Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at A og B er skattepligtig efter foreningsbeskatningen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at C vil blive skattepligtig efter foreningsbeskatningsreglerne i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, såfremt der foretages en skattefri tilførsel af aktiver fra C til et nystiftet selskab, C Net A/S?
3. Hvis spørgsmål 1 og 2 besvares bekræftende.
   Kan Skatterådet bekræfte, at A ikke er skattepligtig af et tilskud i form af aktierne i B Net A/S ydet af B og et tilskud i form af aktierne i C Net A/S ydet af C?
4. Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende.
   Kan Skatterådet bekræfte, at B kan indskyde aktierne i B Net A/S i A, og C kan indskyde aktierne i C A/S i A efter en analog anvendelse af overkursreglen i selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1, hvorved A ikke er skattepligtig af værdien af de apportindskudte aktier?

Svar

1. Ja
2. Ja
3. Ja
4. Bortfalder

Beskrivelse af de faktiske forhold

A a.m.b.a., B a.m.b.a. og C a.m.b.a. påtænker at sammenlægge deres aktiviteter.

Andelshaverne i henholdsvis A, B og C har ingen økonomiske beføjelser i henhold til vedtægterne i de tre a.m.b.a.'er.

Af vedtægterne for A fremgår bl.a.:

§ 1

"..

Selskabets hovedformål er på bedste måde at sørge for tilvejebringelse af den nødvendige elektricitet til andelshavernes behov gennem at fungere som holdingselskab for A Net og A Forsyning A/S."

§ 2

"Andelshavere er enhver, der benytter det A Net A/S' tilhørende elektricitetsnet.

Som andelshaver kan optages enhver som aftager el og har rådighed over en installation i selskabets bevillingsområde der direkte eller indirekte er tilsluttet elselskabets elnet.

..."

§ 3

"Generalforsamlingen, som består af andelshaverne, har den højeste myndighed i alle selskabets anliggender.

..."

§ 7

"....

Til vedtagelse af ændringer i vedtægterne og selskabets opløsning kræves, at mindst halvdelen af andelshaverne er mødt på generalforsamlingen, og at mindst 2/3 af de mødte stemmer for forslaget.

..."

§ 11

"Vedtages selskabets opløsning under iagttagelse af bestemmelserne i § 7, skal selskabet træde i likvidation.

I forbindelse med selskabets likvidation kan selskabets aktiver alene anvendes til kulturelle formål, kunstnerisk udsmykning og ungdomsarbejde indenfor selskabets forsyningsområde."

Af vedtægterne for B AmbA fremgår bl.a.:

§ 1

"...

Selskabets hovedformål er på bedste måde at sørge for tilvejebringelse af den nødvendige elektricitet til andelshavernes behov gennem at fungere som holdingselskab for B Net A/S og B Forsyning A/S."

§ 2

"Andelshavere er enhver, der benytter det B Net A/S' tilhørende elektricitetsnet.

Som andelshaver kan optages enhver som aftager el og har rådighed over en installation i selskabets bevillingsområde der direkte eller indirekte er tilsluttet elselskabets elnet.

..."

§ 3

"Generalforsamlingen, som består af andelshaverne, har den højeste myndighed i alle selskabets anliggender.

..."

§ 7

"....

Til vedtagelse af ændringer i vedtægterne og selskabets opløsning kræves, at mindst halvdelen af andelshaverne er mødt på generalforsamlingen, og at mindst 2/3 af de mødte stemmer for forslaget.

..."

§ 11

"Vedtages selskabets opløsning under iagttagelse af bestemmelserne i § 7, skal selskabet træde i likvidation.

I forbindelse med selskabets likvidation kan selskabets aktiver alene anvendes til kulturelle formål, kunstnerisk udsmykning og ungdomsarbejde indenfor selskabets forsyningsområde."

Det er yderligere oplyst, at selskabernes formue ikke kan blive udloddet til andelshaverne, hverken løbende eller ved en eventuel likvidation af andelsselskaberne.

Af vedtægter for C AMBA fremgår bl.a.:

§ 1

"Selskabets formål er at drive netvirksomhed i henhold til bevilling efter Elforsyningsloven.

Selskabet driver herudover virksomhed som forsyningspligtselskab i et selvstændigt selskab med begrænset ansvar, C Forsyning A/S."

§ 2

"Som andelshaver kan optages enhver, som aftager el og har rådighed over en installation i selskabets bevillingsområde, der direkte eller indirekte er tilsluttet selskabets elnet."

§ 4

"Generalforsamlingen er selskabets øverste myndighed. Bestyrelsen vælges på generalforsamlingen.

