Spørgsmål

1. Kan SKAT bekræfte, at de sømænd der arbejder på skibet X og som er ansat hos A Ltd. ikke er fuldt skattepligtige til Danmark?Kan SKAT bekræfte, at de sømænd der arbejder på skibet X og som er ansat hos A Ltd. ikke er begrænset skattepligtige til Danmark?
2. Kan SKAT bekræfte, at de personer der er ansat hos spørger og som arbejder på skibet X ikke er fuldt skattepligtige til Danmark?
3. Kan SKAT bekræfte, at de personer der er ansat hos spørger og som arbejder på skibet X ikke er begrænset skattepligtige til Danmark?
4. Kan SKAT bekræfte, at spørger som henholdsvis opdragsgiver og arbejdsgiver i forhold til de pågældende medarbejdere ikke er forpligtet til at foretage indeholdelse af A-skat, arbejdsmarkedsbidrag mv. efter de nye regler om arbejdsudleje?

Svar

1. Ja
2. Ja
3. Ja
4. Ja
5. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger, der er en del af en udenlandsk rederikoncern, er specialiseret i udførelse af undervandsentrepriser, herunder blandt andet etablering af undersøiske kabelforbindelser.

Spørger har i forbindelse med etablering af et dansk firmas offshore projekt, været antaget som underentreprenør af et andet udenlandsk selskab, som har haft kabelentreprisen for projektet.

Spørgers arbejde har bestået i nedgravning af kabler i havbunden. Arbejdet er udført i en periode på ca. 8 måneder.

Spørger har ikke et fast driftssted i Danmark, og har heller ikke i forbindelse med projektets udførelse haft etableret et sådant.

Spørger har til brug for ovenstående opgave anvendt et skib chartret via selskabet A Ltd. i Singapore. Skibet X, er ejet af C Ltd., der er moderselskab til A Ltd.

Både A Ltd. og moderselskabet C Ltd. opererer fra Asien og har hovedsæde i Singapore. Ingen af selskaberne har således fast driftssted i Danmark.

Skibet X er i forbindelse med projektet blevet udstyret med spørgers eget gravemateriel mv. Skibet har primært opholdt sig i farvandet, men har tillige anløbet Y Havn i forbindelse med proviantering, brændstoftankning samt udskiftning af mandskab mv.

Skibets faste besætning består af ca. 30 sømænd, der sørger for skibets daglige drift. Disse sømænd er ansat hos A Ltd., som udbetaler deres løn. Sømændene har bopæl i henholdsvis Philippines, South Korea, Singapore, Malaysia og Ukraine.

Herudover har spørger i forbindelse med projektet haft ca. 10 af spørgers egne medarbejder med om bord til at udføre nedgravningsarbejde af kablerne. Disse personer har hovedsageligt bopæl i Frankrig, men enkelte har bopæl i andre europæiske lande. Ingen af personerne har bopæl eller anden tilknytning til Danmark. Medarbejderne får udbetalt deres løn af spørger, som er deres arbejdsgiver.

Mandskabet om bord har i forbindelse med ovenstående projekt arbejdet i en arbejdsturnus, hvor de arbejdede 42 dage om bord på skibet og efterfølgende har haft fri i 42 dage, hvor de er rejst tilbage i deres respektive hjemlande. Mandskabet har alene arbejdet om bord på skibet, og har således kun været på dansk grund, når skibet er anløbet Y Havn. 

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er spørgers opfattelse, at samtlige de stillede spørgsmål skal besvares bekræftende, idet hverken de sømænd som er ansat hos A Ltd. eller de personer der er ansat hos spørger, er fuldt eller begrænset skattepligtige til Danmark.

Der er således for alle vedkommende tale om udenlandske lønmodtagere, der arbejder på dansk søområde for en udenlandsk arbejdsgiver fra henholdsvis Frankrig og Singapore.

Ingen af de udenlandske arbejdsgivere har fast driftssted i Danmark.

