Parter

A
(Advokat Tobias Stenkær Albrechtsen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/adv. Anders Vangsø Mortensen)

Afsagt af byretsdommer

Karsten Henriksen

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 19. september 2012, vedrører spørgsmålet om sagsøger, As salg af 2 sommerhuse beliggende ...1, og ...6, i 2006, og salg af et sommerhus beliggende ...2, i 2007, er sket som led i næringsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom, eller om salgene er omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Sagen vedrører endvidere spørgsmålet, om ejendommen ...1, er omfattet af reglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk.2.

Sagsøger, A, har over for sagsøgte, Skatteministeriet, nedlagt følgende påstande:

Vedrørende indkomståret 2006

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at As personlige indkomst for 2006 nedsættes med 1.259.716 kr. vedrørende salg af ejendommen beliggende ...1.

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at As salg af ejendommen beliggende ...6, er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven, og at avanceopgørelsen hjemvises til SKAT til fornyet behandling.

Vedrørende indkomståret 2007

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at As salg af ejendommen beliggende ...2, er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven og at avanceopgørelsen hjemvises til SKAT til fornyet behandling.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om principalt frifindelse, subsidiært at As indkomst for indkomståret 2006 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT med henblik på opgørelse og beskatning af avancen ved salget af ...1, efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten har afsagt kendelse om spørgsmålet den 18. juni 2012. Af kendelsen fremgår blandt andet:

"...

Generelle oplysninger

Klageren, der er gift med BA, havde i 2005 - 2007 følgende indkomster:

	Lønindkomst	Selvangivet skattepligtig indkomst	Ikke selvangivet ejendomsavance
2005	243.549 kr.	18.258 kr.	0 kr.
2006	257.105 kr.	173.842 kr.	1.519.916 kr.
2007	255.104 kr.	128.801 kr.	88.252 kr.

Ifølge lønindberetninger har klageren i 2005 - 2007 været ansat i følgende virksomheder:

	2005	2006	2007
H1x ApS/H1 ApS	243.549 kr.	215.249 kr.
H2.1 ApS		42.517 kr.	255.104 kr.
H1 ApS		-21.919 kr.
H6x ApS		21.258 kr.

Klageren er eneanpartshaver i H2 ApS. Selskabet er stiftet den 21. juli 2005 og tvangsopløst den 4. marts 2010. Den seneste årsrapport er rapporten for 1. januar 2007 - 31. december 2007. Selskabet har haft til formål at foretage investering i og eje aktier/eller anparter. H2 ApS er moderselskab for H2.1 ApS, som er stiftet den 1. januar 2006. Klagerens mand tiltrådte samtidigt som direktør i selskabet. Klagerens mand fratrådte som direktør den 27. november 2006, og klageren indtrådte samtidigt i direktionen. Med virkning fra 1. november 2006 blev klageren ansat som bogholder i H2.1 ApS. H2.1 ApS har drevet virksomhed med køb og salg af fast ejendom.

Klagerens mand var i 2006 og 2007 år ejer og direktør i en række selskaber, der driver virksomhed med handel med fast ejendom. Den 19. december 2003 indtrådte klagerens mand f.eks. i direktionen i H10 ApS. H10 ApS er stiftet den 19. december 2003 af H3 ApS, som ejes af BA´s mor. H10 ApS blev ved stiftelsen et datterselskab af H3 ApS. Den 6. maj 2009 udtrådte BA af direktionen i H10 ApS og JW indtrådte i direktionen. Den 24. februar 2010 blev H10 ApS erklæret konkurs, og selskabet blev opløst den 14. november 2011. Såvel H10 ApS som H3 ApS har drevet virksomhed med udlejning, investering og køb og salg af fast ejendom. H3 ApS er stiftet den 17. juni 2002 og tvangsopløst den 1. oktober 2007. Den seneste årsrapport er for perioden 1. juli 2004 - 30. juni 2005.

Det er ubestridt, at klagerens mand den 10. marts 2005 underskrev en erklæring om, at han er eneanpartshaver i H10 ApS. I brev af 4. december 2008 til skatteankenævnet har klagerens repræsentant oplyst, at H2 ApS ejede 50 pct. af kapitalen i selskabet, og at de øvrige 50 pct. blev ejet af G1 ApS, som ejes af JW gennem G1 Holding ApS. Landsskatteretten har bedt om, men har ikke modtaget dokumentation for ejerforholdene i 2005 - 2007, dvs. på tidspunktet, hvor klageren købte nedenfor nævnte ejendomme af H10 ApS.

I 2006 solgte klageren et sommerhus beliggende ...1 samt et sommerhus beliggende ...6. I 2007 solgte klageren et sommerhus beliggende ...2.

Der er mellem SKAT og klageren uenighed om, hvorvidt avanceopgørelsen ved de omhandlede salg skal ske efter reglerne i statsskatteloven eller efter ejendomsavancebeskatningsloven, herunder om avancen ved salg af ...1 er skattefri.

Salg af ejendomme

Sagens oplysninger

Ifølge de indberettede oplysninger har klageren i 2005 - 2008, foruden en privatbolig på ...5 været registreret som ejer af følgende faste ejendomme (sommerhuse):

	Overtagelse	Købt af	Overtagelse	Solgt til
...4	29.06.2005	H10 ApS	01.12.2006	G5 ApS
...6	01.11.2005	H10 ApS	01.12.2006	G5 ApS
...1	15.01.2005	H10 ApS	01.12.2006	Klagers mands bror
...2	01.12.2007	H10 ApS	01.12.2007	G4 ApS

Det fremgår af endeligt skøde af 10. november 2005, at H10 ApS endeligt overdrager ejendommen matr. nr. ...x, areal iflg. tingbogen 1050 kvm, beliggende ...6, samt ideel anpart af matr. nr. ...y bestående af fælles pool-hus og øvrige fællesarealer, herunder veje og stier. Ejendommen, der er et sommerhus, er solgt til overtagelse den 1. november 2005 for en pris, der ikke er oplyst, idet side 4 i skødet om købesummens størrelse og berigtigelse ikke er fremlagt.

I skødet § 5 er det aftalt, at køber refunderes 75.000,00 kr. over refusionsopgørelsen mod selv at lave de sidste småting, der er forevist køber, samt til indkøb af møbler.

Ejendommen er opført af H1x ApS (H1 ApS). ...4, fælleshuset, matr. nr. ...y er tilknyttet sommerhusene i bebyggelsen på vejen.

Ejendomsskattekontoret har den 23. november 2005 erklæret følgende:

"...

Kort- og matrikelstyrelsen har den 19. maj 2005, approberet udstykning af matr. nr. ...x, med 4889 kvm. Ejendommene, der ikke er noteret som landbrug eller som en del af en samlet ejendom, ses ej særskilt vurderet.

..."

Ved betinget skøde, som alene fremtræder som underskrevet af G5 ApS v. klagerens ægtefælles bror BB, solgte klageren ...6, til overtagelse den 1. december 2006 for 1.600.000 kr., der efter aftalen skulle berigtiges således:

Nykredit, opr. 795.000 kr.	795.000,00 kr.
Pantebrev privat opr. 525.000 kr.	517.224,22 kr.
Restkøbesum	287.775,78 kr.
	1.600.000,00 kr.

Til beskrivelse af afholdte udgifter ved udlejning er der fremlagt en opgørelse, der viser, at klageren i ejerperioden har afholdt løbende udgifter til bl.a. forsikring, Canal digital, TDC og el på i alt 47.162,45 kr. Der er endvidere fremlagt en e-mail af 26. maj 2008 fra G6 A/S. I e-mailen oplyser direktør MF i G6 A/S, at:

"...

Jeres indtægt i 2006 på ...6 var kr. 25.100 + strøm.

.."

Klageren har fremlagt en samlet opgørelse over indtægter inkl. refusion af el på 39.143,70 kr. og udgifter i 2006 på 39.851,62 kr. ekskl. køb af inventar til i alt 82.717,00 kr. Klageren har ikke selvangivet underskud ved sommerhusudlejning.