..."

§ 7

"Bestyrelsen er selskabets øverste ledelsesorgan.

..."

§ 13

"Såfremt selskabet opløses, skal likvidationen forestås af et likvidationsudvalg på 5 medlemmer, der vælges af den generalforsamling, som vedtager selskabets opløsning.

Til vedtagelse af beslutning om likvidation kræves, at mindst halvdelen af de stemmeberettigede er mødt, og at beslutningen vedtages med simpel stemmeflerhed.

..."

§ 14

"En andelshaver kan udtræde af foreningen i overensstemmelse med de regler der er herom i lov om elforsyning."

Det er oplyst, at selskabets formue ikke kan blive udloddet til andelshaverne, hverken løbende eller ved en eventuel likvidation af selskabet.

Det er oplyst, at C, efter den påtænkte tilførsel af aktiver til et nystiftet aktieselskab, kun vil have aktiviteter i form af ejerskab af aktier i det nystiftede selskab.

A og B er begge skattepligtige og registreret efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 (foreningsbeskatning).

C er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 e.

Ejerstrukturen før og efter sammenlægningen er: (udeladt)

Det er hensigten, at sammenlægningen skal ske i følgende steps: (udeladt)

Alle spørgere har regnskabsperiode 1.1 - 31.12.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Sammenlægningen gennemføres ikke af skattemæssige årsager, og det fremtidige skatteprovenu må forventes at være ens, om selskaberne kører videre som nu eller i én sammenlagt koncern. Det er væsentligt, at selve sammenlægningen kan ske uden væsentlige skattebetalinger.

Spørgsmål 1

A og B er begge organiseret som et forbrugerejet andelsselskab med begrænset ansvar. Efter vedtægterne har forbrugerne ingen økonomiske rettigheder i de to andelsselskaber. Selskabernes formue kan således ikke blive udloddet til andelshaverne, hverken løbende eller ved en eventuel likvidation af andelsselskaberne. Andelshaverne består af forbrugerne i hhv. A 's og B's forsyningsområde. Når en forbruger til- eller fraflytter en bopæl i forsyningsområderne, træder forbrugeren ved samme lejlighed ind eller ud som andelshaver i A og B.

A og B er begge aktuelt registreret som skattefrie efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Spørgsmål 2

C er inden tilførslen af aktiver omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2e, idet selskabet har elproduktion.

Det er vores vurdering, at C efter en skattefri tilførsel af alle aktiver og passiver til et nystiftet selskab, C Net A/S, bliver skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, idet C ikke har anden aktivitet end at eje aktier i det nystiftede selskab, C Net A/S.

Karakteristikaene for en forening omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 er:

• Den enkelte deltager hæfter kun med sit indskud. 
• Der er mange deltagere. 
• Deltagerkredsen kan skifte, således at nogle deltagere afløser andre. 
• Sammenslutningen styres af foreningsorganer, dvs. generalforsamling/repræsentantskab og en valgt bestyrelse. 
• Optagelse af nye deltagere (medlemmer) sker efter objektive kriterier, eventuelt er medlemsadgangen helt fri. 
• En deltagers udtræden er uden retslig betydning for sammenslutningens beståen og giver ikke den udtrædende krav på nogen del af dennes formue. 

Det er vores vurdering, at C opfylder ovenstående betingelser.

Vi henser til, C er organiseret som et forbrugerejet andelsselskab med begrænset ansvar. Efter vedtægterne har forbrugerne ingen økonomiske rettigheder eller forpligtelser i andelsselskabet. Selskabets formue kan således ikke blive udloddet til andelshaverne, hverken løbende eller ved en eventuel likvidation af andelsselskabet. Andelshaverne hæfter udelukkende med deres løbende betaling og vil ved fraflytning ikke kunne stilles med yderligere krav.

Andelshaverne består af forbrugerne i C's forsyningsområde. Når en forbruger til- eller fraflytter en bopæl i forsyningsområderne, træder forbrugeren ved samme lejlighed ind eller ud som andelshaver i C. Selskabets formål er at levere el under de bedst mulige betingelser til andelshaverne.

Endvidere til støtte herfor er, at C vil være forbrugerejet på samme måde som A, og agerer desuden under tilsvarende ideelle formål mv. En sammenlignelig situation ses i SKM2010.614.SR, hvor et a.m.b.a. ansås som omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Selskabets formål var udelukkende at eje aktier i et underliggende vandforsyningsselskab.

C A/S vil ikke være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2e, idet der ikke drives elforsyningsvirksomhed, men derimod udelukkende passiv holdingaktivitet. C A/S kan ikke anses for, at være omfattet af andre bestemmelser i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-5 eller fondsbeskatningsloven. En sammenlignelig situation ses endvidere i SKM2013.164.SR.