Ingen af de ansatte har bopæl i Danmark.

Som følge af projektets varighed, samt den beskrevne arbejdsturnus med 42 arbejdsdage om bord på skibet efterfulgt af 42 dages orlov i hjemlandet (dvs. uden for Danmark), har ingen af de ansatte personer opholdt sig i Danmark i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode.

Det udenlandske mandskab bliver således ikke fuldt skattepligtige til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Det udenlandske mandskab bliver ligeledes ikke begrænset skattepligtige til Danmark, af deres lønindkomst om bord på skibet, der sejler inden for dansk område, da lønindkomsten udbetales af en ikke-dansk arbejdsgiver, som ikke har hjemting/hjemsted/driftssted i Danmark, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, nr. 4 og stk. 2.

Der udføres ligeledes ikke arbejde, der indgår som en integreret del af arbejdet i en dansk virksomhed. Der skal således heller ikke ske beskatning efter reglerne om arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. 

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at de sømænd, der arbejder på skibet X, og som er ansat hos A Ltd. ikke er fuldt skattepligtige til Danmark.

Lovgrundlag
Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1
"Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:
1) personer, der har bopæl her i landet."

Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2
"Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:
2) personer, der uden at have bopæl her i landet opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende."

Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3
"Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:
3) danske statsborgere, der uden at være omfattet af bestemmelserne under nr. 1 og 2 gør tjeneste eller varigt opholder sig om bord på skibe med hjemsted her, medmindre de godtgør, at de har bopæl i udlandet, eller at de aldrig har haft bopæl her i landet. Udenlandsk statsborger, der inden sin tjeneste eller sit ophold om bord senest har været skattepligtig her i landet i medfør af bestemmelserne i nærværende paragraf, sidestilles i denne forbindelse med dansk statsborger"

Praksis 
TfS 1986, 313 LSR

Landsskatteretten fandt, at en skatteyder, der arbejdede som en salgskonsulent i et dansk firma, og var bosat i Tyskland, ikke blev fuldt skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 (nu kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2). Personen arbejdede i Danmark i ugens 5 almindelige arbejdsdage fra mandag kl. 12 til fredag kl. 17, hvorefter han tilbragte weekenden hos familien i Tyskland. De regelmæssige ophold i hjemmet i Tyskland medførte, at han ikke kunne anses for at have ophold i Danmark i sammenhængende perioder på mindst 6 måneder.

Begrundelse
Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, foreligger der fuld skattepligt for personer, der har bopæl her i landet. 

Da det er oplyst, at sømændene ikke har bolig til rådighed i Danmark eller anden tilknytning til Danmark udover arbejdsopholdet på skibet, er det SKATs opfattelse af der ikke indtræder fuld skattepligt for sømændene efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, idet de ikke har erhvervet bopæl i Danmark.

Personer, der ikke har bopæl her i landet, bliver fuldt skattepligtige, når de opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Efter det oplyste er sømændene alene i Danmark i en 8-måneders-periode og har en arbejdsperiode på 42 dage efterfulgt af 42 dage i deres hjemland/udenfor Danmark i denne periode. SKAT finder på den baggrund, at der ikke indtræder fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, da de 42 dage i hjemlandet ikke anses for kortvarige ophold i udlandet. Dermed afbryder opholdet i Danmark, så sømændene ikke opholder sig i Danmark i sammenhængende perioder på mindst 6 måneder.

Fuld skattepligt påhviler efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 endvidere danske statsborgere, der uden at være skattepligtig som følge af bopæl eller ophold i Danmark, gør tjeneste eller varigt opholder sig om bord på skibe med hjemsted her, medmindre de godtgør, at de har bopæl i udlandet. Udenlandske statsborgere, der inden sin tjeneste eller sit ophold om bord senest har været fuld skattepligtig i Danmark, sidestilles i den forbindelse med danske statsborgere.

