Spørgsmål:

1. Kan det bekræftes, at ansatte med tjenestebolig til rådighed skal beskattes efter ligningslovens § 16?
2. Hvis svaret på spørgsmål 1 er "ja", kan det da bekræftes, at der i den skattepligtige værdi af tjenestebolig til rådighed, kan gives et nedslag på 30 % for bopæls- og fraflytningspligt efter ligningslovens § 16, stk. 7? 
3. Hvis spørgsmål 2 besvares med "nej", kan Skatterådet da bekræfte, at der i den skattepligtige værdi af tjenestebolig til rådighed, kan gives et nedslag på 10 % for fraflytningspligt efter ligningslovens § 16, stk. 8?

Svar:

1. Ja 
2. Nej 
3. Ja 

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er en religiøs forening, der i skattemæssig henseende registreret som en erhvervsdrivende fond.

Spørger har 50 fuldtidsansatte i faste stillinger rundt omkring i landet, hvoraf pt. 36 har fri bolig stillet til rådighed. Boligerne er hovedsageligt ejet af spørger, men i nogle tilfælde er der også tale om lejeboliger.

Som udgangspunkt er de ansatte hidtil blevet beskattet af huslejen, der svarer til de skematiske værdier, senest angivet for 2012 i SKM2011.865.SKAT. De ansatte betaler selv alle udgifter til forbrug.

Det følger af SKM2012.474.SKAT, at skemalejesatserne til brug for værdiansættelse af markedslejen for hel eller delvis fri helårsbolig er afskaffet med virkning fra 1. januar 2013. Det er derfor vigtigt for spørger, at den skattepligtige værdi af fri bolig fremover håndteres korrekt i forhold til den nye praksis.

Med de nye regler for beskatning af fri bolig, er det vigtigt for spørger at få afklaret, om medarbejderboligerne er tjenesteboliger i henhold til ligningslovens § 16, stk. 7.

Som udgangspunkt er der i de gældende ansættelsesbreve aftalt bopæls- og fraflytningspligt.

Karakteren af en de ansattes arbejde kræver på mange måder dennes tilstedeværelse både på og omkring adressen ? også udenfor almindelig arbejdstid. Det vil sige om aftenen og i weekenderne, hvor mange af aktiviteterne foregår. Eksempelvis ved opsøgende arbejde i lokalområdet og ved modtagelse af besøg og møder på hjemmeadressen. arbejdet og funktion kan derfor i nogen grad sammenlignes med præster, der har pligt til at bo i præsteboligen i lokalområdet.

Det sker, at den ansatte selv ønsker at købe et hus eller leje en lejlighed. Det er der så i givet fald opnået enighed om, når ellers boligen er tilknyttet lokalområdet og har de fornødne faciliteter.

Der har i mange år været tradition for, at spørger stillede tjenestebolig til rådighed, dels af hensyn til spørgers krav om bolig i lokalområdet og dels af hensyn til plads til mødeaktiviteter. Kravene fremgår af ansættelseskontrakten. Det nye er, at flere ansatte selv ønsker at leje eller eje deres bolig og den givne bolig vil således ikke være omfattet af bopæls- og fraflytningspligten. Spørger forsøger så vidt muligt, at imødekomme sådanne ønsker af hensyn til rekruttering. Spørgsmålet om bolig i lokalområdet/regionen og plads til mødefaciliteter er dog uændret.

Tidligere kunne ansatte mellem bolig til rådighed eller et kontant skattepligtigt tilskud til huslejen. 1. januar 2013 blev der indført samme "høje" løn til alle ansatte uanset boligform. Det er dog fortsat en forudsætning, at boligen er beliggende i et givent lokalområde.

I de tilfælde, hvor den ansatte selv sørger for bolig i lokalområdet - efter aftale - er "bopælspligten" ikke medtaget i ansættelsesbrevet. Ansatte i korte tidsbegrænsede stillinger, får normalt ikke stillet bolig til rådighed.