Ejendommen ...1 er erhvervet af klageren fra klagerens ægtefælle ved betinget skøde af 22. november 2005 for 1.890.000 kr. Ifølge indberetninger er slutseddeldatoen 1. november 2005. Skødet er lyst som endeligt den 3. april 2006. Klagerens ægtefælle har erhvervet ejendommen fra H10 ApS ved betinget skøde af 10. januar 2005 til overtagelse den 15. januar 2005 for 1.690.000 kr. Skødet blev lyst som endeligt den 2. marts 2005. Til beskrivelse af salget i 2006 er der fremlagt et ikke dateret og underskrevet betinget skøde med klageren som sælger og klagerens ægtefælles bror BB som køber. Ifølge det betingede skøde er ejendommen solgt til overtagelsen den 1. december 2006 for 3.000.000 kr.

I det betingede skøde mellem klagerens ægtefælle og H10 ApS er om ejendommen og dens tilbehør oplyst følgende:

"...

Den faste ejendom overdrages køber som den er og forefindes med de på grunden værende bygninger, ledninger, installationer, varmeanlæg, hegn, træer, beplantninger m.m.

Under overdragelsen medfølger endvidere i det omfang det forefindes på ejendommen markiser, flagstang, legehus, drivhus, sanitet, alt i vægge og gulve monteret badeværelsesudstyr, faste indvendige og udvendige lamper, pejse og brændeovne, postkasse, tæpper, såfremt de indgår som led i gulvkonstruktionen, renovationsstativer og -beholdere, el-radiatorer, el- og gasvandvarmere, FM/TV-antenner og parabolantenner ekskl. receiver.

Endvidere medfølger keramisk el-komfur, køleskab, køkkentøj og service, møbler, gardiner, lamper, farvefjernsyn, faste tæpper samt øvrigt indbo som beset. Da ejendommen er et sommerhus, er det aftalt, at indbo medfølger, idet sælger dog udtager ny fryser samt personlige genstande.

Ejendommen opvarmes med el + brændeovn.

.."

Købesummen ved de tre beskrevne handler af ejendommen ...1 på hhv. 1.690.000 kr., 1.890.000 kr. og 3.000.000 kr. er aftalt berigtiget således.

Sælger/kreditor	H10 ApS til BA	BA til klager	Klageren til BB
Realkredit Danmark opr. 960.000 kr.	960.000,00 kr.	960.000,00 kr.	916.161,64 kr.
Privat pantebrev opr. 550.000 kr.	550.000,00 kr.	542.703,73 kr.	533.546,78 kr.
Privat pantebrev opr. 180.000 kr.		178.067,50 kr.	174.933,09 kr.
Kontant betaling pr. overtagelsesdagen	180.000,00 kr.	209.228 77 kr.	1.375.369.49 kr.
	1.690.000,00 kr.	1.890.000,00 kr.	3.000.000,00 kr.

Den 29. maj 2007 meddelte Realkredit Danmark klageren, at Realkredit Danmarks´s lån i ejendommen med virkning fra 1. december 2006 er overtaget af køberen.´

Til beskrivelse af ejendommens stand er der fremlagt diverse fotos, der viser en bjælkehytte med muret skorsten.

Ejendommen ...2 er erhvervet fra H10 ApS ved betinget skøde af 21. december 2006 til overtagelse den 1. december 2006 for kontant 2.100.000 kr. Det betingede skøde er underskrevet af klagerens ægtefælle på vegne af H10 ApS og klageren den 21. december 2006. Den 11. oktober 2007 blev der indgået et tillæg til det betingede skøde mellem H10 ApS og klageren, hvor det blev aftalt, at overtagelsesdagen skulle ændres til 1. december 2007, og at den 1. december 2007 ligeledes var fristen for betaling af købesummen. Tillægget er underskrevet af klagerens ægtefælle og af JW på vegne af H10 ApS den 11. oktober 2007 og af klageren.

Ved en aftale, som ikke er fremlagt, solgte klageren ...2 til G4 ApS for 2.250.000 kr. til overtagelse den 1. december 2007. Ifølge SKATS indberetninger var ejeren den 19. november 2007 G7 ApS.

Advokat R1 udarbejdede i forbindelse med købet og salget følgende refusionsopgørelse, der er dateret den 10. april 2008:

	Debet	Kredit
Sag 1072 - køb af ...2 af H10 ApS for en købesum stor kr. 2.100.000,00, overtagelse pr. 01/12 2006 - ændret til 01/12 2007
Kontant købesum i henhold til skøde - sag 1072	2.100.000,00 kr.
Ovf. faktura 13959 - sag 1597		13.968,40 kr.
1/2 registreringsafgift skøde	7.000,00 kr.
Refusion ejendomsskat - køber	718,40 kr.
Salær for udarbejdelse af skøde, indhentelse af underskrifter m.v.	5.000,00 kr.
Sag 1988 - salg af ...2 til G4 ApS for en købesum stor kr. 2.250.000,00, overtagelse 01/12 2007
Kontant købesum i henhold til skøde - sag 1988 til G4 ApS		2.250.000,00 kr.
Ovf. sag 1770 - faktura 14838/ H5	3.125,00 kr.
Ovf. sag 1420 - faktura 14914/H4 Holding	8.125,00 kr.
Ovf. sag 0948 - faktura 13804/H2	1.062,50 kr.
Ovf.. sag 1064 - faktura 14178/H4	1.100,00 kr.
Ovf. sag 1350 - faktua 14184/H7	1.000,00 kr.
Ovf. sag 1173 - faktura 14199/H6	1.000,00 kr.
Ovf. sag 1231 - faktura 14201/...	1.187,50 kr.
Ovf. sag 1126 - faktura 14447/H6x	937,50 kr.
Onlinetjenesten Tinglysningen	200,00 kr.
Ovf. 1904 - H6 ApS - skat	12.468,15 kr.
Salær ekspedition vedr. skat - se sag 1904	3.750,00 kr.
% afgift skøde	7.450,00 kr.
... tilbageholdt vedr. jordarbejder	25,000,00 kr.
Salær skøde	8.500,00 kr.
Moms	2.125,00 kr.
% afgift vedr. ...7	12.700,00 kr.
Tilskrevet renter deponeringskonto m/F1-bank		2.040,63 kr.
Balance	60.309,98 kr.	0,00 kr.
	2.266.009,03 kr.	2.266.009,03kr.
Dem til gode		60.309,98 kr.

I forbindelse med sagens behandling hos SKAT konstaterede SKAT, at klageren i 2007 havde indgået en salgsaftale med Ejendomsmægler G3 om salg af ...2 til 2.995.000 kr.

Landsskatteretten har i en afgørelse af dags dato truffet afgørelse om, at klagerens ægtefælle ved salg af ejendomme ...1 og ...3, skal næringsbeskattes. De nævnte ejendomme er købt ud af kontrollerede selskaber, og salget skete kort tid efter erhvervelsen. Landsskatterettens afgørelse har sagsnr. 11-00518.

Skatteankenævnets afgørelse

Ved næring forstås den varige og mere systematiske virksomhed en skattepligtig udøver som sin hel eller delvise levevej. For at der kan ske næringsbeskatning ved salg af en ejendom, skal der have været en næringshensigt ved erhvervelsen af ejendommen. Det beror på en konkret bedømmelse, om der foreligger næring, idet der i praksis foretages en afvejning af visse typiske momenter. Disse momenter er særligt antallet af køb og salg, disses systematiske og regelmæssige karakter samt dispositionernes betydning i skatteyderens økonomi. Det forhold, at en skattepligtig er hovedaktionær i et selskab, som er næringsdrivende med handel med fast ejendom, betyder ikke i sig selv, at næringsbetragtningen "smitter" af på hovedaktionæren, bortset fra de aktiver, som overdrages direkte fra selskabet. Der kan højst blive tale om en konkret "smitte", idet en næringshensigt ikke kan "afvaskes" ved et mellemliggende salg til aktionæren i et næringsdrivende selskab.

De tre sommerhuse, som klageren i 2006 og 2007 videresolgte med fortjeneste, er alle erhvervet fra H10 ApS, som er næringsdrivende med handel med fast ejendom. Klageren og klagerens ægtefælle har gennem ledelsen af dette og andre næringsdrivende selskaber opnået et indgående kendskab til ejendomsmarkedet. Samtlige 3 ejendomme blev kort tid efter erhvervelsen fra selskabet videresolgt med fortjeneste. Bl.a. derfor er det med rette, at SKAT har opgjort avancen efter statsskattelovens regler.