Det er SKATs opfattelse, at sømændene ikke bliver omfattet af fuld skattepligt i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3. Det er ved vurderingen forudsat, at sømændene hverken er danske statsborgere, eller udenlandske statsborgere, der før opholdet på skibet var omfattet af dansk skattepligt. Derudover er det oplyst, at sømændene opholder sig om bord på et skib registreret i udlandet, hvilket medfører at skibet ikke har hjemsted i Danmark. Derfor finder kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, ikke anvendelse for disse sømænd.

Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2
Det ønskes bekræftet, at de sømænd, der arbejder på skibet X, og som er ansat hos A Ltd., ikke er begrænset skattepligtige til Danmark.

Lovgrundlag
Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1
"Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer, der ikke er omfattet af § 1, og dødsboer, der behandles i udlandet, jf. dødsboskattelovens § 1, stk. 3, for så vidt de pågældende personer eller dødsboer:
1) Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. (...)". 

Kildeskattelovens § 2, stk. 9 (uddrag)
"En indkomst omfattes ikke af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 9-29, når den udbetales af:
(...)
2) En fysisk eller juridisk person, der ikke har hjemting her i landet, medmindre indkomsten optjenes af en person, der opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode. Hvis den, for hvis regning udbetalingen foretages ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen foretages af en fysisk eller juridisk person, som er skattepligtig efter stk. 1, nr. 4, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, omfattes indkomsten dog af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29."

Kildeskattelovens § 2, stk. 2
"Stk. 1, nr. 1, finder tilsvarende anvendelse for personer og dødsboer, som erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført om bord på skib eller fly med hjemsted her i landet eller for arbejde udført i tilknytning hertil."

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3
"Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer, der ikke er omfattet af § 1, og dødsboer, der behandles i udlandet, jf. dødsboskattelovens § 1, stk. 3, for så vidt de pågældende personer eller dødsboer: 

3) Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i."

Begrundelse
Personer, der ikke er fuldt skattepligtige efter kildeskattelovens § 1, er begrænset skattepligtige af en række indkomstarter efter kildeskattelovens § 2, stk. 1. Bestemmelsen omfatter således personer, der hverken har bopæl eller ophold i Danmark, men som modtager indkomst fra kilder her i landet.

Skattepligten i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, omfatter lønindtægt mv. tjent ved personligt arbejde i tjenesteforhold for arbejde udført i Danmark. Bestemmelsen gælder også for arbejde i tjenesteforhold udført om bord på skib eller fly med hjemsted her i landet eller for arbejde udført i tilknytning hertil ifølge kildeskattelovens § 2, stk. 2. Skattepligten omfatter dog ikke vederlag, der udbetales af en arbejdsgiver, der ikke har hjemting her i landet, medmindre indkomsten erhverves af en person der opholder sig i Danmark i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders periode jf. kildeskattelovens § 2, stk. 9.

Det er SKATs opfattelse at spørgers ansatte ikke er begrænset skattepligtige til Danmark efter kildeskattelovens § 2.

Der er henset til, at

• De har udført arbejde for en arbejdsgiver uden hjemting her i landet
• At udbetaling af løn sker fra en arbejdsgiver, der ikke har fast driftssted i Danmark jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a
• De har udført arbejde under 183 dage i Danmark, dvs. kun udført arbejde i Danmark i forbindelse med arbejdet på skibet X, der har foregået i en 8-måneders periode i et interval med 42 dage i Danmark og 42 dage i deres hjemland/bopælsland.
• De har udført arbejde om bord på et skib med hjemting i udlandet/registreret i udlandet.

Derudover skal det bemærkes, at det er SKATs opfattelse, at de ansattes vederlag heller ikke anses for omfattet af reglerne om begrænset skattepligt i forbindelse med arbejdsudleje i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. Der er henset til, at arbejdet i Danmark er foregået i en periode, der er omfattet af overgangsreglerne for anvendelse af de tidligere arbejdsudlejeregler, og at spørger har oplyst at hverken spørger eller den udenlandske virksomhed, som spørger udfører arbejdet for, har fast driftssted i Danmark/er skattepligtig til Danmark. Virksomhederne er dermed ikke en "virksomhed her i landet", hvor vederlaget til de ansatte er omfattet af arbejdsudlejereglerne.

Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Ja".

Spørgsmål 3
Det ønskes bekræftet, at de personer, der er ansat hos spørger, og som arbejder på skibet X, ikke er fuldt skattepligtige til Danmark.

Lovgrundlag
Se spørgsmål 1.

Praksis
Se spørgsmål 1.

Begrundelse
Se spørgsmål 1.

Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 3 bevares med "Ja".

Spørgsmål 4
Det ønskes bekræftet, at de personer, der er ansat hos spørger, og som arbejder på skibet X, ikke er begrænset skattepligtige til Danmark.

Lovgrundlag
Se spørgsmål 2.

Praksis
Se spørgsmål 2.

Begrundelse
Se spørgsmål 2.

Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 4 bevares med "Ja".

Spørgsmål 5
Det ønskes bekræftet, at spørger som henholdsvis opdragsgiver og arbejdsgiver i forhold til de pågældende medarbejdere ikke er forpligtet til at foretage indeholdelse af A-skat, arbejdsmarkedsbidrag mv. efter de nye regler om arbejdsudleje.

Lovgrundlag
Se spørgsmål 2. 

Praksis
Den Juridiske Vejledning 2013-1, afsnit C.F.3.1.4.1 om Udlejning af arbejdskraft (arbejdsudleje) - nye regler (uddrag):

Skattepligten omfatter indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden her i landet. Således omfatter skattepligten lønindkomst til en udenlandsk arbejdstager, der af sin udenlandske arbejdsgiver (arbejdsudlejeren) er udlejet til en arbejdsgiver, der er skattepligtig til Danmark (hvervgiveren) med henblik på at udføre arbejde i dennes virksomhed.

Reglerne, der er beskrevet her, gælder for kontrakter om arbejdsudleje, der er indgået efter 19. september 2012.

For kontrakter, der er indgået senest 19. september 2012, gælder de hidtidige regler indtil kontrakten udløber, dog ikke længere end frem til den 1. oktober 2013. Se afsnit C.F.3.1.4.2 om udlejning af arbejdskraft (arbejdsudleje) - tidligere regler.
(...)

Begrundelse
Efter KSL § 2, stk. 1, nr. 3, er der tale om arbejdsudleje hvis en person erhverver indkomst for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed i Danmark, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden.

Reglerne, der er beskrevet her, gælder for kontrakter om arbejdsudleje, der er indgået efter 19. september 2012. For kontrakter, der er indgået senest 19. september 2012, gælder de hidtidige regler indtil kontrakten udløber, dog ikke længere end frem til den 1. oktober 2013.

Spørger ønsker bekræftet, at spørger som henholdsvis opdragsgiver og arbejdsgiver i forhold til de pågældende medarbejdere ikke er forpligtet til at foretage indeholdelse af A-skat, arbejdsmarkedsbidrag mv. efter ændringen af arbejdsudlejereglerne i KSL § 2, stk. 1, nr. 3.

Det er SKATs opfattelse, at spørger, der er underleverandør for et andet udenlandsk selskab, som har indgået en kabelentreprise med et dansk selskab, ikke er indeholdelsespligtig efter de ændrede arbejdsudlejeregler i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. Der er henset til, at arbejdet i Danmark er foregået i en periode der ligger indenfor overgangsreglerne for anvendelse af de tidligere arbejdsudlejeregler, og at spørger har oplyst at det ikke har fast driftssted i Danmark.

Det skal dog bemærkes, at såfremt det udenlandske selskab har fast driftssted i Danmark er dette selskab omfattet af indeholdelsespligten i arbejdsudlejereglerne i relation til de ansatte hos spørger, da de udfører arbejde som må anses for en integreret del af kabelentreprisen og dermed det udenlandske selskabs virksomhedsområde.

Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 5 bevares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.