Spørger har netop besluttet en ny organisationsstruktur, der træder i kraft pr. 1. januar 2014. Det betyder blandt andet, at de ansatte nu ikke længere udelukkende skal have deres arbejde knyttet til et mindre område, men skal arbejde bredt indenfor én af fem regioner: 

• Nordjylland 
• Midtjylland 
• Sønderjylland + Fyn 
• Sjælland og øerne - inklusive København 
• Århus. 

Det vil fortsat være vigtigt med en lokal bopæl i den region, hvor den ansatte skal arbejde. For ansatte i Århus og København skal der fortsat arbejdes indenfor et afgrænset område som hidtil med bopæl i lokalområdet.

Af sparehensyn har spørger set sig nødsaget til fremover ikke at tilbyde bolig til nyansatte. Det er kun medarbejdere, der allerede er ansat med tjenestebolig til rådighed, der fortsat kan blive i ordningen. Spørger forventer, at der i løbet af 2014 vil være cirka 15 medarbejdere tilbage med tjenestebolig efter gamle ansættelsesvilkår, hvor kravene om anvendelse af boligen til mødeaktiviteter og beliggenhed i nærområdet/regionen fremgår af ansættelseskontrakten.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Personalegoder, der er skattepligtige i henhold til ligningslovens § 16, værdiansættes skattemæssigt som udgangspunkt til markedsværdien.

Betaler den ansatte vederlag til arbejdsgiveren mv. for benyttelse af et personalegoder, reduceres værdiansættelsen med beløbet.

For værdi af fri helårsbolig har ansatte, der har hel eller delvis fri helårsbolig til rådighed hidtil skullet beskattes, såfremt der betales en leje, der er under den faktiske markedsleje eller under den skematiske markedsleje, som senest er fastsat i SKM2011.865.SKAT for indkomståret 2012.

For boliger som den ansatte ikke har pligt til at bebo, men alene har pligt til at fraflytte ved ansættelsens ophør, bliver givet et nedslag på 10 % i værdien efter den skematiske markedsleje. Hvis der til boligen var knyttet både bopæls- og fraflytningspligt blev der ved beregningen af den skattemæssige værdi givet et nedslag på 30 % i den skematiske markedsleje.

I SKM2012.474.SKAT har Skatteministeriet med virkning fra 1. januar 2013 afskaffet de skematiske satser for værdiansættelse af fri eller delvis fri helårsbolig, der stilles til rådighed for ansatte som led i et tjenesteforhold.

Beskatningen af fri helårsbolig skal fra 1. januar 2013 ske på baggrund af boligens markedsværdi.

Hvis arbejdsgiveren selv er lejer af boligen, der stilles til rådighed for den ansatte, anvendes denne leje, forudsat at der er tale om et lejeforhold mellem uafhængige parter (reel markedsleje). Hvis den ansatte selv betaler en andel af lejen, reducerer dette beskatningsgrundlaget.

Hvis arbejdsgiveren ikke selv afholder en lejeudgift, skal markedslejen findes, f.eks. ved at se på lejen i lignende boliger i det pågældende område. Arbejdsgiveren skal således til brug for beskatningen af den ansatte foretage en individuel vurdering af den enkelte boligs udlejningsværdi. Den ansatte skal beskattes, hvis den ansatte betaler en leje, der ligger under markedslejen. Den ansatte skal i så fald beskattes af forskellen mellem boligens udlejningsværdi (markedslejen) og den fastsatte leje.

Der ændres ikke ved de lovbestemte særlige regler for hovedaktionærer, direktører mv. eller for tjenesteboliger.

Der kan således fortsat gives nedslag i den skattepligtige værdi (markedslejen) for bopæls- og fraflytningspligt efter ligningslovens § 16, stk. 7. Det gælder, hvis det skønnes nødvendigt, at boligen er stillet til rådighed af hensyn til udførelse af arbejde.

SKM2012.474.SKAT vedrører som udgangspunkt således alene værdiansættelse af fri bolig, hvor Skatteministeriets skematiske satser hidtil har fundet anvendelse.

De skematiske satser for værdiansættelse af fri helårsbolig er afskaffet med virkning fra 1. januar 2013. Det er herefter spørgers opfattelse, at udlejningsværdien af de tjenesteboliger, der stilles til rådighed af spørger, som udgangspunkt skal findes ved at se på lejen i lignende boliger i det pågældende område. Beskatningen af tjenestebolig til rådighed har således hjemmel i ligningslovens § 16 om beskatning af personalegoder til markedspris.