SKAT har opgjort ejendomsavancen ved salg af ...1 til 1.259.716 kr. og ejendomsavancen ved salg af ...6 til 260.200 kr. SKAT har i avanceopgørelsen for ...6 opgjort anskaffelsessummen til 1.327.800 kr. Den skal rettelig være 1.332.925 kr. Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs forhøjelse af indkomsten vedrørende ...1 med 1.259.716 kr. og nedsat avancen vedrørende ...6 fra 260.200 kr. til 255.075 kr. Avancen ved salg af ...2, er opgjort til 88.252 kr. Klageren har ikke haft bemærkninger til avanceopgørelsen, og skatteankenævnet har derfor stadfæstet SKATs afgørelse.

Klagerens påstand og argumenter

Klageren har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af klagerens indkomst i 2006 nedsættes med 1.259.716 kr. vedrørende avance ved salg af ...1. Der er nedlagt påstand, at forhøjelsen på hhv. 255.075 kr. og 88.252 kr. vedrørende avance ved salg af hhv. ...6 og ...2 omregnes, idet avancen skal opgøres efter ejendomsavancebeskatningsloven

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af statsskattelovens § 5, at der til indkomsten ikke henregnes indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele (herunder indbefattet værdipapirer) for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej, for eksempel handelsvirksomhed med faste ejendomme, eller er foretaget i spekulationsøjemed, i hvilke tilfælde den derved indvundne handelsfortjeneste henregnes til indkomsten.

Uden for næringstilfælde beskattes fortjeneste ved afståelse af fast ejendom efter ejendomsavancebeskatningsloven. Det fremgår af § 1 i lov nr. 247 af 9. juni 1982 om beskatning af fast ejendom, senest optrykt som lovbekendtgørelse nr. 891 af 17. august 2006 af ejendomsavancebeskatningsloven.

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, 1. pkt., at fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder ikke skal medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen.

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, at reglerne i stk. 1 også gælder for sommerhusejendomme og lign., som ejeren eller dennes husstand har benyttet til privat formål i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter nærværende stykke.

Det fremgår af § 26 B i lovbekendtgørelse nr. 1086 af 14. november 2005 af kildeskatteloven, at overdrager en ægtefælle andre aktiver end de i § 26 A nævnte til sin samlevende ægtefælle, skal fortjeneste eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst. Aktiverne anses for anskaffet henholdsvis påtaget af erhververen på samme tidspunkter, for samme beløb og med samme formål som de oprindelige anskaffelser m.m.

Det beror på en konkret bedømmelse, om der foreligger næring med handel med fast ejendom.

Af de grunde, som er anført af klageren, er Landsskatteretten enig med klageren i, at hverken klagerens erhverv, uddannelse og aktivitetens omfang og hyppighed kan begrunde, at klageren generelt forud for erhvervelsen af de tre sommerhusejendomme var næringsdrivende med handel med fast ejendom.

Landsskatteretten skal herefter tage stilling til, om der er særlige forhold vedrørende erhvervelsesmåden af de tre sommerhuse, der kan begrunde, at klageren ved de omhandlede salg af de tre sommerhusejendomme skal næringsbeskattes.

Ejendommene ...1, ...6 og ...2 er alle købt ud af H10 ApS, der er næringsdrivende med handel med fast ejendom, og alle tre ejendomme er kort tid efter erhvervelsen videresolgt med fortjeneste, der samlet set vejer tungt i klagerens økonomi. Under de foreliggende omstændigheder findes erhvervelsen af de omhandlede ejendomme at have en så nær tilknytning til H10 ApS´s næringsvirksomhed, at klageren er almindelig indkomstskattepligtig af avancerne ved videresalget. Det er ikke godtgjort, at der foreligger særlige forhold vedrørende erhvervelsen, der kan begrunde, at de omhandlede ejendomme ved klagerens erhvervelse overgik fra omsætningsformue til anlægsformue. Landsskatteretten stadfæster derfor skatteankenævnets forhøjelse af indkomsten i 2006 med hhv. 1.259.716 kr. og 255.075 kr., i alt 1.514.791 kr. Landsskatteretten stadfæster endvidere skatteankenævnets forhøjelse af indkomsten i 2007 med 88.252 kr.

..."

Af årsrapporter vedrørende H10 ApS for 2004/2005, 2005/2006 og 2006/2007 fremgår, at G1 ApS og H9 ApS er noteret i selskabets anpartshaverfortegnelse som ejende minimum 5 % af stemmerne eller minimum 5 % af anpartskapitalen.

Af årsrapport 2007 vedrørende regnskabsåret 1. januar 2007 til 31. december 2007 for H9 ApS fremgår, at selskabet ejer 50 % af H10 ApS.

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af A og BA.

A har forklaret, at hun tog 10. klasse og gymnasiet, hvorefter hun arbejdede som tjener. Hun blev ansat i H1x ApS, fordi BA gerne ville have en, han stolede på, til at tage sig af betaling af regninger m.v. Hun havde ikke andre opgaver i selskabet. H9 ApS blev stiftet i 2005 efter anbefaling fra BAs advokat. Det gik dårligt økonomisk for H1x ApS. BA havde kautioneret for en del i H1x ApS, og advokaten foreslog, at ejendommene blev overført til hende. Hun husker ikke, hvorfor H10 ApS, H2.1 ApS og H8 ApS blev stiftet, og hun har ikke haft noget med stiftelsen at gøre. JW havde selskaberne sammen med BA. Hun har alene godkendt betalingerne i selskaberne. Hun blev ansat i H2.1 ApS af samme grund som i H1x ApS. Hun har ordnet betalingerne gennem alle årene, men har ikke derudover beskæftiget sig med noget, herunder for eksempel indgåelse af ejendomshandler og entreprisekontrakter. H1x ApS gik konkurs i december 2006. Hun er ikke klar over, hvad der skete med de selskaber, der stod i hendes navn. Hun stolede på de personer, der havde med det at gøre.

Huset på ...6 købte hun ikke af lyst, men for at fremme salget. Huset var dårligt bygget og havde fejl og mangler. Hun blev anbefalet at købe ejendommen. Ejendommen er en ud af 10 sommerhuse med et fælles pool-hus, der er opført af H1x ApS. De har aldrig selv brugt huset, der blev lejet ud. Huset blev solgt, da hun aldrig havde haft lyst til at eje det. Hun havde ikke planer om at sælge det, da hun købte det. Hun husker ikke, hvornår huset blev sat til salg, eller hvor meget hun tjente på udlejningen. Hun kan ikke svare på, hvorfor hun ikke har selvangivet underskud ved udlejningen. Hun ved ikke, hvem der ejer det selskab, der købte huset og kan ikke sige, hvordan huset blev solgt, herunder om der blev anvendt en ejendomsmægler.

Huset på ...1 blev købt til private formål. Hun havde forelsket sig i huset, der havde masser af charme. De havde i lang tid talt om, at de ville købe et sommerhus. Hun ved ikke, hvorfor huset først blev solgt til BA. Det var meningen, at hun skulle eje det. Der var tale om et ældre og meget primitivt sommerhus. De har ikke renoveret huset, men alene væltet en væg, malet og lagt et gulvtæppe. De brugte huset til afslapning i de weekender, hvor det var muligt, samt i børnenes ferier. De havde ofte besøg af venner og familie. Huset på ...1 ligger på vestkysten. De var ikke interesseret i at bruge huset på ...6, der ligger på østkysten, hvor de boede i forvejen. Huset blev solgt til BAs fætter, LB, der var blevet glad for huset. Han havde planer om at bygge et nyt hus. Hun husker ikke, hvornår det kom på tale, at LB skulle købe huset. Hun er ikke klar over, hvornår skødet er underskrevet, eller hvorfor huset kunne stige så meget i værdi i hendes ejertid. Børnene havde ikke længere lyst til at tage med op i huset, som de syntes var for primitivt.