Det er på ovenstående vores vurdering, at C er omfattet af selskabsskattelovens 1, stk. 1, nr. 6.

Spørgsmål 3

Skattepligten efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, omfatter kun erhvervsmæssige indtægter. Som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed betragtes indtægt ved næringsvirksomhed eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægt ved drift, udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom. Det er således arten af virksomheden, der er afgørende for beskatningen og ikke formålet med virksomheden.

A 's aktivitet består kun i passiv holdingaktivitet. Besiddelsen af aktier i underliggende forsyningsselskaber udgør ikke nærings- eller forretningsvirksomhed, idet aktierne er anlægsaktiver, som ikke handles. I afgørelsen, refereret i SKM2007.399.LSR, ejede en forening 60% af aktierne i et børsnoteret selskab. Foreningen blev ikke anset for næringsdrivende med aktiehandel, og ejerskabet til aktieposten var således ikke en erhvervsmæssig aktivitet. Afgørelsen er sammenlignelig med denne situation. Samme synspunkt ses i SKM2013.164.SR, som tillige henviser til enslydende afgørelser.

Dernæst opstår spørgsmål om det forhold, at A modtager et tilskud i form af aktier i C Net A/S og C A/S, er skattepligtig for A. Ifølge juridisk vejledning afsnit C.D.8.9.1.2.4.3 fremgår det, at "det er Skatteministeriets opfattelse, al tilskud er en erhvervsmæssig indtægt, og dermed skattepligtig indtægt, hvis de ydes til en erhvervsmæssig aktivitet i foreningen mv.".

I A er der ikke nogen erhvervsmæssig aktivitet, idet ejerskabet til de underliggende selskaber, jf. ovenfor, ikke kan betragtes som en erhvervsmæssig aktivitet. Det er dermed vores opfattelse, at A kan modtage aktierne i B Net A/S og i C A/S som et ikke-skattepligtigt tilskud, idet tilskuddet ydes til den ikke-erhvervsmæssige aktivitet i selskabet.

Spørgsmål 4

Andelshaverne i A er forbrugere i A's forsyningsområde, mens andelshaverne i B er forbrugere i B's forsyningsområde, og endeligt er andelshaverne i C forbrugerne i C's område,

Efter vedtægterne i såvel A, C som B har andelshaverne ikke nogle økonomiske rettigheder i henholdsvis A, C og B og har dermed ikke mulighed for at få adgang til andelsselskabets formue. Dette gælder både løbende og i forbindelse med en eventuel likvidation af andelsselskabet. For aktieselskaber er det reguleret i selskabsloven, at aktionærerne ejer en forholdsmæssig del af kapitalen i selskabet.

Ved sammenlægningen af A, C og B er det hensigten, at andelshaverne i B og C indtræder som andelshavere i A på lige vilkår med de eksisterende andelshavere i A i relation til de økonomiske rettigheder.

Selve fusionen er planlagt til at ske som en vedtægtsmæssig opløsning af B og C med overførsel af alle aktiver/passiver til A, da fusionsbestemmelserne i lov om erhvervsdrivende virksomheders § 21 a ikke finder anvendelse.

Det er vores opfattelse, at de påtænkte transaktioner i sin natur svarer til en kapitalforhøjelse i et almindeligt aktieselskab, hvor der udstedes aktier som vederlag for indskuddet. En kapitalforhøjelse er ikke skattepligtig for det modtagende selskab, jf. selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1.

I denne konkrete situation er der ikke mulighed for at udstede aktier eller andelsbeviser, som repræsenterer en økonomisk værdi for andelshaverne, idet vedtægterne i A forhindrer dette. Andelshaverne i B og C vil dog indtræde som andelshavere i A.

Som følge af ligheden mellem de to transaktionstyper er det vores opfattelse, at selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1 bør anvendes analogt på denne situation, således at værdien af indskuddet ikke bliver skattepligtig for A.

Vi er bekendt med, at SKAT ved et tidligere bindende svar har godkendt en lignende transaktion, hvor SKAT har godkendt en analog anvendelse af selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1 på et indskud af en forsyningsvirksomhed i anden forsyningsvirksomhed, hvor indskuddet blev godkendt som en kapitalforhøjelse til trods for, at der ikke kunne udstedes aktier som i et aktieselskab. Vi har ikke adgang til den konkrete afgørelse og har som sådan ikke et konkret kendskab til sagen - vi beder dog om, at SKAT tager den pågældende afgørelse i betragtning i nærværende sag.

