Sagens emne
Klagen vedrører den valgmulighed, som et dødsbo har efter dødsboskattelovens § 58, stk. 5, hvorefter boet skattemæssigt kan behandles som selvstændigt skattesubjekt.

Landsskatterettens afgørelse
SKAT har beskattet boet hos længstlevende, jf. dødsboskattelovens § 58, stk. 1, nr. 4.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
A afgik ved døden den 30. januar 2012 efterladende sig ægtefællen B og tre voksne døtre C, D og E (fællesbørn). Parret har almindeligt formuefællesskab.

Advokatvirksomheden R1 anmodede den 6. februar 2012 om behandling som uskiftet bo. Den 13. februar 2012 blev denne anmodning imidlertid ændret til anmodning om privat skifte efter dødsboskiftelovens § 25. Anmodningen er underskrevet af ægtefællen og livsarvingerne den 11. februar 2012, og der fremtræder ikke noget om arveafkald. Der er vedlagt 3 stk. skiftefuldmagter.

Boet blev herefter af Skifteretten beliggende i Y1 udleveret til privat skifte den 23. februar 2012.

Åbningsstatus er underskrevet den 12. maj 2012, men først modtaget hos SKAT den 3. juli 2012.

Skifteretten modtog åbningsstatus den 24. maj 2012, men denne blev først fremsendt til SKAT den 29. juni 2012. Ifølge oplysninger fra skifteretten skyldes denne atypiske sagsbehandlingstid, at skifteretten efter modtagelsen af åbningsstatus konstaterede, at der skulle være givet arveafkald.

Skifteretten kontaktede derfor Advokatvirksomheden R1 for en nærmere undersøgelse heraf. Den 15. juni 2012 fremsendte Advokatvirksomheden R1 3 stk. originale arveafkaldserklæringer og meddelte samtidigt, at den fremsendte åbningsstatus ikke skulle tjene som endelig boopgørelse.

De 3 arveafkald er alle underskrevet den 11. februar 2012.

Den 29. juni 2012 udleverede Skifteretten beliggende i Y1 herefter (atter) boet til privat skifte og udstedte ny skifteretsattest på grund af de nu modtagne arveafkaldserklæringer.

Åbningsstatus blev modtaget af SKAT den 3. juli 2012. Der blev ikke indsendt erklæring efter reglen i dødsboskattelovens § 58, stk. 5, til hverken skifteretten eller SKAT, og der fremtrådte ingen positive tilkendegivelser om valg af beskatningsform i åbningsstatus eller følgeskrivelse eller lignende.

SKAT modtog den 21. juni 2012 underretning om á conto-udlodning af fast ejendom til længstlevende ægtefælle i advokat EG´s brev af 18. juni 2012. Kvittering herfor blev fremsendt af SKAT den 28. juni 2012, og det blev anført, at SKAT først ville tage stilling til værdien af boets aktiver og gæld ved gennemgang af boopgørelsen, jf. boafgiftslovens § 12, stk. 2.

SKAT modtog den 3. januar 2013 fra Revisionsfirmaet R2 selvangivelse for mellemperioden for boet efter A. Der var vedlagt: Specifikation af renteudgifter, dokumentation for bidrag til privattegnet pension, skatteberegning for mellemperioden, kopi af boopgørelse inkl. følgeskrivelse, der var fremsendt til skifteretten, og boopgørelse fordelt på afdøde og længstlevende.

Den 17. januar 2013 modtog SKAT boopgørelsen fra Skifteretten beliggende i Y1. Opgørelsen vedrører afdødes fællesbo og længstlevende ægtefælles fællesbo og er opgjort på skæringsdagen den 5. december 2012.

Den 24. januar 2013 modtog SKAT kopi af tre arveafkaldserklæringer fra Skifteretten beliggende i Y1. Det fremgår af erklæringerne, at de tre døtre har givet afkald på arv efter deres far. Arveafkaldene er givet uden vederlag og er afgivet den 11. februar 2012.

Skifteretten beliggende i Y1 har i brev af 23. januar 2013 oplyst til SKAT, jf. § 8, stk. 1, nr. 12, i bekendtgørelse nr. 227 af 16. marts 2011, at længstlevende ægtefælle B er eneste legale arving.

