Spørgsmål:

Kan SKAT bekræfte, at en frivillig afståelse af en ejendom fra spørger til en kommune kan ske skattefrit for spørger i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt., på baggrund af den foreliggende beslutning fra kommunalbestyrelsen?

Svar:

Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har siden slutningen af 1970'erne ejet en ejendom (herefter "Ejendommen"). Spørger har nu indgået en betinget købsaftale med en kommune om salg af Ejendommen, idet kommunen på Ejendommen skal opføre Y. Købsaftalen er fra spørgers side betinget af, at købesummen ikke er skattepligtig, jf. ejendomsavanceskattelovens § 11.

Spørger er samtidig blevet meddelt, at kommunen vil ekspropriere Ejendommen, såfremt spørger ikke ville indgå en frivillig overdragelsesaftale. Denne meddelelse er blevet givet til spørger efter, at kommunens kommunalbestyrelse har behandlet ejendomskøbet på et møde. Spørger har endvidere fremlagt et brev fra direktøren i Kommunen. I brevet nævner direktøren:

"For at realisere lokalplanen besluttede Kommunalbestyrelsen d. ... at ekspropriere ovenfor nævnte ejendom, såfremt der ikke kunne indgås en bindende aftale"

Spørger har endvidere fremlagt en kopi af byrådsreferatet for kommunen, hvor sagen vedr. erhvervelse af ejendommen til Y blev drøftet.

Følgende fremgår af referatet:

"Beslutningstema

Der skal tages stilling til erhvervelse af ejendom til [Y].

Indstilling

Administrationen indstiller,

1. at kommunen foretager ekspropriation af arealet, hvis der ikke kan indgås frivillig aftale.
2. at administrationen bemyndiges til at indlede egentlige forhandlinger med grundejeren inden for en ramme på [...] mio. kr.

(...)

Beslutning i Kommunalbestyrelsen den [...]

Godkendes." (...)

Spørgers erhvervelse af Ejendommen

Spørger har siden sidst i 1960'erne ejet nogle ejendomme i kommunen. Ejendommene blev erhvervet med henblik på at drive erhvervsvirksomhed fra dem. Spørger etablerede på dette tidspunkt selvstændig erhvervsvirksomhed med import og distribution af forskellige produkter. Spørger solgte i midten af 1970'erne sin virksomhed til en udenlandsk koncern, og provenuet fra dette salg placerede spørger i et tomt grundstykke i kommunen.

Mod slutningen af 1970'erne blev spørger kontaktet af kommunen, som nu ønskede at købe grundstykket fra spørger, fordi Kommunen ville bygge et gymnasium på grunden. Spørger ønskede ikke umiddelbart at sælge grundstykket, men Kommunen gav herefter spørger meddelelse om, at grundstykket i så fald ville blive eksproprieret. Efter nogle forhandlinger blev spørger og Kommunen i slutningen af 1070'erne enige om at gennemføre et mageskifte. Mageskiftet betød, at spørger afstod det pågældende grundstykke til Kommunen, og at spørger som betaling fik overdraget Ejendommen.

Forhandlinger mellem spørger og kommunen

I løbet af 2010 blev spørger på ny kontaktet af kommunen, der nu ønskede at erhverve Ejendommen. Kommunen havde således planer om at opføre Y på grundstykket.

Også i forbindelse med denne kommunale henvendelse var det spørgers umiddelbare vurdering, at et salg ikke nødvendigvis skulle gennemføres. Kommunen har imidlertid meddelt spørger, at Kommunen vil ekspropriere Ejendommen, hvis et frivilligt salg ikke bliver gennemført.

Den beslutning, som kommunen har truffet om at ekspropriere Ejendommen, hvis der ikke opnås enighed om et frivilligt salg, er ikke en generel beslutning fra kommunen om at ekspropriere til varmeværksformål, hvis frivillige aftaler ikke kan indgås med en bred og ubestemt kreds af jordejere. Derimod er der tale om en helt konkret beslutning om ekspropriation som alternativ til frivillig aftale vedrørende Ejendommen.