Det fremgår af SKM2012.474.SKAT, at de særlige regler for tjenesteboliger fortsat finder anvendelse, således at der i markedslejen kan gives et nedslag på 30 % for bopæls- og fraflytningspligt. Det er spørgers opfattelse, at tjenesteboliger der stilles til rådighed for spørgers ansatte, har en sådan tilstrækkelig tilknytning til det arbejde, der udføres i lokalområdet/regionen, at der er tale om tjenesteboliger, der opfylder betingelserne for nedslag for bopæls- og fraflytningspligt. Endvidere fremgår det af ansættelseskontrakten, at det er et krav, at medarbejderen bor i boligen, da:

• boligen benyttes til at modtage besøg i forbindelse med møder eller personlige samtaler, 
• boligen skal være tilgængelig i nærområdet/regionen.

Spørger henviser i øvrigt til Den Juridiske Vejledning C.A.5.13.1 .1.2 hvorefter reglerne for tjenesteboliger også omfatter eksempelvis præster. Det har efter vores opfattelse ikke betydning for den skattemæssige behandling af tjenesteboliger, at der i andre tilfælde aftales egen køb eller leje af bolig i lokalområdet/regionen.

Spørger anser således betingelserne for nedslag efter ligningslovens § 16, stk. 7 for opfyldt.

LL § 16, stk. 7 omfatter helårsbolig, som det af hensyn til udførelsen af arbejdet skønnes nødvendigt, at den ansatte har pligt til at bebo under ansættelsen og til at fraflytte ved ansættelsens ophør. Efter spørgers opfattelse, er det således ikke et krav, at boligen udelukkende skal stilles til rådighed fuldt ud af hensyn til arbejdet.

Boliger af meget forskellig karakter kan opfylde kravene til beliggenhed i et område og have de nødvendige faciliteter til mødeaktivitet. Det ændrer efter spørgers opfattelse ikke på, at boliger, som spørger stiller til rådighed for de ansatte, kan anses for tjenesteboliger efter LL § 16, stk. 7.

Sammenfattende er det således spørgers opfattelse, at de stillede spørgsmål kan besvares med "Ja".

SKATs indstilling og begrundelse

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 4:

§ 4. Som skattepligtig Indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte Undtagelser og Begrænsninger den skattepligtiges samlede Aarsindtægter, hvad enten de hidrører her fra Landet eller ikke, bestaaende i Penge eller Formuegoder af Pengeværdi ...

Ligningslovens § 16, stk. 1, 3, 7 og 8:

§ 16. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes tilskud til telefon uden for arbejdsstedet, jf. stk. 2, samt efter reglerne i stk. 3-14 vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Tilsvarende gælder personer, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer, herunder Folketinget, regionsråd og kommunalbestyrelser.

[...]

Stk. 3. Den skattepligtige værdi af de i stk. 1 omhandlede goder skal ved skatteansættelsen, medmindre andet følger af stk. 4-16, fastsættes til den værdi, som det måtte antages at koste den skattepligtige at erhverve goderne i almindelig fri handel.

[...]

Stk. 7. Den skattepligtige værdi efter stk. 3 af en helårsbolig, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, og som det af hensyn til udførelsen af arbejdet skønnes nødvendigt at den ansatte har pligt til at bebo under ansættelsen og til at fraflytte ved ansættelsens ophør, herunder i forbindelse med forflyttelse (tjenestebolig), nedsættes med 30 pct. Den skattepligtige værdi af en sådan helårsbolig efter nedsættelse efter 1. pkt. kan dog højst sættes til et maksimumsbeløb, der beregnes som 15 pct. af den ansattes faste pengeløn for den tilsvarende periode fra den pågældende arbejdsgiver. Maksimumsbeløbet skal dog mindst beregnes som 15 pct. af 160.000 kr. Er boligen kun til rådighed en del af året, nedsættes de 160.000 kr. svarende til det antal hele måneder, hvori boligen ikke har været til rådighed. Den skattepligtige værdi nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren m.v. for råderetten. 