SKATs afgørelse
SKAT har ændret grundlaget for boets skat for tiden 1. januar 2012 - 5. december 2012 sådan:

Selvangivet skattepligtig indkomst 1.413.611 kr. bortfalder.  Boet er ikke et selvstændigt skattesubjekt, jf. dødsboskattelovens § 58, stk. 1, nr. 4.

SKATs vurderinger og begrundelser
SKAT har henset til, at skifteretten har meddelt, at længstlevende ægtefælle B er eneste legale arving, som følge af de afgivne arveafkald. SKAT har endvidere henset til, at der ikke er indsendt specifik erklæring efter dødsboskattelovens § 58, stk. 5.

Efter reglerne i dødsboskattelovens kapitel 10 foretages der i en række situationer ingen selvstændig beskatning af et dødsbo. Dette gælder typisk i de situationer, hvor den længstlevende ægtefælle får boet udleveret til uskiftet bo.

Det gælder også, jf. dødsboskattelovens § 58, stk. 1, nr. 4, såfremt den længstlevende ægtefælle er eneste legale arving, ligesom det gælder, selvom boet er udlagt som et privat skiftet bo.

Den længstlevende ægtefælle er således skattesubjektet og ikke boet, og ægtefællen beskattes således af såvel afdødes indkomst for mellemperiode som af boets indkomst i boperioden.

Boperioden løber fra og med dagen efter dødsdagen til og med skæringsdagen i boopgørelsen den 5. december 2012, jf. dødsboskattelovens afsnit X. Definitioner, § 96, stk. 4.

Med virkning fra den 1. juli 2008 har der, med hjemmel i dødsboskattelovens § 58, stk. 5, været mulighed for den længstlevende ægtefælle, der er eneste legale arving i et dødsbo, at vælge at lade boet beskatte som selvstændigt skattesubjekt efter dødsboskattelovens afsnit II.

Dette kræver imidlertid, efter samme bestemmelse, at der indsendes en erklæring herom til SKAT, samt at denne erklæring indsendes senest samtidig med indgivelsen af åbningsstatus. En sådan erklæring er ikke indsendt til SKAT i nærværende sag.

Boets selvangivne skattepligtige indkomst for mellemperioden på 1.413.611 kr. bortfalder. Længstlevende ægtefælle B er skattepligtig af afdødes skattepligtige indkomster i mellemperioden og boets skattepligtige indkomster i boperioden efter de skattemæssige regler for uskiftet bo, jf. dødsboskattelovens kapitel 10.

Boets opfattelse
Boets repræsentant har anført:

"Ved skrivelse af 15. marts 2013 har SKAT ændret grundlaget for boets skat således, at den selvangivne skattepligtige indkomst bortfalder med henvisning til, at boet ikke er et selvstændigt skattesubjekt, jfr. dødsboskattelovens § 58, stk. 1 nr. 4. Konsekvensen heraf er, at længstlevende ægtefælle B er skattepligtig af afdødes skattepligtige indkomster i mellemperioden og boets skattepligtige indkomster i boperioden efter de skattemæssige regler for uskiftet bo, jfr. dødsboskattelovens kapitel 10.

De skattemæssige konsekvenser for den efterlevende ægtefælle fremgår af vedlagte opgørelse udarbejdet af Revisionsfirmaet R2.

Såfremt beskatning sker efter dødsboskattelovens afsnit II, vil boet være skattefrit, da aktiver/formue ligger indenfor grænsen for skattefrihed.

Jeg gør gældende, at der skal ske beskatning af boet som selvstændigt skattesubjekt og vil i den forbindelse gerne anføre følgende:

A afgik ved døden den 30. januar 2012 efterladende sig ægtefællen B og de tre voksne døtre C, D og E (fællesbørn). Parret har almindeligt formuefællesskab.

Det aftales med familien, at jeg skal bistå arvingerne og herunder med salg af ideel anpart af lægeklinikken H1 I/S.

Den 6. februar 2012 indsendes begæring om udlevering af boet til hensidden i uskiftet bo. Baggrunden herfor var at "gøre det hele så enkelt som muligt" og stille ægtefællen bedst muligt.