Den frivillige handel er som nævnt gennemført ved den betingede købsaftale af 17. maj 2013. Såvel spørger som kommunen er af den opfattelse, at overdragelsen kan ske uden beskatning, idet ekspropriation vil blive gennemført, hvis ikke den frivillige overdragelse gennemføres.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Som nævnt er det spørgers (og kommunens) opfattelse, at overdragelsen af Ejendommen er skattefri, fordi kommunen kunne og ville ekspropriere Ejendommen, hvis en frivillig aftale ikke var blevet indgået.

Nærmere om ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 1. pkt., at fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, ikke skal medregnes i den skattepligtige indkomst. Det fremgår tilsvarende af bestemmelsens 2. pkt., at skattefriheden ligeledes omfatter fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for ekspropriation.

Ifølge Højesterets dom i TfS 1995.575 er det en betingelse for anvendelse af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke blev indgået.

Ifølge Skatterådets praksis - offentliggjort i SKM2006.438 og anført i Ligningsvejledningen 2012, afsnit E.J.2.8 - skal følgende krav derfor være opfyldt for, at overdragelse af en fast ejendom anses for at være sket i en ekspropriationslignende situation omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.:

1) Der skal på aftaletidspunktet være en ekspropriationshjemmel i lovgivningen til det pågældende formål.
2) På aftaletidspunktet må det kunne påregnes, at ekspropriation vil blive gennemført i mangel af frivillig aftale.

Ekspropriationshjemmel

Det fremgår af § 16, stk. 1, nr. 1 i varmeforsyningsloven, at der til fordel for et offentligt varmeforsyningsanlæg ved ekspropriation kan erhverves ejendomsret til arealer, bygninger og indretninger, der er fast knyttet til arealer eller bygninger, samt tilbehør hertil.

Der er således lovhjemmel til at ekspropriere Ejendommen.

Efter varmeforsyningslovens § 17 træffes beslutning om ekspropriation af kommunalbestyrelsen.

Der er på denne baggrund ingen tvivl om, at kommunens kommunalbestyrelse har lovhjemmel til ekspropriation til brug for Y.

Grunden kan eksproprieres til formålet (varmeforsyning), da ekspropriationen er nødvendig af hensyn til varmeforsyningen i forsyningsområdet.

Det må påregnes, at der sker ekspropriation i tilfælde af, at der ikke indgås aftale

Efter praksis kræves det, for at der kan foreligge en ekspropriationssituation, at kommunalbestyrelsen (efter at ekspropriationshjemlen er blevet skabt) også har truffet beslutning om at ville gennemføre en ekspropriation, hvis en frivillig aftale ikke kan opnås.

I nærværende sag kan ekspropriationsvilje og -realitet dokumenteres ved købsaftalen.

Brevet fra direktøren i kommunen udtrykker en konkret af kommunalbestyrelsen truffet principbeslutning og er således ikke blot en udvalgsbeslutning, jf. SKM 2011.343 SR og SKM 2012.380. I disse afgørelser blev der netop lagt vægt på, at beslutningen om at ekspropriere i mangel af en frivillig aftale var blevet truffet af kommunalbestyrelsen for en konkret ejendom.

Der er på baggrund af nævnte nyeste praksis ikke tvivl om, at hvis der kan dokumenteres en konkret beslutning om ekspropriation af en konkret ejendom, og sådan beslutning er truffet af højeste kommunale myndighed, vil en frivillig aftale, der bliver indgået efter beslutningen, kunne henføres til ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, nr. 2.

Svaret på spørgsmålet må derfor blive "ja".

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål

Det ønskes bekræftet, at en frivillig afståelse af Ejendommen fra spørger til kommunen kan ske skattefrit for spørger i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt., på baggrund af den foreliggende beslutning fra kommunalbestyrelsen.

Lovgrundlag

Ejendomsavancebeskatningslovens § 1.

Stk. 1. Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov.

Stk. 2. Loven gælder ikke for fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom, der er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvej.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 11 (uddrag):

Stk. 1. Fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, medregnes ikke. Det samme gælder fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen. (...)

Varmeforsyningslovens § 16 (uddrag)

Stk. 1. Såfremt det er af væsentlig betydning for etableringen af de for et godkendt kollektivt varmeforsyningsanlæg nødvendige rørledninger og varmeforsyningsanlæg og de til en naturgasforsyning nødvendige fordelings- og distributionsanlæg, der skal levere naturgas til andre formål end rumopvarmning, kan der ved ekspropriation

1) erhverves ejendomsret til arealer, bygninger og indretninger, der er fast knyttet til arealer eller bygninger samt tilbehør hertil, ...

