Parter

H1 ApS
(advokat Jesper Windahl)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokatfuldmægtig Anders Roed)

Afsagt af byretsdommer

Bjarne Bjørnskov Jensen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagsøger, H1 ApS, anmodede den 22. januar 2013 Landsskatteretten om at genoptage en sag, som Landsskatteretten havde afgjort - og afvist - ved en afgørelse af 15. januar 2013. Ved en afgørelse af 24. april 2013 besluttede Landsskatteretten, at anmodningen om genoptagelse ikke kunne imødekommes.

Denne sag, der er anlagt den 30. maj 2014, angår herefter spørgsmålet, om den omhandlede sag ved Landsskatteretten skal genoptages.

H1 har nedlagt påstand om, principalt, at Landsskatterettens kendelse af 24. april 2013 ændres således, at den med Landsskatterettens kendelse af 15. januar 2013 afgjorte sag genoptages og afgøres ad realiteten, subsidiært, at Landsskatterettens kendelse af 24. april 2013 ændres således, at den med Landsskatterettens kendelse af 15. januar 2013 afgjorte sag genoptages.

Skatteministeriet har principalt påstået afvisning, subsidiært frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Den sag, som blev afvist af Landsskatteretten, og som Landsskatteretten efterfølgende afviste at genoptage, angik et spørgsmål importtold, som H1 ved en afgørelse truffet af SKAT den 10. september 2012 blev pålagt at betale med 111.689,76. kr. Begrundelsen for afgørelsen var, at en container med dåsetun på en ikke forskriftsmæssig måde var ført ind i EU´s toldområde, idet forsendelsen efter SKATs opfattelse ikke var blevet frembudt ved indførelsen. H1 indbragte SKATs afgørelse for Landsskatteretten, der som anført i sin afgørelse af 15. januar 2013 afviste klagen. Afgørelsen blev begrundet med, at klagen var indgivet efter udløbet af 3-måneders fristen i skatteforvaltningslovsens § 42, stk. 1, og at det, der var oplyst om årsagen til fristoverskridelsen at klagefristen var fejlnoteret i kalenderen ikke kunne begrunde, at der i medfør af skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1, 3. pkt., kunne ses bort fra fristoverskridelsen.

I Landsskatterettens kendelse af 24. april 2013, hvorved H1s anmodning om genoptagelse af sagen blev afvist, hedder det bl.a.:

"...

Retten har besluttet, at anmodningen om genoptagelse ikke kan imødekommes. Ved afgørelsen har retten lagt vægt på, at SKAT  den 5. september 2012 har truffet afgørelse om opkrævning af told og importmoms, og at den pågældende afgørelse kun blev sendt til H1.

G1 har oplyst til Landsskatteretten, at de først modtog kopi af den pågældende afgørelse den 17. september 2012.

Der er videre lagt vægt på, at klagen til Landsskatteretten blev indsendt med post den 20. december 2012, og at Landsskatteretten har modtaget klagen den 3. januar 2013, og at klagen dermed er modtaget i Landsskatteretten senere end 3 måneder efter G1 har modtaget afgørelsen.

Der er derfor ikke fremlagt nye oplysninger, der kunne have medført et væsentligt andet udfald af Landsskatterettens kendelse om afvisning, hvis de havde foreligget tidligere, jf. skatteforvaltningslovens § 46, stk. 1.

Retten har desuden lagt vægt på, at sagen i øvrigt ikke kan anses for at indeholde ganske særlige omstændigheder, der kan begrunde, at der ses bort fra fristoverskridelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 46, stk. 2.

..."

Det fremgår endelig af sagen, at Landsskatteretten den 8. juni 2013 på ny modtog en anmodning om at genoptage sagen. I forbindelse med denne anmodning blev det blandt andet gjort gældende, at der ikke var hjemmelsgrundlag for at anse H1 som debitor for det skyldige toldbeløb efter EF-Toldkodeksen, og at SKAT ved behandlingen af sin afgørelse om at nægte præferencetoldbehandling efter reglerne i EF-Toldkodeksen ikke havde inddraget en kendelse af 5. november 2011 fra Landsskatteretten.