De ville gerne købe et andet og mere moderne hus. Derfor købte hun huset på ...2, der ligger på vestkysten. Der er tale om et moderne sommerhus, der har samme standard som et helårshus. Hun husker ikke, hvem der har bygget huset. De nåede aldrig at tage huset i brug. Huset blev ikke brugt til noget i det år, hun ejede det. Hun husker ikke, hvorfor overtagelsesdagen blev rykket et år, men det var efter råd fra advokaten. Det gik økonomisk rigtig dårligt for H1x ApS i 2006, og det påvirkede deres privatøkonomi. Hun solgte derfor huset samme dag, som hun overtog det. Efter december 2007 væltede hele deres økonomi, og de flyttede til Spanien for at starte på en frisk. De har ikke senere købt nyt sommerhus. Hun ved ikke, hvem der stod bag det selskab, der købte huset og ved ikke, hvordan kontakten til køber blev etableret. Det kan godt passe, at huset blev sat til salg hos G3, men hun kan ikke sige, hvornår.

De flyttede til Spanien i februar 2008. Hun har gået hjemme og passet børn. Det var hendes mand, der tjente pengene. Han arbejdede med forskellige ting. Han købte på et tidspunkt et biludlejningsfirma. Hverken hun eller BA har handlet med ejendomme siden 2007, og hun har ikke ejet fast ejendom siden. Forud for 2005 ejede hun på et tidspunkt en ejendom i ...8. Det var meningen, at hun på grund af uoverensstemmelser med BA skulle flytte ind i huset sammen med børnene, men det blev ikke til noget. Hun husker ikke, om huset blev solgt med fortjeneste.

BA har forklaret blandt andet, at H2.1 ApS, H8 ApS og H10 ApS købte huse, som blev renoveret og solgt. Selskaberne opførte endvidere huse til videresalg. H1x ApS var entreprenør på byggedelen. Vidnets arbejde bestod i at finde ejendommene, indgå aftaler med entreprenøren, herunder H1x ApS´s underentreprenører, at få ejendommene solgt via ejendomsmægler og skaffe finansiering. A tog sig udelukkende af udstedelse af fakturaer og betaling af regninger. Hun blev ansat, fordi han ville have en, han kunne stole 100 procent på. Andre ansatte tog sig af bogføringen.

H2.1 ApS blev stiftet efter råd fra hans daværende advokat, fordi han fik økonomiske problemer. Det var en måde at sikre sig på. H10 ApS var ejet af ham med 50 % og af JW (G1) med 50 %. Erklæringen af 10. marts 2005 (bilag 8), hvorefter han erklærer, at han er eneejer af H10 ApS, er ikke i overensstemmelse med sandheden. Skødet var blevet afvist fra tinglysningen, fordi han havde solgt ejendommen til sig selv. Efter råd fra hans daværende advokat, JC, underskrev han erklæringen for at spare ekspeditionstid.

De omhandlede selskaber gik alle konkurs, og det havde store konsekvenser for familiens privatøkonomi. De valgte derfor at flytte til Spanien og starte på en frisk. A drev et biludlejningsfirma, som var købt af et holdingselskab. Han arbejdede selv som ejendomsmægler. Hverken han eller A har købt eller solgt ejendomme efter flytningen til Spanien.

Huset på ...4 er opført af H1x ApS og var oprindeligt ejet af H10 ApS. Huset havde fejl og mangler ved de indvendige vægge. A købte det for at sætte skub i salget af de andre huse. A havde vist interesse for huset, som hun gerne ville indrette. Huset blev købt med henblik på udlejning, og de har ikke brugt det til private formål. Huset blev udlejet gennem et udlejningsbureau. Han husker ikke, hvilke indtægter de havde, men der er fremlagt bilag på indtægterne. Huset blev solgt via Nybolig, men han husker ikke, hvornår det blev sat til salg, eller hvem der købte huset. Han solgte rigtig mange huse på det tidspunkt. Huset blev solgt, fordi de gerne ville have et sommerhus til privat brug og for ikke at have for mange huse. Det kan godt passe, at huset blev købt af G5 ApS. Han tror, at det var hans fætter, LB, der stod for selskabet, da aftalen blev skrevet under.

Om huset på ...1 har vidnet forklaret, at de havde kigget efter et hus, som de kunne bruge i weekender og ferier. De købte huset, da det havde en meget god beliggenhed. Huset blev oprindeligt købt af H10 ApS, fordi de selv havde problemer med at finansiere købet. På den måde skaffede de sig lidt tid til at skaffe pengene til købet. Senere købte han huset. Han solgte huset videre til A. Det var en fejl, at han var kommet til at stå som køber af huset, idet deres advokat havde rådet dem til, at lade fast ejendom stå i As navn, så de ikke skulle gå fra hus og hjem, hvis han fik økonomiske problemer. De brugte huset i stort set alle weekender og i mange ferier. De brugte ikke huset på ...6, idet huset lå på østkysten, hvor de boede fast. Det var også et problem i forhold til naboerne, at det var vidnet, der havde bygget husene. De solgte huset, fordi det var for primitivt og koldt om efteråret/vinteren. De ville hellere have et mere tidssvarende hus, der var bedre isoleret. LB, der er vidnets fætter, havde nogle gange under besøg i huset vist interesse for det. Vidnet husker ikke, hvornår. Han husker ikke, om huset blev solgt via en ejendomsmægler. Han husker ikke, hvornår skødet blev underskrevet. De havde lavet en del om på huset, bl.a. havde de lagt fliser rundt om hele huset. etableret en kunstig klit, malet ud- og indvendigt og fjernet en væg. LBs plan var at opføre et nyt hus. I dag er der opført et nyt hus på grunden. As avance på huset skyldes efter hans opfattelse udelukkende, at markedet var positivt.

Huset på ...1 er bygget af H1x ApS for H10 ApS. Der er tale om et moderne hus med stråtag som var nemt at varme op. Overtagelsesdagen blev skudt et år, fordi de fik økonomiske problemer. Overskuddet ved salget af ...1 gik ind i byggefirmaerne, og de havde svært ved at skaffe anden finansiering. Huset blev solgt til et selskab, der var ejet af advokat NC. Han har ingen relationer til selskabet eller NC. Han har måske solgt et hus til en af advokatens partnere, og et af selskaberne har nok handlet hus med NC. Det var JW, der skabte kontakten til køber. Huset var blevet vurderet af G3 eller EDC, men han husker ikke, hvornår det blev besluttet at sælge huset. Det var ikke mægler, der skaffede køber. De har brugt huset i måske 3 weekender, fordi huset skulle varmes op.

Vidnet har handlet to ejendomme privat, men han ved ikke, om han er blevet næringsbeskattet i den forbindelse.

A ejede H9 ApS. Han husker ikke, hvad selskabets aktiviteter bestod i. Selskabet blev stiftet efter råd fra deres daværende advokat for at dele tingene op, hvis han skulle gå konkurs. Han husker ikke, om A ejede andre selskaber.

A ejede deres private hus på ...5, og hun solgte det i 2008 eller 2009. Huset blev købt i 2006 eller 2007. A havde købt huset af hans mor.

Parternes synspunkter

A har i påstandsdokument af 18. september 2013 anført følgende:

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at sagens kerne for så vidt angår avancebeskatningen er, hvorvidt sagsøger kan anses for nærings drivende med køb og salg af fast ejendom.

Overordnet set er næring er kendetegnet ved, at den næringsrivende udøver en professionel og systematisk virksomhed, hvor ejendommene er erhvervet - eller opført med henblik på omsætning i næring.

Næring er altså kendetegnet ved, at den næringsdrivende driver en erhvervsmæssig virksomhed med alt hvad det indebærer af intensitet, professionalisme, branchekendskab og omfang.

Vurderingen af om en aktivitet kan karakteriseres som salg i næring, er i praksis uhyre vanskellig, og praksis viser da også, at der foretages en konkret vurdering begrundet i skatteyderens konkret forhold og de momenter, der indgår i skatteyderens handlinger.

Der har dog i praksis udviklet sig en række momenter, der med vekslende styrke i de konkrete tilfælde tilsiger, hvorvidt, der foreligger næring.