Den 13. februar 2012 meddeler jeg skifteretten, at begæringen om uskiftet bo tilbagekaldes, idet der i stedet begæres privat skifte. Baggrunden herfor var, at jeg var blevet opmærksom på, at boet med fordel kunne skiftes, idet grænsen for skattefrihed på 2.595.100 kr. ved boets afslutning er tilstrækkelig høj til at kunne rumme også goodwill ved salg af klinikken.

Boet udleveres herefter til privat skifte den 23. februar 2012.

I bestræbelserne på at stille ægtefællen bedst muligt giver de tre børn samtidig arveafkald uden vederlag.

Jeg foranlediger ejendommen a conto udlagt ved tinglysning af skifteretsattesten den 21.6.2012 til ægtefællen og giver Skat besked herom den 18.juli 2012. Formålet med at udlægge ejendommen er, at ægtefællen kan få fradragsret for renterne af prioritetsgælden med virkning fra dødsdagen, hvilket er fordelagtigt, idet boet er skattefrit og dermed ikke kan udnytte rentefradraget.

Som det fremgår af SKATs begrundelse for afgørelsen om at B er skattepligtig og at boet altså ikke er et selvstændigt skattesubjekt anføres, at der ikke af den efterlevende ægtefælle er indsendt erklæring efter dødsboskattelovens § 58, stk. 5.

SKAT siger endvidere, at sådan erklæring skal være indsendt senest samtidig med indgivelsen af åbningsstatus.
-0-
§ 58
Reglerne i dette kapitel finder anvendelse, når afdøde efterlader sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet, og når
1) ægtefællernes hidtidige fællesbo og skilsmissesæreje udleveres til den længstlevende ægtefælle til uskiftet bo,
2J dødsboet efter førstafdøde udleveres til den længstlevende ægtefælle i medfør af § 22 i lov om skifte af dødsboer,
3) dødsboet efter førstafdøde udleveres til den længstlevende ægtefælle i medfør af § 34 i lov om skifte af dødsboer, eller
4) den længstlevende ægtefælle i øvrigt er eneste legale arving efter førstafdøde.

58 stk.5:
Når dødsboet efter førstafdøde udleveres til den længstlevende ægtefælle efter stk. 1, nr. 4, kan den længstlevende ægtefælle uanset stk. 1 vælge, at beskatning skal ske efter afsnit II.
Erklæring om, at den længstlevende ægtefælle ønsker beskatning efter afsnit II, skal afgives samtidig med indgivelsen af en opgørelse over afdødes aktiver og passiver på dødsdagen.
-0-

§ 58, stk. 5, jfr. stk. 1 nr. 4, er opfyldt idet tilbagekaldelsen af begæringen om uskiftet bo og indsendelse af begæring om privat skifte medfører, at boet blev et selvstændigt skattesubjekt.

Da der efter § 58 stk. 5 er tale om, at ægtefællen har ret til at vælge beskatning efter dødsboskattelovens afsnit II (dødsboer, som er selvstændige skattesubjekter) er det ikke rimeligt, at ægtefællen skal straffes når i øvrigt henses til begæringens formløse karakter.

Konsekvenserne af en fastholdelse af SKAT‘s afgørelse strider i enhver henseende mod de tiltag, der er foretaget for at varetage den efterlevende ægtefælles interesser bedst muligt

Ønsket om beskatning efter afsnit II var årsagen til, at begæringen om uskiftet bo blev trukket tilbage og erstattet af en begæring om privat skifte og derfor blev den faste ejendom udlagt til ægtefællen pr. dødsdagen. Dette har direkte sammenhæng med, at boet var et selvstændigt skattesubjekt.

Intentionerne med at skifte boet i stedet for uskiftet bo er ikke udtryk for skattespekulation eller forsøg på omgåelse eller lignende. Det har været klart efter gængs værdiansættelse af en lægepraksis i området ved Y2, at et salg af klinikken ville kunne indbringe op mod 1.5 mio. kr. hvoraf størstedelen ville være skattepligtig goodwill for ægtefællen, hvis hun sad i uskiftet bo. Det er åbenbart, at det er af væsentlig betydning for ægtefællens efterfølgende økonomiske situation, om et sådant beløb er skattepligtigt eller ej. Derfor er der også ageret i tiltro til, at boet ville være et selvstændigt skattesubjekt.