Landsskatteretten afvist ved en afgørelse af 15. september 2013 på ny at genoptage sagen. Det hedder i Landsskatterettens begrundelse herfor blandt andet:

"...

Ved afgørelsen har retten lagt vægt på, at de anførte anbringender til støtte for, at klageren ikke kan anses for rette debitor for det skyldige toldbeløb efter EF-Toldkodeksens artikel 202, stk. 3, nr. 2 og 3, hverken kan anses for en ny retlig oplysning eller en særlig omstændighed.

Retten har videre lagt vægt på, at den pågældende kendelse fra Landsskatteretten er dateret den 5. september 2012 og dermed dateret senere end SKATs afgørelse af 10. september 2012, og at den pågældende kendelse derfor ikke forelå på afgørelsestidspunktet.

Henvisningen til den pågældende kendelse kan således hverken anses for en ny retlig oplysning eller særlig omstændighed.

Endelig lægger retten vægt på, at sagens omstændigheder i øvrigt ikke kan anses for at udgøre særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 46, stk. 2.

Afslutningsvis henviser retten til muligheden for at anmode SKAT om toldgodtgørelse efter EF-Toldkodeksens artikel 236.

..."

Forklaringer

KI har som vidne forklaret bl.a., at hun er direktør i G1. Selskabet havde gennem nogle år udført transportopgaver for H1. Den 9. december 2011 afhentede G1 for H1 et parti tun i ...1. Partiet skulle transporteres til G2s lager i ...2. Som led i denne opgave skulle chaufføren forestå indfortoldningen, det vil sige forevise tolddokumenterne for toldmyndigheden i ...1. I det foreliggende tilfælde havde chaufføren parkeret lastbilen med container ved veterinærmyndigheden, som har til huse skråt over for toldmyndigheden. Da dokumenterne ikke var i orden ved forevisningen, kunne der ikke umiddelbart ske toldbehandling. Chaufføren hentede så i stedet et par andre containere, for hvilke papirerne var i orden, og lod den pågældende container med tun blive stående. Der blev herefter rekvireret en anden chauffør, som senere hentede denne container. Chaufføren var imidlertid ved en fejl ikke gjort opmærksom på, at han skulle henvende sig hos toldmyndigheden, inden han kørte fra ...1, og han kørte derfor blot lasten til bestemmelsesstedet i ...2. Imidlertid havde H1 forinden afleveret de manglende papirer hos toldmyndigheden, og grundlaget for toldberigtigelsen var således i orden, da containeren blev hentet og kørt til bestemmelsesstedet. Hun mener, at det var G2, der havde toldpræferencen. Varepartiet var ikke på noget tidspunkt i H1s varetægt, idet det blev kørt direkte til G2s lager. En uges tid senere blev hun af H1 orienteret om, at indfortoldningen ikke var afsluttet. Der blev herefter taget kontakt til toldmyndigheden, men der var ikke noget at gøre. Hun modtog Landsskatterettens afgørelse af 15. januar 2013 et par dage efter, at H1 havde modtaget den. Hun var opmærksom på klagefristen, men kom ved en fejl til at notere et forkert tidspunkt i sin kalender. I forholdet mellem H1 og G1 hæfter G1 for den omhandlede importtold.

Parternes synspunkter

H1 har i sit påstandsdokument anført følgende:

"...

Ved sin afgørelse af 10. september 2012 pålagde SKAT sagsøger at betale importtold med kr. 111.689,76 i forbindelse med indførelse af en container (med nr. SUDU ...) med dåsetun på en ikke-forskriftsmæssig måde til EU´s toldområde.

Ved SKATs nævnte afgørelse er det lagt til grund, at den nævte forsendelse ikke skulle være blevet frembudt for SKAT, og at H1 skulle være debitor for en på denne baggrund påstået opstået toldskyld.

Det bestrides, at varepartiet ikke skulle være frembudt i forbindelse med indførelsen af dette til EU´s toldområde.