Varmeforsyningslovens § 17.

Stk. 1. Beslutning om ekspropriation efter § 16 træffes af kommunalbestyrelsen.

Stk. 2. Ved ekspropriationens gennemførelse finder bestemmelserne i lov om offentlige veje § 45 og §§ 47-49 tilsvarende anvendelse.

Stk. 3. Skal der til fordel for samme anlæg samtidig ske ekspropriation i flere kommuner, kan klima-, energi- og bygningsministeren bestemme, at ekspropriationen skal ske efter reglerne i lov om fremgangsmåden ved ekspropriation af fast ejendom.

Praksis

TfS 1995,575 HRD

Ved Højesterets dom blev det fastslået, at det efter sammenhængen med EBL § 11, stk. 1, 1 pkt., må være en betingelse for anvendelsen af EBL § 11, stk. 1. 2. pkt., at det på aftaletidspunktet må påregnes, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke var indgået, jf. SKM2006.438.SKAT.

Betingelserne for skattefritagelse af fortjeneste ved indgåelse af en frivillig aftale om afståelse efter EBL § 11, stk. 1, 2. pkt., er herefter følgende:

1. På aftaletidspunktet skal der i lovgivningen være hjemmel til at ekspropriere ejendommen til det pågældende formål.
2. På aftaletidspunktet må det kunne påregnes, at ekspropriation vil ske i mangel af frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal udvise vilje til at ekspropriere. Der skal foreligge ekspropriationsrealitet.

Se Den Juridiske Vejledning 2013-1, afsnit C.H.2.1.18.

Begrundelse

Det lægges på baggrund af spørgers oplysninger til grund, at spøger ikke har erhvervet ejendommen som led i næring ved handel med fast ejendom.

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring ved handel med fast ejendom, skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 1.

Dette gælder dog ikke fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledningen af ekspropriation.

Denne fortjeneste er skattefri efter § 11, stk. 1, 1 pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven. Reglen om skattefritagelse gælder efter lovens § 11, stk. 1, 2. pkt., også for fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen, når der

1. på aftaletidspunktet skal der i lovgivningen være hjemmel til at ekspropriere ejendommen til det pågældende formål.
2. på aftaletidspunktet må det kunne påregnes, at ekspropriation vil ske i mangel af frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal udvise vilje til at ekspropriere. Der skal foreligge ekspropriationsrealitet.

Hjemlen til ekspropriationen findes i varmeforsyningslovens § 16, stk. 1, nr. 1, hvoraf det fremgår, at såfremt det er af væsentlig betydning for etableringen af de for et godkendt kollektivt varmeforsyningsanlæg nødvendige rørledninger og varmeforsyningsanlæg og de til en naturgasforsyning nødvendige fordelings- og distributionsanlæg, der skal levere naturgas til andre formål end rumopvarmning, kan der ved ekspropriation erhverves ejendomsret til arealer, bygninger og indretninger, der er fast knyttet til arealer eller bygninger samt tilbehør hertil,

Det er SKATs opfattelse, at den første betingelse om, at der skal være ekspropriationshjemmel på aftaletidspunktet dermed er opfyldt.

Det følger af varmeforsyningslovens § 17, at der er kommunalbestyrelsen, der træffer beslutning om ekspropriation efter lovens § 16.

Spørgsmålet om erhvervelse af jordarealer ved ekspropriation, hvis der ikke kan indgås aftale om frivilligt køb, blev behandlet på et byrådsmøde.

Det fremgår af referatet herfra, at kommunalbestyrelsen tiltrådte, at kommunen ville foretage ekspropriation, såfremt der ikke kunne indgås en frivillig aftale.

Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at der ved indgåelse af betinget købsaftale, som er underskrevet af sælger d. 18. april 2013 og af køber d. 17. maj 2013, ved kommunalbestyrelsens beslutning fra september 2012 er udvist ekspropriationsvilje.

Dermed må den anden betingelse anses for opfyldt.

Som følge heraf finder SKAT, at en frivillig afståelse af Ejendommen fra spørger til kommunen kan ske skattefrit for spørger i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt., på baggrund af den foreliggende beslutning kommunalbestyrelsen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med Ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.