Der er eksempler andre steder i skattelovgivningen, hvor indskud af egenkapital ikke anses for skattepligtig for modtageren. For fonde omfattet af fondsbeskatningsloven er der i fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, 1. pkt. givet mulighed for, at fonde kan modtage gaver/tilskud skattefrit, hvis gaven/tilskuddet bliver ydet til fondens grundkapital og dermed ikke kan uddeles. Et tilskud til A i form af aktier i B Net A/S og C A/S vil efter A's vedtægter ikke kunne udloddes til andelshaverne, og derved er den konkrete situation sammenlignelig med fondes mulighed for at modtage skattefrie tilskud og gaver.

Det er vores opfattelse, at der er en generel tendens til, at indskud af egenkapital ikke skal være skattepligtig for modtageren, jf. ovenfor. Det er derfor vores samlede opfattelse, at et indskud af aktier i A har så mange ligheder med en kapitalforhøjelse, at denne situation bør sidestilles hermed - på samme måde som det var tilfældet i den omtalte ikke-offentliggjorte afgørelse.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at A og B er skattepligtig efter foreningsbeskatningen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Lovgrundlag

Selskabsskatteloven § 1, stk. 1

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet

...

2) andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital, selskaber omfattet af § 2 C og registrerede selskaber med begrænset ansvar

...

6) andre foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner, jf. dog § 3, for så vidt foreningen mv. ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven. Skattepligten omfatter alene indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Selskabsskatteloven § 3, stk. 1

Undtaget fra skattepligten er:

1) Staten og dens institutioner, jf. dog § 1, stk. 1, nr. 2 d, 2 g og 2 i. (DSB, Ener-ginet.dk, og Naviair)

....

Fondsbeskatningsloven § 1

Skattepligt i henhold til denne lov omfatter:

1)Fonde, der er omfattet af lov om fonde og visse foreninger eller af lov om erhvervsdrivende fonde, medmindre fonden er undtaget fra disse love.

2)Foreninger, der er omfattet af lov om fonde og visse foreninger, for så vidt foreningen ikke er skattepligtig efter nr. 3.

3)Foreninger, der er omfattet af lov om fonde og visse foreninger for så vidt angår:

a)arbejdsgiverforeninger og fagforeninger,

b)andre faglige sammenslutninger, hvis kapital er bestemt til anvendelse til understøttelse af medlemmer under faglig konflikt, samt

c)foreninger, hvis midler hovedsagelig hidrører fra de under litra a og b nævnte foreninger, såfremt foreningen har som et formål at understøtte virksomheder eller personer under faglig konflikt eller faktisk yder en sådan understøttelse.

4) Fonde og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, Færøerne eller Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Dette gælder, uanset hvor fonden eller den selvejende institution eventuelt er indregistreret.

Fondsloven § 1

Lovens kapitel 1-12 gælder for fonde, legater, stiftelser og andre selvejende institutioner (fonde).

...

Fondsloven § 2

Lovens kapitel 13 gælder for:

1)arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til, og

2)foreninger, hvis midler hovedsagelig består af bidrag fra de i nr. 1 nævnte foreninger, såfremt foreningen har som et formål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til.

Stk.2. Loven omfatter ikke foreninger, hvis aktiver ikke overstiger 250.000 kr.

Forarbejder

Af bemærkningerne til den oprindelige fondslov, lov nr. 300 af 6. juni 1984 fremgår om de omfattede foreninger:

"...

Endvidere foreslås registreringen udvidet til også at omfatte visse faglige foreninger. Disse foreninger skal også registreres i fondsregistret.

...

Det foreslås, at den gruppe fonde og foreninger, der bliver skattepligtige, er den samme gruppe, som er omfattet af forslag til lov om fonde og visse foreninger og lov om erhvervsdrivende fonde. ..."

Praksis

Den Juridiske Vejledning 2014-1 afsnit C.D.1.1.12.

Kendetegnet for en forening er

• Den enkelte deltager hæfter kun med sit indskud. 
• Der er mange deltagere. 
• Deltagerkredsen kan skift, således at nogle deltagere afløser andre 
• Sammenslutningen styres af foreningsorganer. 
• Optagelse af nye deltagere sker efter objektive kriterier, evt. er medlemsadgangen helt fri. 
• En deltagers udtræden er uden retslig betydning for sammenslutningens beståen og giver ikke den udtrædende krav på nogen del af dennes formue. 
• Sammenslutningens overordnede formål er af ideel karakter. En eventuel erhvervsmæssig virksomhed drives til fremme af det ideelle formål. 