Det fremgår af SKATs afgørelse af 10. september 2012, at SKAT har fundet grundlag for at pålægge sagsøger at betale told med henvisning til, at sagsøger hæfter for toldkravet efter toldloven (Lovbekendtgørelse 867 af 13. september 2005), § 39, stk. 1.

Bestemmelsen angiver, at følgende personer hæfter for toldskyld:

§ 39 For de på varerne hvilende told- og afgiftsbeløb hæfter følgende personer:

1.	Den, der i det danske toldområde indfører eller lader indføre varer, som ikke er i fri omsætning i EU's toldområde.
2.	Den, der råder over varer, for hvilke der er meddelt betinget told- og afgiftsfrihed.
3.	Den, der råder over varer, som i uberigtiget stand eller mod told- og afgiftsgodtgørelse er under udførsel fra det danske toldområde med henblik på udførsel fra EU's toldområde.
4.	Føreren eller ejeren af et befordringsmiddel, hvor varer, for hvilke der ikke er betalt told eller afgifter eller betinget told- og afgiftsfri varer transporteres. Tilsvarende gælder den person, der har rådighed over et sådant befordringsmiddel.

Sagsøger, der er varemodtager, er efter toldlovens § 39, stk.1 anset for at være debitor for toldkravet.

Det er imidlertid nu fastslået, at det er i modstrid med EU's toldkodeks at fastsætte nationale bestemmelser om toldhæftelse, jf. Carsten Willemoes Jørgensen: Danske hæftelsesbestemmelser i strid med EU-retten, SR.2013.315.

Opkrævningen af told over for sagsøger er derfor retsstridig.

Det fremhæves herved, at der ikke er et hjemmelsmæssigt grundlag for at pålægge sagsøger at betale det pålagte toldbeløb efter toldkodeksens artikel 202, idet sagsøger ikke kan anses for at være debitor efter denne bestemmelse. Det fremhæves, at EF-toldkodeks udtømmende angiver de personer, som kan pålægges at betale toldskyld ved indførelse af varer til EU's toldområde. Toldkodeksens artikel 202 angiver, at de mulige debitorer for toldskyld efter bestemmelsen er:

-	Den person, der på ikke forskriftsmæssig måde har ført den pågældende vare ind i fællesskabets toldområde.
-	De personer, der har medvirket til denne indførsel, og som vidste eller med rimelighed burde have vidst, at det foregik på ikke forskriftsmæssig måde.
-	Samt de personer, der har erhvervet eller opbevaret den pågældende vare, og som på det tidspunkt, hvor de erhvervede eller modtog varen, vidste eller med rimelighed burde have vidst, at det drejede sig om en vare, der var ført ind på ikke forskriftsmæssig måde.

H1 er importør af varen, men har ikke selv på noget tidspunkt befattet sig med den fysiske indførelse af varen til EU's toldområde. Den person, der har indført varen til EU's toldområde ved at føre varen fra ...1s toldområde, er G1. H1 kan derfor ikke være debitor for det fremsatte krav efter toldkodeksens artikel 202, stk. 3, nr. 1.

Tilsvarende kan H1 ikke være debitor for toldskylden efter toldkodeksens artikel 202, stk. 3, nr. 2 eller nr. 3, idet H1 ikke vidste eller med nogen rimelighed burde have vidst, at varen blev indført på en ikke forskriftsmæssig måde. Det fremhæves, at bevisbyrden for, at der foreligger en sådan subjektiv tilregnelse hos H1, påhviler Skatteministeriet, og denne bevisbyrde er end ikke søgt løftet. H1 har videre heller ikke erhvervet eller opbevaret den pågældende vare med nogen viden om, at varen ikke skulle være ført ind til EU's toldområde på en ikke forskriftsmæssig måde.

SKATs afgørelse af den 10. september 2012 er således uhjemlet og i strid med EF-toldkodeks, artikel 202.

Sagsøgte er opfordret til at redegøre for, på hvilket grundlag sagsøger skulle kunne være debitor for det opkrævede toldskyldsbeløb efter toldkodeksens artikel 202. Skatteministeriet har ikke besvaret denne opfordring. Dette må tillægges en processuel skadevirkning for sagsøgte, jf. retsplejelovens § 344, stk. 2, sådan at det må lægges til grund, at der ikke foreligger noget grundlag for at anse sagsøger for at være debitor for den hos sagsøger opkrævede told.