I praksis er navnlig følgende momenter tillagt væsentlig betydning i relation til afgrænsningen,

• Antallet af køb og salg
• Systematik og regelmæssighed
• Avancernes og dispositionernes betydning i økonomien

Herudover er det i henhold til praksis vigtigt, hvilken branchemæssig tilknytning skatteyderen besidder, idet særligt

• Håndværksmestre
• Arkitekter
• Ingeniører
• Ejendomshandlere
• Byggeadvokater

har en tættere formodning for næring end skatteydere fra andre brancher.

Der er alene tale om momenter, der tillægges betydning for afgørelsen, idet der altid skal foretages en samlet konkret vurdering, hvor momenterne afvejes, og vurderes i relation til den konkrete sag.

I nærværende sag er faktum, at

• Sagsøger ikke har erhvervsmæssig erfaring, eller uddannelse indenfor handel med fast ejendom
• Sagsøger har været ansat og ejer af selskaber der drev erhvervsmæssig virksomhed med handel med fast ejendom, dog således at sagsøger alene har beskæftiget sig med kontorarbejde
• Sagsøger har alene handlet de ejendomme, som sagen her vedrører, udover privatbeboelsen,
• I de forgangne 10 år, alene derudover en ejendom i ...8

Der foreligger altså ikke en forhåndsformodning for næring i kraft af sagsøgers uddannelsesmæssige, eller erhvervsmæssige baggrund. Sagsøger har endvidere ej heller etableret nogen former for virksomhed, der i sig selv indikerer næring. Der er altså ikke lejet lokaler, registreret virksomhed, udarbejdet hjemmeside eller andet.

Vurderingen af om der foreligger næring skal således alene foretages ud fra ovenstående næringsformodningsregler, idet der ikke er "etableret næring". SKATs afgørelse er således båret af, at SKAT har anset de faktuelle forhold for at dokumentere, at der faktisk er udøvet næringsvirksomhed, uanset der ikke i juridisk eller faktisk forstand er etableret, eller registeret en næringsvirksomhed.

Spørgsmålet er således om, der er en sådan intensitet, omfang og professionalisme i handlerne, at Sagsøger på baggrund heraf kan anses for næringsdrivende.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at en relativ kort ejertid er uden betydning, idet det er formålet på erhvervelsestidspunktet der er afgørende for, hvorvidt den pågældende ejendom er omfattet af sagsøgers anlægsvirksomhed eller ej, jf. SKM2008.629.BR og TfS 1989, 2.

Dette henset til, at der ingen talmæssig grænse er for, hvor mange ejendomshandlere der skal til, førend at der statueres næringsvirksomhed. Der skal derimod som anført foretages en individuel vurdering fra sag til sag.

Der er dog en formodning for, at næringsvirksomheden omfatter samtlige ejendomme, såfremt skatteyderen først er anset for værende næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom.

Det er oplagt, at der ikke foreligger erklæret næring og en eventuel næringsvirksomhed, skal således fastslås på baggrund af faktisk næring - og her er det særligt relevant at holde sig for øje, at det er SKAT, der bærer bevisbyrden for, at den aktivitet, der udøves reelt set er en næringsvirksomhed, altså reelt set erhvervsmæssig omsætning af fast ejendom.

I forbindelse med denne vurdering er de faktuelle forhold, herunder navnlig baggrund for handlerne, altså om der er handlet med fortjeneste for øje, der har væsentlig betydning.

Tilsvarende vil antallet af handler tillige kunne tillægges vægt, idet dette dog ikke er afgørende, dog naturligvis afhængig af baggrunden for, og intensiteten af handlerne.

Det afgørende er dog, at det er forholdene ved erhvervelsen der spiller en afgørende rolle ved vurderingen af næringsvirksomheden, dog således at der skal foretages en samlet bedømmelse af ejendommens placering i sagsøgers økonomi.

...1 blev købt ud af H10 ApS til privat benyttelse. H10 ApS købte ejendommen af mægler grundet ejendommens beliggenhed. Grunden til selskabets salg af ejendommen skal findes i uoverensstemmelser mellem parterne bag selskabet, hvorfor ejendommen blev solgt ud til BA privat og efterfølgende videre til sagsøger.

Grunden til videresalget skyldtes at ægteparret ønskede at opdele tingene. Dette henset til, at sagsøgers ægtefælle BA igennem kautioner for en række selskaber havde en betydelig økonomisk risiko, hvorfor parret valgte, at sagsøger der ikke stod som kautionist, eller i øvrigt havde økonomisk risiko, skulle stå som ejer af de private ikke erhvervsmæssige aktiver.

Ejendommen beliggende ...1 var et gammelt bjælkehus med et ældre køkken og toilet/bad. Badet lå ikke inde i selve huset, hvorved man skulle ud for at bade. Der var endvidere ikke støbt fundament. Det skal i den forbindelse bemærkes, at det eneste sagsøger og dennes familie foretog ved ejendommen, var at male indvendigt og udvendigt, fjerne en bjælke indvendigt samt lægge belægningssten udvendigt. Ejendommen blev ellers ikke renoveret i den periode, hvor sagsøger var ejer af ejendommen.

Ejendommen anvendte familien ca. 2 weekender pr. måned samt i børnenes ferier og til forlængede weekender. Ejendommen blev ikke anvendt som udlejningsejendom, men var udelukkende udlånt til nærtstående familie.

Ejendommen blev solgt da sagsøger fik et tilbud fra en liebhaver, der ville give en meget god pris der ikke kunne afslås. Køber havde, ifølge de oplysninger som sagsøger fik, til hensigt at jævne ejendommen med jorden henset til ejendommens stand.

Ejendommens stand spillede tillige en rolle ved salget af ejendomme, idet denne ikke var særlig god og børnenes alder krævede et nyere og mere funktionelt sommerhus, idet børnene til sidst ikke ville med på ferier i sommerhuset grundet dets stand. Husets manglende isolering og den i den forbindelse dyre opvarmning, det gamle køkken samt badeforholdene påvirkede børnene herunder hele familiens anvendelse af huset, og lysten til et nyt og bedre sommerhus. Ejendommen blev således solgt grundet den gode pris samt at familien gerne ville være mere sammen.

Det er således intet der tyder på, at ejendommen var erhvervet med henblik på næring, idet hensigten med erhvervelsen af sommerhuset var af rent privat karakter. For at der kan statueres næring er kravet en løbende omsætning, med en vis kontinuerlighed, samt branchekendskab og viden.

Sagsøger hverken var eller blev næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom i forbindelse med erhvervelsen af ...1. Dette uanset at sagsøger umiddelbart inden havde erhvervet ...6 med henblik på udlejning. Der skal en løbende omsætning til, førend at der kan statueres næringsvirksomhed. Ejerskab af to sommerhuse, hvor det ene er erhvervet med henblik på benyttelse som familiens sommerhus og det andet med henblik på udlejning medfører på ingen måde, at betingelserne for næringsvirksomhed er opfyldt.

Det andet sommerhus beliggende ...6 købte sagsøger d. 10. november 2005 af H10 ApS. Ejendommen var et prøvehus, som var behæftet med fejl og mangler, herunder beklædt med permacel, hvilket gjorde at huset slog sig. Sagsøger købte ejendommen for at undgå sager mod H1x ApS (der var ejet af BAs mor), der havde opført ejendommen.

Ejendommen havde udelukkende været anvendt som udlejningsejendom i perioden frem til salgstidspunktet d. 1. januar 2006. Sagsøger havde indgået kontrakt med G6 vedrørende udlejning af ejendommen. Ejendommen blev solgt grundet problemer i forhold til ejerforeningen, hvor det ofte var svært at opnå enighed, hvilket især skyldtes at det var H1x ApS, der havde opført ejendommene tilhørende den pågældende ejerforening.

De mangelsager der opstod på ejendommene i forbindelse hermed samt andet i forhold til ejendommene blev lagt over på sagsøger og dennes familie. Dette blev til sidst for belastende for familien, som hele tiden skulle stå til ansvar for hvad H1x ApS havde udført af arbejde.

Ejendommen var købt som anlægsejendom med henblik på udlejning, hvilket ikke uden videre medfører at sagsøger kan anses som værende næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom. Ejendommen bliver erhvervet med henblik på varigt ejerskab, idet hensigten på erhvervelsestidspunktet ikke var videresalg samt i den forbindelse opnå fortjeneste herved, men derimod udlejningsvirksomhed.

Det faktum at ejendommen ikke var ejet af sagsøger i en længere årrække bevirker ikke, at sagsøger er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, idet kravet for at der kan statueres næring er en løbende omsætning i et stort omfang og med en vis kontinuerlighed.

Sagsøger ejede alene i personligt regi privatbeboelsen beliggende ...5 og havde inden erhvervelsen af ...6 udelukkende i de foregående 10 år alene handlet en ejendom beliggende i ...8.

Med hensyn til ejendommen ...2 blev dette sommerhus købt året efter afhændelsen af ...1 d. 1. december 2007. Ejendommen blev købt af H10 ApS, grundet H10 ApS´s problemer med at sælge ejendommen, og idet familien tillige stod og manglede et sommerhus efter de havde afhændet ...1.

Ejendommen var nybygget med langt bedre faciliteter end ...1, hvorfor ejendommen var særdeles attraktiv for sagsøger og dennes familie. Sagsøger valgte dog relativt hurtigt at sælge ejendommen til G7 ApS.

Grunden til det hurtige salg skyldtes de økonomiske problemer sagsøger og dennes ægtefælle fik qua finanskrisen, samt de allerede påbegyndte finansielle problemer vedrørende finansiering og sagsøgers økonomi i øvrigt, idet den finansielle krise allerede på daværende tidspunkt satte sit præg på sagsøgers privatøkonomi.

Det er således et spørgsmål om sagsøger i forbindelse med erhvervelse af dette sommerhus kommer i næringshensigt. Formålet med erhvervelsen og det efterfølgende salg har ingen næringshensigt, idet hensigten med erhvervelsen var anvendelse til privatsommerhus. Sagsøger hverken var eller kom dermed i næringshensigt ved erhvervelsen af ...2.

Sagsøger har henset til ovenstående udelukkende i personligt regi fortaget køb og salg af tre ejendomme i perioden fra 2005 til 2007, samt i de forudgående 10 år, udover køb af privat af privatbeboelsen, alene erhvervet en ejendom beliggende i ...8. I selskabsregi er sagsøger ikke, via ejerskab af selskaber eller som direktør, direkte involveret i de aktiviteter der omhandler investering i fast ejendom, og køb og salg af fast ejendom samt opførelse af fast ejendom til videresalg, idet Sagsøger som ovenfor anført ikke har uddannelse eller erhvervsmæssig erfaring indenfor denne branche, men alene har udført arbejde som funktionær med almindelig forfalden kontorarbejde, hvilket ikke kan lægges sagsøger til last i forbindelse med en evt. næringshensigt.

Det skal igen påpeges, at sagsøger ikke har foretaget en større mængde ejendomshandler. Sagsøger har udelukkede i den pågældende periode erhvervet 3 ejendomme, hvor hensigten som beskrevet ovenfor på ingen måde har været næring. Hensigten har derimod været af ren privatkarakter.

Omsætningshastigheden kan endvidere ikke tillægges betydning, idet de enkelte afståelser skyldtes uforudsete begivenheder, hvilket ikke kan statuere næring, idet der ikke foreligger nogen næringsmæssig begrundelse for at afhænde et gammelt forfaldent sommerhus som følge af tilbud fra en liebhaver, der ønskede at købe ejendommen med henblik på genopførelse af en ny ejendom, og ej heller nogen næringsmæssig begrundelse for at afhænde et sommerhus som følge af økonomiske årsager.

Det skal bemærkes, at en relativ kort ejertid netop er uden betydning, idet det er formålet på erhvervelsestidspunktet der er afgørende for, hvorvidt den pågældende ejendom er omfattet af sagsøgers anlægsvirksomhed eller ej, jf. SKM2008.629.BR og TfS 1989, 2.

SKAT overser helt, at næring er kendetegnet ved erhvervsmæssig omsætning af fast ejendom, hvor hele formålet med erhvervelsen og salget er at generere et økonomisk resultat, og at dette skal være hensigten allerede i forbindelse med erhvervelsen af ejendommene.

I nærværende sag foreligger der ingen indicier overhovedet for at dette skulle være tilfældet, idet der alene er tale om enkelte salg af private sommerhuse.

Som det fremgår af ovenstående er der således ikke grundlag for at statuere næring ud fra omfanget af handlerne, sagsøgers uddannelses eller erhvervsmæssige baggrund og spørgsmålet er herefter om næring kan statueres ud fra sagsøgers ejerskab - og involvering i selskaber, der driver næringsvirksomhed.

En hovedaktionær i et næringsdrivende selskab med fast ejendom er ikke i sig selv næringspligtig af køb og salg af ejendomme i privat regi, dvs. aktionæren "smittes".

I relation til smitte er det særligt relevant at bemærke, at denne problematik ikke er relevant vedrørende ...1, da BA ikke er blevet næringsbeskattet vedrørende denne ejendom.

Det faktum at en skatteyder, således indirekte og direkte ejer selskaber der driver erhvervsmæssig virksomhed med køb og salg af fast ejendom, får ikke umiddelbart konsekvenser i forhold til næringsbeskatningen, idet der skal særlige omstændigheder til, for at der i forhold til anpartshavere vil kunne lægges vægt på selskabets forhold. Det skal fremhæves, at der ikke er en generel smitte fra selskab til hovedaktionær.

I SKM2008.629.BR slog retten fast, at skatteyderen på købstidspunktet ikke var eller kom i næring med køb og salg af fast ejendom. Sagen vedrørte en uddannet murer der i personligt regi havde drevet murer- og entreprenørvirksomhed. Herudover ejede sagsøgeren 100 % af selskabet G2, hvis formål var at bygge typehuse med henblik på videresalg. Selskabet erhvervede et grundstykke i 2002, der efterfølgende blev udstykket til 4 grunde. Skatteyderen erhvervede det ene grundstykke, hvor der var påbegyndt bebyggelse. Skatteyderen færdiggjorde huset og videresolgte det med tab til følge.

Såvel Landsskatteretten som byretten fastslog, at skatteyderen uanset at han var uddannet murer og uanset de i selskabet foretagne aktiviteter, ikke var eller kom i næring med køb og salg af fast ejendom. Skatteyderen havde således ikke fradrag for det med salget forbundne tab. Det skal bemærkes at Landsskatteretten i deres begrundelse ligger vægt på, at skatteyderen ikke havde foretaget køb og salg af fast ejendom i et så stort og kontinuerligt omfang, at skatteyderen kunne anses for næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom.

Dommen viser dermed, at selvom skatteyderen både er uddannet murer og er 100 % ejer af et selskab der opfører typehuse, medfører dette ikke, at der foreligger næringsvirksomhed ved selskabets salg af fast ejendom til skatteyderen. Det skal endvidere bemærkes, at det netop skal foreligge køb og salg i et stort og kontinuerligt omfang, førend at der foreligger næring uanset skatteyderens øvrige kendskab til ejendomsmarkedet.

SKAT henviser i sin afgørelse til TfS 1993, 559 VLR, men glemmer, at denne afgørelse i væsentlig grad er båret af, at skatteyderen i sagen var bygmester og forinden han købte den ejendom ud af selskabet, som sagen vedrørte, i et meget betydeligt omfang havde købt og solgt ejendomme i privat regi. Retten fandt herefter, at der var en formodning for, at alle handler var omfattet af næring.

De faktuelle forhold i nærværende sag er fundamentale anderledes, idet sagsøger ikke i privat regi har haft nogen aktivitet eller uddannelse, der medfører, at hun har kunnet anses for næringsdrivende, eller omfattet af nogen forhåndsformodning for næring.

Dette fremgår bl.a. af SKM2008.629.BR, at der ikke gælder en smitteregel, ej heller hvor skatteyderen erhverver en ejendom fra et af ham 100 % kontrolleret selskab. Skatteyderen fik i den pågældende sag, således ikke ret til fradrag for et ved salget forbundet tab.

Det at Sagsøger således erhverver 2 af ejendommene fra et selskab, hvor hun formelt set har en indflydelse kan dermed ikke uden videre tillægges vægt. Det er således en konkret vurdering af de faktuelle forhold, hvorvidt Sagsøger reelt set er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, og dermed skal beskattes efter statsskatteloven.