Begrundelse

Af vedtægterne for A, og af det oplyste i øvrigt, har deltagerne ingen økonomiske forpligtelser, deltagerne er de personer, der opfylder betingelserne i vedtægternes § 2, dvs. deltagerkredsen er skiftende og indmeldelse sker efter objektive kriterier (aftager el fra spørgers net eller har måler i forsyningsområdet), foreningens øverste myndighed er generalforsamlingen, jf. § 3. Ved opløsning skal foreningens midler gå til kulturelle formål.

Vedtægterne for B indeholder tilsvarende bestemmelser.

Det er på baggrund heraf SKATs vurdering, at såvel A som B er foreninger.

Omfattet af selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6 er foreninger, der ikke er omfattet af § 3 eller fondsbeskatningsloven.

Omfattet af selskabsskatteloven § 3 er staten, kommuner og en række særligt nævnte offentlige institutioner og virksomheder. Omfattet af fondsbeskatningsloven er alene de foreninger, der er nævnt i dennes § 2. Hverken A eller B er således omfattet af undtagelsesbestemmelserne.

Det er derfor SKATs opfattelse er såvel A som B er skattepligtige efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med Ja.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at C vil blive skattepligtig efter foreningsbeskatningsreglerne i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, såfremt der foretages en skattefri tilførsel af aktiver fra C til et nystiftet selskab, C Net A/S.

Lovgrundlag

Selskabsskatteloven § 1

Stk. 1. Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet

...

nr. 2e) elselskaber, hvorved i denne lov forstås selskaber mv., i hvis aktiviteter indgår produktion, transport, handel eller levering af elektricitet. Skattepligten gælder uanset elselskabets organisationsform. Indregistrerede aktieselskaber omfattes dog af nr. 1. Hvis aktivitet som nævnt i 1. pkt. udøves af et interessentskab, beskattes interessenterne efter reglerne i denne bestemmelse, jf. dog § 3, stk. 7. Produktion og forbrug af elektricitet i tog, skibe, luftfartøjer eller andre transportmidler og produktion af elektricitet på nødstrømsanlæg i tilfælde, hvor den normale elektricitetsforsyning svigter, medfører ikke skattepligt efter denne bestemmelse, hvis selskabet ikke i øvrigt har aktiviteter som nævnt i 1. pkt.

...

Forarbejder

Til § 1, stk. 1, nr. 2e (Lov nr. 452 af 31. maj 2000.)

"Lovforslaget er en del af opfølgningen på aftalen af 3. marts 1999 ... lovreform for elsektoren.

Lovforslaget skal således ses i sammenhæng med lov nr. 375 af 2. juni 1999 om elforsyning ...

Efter aftalen om en lovreform for elsektoren skal alle elselskaber - også de kommunale - gøres skattepligtige på linie med aktieselskaber. ...

Som led i elreformen gennemføres en ny struktur i elsektoren, som skal sikre adskillelse mellem monopol- og konkurrenceområder. Den fremtidige struktur vil i hovedtræk bestå af følgende selskabstyper:

Elproduktions- og handelsvirksomheder, som skal drives som almindelige kommercielle virksomheder.

...

Såvel elproduktions- og handelsvirksomheder, transmissions- og netvirksomheder, forsyningspligtige virksomheder som systemansvarlige virksomheder bliver skattepligtige med dette forslag.

...

Skattepligten efter den foreslåede § 1, stk. 1, nr. 2 e, om elselskaber gælder således for alle selskaber mv., i hvis aktiviteter indgår produktion, transport, handel og levering af elektricitet, som nævnt i elforsyningslovens § 2.

Med den foreslåede ophævelse af skattefritagelsen for elektricitetsværker i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, bliver elselskaber, der drives i aktieselskabs-form, fremover skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, om skattepligt for aktieselskaber. Alle andre elselskaber bliver skattepligtige efter den foreslåede ny § 1, stk. 1, nr. 2 e, i selskabsskatteloven, hvorefter skattepligten er afhængig af, at der er tale om et elselskab. Ved et elselskab forstås et selskab, i hvis aktiviteter indgår produktion, transport, handel eller levering af elektricitet.

...

Med forslagets § 1, nr. 1, indføres selskabsskattepligt efter de for aktieselskaber gældende regler for alle elselskaber uanset organisationsform, ...

De skattesubjekter, der omfattes af skattepligten efter den foreslåede § 1, stk. 1, nr. 2 e, i selskabsskatteloven, er elselskaber, hvorved forstås selskaber, der udøver aktivitet med produktion, transport, handel eller levering af elektricitet.