Sagsøger vil lide et retstab, såfremt sagsøger afskæres fra at få prøvet SKATs afgørelse af 10. september 2012, idet afgørelsen hviler på et åbenbart forkert grundlag.

Til støtte for den nedlagte påstand om, at Landsskatteretten skal realitetsbehandle denne sag bemærkes, at SKATs afgørelse er uhjemlet.

Det gøres gældende, at SKAT efter almindelige og ufravigelige retsgrundsætninger er forpligtet til at ændre en afgørelse, der åbenbart hviler på et ikke lovligt grundlag. Der henvises herved til, at Toldlovens hæftelsesregel, § 39, er i modstrid med EU's hæftelsesregel.

Det gøres gældende, at betingelserne for genoptagelse af Landsskatterettens afgørelse af 15. januar 2013 med henblik på en afgørelse ad realiteten er opfyldte, jfr. Skatteforvaltningslovens § 46, stk. 1.

Der foreligger således i sagen nye retlige oplysninger, som ikke tidligere har været fremme under sagen.

Der henvises herved til, at det retsgrundlag i henhold til hvilket opkrævning har fundet sted i forhold til sagsøger er i modstrid med toldkodeksen. Bestemmelsen i Skatteforvaltningslovens § 46, stk. 1 kan ikke stå i vejen for, at en opkrævning af told foretaget i modstrid med EU's Toldkodeks ændres.

Henset til, at sagen ubestrideligt ville få et andet udfald, hvis der tages stilling ad realiteten til de i sagen omhandlede toldskyldsspørgsmål, er betingelserne for genoptagelse opfyldte.

Det kan ikke være i Skatteministeriets interesse, at en af SKAT begået fejl, der har indgribende betydning for en part, ikke rettes.

Som det følger af sagens bilag 5 vil en genoptagelse af sagen uden samtidig afgørelse om, at sagen skal prøves i realiteten med en høj grad af sandsynlighed ikke føre til, at nogen realitetsprøvelse vil blive foretaget. Sagsøger har efter Skatteforvaltningslovens § 46, stk. 1 et retskrav på genoptagelse af en afgørelse ad realiteten, hvis betingelserne i lovens er opfyldte.

..."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført følgende:

"...

Denne sag omhandler alene en prøvelse af Landskatterettens afgørelse af 24. april 2013 (bilag 1), hvori Landsskatteretten afviste at genoptage en sag, der var afsluttet med Landsskatterettens afgørelse af 15. januar 2013 (bilag A). Ved afgørelsen af 15. januar 2013 afviste Landsskatteretten sagsøgerens klage, idet klagen var indgivet efter udløbet af fristen i skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1, 1. pkt.

Prøvelsen i nærværende sag er således begrænset til spørgsmålet om rigtigheden og rimeligheden af Landsskatterettens afgørelse af 24. april 2013 om afslag på begæringen om genoptagelse af sagen om afvisning.

1. Afvisningspåstanden

Sagsøgeren har ved nærværende sag indbragt Landskatterettens afgørelse af 24. april 2013 (bilag 1) vedrørende genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 46, stk. 1.

Landsskatteretten havde forud for denne afgørelse ved en tidligere afgørelse af 15. januar 2013 (bilag A) afvist at realitetsbehandle sagsøgerens klage over SKATs afgørelse af 10. september 2012 pga. overskridelse af klagefristen i skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1, 1. pkt. Det var således denne afgørelse vedrørende afvisningen af sagsøgerens klage, som Landskatteretten ved afgørelsen af den 24. april 2013 (bilag 1) nægtede at genoptage.

Sagsøgeren har i stævningen nedlagt følgende påstand:

"...

Landsskatterettens kendelse af 24. april 2013 ændres således, at den med Landskatterettens kendelse af 15. januar 2013 afgjorte sag genoptages og afgøres ad realiteten.

..."

Sagsøgerens påstand i stævningen sammenholdt med de af sagsøgeren anførte anbringender, hvormed sagsøgeren overordnet har gjort gældende, at SKATs afgørelse er uhjemlet, hvilket bestrides, må forstås således, at sagsøgeren ønsker, at retten skal foretage en materiel prøvelse SKATs afgørelse af 10. september 2012.

Sagsøgerens påstand indebærer, at Landskatteretten - såfremt sagsøgeren får medhold i sin påstand - efter påstandens formulering, skal realitetsbehandle SKATs afgørelse.

Dette er imidlertid ikke i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 48.

Sagsøgeren har ubestridt alene indbragt Landskatterettens kendelse af 24. april 2013, der vedrører spørgsmålet om genoptagelse af Landsskatterettens kendelse af 15. januar 2013, som vedrørte spørgsmålet om overskridelse af klagefristen i skatteforvaltningsloven § 42, stk. 1, 1. pkt. Sagsøgeren kan derfor alene få prøvet disse spørgsmål, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1.

Det følger således direkte af ordlyden af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 1. pkt., og af fast retspraksis, jf. SKM2009.173.HR og SKM2006.672.VLR, at en afgørelse truffet af en skattemyndighed først kan indbringes, og dermed prøves af domstolene, når afgørelsen er blevet prøvet eller afvist af den øverste administrative klageinstans på området.

Det fremgår endvidere af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 3, 2. pkt., at hvis den endelige administrative instans har afvist at behandle sagen, kan afvisningen ikke indbringes for domstolene senere end 3 måneder efter, at afvisningen er sket. Med bestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 48, stk. 3, 2. pkt., er det præciseret, at såfremt en beslutning om afvisning indbringes for domstolene, er det alene dette spørgsmål, og således ikke sagens materielle del, der prøves af domstolene.

Der er enighed om, at Landsskatteretten i afgørelsen af 24. april 2013 ikke har foretaget en materiel prøvelse af SKATs afgørelse af 10. september 2012. Domstolene kan dermed ikke foretage en (materiel) prøvelse af SKATs afgørelse, allerede idet denne ikke er påklaget rettidigt til Landsskatteretten, og da Landskatteretten således ikke har foretaget en sådan prøvelse af SKATs afgørelse. Der kan bl.a. henvises til SKM2011.389.VLR, hvor landsretten afviste at behandle appellantens materielle påstand om nedsættelse af den skattepligtige indkomst, da dette spørgsmål ikke rettidigt var indbragt for Landsskatteretten, og da Landsskatteretten derfor ikke havde taget stilling til spørgsmålet.

Nærværende sag omhandler derfor alene en prøvelse af dét, som Landskatteretten har truffet afgørelse om, og retten kan derfor alene prøve, om der er grundlag for at genoptage Landsskatterettens afgørelse vedrørende afvisning i medfør af skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1. Det, der reelt er til prøvelse under nærværende sag er alene spørgsmålet, om Landsskatteretten burde have set bort for overskridelsen af klagefristen, jf. skatteforvaltningsloven § 42, stk. 1, 3. pkt.

Formuleringen af sagsøgerens påstand, jf. "afgøres ad realiteten", indebærer imidlertid, at retten skal foretage en materiel prøvelse af SKATs afgørelse. Sagsøgeren ønsker dermed, at retten skal tage stilling til et spørgsmål, som ikke kan indbringes for domstolene i medfør af skatteforvaltningsloven § 48.

Det følger af skatteforvaltningsloven § 48, stk. 1, 2. pkt., at retten dog undtagelsesvist kan tillade, at et nyt spørgsmål inddrages under retssagen, hvis det har en klar sammenhæng med det spørgsmål, som har givet grundlag for retssagen, og det må anses for undskyldeligt, at spørgsmålet ikke har været inddraget tidligere, eller at der er grund til at antage, at en nægtelse af tilladelse vil medføre et uforholdsmæssigt retstab for parten.