Det foreligger ikke en naturlig forlængelse af den aktivitet som selskaberne driver. Dette henset til formål med de pågældende erhvervelser.

Til støtte herfor ses bl.a. Højesterets dom af 11. januar 1982, hvor der ikke blev statueret næringsbeskatning af fortjeneste på 22 sommerhusgrunde. I den pågældende sag var der tale om en arkitekt, hvis hustru havde erhvervet sig et større antal sommerhusgrunde. Dette på trods af, at hun var gift med en arkitekt, som grundet sin profession lettere vil blive omfattet af næringsbeskatningen, og det faktum at det drejede sig om ikke mindre end 22 grunde.

Det er særligt væsentligt at holde sig for øje, at sagsøger og dennes ægtefælle netop har valgt at drive deres erhvervsmæssige virksomhed i selskabsregi, idet sagsøger ikke ønskede at påtage sig den økonomiske risiko ved næringsvirksomhed i personligt regi.

Det er oplagt, at sagsøger, der ikke har uddannelsesmæssig baggrund, finansiel styrke eller branchekendskab ikke har haft noget ønske eller intention om at drive erhvervsmæssig virksomhed med køb og salg af fast ejendom i personligt regi, men alene har været ejer at parrets private ejendomme.

Hvorfor skulle sagsøger, der ejede selskaber, der drev virksomhed med handel med fast ejendom ønske faktisk at opstarte en virksomhed med handel i privat regi og dermed påføre sig risikoen for fejl og mangler?

Realiteten er, at SKATs afgørelse alene er grundet i der alene har været 3 handler, der i SKATs optik overstiger det sædvanlige - uanset det begrænsede omfang, og at sagsøger har ejerskab til selskaber, der driver virksomhed med handel med fast ejendom.

Dette er dog langtfra tilstrækkeligt til at statuere næring, idet næring kræver den professionelle, strukturerede omsætning af ejendomme, hvilket der ikke er tale om i sagen her, idet ejendommene er handlet i privatsfæren og ud fra parrets private interesser og private forhold.

Endelig skal anføres, at sagsøger ikke qua sit arbejde for selskaberne opnået nogen særlig faglig baggrund for handel med fast ejendom eller projektudvikling i øvrigt, idet sagsøger alene har udført administrative opgaver for selskaberne og således ikke har arbejdet med køb/salg, projektudvikling m.v.

Spørgsmålet er herefter om sagsøger kan anses for værende spekulant i forhold til køb og salg af fast ejendom. Spekulation beskattes efter reglerne i Ejendomsavancebeskatningsloven, idet spekulationsbeskatning efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a er ophævet for aktiver omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Sondringen mellem næringsdrivende og spekulanter er således relevant, idet aktiver omfattet af spekulationshensigten beskattes forskelligt fra næringsvirksomhed.

Spekulation er karakteriseret ved, at et aktiv, i dette tilfælde fast ejendom, er erhvervet med henblik på videresalg samt i forbindelse hermed opnå en fortjeneste herved. Gevinst samt videresalgsmotiv skal foreligge ved erhvervelsen. Modsat næring, hvor det er den varige virksomhed der er i fokus, er spekulation karakteriseret ved enkeltstående dispositioner med henblik på at opnå fortjeneste ved videresalg.

Sagsøger har udelukkende erhvervet relativt få ejendomme i en begrænset årrække, hvilket ikke har været med henblik på at opnå fortjeneste ved videresalg. Ejendommene er klart handlet i privat regi og købt og solgt grundet private årsager og ikke grundet den pludselige opståede mulighed for at afhænde.

Sagsøger erhvervede som nævnt ...1 af dennes ægtemand BA d. 22. november 2005. Ejendommen var et gammelt bjælkehus med et ældre køkken og toilet/bad, som familien anvendte ca. 2 weekender pr. måned samt i børnenes ferier og til forlængede weekender. Ejendommen blev ikke anvendt som udlejningsejendom, men var udelukkende udlånt til nærtstående familie.

Det er således intet det tyder på, at ejendommen var erhvervet med henblik på spekulation.

Ejendommen ...1 har uden tvivl i indkomståret 2006 været benyttet af sagsøger og dennes familie, idet de har anvendt boligen par gange om måneden samt i ferier. Det er underordnet at Sagsøger udelukkende var ejer af ejendommen i et års tid, idet det er et spørgsmål om familien rent faktisk har benyttet sommerhuset, hvilket uden tvivl har været tilfældet. Idet ejendommen i øvrigt opfyldet de i bestemmelsen fastsatte betingelser må avancen ved salg af ejendommen alt andet lige være skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8.

Det andet sommerhus beliggende ...6 købte sagsøger d. 10. november 2005 af H10 ApS. Ejendommen var købt som anlægsejendom med henblik på udlejning, hvilket medfører at ejendommen ikke er erhvervet med spekulation for øje, idet hensigten på erhvervelsestidspunktet ikke var videresalg samt i den forbindelse opnå fortjeneste herved.

Sagsøgers formål var udelukkende at erhverve ejendommen med henblik på udlejning i en længere årrække. Det er i den forbindelse underordnet om ejendommen ikke er i sagsøgers ejerskab i flere år, idet det er den reelle hensigt der har betydning og især henset til baggrunden for afståelsen har sagsøger ikke erhvervet ejendommen i spekulations øjemed med udelukkende som anlægsejendom. Ejendommen opfylder ikke betingelserne for skattefritagelse efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, hvormed den i forbindelse med salget opnået avance skal beskattes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Med hensyn til ejendommen ...2 blev dette sommerhus købt året efter afhændelsen af ...1 d. 1. december 2007. Ejendommen blev købt af H10 ApS, grundet H10 ApS´s problemer med at sælge ejendommen, og idet familien tillige stod og manglede et sommerhus efter de havde afhændet ...1.

Ejendommen var som nævnt nybygget med langt bedre faciliteter end ...1, hvorfor ejendommen var særdeles attraktiv for sagsøger og dennes familie. Ejendommen blev dog relativt hurtigt solgt grundet finansielle problemer hos sagsøger og dennes familie.

Sagsøger samt dennes familie fik ikke anvendt ...2 som planlagt henset til det hurtige videresalg af ejendommen. Ejendommen er dog handlet i privat regi og købt og solgt af private årsager, hvorfor der som nævnt ovenfor ikke kan statueres spekulation. Ejendommen blev erhvervet med henblik på privatbrug, hvorfor ejendommen ikke kan anses for erhvervet med henblik på spekulation, idet spekulation er karakteriseret ved, at et aktiv, i dette tilfælde en fast ejendom, er erhvervet med henblik på videresalg samt i den forbindelse opnå fortjeneste herved.

Nok opnår sagsøger en fortjeneste, men hensigten har ikke været videresalg, men derimod anvendelse som familiesommerhus. Uanset om hensigten har været spekulation eller ikke er ejendommen omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens bestemmelser vedrørende opgørelse og beskatning af avance ved fast ejendom. Ejendommen kan ikke som ...1, sælges skattefrit henset til den korte ejertid, hvormed sagsøger og dennes familie ikke har været i stand til at opfylde betingelsen om "benyttelse" i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.

Sagsøger skal på baggrund af ovenstående således ikke beskattes af avancen ved salget af ...1, idet ejendommen kan sælges skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2. De to øvrige ejendomme har sagsøger erhvervet som anlægsejendomme, hvormed beskatningen skal ske efter ejendomsavancebeskatningsloven med de reguleringer der i den forbindelse skal foretages i forhold til beregningen af avancen.

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 15. august 2013 bl.a. anført følgende:

"...

Til støtte for den principale påstand om frifindelse gør Skatteministeriet gældende, at A ved købet af ...6 den 10. november 2005 (bilag 5) påbegyndte næringsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom. Hendes fortjeneste, 260.200,- kr. (bilag 2, side 20-21), ved salget af ejendommen den 27. november 2006 (bilag 6) er derfor næringsskattepligtig.

A har ikke ført et meget sikkert bevis for, at de to ejendomme, ...1 og ...2, som hun købte efterfølgende den 22. november 2005 (bilag 7) og den 21. december 2006 (bilag 13) alene blev købt i anlægsøjemed og ikke tillige af hensyn til muligheden for at opnå fortjeneste ved salg på et senere tidspunkt.