Det er således min opfattelse at der bør ske beskatning efter afsnit II. Alternativt kan arveafkaldene ændres, således at de tre børn kun giver delvist afkald på arv, f.eks. på 99% af den arv, de ville modtage efter afdøde. Herved ville en erklæring efter § 58, stk. 5 være ufornøden, idet ægtefællen i så fald ikke ville være "eneste legale arving".

Der intet i denne sag, der fører til, at der er truffet et valg om lade enken beskatte i stedet for boet, og der er ikke en eneste overvejelse, der ville kunne føre til, at det ville være en fordel for enken, at boet ikke var et selvstændigt skattesubjekt.

Ergo er vi ikke ude i spekulationer, og SKAT ikke er at anse som en "modpart" men en offentlig institution, der skal agere også i borgerens interesse og sikre en rimelig og fair behandling af den enkelte skatteyder, der ikke har udvist omgåelseshensigt. Hensynet til skatteborgeren må veje så tungt, at der henses til hvad der har været skatteborgerens hensigt.

Alle de foretagne handlinger viser således, at boet ønskes beskattet efter dødsboskattelovens afsnit II og på andre skatteområder er krav om indsendelse af erklæring accepteret af SKAT på anden vis end gennem modtagelse af erklæring, f.eks. ved modtagelse af selvangivelse. Det gælder således f.eks. i forbindelse med, at der skal afgives erklæring om, at lagerprincippet anvendes i stedet realisationsprincippet, hvor SKAT's praksis er, at selvangivelse efter lagerprincippet er tilstrækkeligt. Tilsvarende er gældende f.s.v. angår ønsket om sambeskatning, hvor "erklæring" anses indsendt ved, at der sker selvangivelse af sambeskatningsindkomsten.

Når der henses til det betydelige retstab, der er forbundet med fastholdelse af SKAT's afgørelse, bør der, også når der henses til erklæringens formløse karakter, lægges afgørende vægt på de faktiske forhold, der klart dokumenterer ønsket om beskatning efter dødsboskattelovens afsnit II.

Samlet må disse forhold derfor medføre, at der accepteres beskatning af boet efter A i medfør af dødsboskattelovens afsnit II."

Landsskatterettens afgørelse
Den længstlevende ægtefælle kan i de tilfælde, der er omfattet af dødsboskattelovens § 58, stk. 1, nr. 4, efter dødsboskattelovens § 58, stk. 5 - i stedet for at indtræde som boets skattesubjekt - vælge at lade boet beskatte som selvstændigt skattesubjekt efter lovens afsnit II, jf. § 1, nr. 1, og nr. 50 i lov nr. 521 af 17. juni 2008.

Erklæring om, at den længstlevende ægtefælle ønsker, at boet beskattes som selvstændigt skattesubjekt, skal i så fald indgives senest samtidig med indgivelse af åbningsstatus, jf. dødsboskattelovens § 58, stk. 5, 2. pkt.

Landsskatteretten finder, da boets repræsentant ikke har indgivet en selvstændig erklæring efter dødsboskattelovens § 58, stk. 5, 2. pkt., og da længstlevende ægtefælle er eneste legale arving efter fællesbørnenes afkald på arv, at længstlevende er omfattet af dødsboskattelovens § 58, stk. 1, nr. 4.

Landsskatteretten finder endvidere, at der ikke er hjemmel til at dispensere for tidsfristen i dødsboskattelovens § 58, stk. 5.

Det fremgår af dødsboskiftelovens § 103, at skifteretten kan genoptage et bo eller omgøre en beslutning eller kendelse, når det findes påkrævet. Skifterettens afgørelser kan indbringes for Landsretten, jf. retsplejelovens § 389, jf. dødsboskiftelovens § 105.

SKAT anses dog for at være rette myndighed til at varetage bestemmelserne i skattelovgivningen, herunder dødsboskattelovens § 58, stk. 5.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.