Der er imidlertid ikke grundlag for, at retten undtagelsesvist kan foretage en materiel prøvelse af SKATs afgørelse under nærværende sag, da dette på ingen måde har en klar sammenhæng med dét, som Landskatteretten tidligere har taget stilling til. Landskatteretten har jo således alene taget stilling til, om der var grundlag for at se bort for sagsøgerens ubestridte overskrivelse af klagefristen i skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1, 1. pkt.

Såfremt en sådan materiel prøvelse tillades under nærværende sag, vil det medføre, at klagefristen i skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1, 1. pkt. bliver illusorisk.

Fra retspraksis kan der som eksempel henvises til ovennævnte afgørelse i SKM2011.389.VLR og afgørelsen i SKM2006.672.VLR, hvor landsretten i sidstnævnte afgørelse afviste sagsøgerens påstand vedrørende afskrivninger i indkomståret 1999, da spørgsmålet ikke havde været prøvet af skattemyndighederne.

Skatteministeriet har i sit processkrift A af 15. januar 2014 opfordret sagsøgeren til at ændre sin påstand, og foreslået, at sagsøgeren i stedet ændrer sin påstand til eksempelvis:

"Skatteministeriet skal anerkende, at Landskatterettens afgørelse af 24. april 2013 ændres således, at Landskatterettens afgørelse af 15. januar 2013 genoptages."

Skatteministeriet har videre tilkendegivet, at ministeriet var indstillet på at frafalde afvisningspåstanden, såfremt sagsøgeren ændrede sin påstand i overensstemmelse hermed. Sagsøgeren har imidlertid valgt ikke at imødekomme Skatteministeriets opfordring, hvorfor den nedlagte afvisningspåstand fastholdes.

2. Frifindelsespåstanden

Til støtte for den nedlagte frifindelsespåstand gøres det overordnet gældende, at Landsskatteretten med rette har afvist sagsøgerens klage over SKATs afgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1, 1. pkt., og at Landsskatteretten derfor også har været berettiget til at afvise genoptagelse af denne afgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 46, stk. 1, 2. pkt.

Det følger af skatteforvaltningsloven § 42, stk. 1, 1.-2. pkt., at klager skal være modtaget senest 3 måneder efter modtagelsen af den afgørelse, der klages over, og at klagen afvises, hvis den indgives efter udløbet af klagefristen.

Det fremgår af Landskatterettens afgørelse af 15. januar 2013 (bilag A), at sagsøgeren selv har erkendt, at:

"...

[...] at klagefristen ved en fejl blev noteret i dennes kalender som 5. januar 2013 i stedet for 5. december 2012, og at fejlen først blev konstateret i forbindelse med en påmindelse fra kalendersystemet, hvorefter klagen blev indsendt til Landskatteretten med post den 20. december 2012.

..."

Det er således ubestridt, at sagsøgerens klage til Landsskatteretten er indgivet efter udløbet af klagefristen i skatteforvaltningsloven § 42, stk. 1, 1. pkt.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1, 3. pkt., at Landsskatteretten kan bortse fra en overskridelse af fristen i medfør af bestemmelsens 1. pkt., hvis "særlige omstændigheder taler derfor".

Skatteforvaltningslovens § 42 er en videreførelse af skattestyrelseslovens § 25, jf. lovforslag nr. 110 af 24. februar 2005 (FT 2004-05, Tillæg A, side 4279), der blev indsat ved lov nr. 824 af 19. december 1989.

Af forarbejderne til skattestyrelseslovens § 25 fremgår (FT 1989-90, Tillæg A, spalte 249 (lovforslagets § 30)):

"...

For at forenkle klagereglerne foreslås det i stk. 1, at klagefristen i alle disse tilfælde fastsættes til 3 måneder fra modtagelsen. Landsskatteretten kan bortse fra en fristoverskridelse, hvis der foreligger særlige omstændigheder, jf. stk. 1, 3. pkt., der svarer til § 28, nr. 2, i den gældende lov.

..."

Ovenstående citat henviser til § 28, nr. 2 i den oprindelige skattestyrelseslov, der blev indsat ved lov nr. 281 af 8. juni 1977. Bestemmelsen i § 28, nr. 2 havde følgende ordlyd:

"...