Udøvelse af en eller flere af de nævnte aktiviteter medfører aktieselskabs-beskatning efter den nye skattepligtsbestemmelse uanset omfanget af el-aktiviteten. Det vil bl.a. ikke være af betydning for spørgsmålet om skattepligt, om et elproduktions-anlæg er så stort, at virksomheden skal have bevilling efter elforsyningsloven, ligesom det heller ikke vil have betydning, om miljø- og energiministeren efter bestemmelsen i elforsyningsloven helt eller delvist har undtaget et anlæg eller en aktivitet fra elforsyningslovens bestemmelser.

Skattepligten efter den foreslåede § 1, stk. 1, nr. 2 e, indebærer selskabsbeskatning efter de regler, der gælder for aktieselskaber, af al indkomst, også indkomst ved andet end elaktivitet."

Praksis

SKM2013.164.SR

En kommune ønskede at overdrage en vand-koncern til et forbrugerejet andelsselskab. X Vand A/S, Y a.m.b.a. og Z a.m.b.a. var registreret efter tre forskellige skattepligtsbestemmelser, og en fastlagt transaktionsmodel ønskedes derfor afklaret. Z a.m.b.a. var beskattet efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 2h. Det var oplyst, at Z a.m.b.a. ikke var registreret som omfattet af lov om erhvervsdrivende virksomheder § 3, og Skatterådet fandt dermed ikke, at Z a.m.b.a. var omfattet af selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 2. Under forudsætning af, at der blev opnået tilladelse fra SKAT til en skattefri tilførsel af aktiver af hele aktiviteten fra Z a.m.b.a. til et nystiftet selskab, bekræftede Skatterådet derfor, at Z a.m.b.a. ved tilførslen ville overgå til beskatning efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6. Da skattepligt efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6, kun omfatter indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed, bekræftede Skatterådet videre, at Z a.m.b.a. ikke var skattepligtig af et tilskud i form af aktierne i X Vand A/S ydet af kommunen og af et tilskud i form af aktierne i Y A/S ydet af Y a.m.b.a. Af begrundelsen fremgår, at et tilskud i form af aktierne i X Vand A/S vil ikke være knyttet til erhvervsmæssig virksomhed, da ejerskab af aktier alene ifølge praksis ikke kan anses som erhvervsmæssig virksomhed, jf.

SKM2007.399.LSR, SKM2009.559.SR og SKM2010.614.SR.

SKM2010.614.SR

Skatterådet bekræfter, at et amba, som ejes af X Kommunes spildevandsforsynings forbrugere, og hvis eneste formål er at ejer aktierne i Vand A/S, vil være skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Skatterådet bekræfter videre, at en vederlagsfri overdragelse af aktierne i Vand A/S fra X Kommune til amba'et ikke anses som skattepligtig indkomst for amba'et.

Begrundelse

Ved besvarelsen lægges til grund, at tilførsel af aktiver i form af elproduktionsvirksomheden til et nystiftet aktieselskab, selskabsretlig kan gennemføres.

C er skattepligtig jf. selskabsskatteloven § 1, stk., 1, nr. 2e som elproduktionsvirksomhed, jf. Lov nr. 452 af 31. maj 2000. Af forarbejderne til denne lov fremgår, at virksomheder, der producerer el, bliver omfattet af bestemmelsen, uanset organisationsform. Dog omfatter bestemmelsen ikke interessentskaber og selskaber, der er skattepligtige efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 1.

Når C tilfører den del af aktiviteten, der har udløst beskatning efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 2e til et nystiftet aktieselskab, og derefter alene har aktiviteter, der består af ejerskab til aktierne i datterselskaber, skal skattepligten herefter udelukkende vurderes ud fra C's vedtægter.

Ifølge C's vedtægter og efter det oplyste i øvrigt, har deltagerne ingen økonomiske forpligtelser, deltagerne er de personer, der opfylder betingelserne i vedtægternes § 2, dvs. deltagerkredsen er skiftende og indmeldelse sker efter objektive kriterier (aftager el fra spørgers net), foreningens øverste myndighed er generalforsamlingen, jf. § 4. Desuden er oplyst, at selskabets formue ikke kan blive udloddet til andelshaverne, hverken løbende eller ved en eventuel likvidation af selskabet.

Det er på baggrund heraf SKATs vurdering, at C er en forening.

Omfattet af selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6 er foreninger, der ikke er omfattet af § 3 eller fondsbeskatningsloven.

Omfattet af selskabsskatteloven § 3 er staten, kommuner og en række særligt nævnte offentlige institutioner og virksomheder. Omfattet af fondsbeskatningsloven er alene de foreninger, der er nævnt i dennes § 2. C er således ikke omfattet af undtagelsesbestemmelserne.