A købte ...6 den 10. november 2005 (bilag 5) af H10 ApS, der drev virksomhed med køb og salg af fast ejendom. H10 ApS var ejet af H3 ApS, som var ejet af BAs mor. BA var direktør i selskabet.

Hun købte således ejendommen af et selskab, H10 ApS, som var næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, og som var domineret af hendes ægtefælle, BA, der også var næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom.

Henset hertil, til at hun ubestridt ikke købte ejendommen til privat brug, til at hun udlejede den, men ikke selvangav underskuddet som led i udlejningsvirksomhed, jf. Landsskatterettens kendelse (bilag 4), side 5, 2. sidste afsnit, og dermed tilkendegav, at hun ikke drev udlejningsvirksomhed, og til at hun solgte ejendommen allerede den 27. november 2006 (bilag 6) kun ca. et år efter købet den 10. november 2005 (bilag 5), må det lægges til grund, at hun ved købet af ejendommen påbegyndte næringsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom.

At hun påbegyndte næringsvirksomhed ved købet af ...6 den 10. november 2005 (bilag 5) bekræftes af, at hun efter den korte ejertid solgte ejendommen med en relativ betydelig fortjeneste (260.200,- kr., jf. bilag 2, side 20-21) kort efter, den 22. november 2005, købte ...1 (bilag 7) og den 21. december 2006 købte ...2 (bilag 13), som hun begge solgte efter kort ejertid, henholdsvis den 1. december 2006 og den 11. oktober 2007 og begge med relativ betydelig fortjeneste, nemlig henholdsvis 1.259.716,- kr. (bilag 2, side 17-18) og 88.252; kr. (bilag 2, side 24-25).

Hvad angår købene af ...1 den 22. november 2005 (bilag 7) og ...2 den 21. december 2006 (bilag 13), har A ikke ført et meget sikkert bevis for, at de to ejendomme alene blev købt i anlægsøjemed og ikke tillige af hensyn til muligheden for at opnå fortjeneste ved salg på et senere tidspunkt.

Herved må henses til, at hun købte ...1 af sin mand (bilag 7), der var næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, og at han kort forinden havde købt ejendommen af H10 ApS (bilag 8), der også var næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom. ...2 købte han også af H10 ApS (bilag 13).

Endvidere må der henses til, at hun solgte begge ejendomme efter kort ejertid, nemlig efter ca. et år (bilag 7 sammenholdt med bilag 9 og bilag 13 sammenholdt med stævningen, side 7, 2. sidste afsnit, jf. bilag 4, side 7, 3. afsnit) og med relativt betydelige fortjenester henholdsvis 1.259.416,- kr. (bilag 2, side 17-18, og bilag 2, side 24-25). ...2 forsøgte hun tidligere at sælge gennem G3 og EDC, jf. bilag 2, side 24.

Særligt hvad angår ...1, gør Skatteministeriet gældende, at A ikke har godtgjort, at fortjenesten er skattefri i medfør af sommerhusreglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.

Ejendommens samlede grundareal udgjorde 2.889 m2, jf. skødet i bilag 9, side 1, og overstiger dermed 1.400 m2. Da der ikke ses at foreligge bestemmelse eller erklæring i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, 2) eller 3), er betingelsen i § 8, stk. 2, jf. stk. 1, 1), således ikke opfyldt.

A skal også godtgøre, at hendes og familiens benyttelse af sommerhuset har haft en sådan karakter, at det kan anses for reelt at have været benyttet til privat formål i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2´s forstand, jf. SKM2005.404.HR, SKM2007.74.HR, SKM2012.83.VLR og SKM2012.567.ØLR.

Henset til at hun købte ejendommen af sin mand, BA, der drev næringsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom, han havde købt ejendommen af det af ham beherskede selskab, H10 ApS, som også drev næringsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom, og til at hun alene ejede ejendommen i ca. et år fra den 22. november 2005 (bilag 7) til omkring den 1. december 2006 (bilag 9) er hendes bevisbyrde skærpet.

Skatteministeriet bestrider, at hun har løftet sin bevisbyrde.

Hermed må henses til, at det ikke er godtgjort, at ejendommen blev købt ud af H10 ApS til privat benyttelse, sådan som det er anført i stævningen, side 11.

Hun har heller ikke godtgjort rigtigheden af det, der er anført i stævningen, side 11-12, om benyttelsen af ejendommen, herunder ikke, at familien anvendte den ca. to weekender pr. måned og i børnenes ferier og til forlængede weekender. Der foreligger ikke objektive omstændigheder, der viser det, f.eks. i form af dokumentation for forbrugsafgifter eller lignende. Hendes blotte forklaring om anvendelsen er ikke i sig selv tilstrækkelig, jf. f.eks. SKM2012.362.VLR.

Skatteministeriets subsidiære påstand om hjemvisning er medtaget for det tilfælde, at retten måtte give A medhold i, at ...1 ikke blev solgt som led i hendes næringsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom, men ikke giver hende medhold i, at ejendommen er omfattet af sommerhusreglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.

I så fald skal hendes fortjeneste ved salget af ejendommen beskattes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, og opgørelsen heraf må ske under en fornyet behandling ved SKAT.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Sagsøger købte den 10. november 2005 ejendommen ...6 af H10 ApS, der drev næringsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom, og som på daværende tidspunkt, jf. herved erklæring af 10. marts 2005 (bilag 8) var domineret af hendes ægtefælle, BA.

Det er ubestridt, at sagsøger ikke købte ejendommen til private formål. Sagsøgers forklaring om, hvorfor hun så købte ejendommen forekommer noget usikker. Ejendommen blev i følge sagsøger udlejet, men sagsøger selvangav ikke underskuddet ved udlejningen og tilkendegav dermed, at hun ikke drev udlejningsvirksomhed. Ejendommen blev solgt kun ca. et år efter købet med en relativ høj fortjeneste. Sagsøger har ikke kunnet svare på, hvornår ejendommen blev sat til salg.

Sagsøger købte ganske kort tid efter salget ejendommen ...1 og ca. et år senere ejendommen ...2. Begge ejendomme blev efter en kort ejertid solgt, begge med en relativ høj fortjeneste. Sagsøger har ikke kunnet svare på, hvornår ejendommene blev sat til salg. Ejendommen ...1 købte sagsøger af ægtefællen, der var næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom. Ægtefællen havde kort forinden købt ejendommen af H10 ApS, der også var næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom. Sagsøgers forklaring om, hvorfor hun købte ejendommen af ægtefællen forekommer mindre sandsynlig. Sagsøgers forklaring om, at ejendommen blev købt alene til private formål, herunder hendes forklaring om den reelle benyttelse, er endvidere ikke understøttet af objektive omstændigheder. Ejendommen ...2 købte sagsøger af H10 ApS. Det er ubestridt, at ejendommen rent faktisk ikke blev benyttet til private formål.

På den anførte baggrund, da fortjenesten ved salget af ejendommene samlet set udgjorde en væsentlig del af sagsøgers økonomi, og da sagsøger var medejer af flere selskaber i BAs koncern, der drev omfattende næringsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom, finder retten, at sagsøger påbegyndte næringsvirksomhed med handel med fast ejendom, da hun erhvervede ejendommen ...6, at der herefter består en formodning for, at erhvervelsen af ejendommene ...1 og ...2 også er sket som led i denne næringsvirksomhed, og at sagsøger ikke har ført det meget sikre bevis, der må kræves for, at erhvervelsen af disse ejendomme alene skete i anlægsøjemed og ikke tillige af hensyn til muligheden for at opnå fortjeneste ved et salg på et senere tidspunkt.

Det er herefter med rette, at fortjenesten ved salget af ejendommene er blevet beskattet som skattepligtig almindelig indkomst.

Retten tager derfor sagsøgtes påstand om frifindelse til følge.

Da sagsøger har tabt sagen, skal sagsøger betale sagsomkostninger til sagsøgte med 75.000,00 kr. til dækning af sagsøgtes udgift til advokatbistand. Retten har ved fastsættelsen taget hensyn til sagens værdi, forløb og udfald.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til Skatteministedet med 75.000,00 kr.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8a.