En indgivet klage afvises, såfremt klagen indgives efter de i denne lov fastsatte frister for klage til landsskatteretten, medmindre klageren oplyser særlige undskyldende omstændigheder, som skønnes at kunne begrunde, at der bortses fra fristoverskridelsen.

..."

Der er i forarbejderne til skattestyrelseslovens § 28, nr. 2 angivet eksempler på, hvornår der kunne foreligge "særlige undskyldende omstændigheder" (FT 1976- 77, 2. samling, Tillæg A, spalte 2460):

"...

Fristen for klage til landskatteretten foreslås forlænget til 8 uger for at undgå en del kortvarige fristoverskridelser på grund af sygdom, ferie  o.lign. Herefter vil der kun i sjældne tilfælde være grundlag for at se bort fra overskridelse af fristen.

..."

Det følger således af forarbejderne, at skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1, 3. pkt. er en snæver undtagelsesbestemmelse, der alene omfatter fristoverskridelser pga. sygdom, ferie o.lign.

Det er ubestridt, at sagsøgeren var bekendt med klagefristen, og at eneste årsag til, at klagefristen blev overskredet var, at sagsøgeren ikke havde noteret fristen korrekt, jf. citatet ovenfor.

Der foreligger derfor ikke sådanne "særlige omstændigheder" i skatteforvaltningsloven § 42's forstand, og der er derfor ikke grundlag for, at Landsskatteretten skulle have set bort fra fristoverskridelsen. Hertil kommer, at selve fristoverskridelsen på ingen måde var uvæsentlig, da sagsøgerens klage først blev modtaget 15 dage efter klagefristens udløb, lige som at klagen efter det for Skatteministeriet oplyste alene blev fremsendt med almindelig postforsendelse, hvorfor sagsøgeren - end ikke da denne blev bekendt med fristoverskridelsen - forsøgte at fremsende klagen til Landsskatteretten hurtigst muligt.

Skatteforvaltningslovens § 46 vedrører alene Landsskatterettens adgang til at genoptage afgørelsessager, hvor Landskatteretten tidligere har truffet afgørelse, dvs. Landskatterettens egne afgørelsessager. Landsskatteretten kan derfor ikke genoptage sager, hvor SKAT har truffet afgørelse.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 46, at Landsskatteretten efter anmodning fra klageren kan genoptage en sag, der er afgjort eller afvist af Landsskatteretten, når dels forelægges retten oplysninger, som ikke tidligere har været fremme under sagen, og når det skønnes, at de nye oplysninger kunne have medført et væsentligt andet udfald af afgørelsen, hvis de havde foreligget tidligere.

Betingelserne for genoptagelse efter skatteforvaltningsloven § 46 skal imidlertid ses i forhold til den afgørelse, som Landsskatteretten kan genoptage, dvs. Landsskatterettens afgørelse af 15. januar 2013(bilag A) vedrørende afvisning som følge af fristoverskridelse.

Der er imidlertid ikke fremkommet nye oplysninger, der medfører, at Landsskatteretten skulle have set bort fra overskridelsen af klagefristen i skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1, 1. pkt., jf. § 42, stk. 1, 3. pkt.

Selv hvis sagsøgerens betragtninger vedrørende EF-toldkodeksen kunne lægges til grund, hvilket bestrides, er de ikke relevante for spørgsmålet om overskridelse af klagefristen i relation skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1, 1. pkt. Betragtningerne vedrørende EF-toldkodeksen og SKATs afgørelse er ikke "særlige omstændigheder" i § 42, stk. 1, 3. pkt's forstand.

Landskatteretten har derfor med rette afvist at genoptage sin afgørelse af den 15. januar 2013.

Hvis det er sagsøgerens opfattelse, at SKATs afgørelse er i strid med EF-toldkodeksens artikel 202, stk. 3, er den rette fremgangsmåde ikke at indbringe Landskatterettens kendelse vedrørende genoptagelse for domstolene.