Det er derfor SKATs opfattelse at C er skattepligtige efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 bevares med Ja.

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at A ikke er skattepligtig af et tilskud i form af aktierne i B Net A/S ydet af B og et tilskud i form af aktierne i C Net A/S ydet af C.

Lovgrundlag

Selskabsskatteloven § 1, stk. 4

Som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed for de i stk. 1, nr. 5, litra c, eller nr. 6, omhandlede investeringsinstitutter, foreninger mv. betragtes indtægt ved næringsvirksomhed eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægt ved drift, udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom. I tilfælde, hvor der er tillagt en forening mv. en ret til andel i overskuddet af en erhvervsvirksomhed, som ikke drives af den pågældende forening selv, betragtes den heraf flydende indtægt ligeledes som erhvervsmæssig indtægt for foreningen mv.; dette gælder dog ikke for hjælpe- og understøttelsesfonds for de i en virksomhed ansatte eller tidligere ansatte funktionærer og arbejdere eller deres pårørende.

Forarbejder

L 43 af 26. november 1959

"...

En selvejende institution eller en forening m. v., jfr. statsskattelovens § 2, nr. 5, g, og nærværende lovforslags § 1, stk. 1, nr. 6, er principielt skattepligtig af overskud ved erhvervsmæssig virksomhed, ...

Ved udformningen af beskatningsreglerne for selvejende institutioner m. v. forekommer det naturligt at tage hensyn til de andre erhvervsvirksomheder, f. eks. aktieselskaber og personlige firmaer, som de pågældende institutioner m. v. konkurrerer med. I nærværende lovforslag er aktieselskabers indkomst foreslået beskattet med 44 pct. af den del af indtægten, der overstiger 5 000 kr., jfr. § 17. Ud fra princippet om så vidt mulig ligelig beskatning af indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed, er det foreslået, at selvejende institutioner og foreninger m. v. skal svare skatten af deres indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed efter samme regler.

...

Denne ordning må i almindelighed anses for rimelig, og der synes alene at være grund til en lempeligere beskatning i tilfælde, hvor en selvejende institutions formål ifølge vedtægterne er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt. ...

Der foreslås derfor en ny ordning med hensyn til skattenedsættelse for institutioner med almennyttigt formål samt for aktieselskaber, hvis aktiekapital praktisk taget udelukkende ejes af en institution med almennyttigt formål. Efter § 3, stk. 2, kan de nævnte institutioner og selskaber opnå skattefritagelse for de beløb, der i det pågældende indkomstår er anvendt til almennyttige formål. Institutioner og foreninger kan endvidere efter reglen i stk. 3 opnå skattefritagelse for beløb, der er henlagt til de nævnte formål.

..."

Praksis

SKM2013.164.SR

Se referat under spørgsmål 2.

SKM2007.399.LSR

Foreningen A som ejede af 60 % af det børsnoterede selskab B A/S blev af SKAT anset for at udøve erhvervsmæssig virksomhed i relation til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, jf. § 1, stk. 4.

C G/S var til og med den 18. april 2002 skattepligtig i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5 (gensidig forsikringsforening). Med regnskabsmæssig virkning fra den 1. januar 2002 blev skadesforsikringsporteføljen og de 100 % ejede datterselskaber, samt tilhørende aktiver og passiver solgt til det børsnoterede datterselskab B A/S. Overdragelsen skete som en skattepligtig overdragelse.

I forbindelse hermed blev C G/S omdannet til en forening med begrænset ansvar, A f.m.b.a.

Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærkede, at der hverken i ordlyden af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, jf. 1, stk. 4, eller i forarbejderne til bestemmelserne er holdepunkter for at anse foreningens ejerskab af aktierne i B A/S for erhvervsmæssig virksomhed i relation til bestemmelserne. Foreningens renteindtægter, herunder fra koncernmellemværender og bankindeståender, kan derfor ikke anses for erhvervet ved næringsvirksomhed.

Cirkulære nr. 136 af 7. november 1988 pkt. 52.

Foreninger m.v. omfattet af § 1, stk. 1, nr. 6, er alene skattepligtige af indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed. Har foreningen m.v. ingen indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed, skal den ikke medtages ved skatteansættelsen.

Overskud, som foreningerne m.v. opnår ved leverancer til medlemmerne, betragtes ikke som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed, jf. § 1, stk. 4, se nedenfor under punkt 53.

