sagsøgeren har fremlagt en opgørelse over det tidsforbrug, som han i slutningen af 2005 har anvendt i forbindelse med anskaffelsen og leveringen af flyet samt sit arbejde med flyet efter modtagelsen. Sagsøgeren har om denne opgørelse forklaret, at opgørelsen blev udarbejdet engang i 2007 efter anmodning fra hans revisor, men uden at det har været muligt at fastslå den nærmere baggrund herfor. Erklæringen må under disse omstændigheder anses for at være blevet udarbejdet til brug for skattesagen, hvilket må tages i betragtning ved bedømmelsen af erklæringens bevisværdi.

Ved vurderingen af om sagsøgeren har deltaget i driften af H2 I/S i et væsentligt omfang, skal der alene tages hensyn til den arbejdsindsats, som han har ydet i denne virksomhed. Det arbejde, som han har udført i forbindelse med anskaffelsen af flyet, må anses for udført på vegne af H1, som købte flyet, og som på leveringsdagen overdrog dette til H2 I/S med fortjeneste, hvorfor dette arbejde ikke skal medregnes i opgørelsen af hans arbejdsindsats for H2 I/S.

Med udgangspunkt i skønsmandens besvarelse af spørgsmål 3 lægges det til grund, at arbejdsopgaverne i forbindelse med en administration af udlejningen af flyet anslås til at være omkring 20 timer om måneden. Det bemærkes i den forbindelse, at det var sagsøgerens anden virksomhed, H1, som mod betaling stod for administrationen af flyet, ligesom det var G1.1, der som lejer af flyet stod for ansættelsen og aflønningen af piloterne.

Selv om det efter sagsøgerens opgørelse over sin arbejdsindsats efter modtagelsen af flyet sammenholdt med den foreliggende mail-korrespondance må lægges til grund, at han har anvendt et ikke ubetydeligt antal timer på forskellige arbejdsopgaver vedrørende flyet, herunder indhentelse af brændstofkort, leje af hangar i lufthavnen samt ikke mindst en koordinering af det løbende serviceeftersyn af flyet med henblik på at sikre, at flyet var i en forskriftsmæssig stand, findes der at være tale om enkeltstående arbejdsopgaver, som har været udført i en ganske kort periode i tilknytning til en etablering af virksomheden.

På denne baggrund og efter de foreliggende oplysninger om omfanget af virksomhedens almindelige drift kan det ikke anses for sandsynliggjort, at sagsøgeren har ydet en personlig arbejdsindsats i et ikke uvæsentligt omfang som omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13.

Hertil kommer i øvrigt, at underskuddet efter personskattelovens § 13, stk. 6, ikke kan fratrækkes i sagsøgerens øvrige skattepligtige indkomst for det pågældende skatteår, men alene fremføres til modregning i positiv skattepligtig indkomst i et senere indkomstår fra samme virksomhed.

Sagsøgeren er derfor ikke berettiget til at fradrage sin andel af underskuddet i H2 I/S i opgørelsen af sin skattepligtige indkomst for 2005.

Beskatning af arv fra Belgien.

Det er sagsøgeren, der har bevisbyrden for, at det pågældende beløb på 6.188.593 kr. ikke er skattepligtigt.

Sagsøgeren har afgivet modstridende oplysninger om, hvad beløbet dækker over, hvilket må indgå i vurderingen af, om han har løftet sin bevisbyrde. Han har således under Landsskatterettens behandling af sagen - i strid med tidligere forud herfor afgivne oplysninger - oplyst, at der ikke var tale om noget arveforskud, således som han nu under denne sag igen har gjort gældende. Endvidere har han under sagens behandling i Landsskatteretten oplyst, at faderens bo blev afsluttet negativt i 2009, mens han under denne sag har forklaret, at boet blev endelig afsluttet positivt i 2013.

Sagsøgeren har forklaret, at der en måned efter faderens dødsfald blev indgivet en opgørelse til de belgiske myndigheder over boets formueforhold, hvilken opgørelse viste, at boet havde en negativ formue. Denne opgørelse har ikke været fremlagt under sagen. Endvidere fremgår det af hans oplysninger i forbindelse med sagens behandling i Landsskatteretten, at boet i hvert fald i 2009 - omkring 4 år efter at han har modtaget det pågældende beløb fra boet - fortsat havde en negativ formue. Endelig fremgår det af hans forklaring, at hans to søskende som medarvinger i boet ikke har modtaget nogen arv, og at der ikke er blevet betalt afgift af beløbet til de belgiske myndigheder.

Der foreligger ikke - udover sagsøgerens egen forklaring og den omstændighed, at beløbet er anført som "aconto arv" i en note i årsregnskabet for 2005 i hans personlige virksomhed H1 - nogen dokumentation for karakteren af udbetalingen af det pågældende beløb. Det bemærkes i den forbindelse, at det må have formodningen imod sig, at der ikke foreligger en boopgørelse eller anden dokumentation for boets formueforhold og afslutning, jf. sagsøgerens forklaring om, at der i hvert fald på tidspunktet for bobehandlingens påbegyndelse blev udarbejdet en åbningsstatus over boets formueforhold, som blev indgivet til de belgiske myndigheder.

På denne baggrund findes sagsøgeren ikke at have løftet sin bevisbyrde for, at det modtagne beløb ikke er skattepligtigt.

Som følge heraf tages sagsøgtes påstand om frifindelse i det hele til følge.

Sagsøgeren skal efter retsplejelovens § 312, stk. 1, betale sagsomkostninger til sagsøgte med et beløb, som fastsættes til 75.000 kr. Beløbet, der er inklusiv moms, er til dækning af sagsøgtes udgift til advokat. Der er ved fastsættelsen af dette beløb lagt vægt på sagens udfald samt sagens karakter, forløb og omfang.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage fra dato betale 75.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.

De idømte sagsomkostninger forrentes efter rentelovens § 8a.