Dette havde således alene været relevant, hvis sagsøgeren rettidigt havde påklaget SKATs afgørelse, og hvis Landsskatteretten havde realitetsbehandlet SKATs afgørelse, jf. SKM2006.39.ØLR, hvor landsretten fandt, at skatteankenævnet kunne genoptage sagsøgerens skatteansættelser, idet Landskatteretten ikke ved sin kendelse havde taget ligningsmæssig stilling til de omtvistede punkter i ansættelsen.

Sagsøgerens eneste mulighed for nu at få adgang til at Landsskatteretten foretager en materiel prøvelse af sagen, er ved at få medhold i den ovenfor foreslåede påstand, således at Landskatteretten genoptager afgørelsen vedrørende afvisning af sagsøgerens klage, forudsat at Landskatteretten - såfremt sagsøgeren får medhold i at sagen skal genoptages - også finder, at der er grundlag for at se bort fra overskridelsen af klagefristen. Alternativt kan sagsøgeren anmode SKAT om genoptagelse efter reglerne i skatteforvaltningsloven.

..."

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med de synspunkter, de har anført i påstandsdokumenterne.

Rettens begrundelse og afgørelse

Sagen angår, om Landsskatteretten skal genoptage den sag, der blev afgjort ved Landssaktterettens afgørelse af 15. januar 2013, og hvorved H1s klage blev afvist i medfør af skatteforvaltningslovens § 42, stk. 1. Det er i den forbindelse et hovedspørgsmål, om der ved afgørelsen af, om betingelserne i skatteforvaltningslovens § 46 for genoptagelse er opfyldt, skal eller kan indgå en vurdering af de materielle forhold i skattesagen.

H1s principale påstand må forstås sådan, at Landsskatteretten efter en hjemvisning skal foretage en materiel prøvelse, og ikke sådan, at retten skal foretage en materiel prøvelse. Der kan derfor ikke gives Skatteministeriet medhold i afvisningspåstanden. Den omstændighed, at H1 til støtte herfor gør gældende, at retten ved afgørelsen af genoptagelsesspørgsmålet skal inddrage materielle spørgsmål i sagen, kan ikke føre til andet resultat.

Det følger af Højesterets dom i SKM2005.460.HR, at vurderingen af, om betingelserne i skatteforvaltningslovens § 46 for genoptagelse er opfyldt, skal ske i relation til Landsskatterettens afgørelse af 15. januar 2013 og begrundelsen for denne afgørelse. En eventuel genoptagelse vil herefter alene kunne indebære, at Landsskatteretten - under inddragelse af de oplysninger, der er fremkommet i forbindelse med genoptagelsessagen - skal tage stilling til, om der på denne baggrund er grundlag for at se bort fra fristoverskridelsen, således at Landsskatteretten i givet fald kan foretage en realitetsbehandling af sagen.

H1 kan som følge af det anførte ikke få medhold i den principale påstand.

Årsagen til, at klagen til Landsskatteretten blev indgivet for sent, var som nævnt, at klagefristen var fejlnoteret i kalenderen. Denne oplysning fandt Landsskatteretten ikke kunne begrunde, at der blev set bort fra fristoverskridelsen. Der er ikke om dette forhold fremkommet nye oplysninger, og der er heller ikke i øvrigt fremkommet nye faktiske oplysninger, som kunne have medført et væsentligt andet udfald af afgørelsen om afvisning.

De retlige spørgsmål, som H1 har påberåbt sig i relation til SKATs afgørelse - og som ikke beror på nye oplysninger - kan herefter ikke begrunde en genoptagelse af sagen, hverken efter skatteforvaltningslovens § 46, stk. 1, eller efter stk. 2. Sådanne spørgsmål måtte i givet fald påberåbes til støtte for en genoptagelse efter reglerne herom i skatteforvaltningsloven.

H1 kan herefter heller ikke få medhold i den subsidiære, påstand, og retten tager derfor Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

Efter sagens udfald og omfang skal H1 betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 25.000 kr., til dækning af udgiften til advokatbistand og udfærdigelse af materialesamling.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøger, H1, skal inden 14 dage betale 25.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.