Som indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed forstås indtægter fra nærings- eller anden forretningsvirksomhed, herunder drift, udlejning og bortforpagtning af fast ejendom. Er en forening m.v. tillagt ret til en andel i en erhvervsvirksomheds overskud uden selv at deltage i driften, vil denne indtægt blive betragtet som erhvervet ved erhvervsmæssig virksomhed, jf. § 1, stk. 3. Det er uden betydning for skattepligten, om overskuddet fra virksomheden er tilsigtet eller ej.

Til erhvervsmæssig indtægt betragtes også entreindtægter, annonceindtægter, reklameindtægter, indtægter ved bankospil og lotteri, medmindre indtægterne hidrører fra foreningens medlemmer, jf. punkt 53.

Som en særregel bestemmes det i lov om særlig indkomstskat m.v. § 13, 3. pkt., at foreninger m.v. kun skal medregne særlig indkomst vedrørende formuegoder, der har tilknytning til den skattepligtige virksomhed.

Indkomster, der ikke kan karakteriseres som erhvervsmæssige, er som nævnt ikke skattepligtige.

Gaver, indskud, medlemskontingenter samt statslige eller kommunale tilskud er ikke erhvervsmæssige indtægter. Spekulationsavancer betragtes heller ikke som erhvervsmæssige indkomster.

Aktieudbytter og -avancer, renteindtægter og kursgevinster vil være skattefri for de her omtalte foreninger m.v., medmindre der er tale om næringsvirksomhed. Renter af erhvervsmæssig driftskapital skal dog medregnes ved opgørelsen af et eventuelt overskud ved erhvervsmæssig virksomhed, ligesom tilsvarende renteudgifter vil kunne fradrages.

Har foreningerne m.v. indtægter i form af udbytter af aktier eller andele i selskaber hjemmehørende i Danmark, kan de undgå indeholdelse af udbytteskat hos det udbyttegivende selskab ved at få udstedt et udbyttefrikort, jf. § 43 i kildeskattebekendtgørelsen.

Den Juridiske Vejledning 2014-1, afsnit C.D.8.9.1.2.2.

En forening mv., der er omfattet af selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6, beskattes kun af sine indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed. Det er altså muligt for foreningerne mv. at have skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter.

Overskud fra leverancer til foreningens medlemmer betragtes ikke som erhvervsmæssig indkomst. Indkomsten er derfor skattefri. Se afsnit C.D.8.10.1.2.3 om overskud ved leverancer til medlemmerne.

Andre skattefrie indtægter består hovedsagelig af beløb, som foreningerne mv. får, uden at der herved skal udfoldes nogen væsentlig aktivitet for at få indtægterne. Som typiske indtægter af denne art kan nævnes tilskud, gaver, indskud og medlemskontingenter.

Begrundelse

For skattepligtige efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6 omfatter skattepligten indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed, samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Hvad der forstås som erhvervsmæssig virksomhed for de pågældende foreninger, fremgår af selskabsskatteloven § 1, stk. 4, og af cirkulære nr. 136 af 7. november 1988, pkt. 52.

Det fremgår af cirkulæret, at aktieudbytter og -avancer ikke anses for erhvervsmæssig indkomst for foreninger omfattet af selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6, med mindre, der er tale om næringsvirksomhed.

A ejer aktier i underliggende driftsselskaber. Jf. det i cirkulæret anførte, vil ejerskab af aktier alene være erhvervsmæssig indkomst, hvis der er tale om næringsvirksomhed.

Skatterådet fandt i det bindende svar SKM2013.164.SR, at Z a.m.b.a. ikke ville være skattepligtige af et tilskud i form af aktierne i X Vand A/S, da dette ikke ville være knyttet til erhvervsmæssig virksomhed, da ejerskab af aktier ifølge den i afgørelsen nævnte praksis, ikke kunne anses som erhvervsmæssig virksomhed.

Det er SKATs opfattelse, at situationen er fuldt sammenlignelig med nærværende forhold, og det er derfor SKATs opfattelse, at tilskud til A i form af aktier i B net A/S og C net A/S ikke vil være skattepligtigt.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 bevares med Ja

Spørgsmål 4

Ønskes besvaret, hvis spørgsmål 1 er besvaret benægtende.

Det ønskes bekræftet, at B kan indskyde aktierne i B Net A/S i A, og C kan indskyde aktierne i C Net A/S i A efter en analog anvendelse af overkursreglen i selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1, hvorved A ikke er skattepligtig af værdien af de apportindskudte aktier.

Begrundelse

Spørgsmålet bortfalder, da spørgsmål 1 er besvaret bekræftende.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 4 bevares med bortfalder.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstillinger og begrundelser.