[...]

Stk. 8. Den skattepligtige værdi efter stk. 3 af en helårsbolig, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, og som den ansatte har pligt til at fraflytte ved ansættelsens ophør, men ikke pligt til at bebo under ansættelsen (lejebolig), nedsættes med 10 pct. Den skattepligtige værdi efter 1. pkt. nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren m.v. for råderetten.

Reglerne om beskatning af helårsbolig stillet til rådighed af arbejdsgiver er beskrevet i Den Juridiske Vejledning, afsnit C.A.5.13..1 - Helårsbolig.

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at ansatte med bolig til rådighed skal beskattes efter LL § 16.

Begrundelse

For at være omfattet af reglerne i LL § 16, skal boligen være ejet eller lejet af arbejdsgiveren, og det skal være faktisk benyttet som helårsbeboelse.

Ud fra det oplyste er der ansatte, der ikke får en bolig stillet bolig til rådighed, enten fordi de selv sørger for bolig eller fordi de pga. en kort tidsbegrænset stilling, ikke får tilbudt en bolig.

For de øvrige ansatte, der får stillet en bolig til rådighed, der er enten ejet eller lejet af spørger, vil boligen være omfattet af reglerne i LL § 16 om beskatning af personalegoder. Det er en forudsætning, at der er tale om helårsbeboelse.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 bevares med "ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at ansatte, der får bolig stillet til rådighed af spørger beskattes efter LL § 16, stk. 7.

Begrundelse

Udgangspunktet for beskatning af personalegoder fremgår af LL § 16, stk. 1 og stk. 3. Det fremgår her, at personalegoder - herunder en bolig stillet til rådighed af arbejdsgiver - skal beskattes til markedsværdien. Efter LL § 16, stk.7 kan den skattemæssige værdi af en tjenestebolig, der er stillet til rådighed af arbejdsgiveren nedsættes med 30 %, såfremt der er en beboelses- og fraflytningspligt, som skønnes nødvendig af hensyn til arbejdets udførelse.

Det fremgår således af lovteksten, at det ikke er tilstrækkeligt, at arbejdsgiver og medarbejderen aftaler en beboelses- og fraflytningspligt. Begge pligter skal være nødvendige af hensyn til udførelsen af arbejdet, for at kunne anvende den særlige værdiansættelse i LL § 16, stk.7.

Det fremgår af beskrivelsen af de faktiske forhold, at boligen skal være beliggende i et bestemt område, og at boligen skal have de fornødne faciliteter til at den ansatte i forbindelse med sit arbejde kan modtage besøg og holder møder i boligen.

Det fremgår endvidere, at ansatte, der ønsker selv at anskaffe sig en bolig, har mulighed for det, såfremt boligen har de fornødne faciliteter og den fornødne beliggenhed i det område, hvor arbejde skal foregå.

Ud fra oplysninger fremstår det dermed ikke som nødvendigt, at der er pligt til at bebo en bestemt bolig anvist af spørger. Det nødvendige består alene i beliggeheden i et område og visse faciliteter, der muliggør besøg og møder i hjemmet. Det er antageligt krav, som flere boliger af meget forskellig karakter kan opfylde.

Efter SKATs opfattelse er det ikke tilstrækkeligt til, at der af hensyn til udførelsen af arbejdet er tale om en nødvendig beboelses- eller fraflytningspligt i henhold til LL § 16, stk. 7.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "nej".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at ansatte med bolig til rådighed beskattes efter LL § 16, stk. 8.

Begrundelse

Efter LL § 16, stk. 8 kan den skattemæssige værdi af en tjenestebolig, der er stillet til rådighed af arbejdsgiveren nedsættes med 10 %, såfremt der er en fraflytningspligt. Modsat LL § 16, stk. 7, er der ikke i stk. 8 et krav om at pligten skal skønnes nødvendig.

I de tilfælde en ansat får stillet en helårsbolig til rådighed til brug for sit arbejde for spørger, og der er en pligt til at fraflytte boligen ved ansættelsens ophør, finder reglen i LL § 16, stk. 8 anvendelse.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling.