Klagen skyldes, at de ansøgte udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med en klage til Landsskatteretten ikke er anset for godtgørelsesberettigede, da den sagkyndige bistand er anset for ydet til udarbejdelse af årsregnskaber mv.
Landsskatterettens afgørelse
Klageren har ansøgt om omkostningsgodtgørelse med 100 % af 23.750 kr. inklusiv moms.
SKAT har afslået klagerens ansøgning om omkostningsgodtgørelse.
Landsskatteretten godkender omkostningsgodtgørelse med 50 % af 1.875 kr. inklusiv moms.
Sagens oplysninger
Klageren driver et autoværksted, som foretager reparationer samt køb og salg af brugte biler.
Skattecentret forhøjede ved afgørelse af 4. september 2009 klagerens momstilsvar for indkomstårene 2002-2006 med henholdsvis 135.174 kr., 117.478 kr., 91.733 kr., 59.922 kr. og 25.169 kr. Forhøjelsen skyldtes, at klageren ikke havde efterangivet moms for de pågældende indkomstår.
Klagerens revisor sendte et brev til SKAT den 11. december 2009. Heraf fremgik blandt andet følgende:
"Vedrørende H1
Med henvisning til fremsendte opgørelse over manglende betaling af Moms for årene 2002 til 2006.
Jeg har nu gennemgået bogholderiets posteringer for årene 2002 til 2006 som vil medføre enkelte rettelser.
Jeg vedlægger opgørelse for hvert af årene 2002 til 2006.
På ovennævntes vegne skal jeg hermed anmode om et møde, hvor vi eventuelt kan drøfte en afdragsordning for den skyldige moms."
Klagerens revisor sendte den 2. januar 2010 et brev til SKAT. Heraf fremgik blandt andet følgende:
"Med henvisning til telefonsamtale fremsendes hermed dokumentation for rettelser i år 2002 og år 2004.
Jeg vedlægger nye opgørelser for hvert af årene 2002 til 2006 hvor der er modregnet energiafgifter."
Den 31. maj 2010 sendte SKAT et brev til klageren. Heraf fremgik blandt andet følgende:
"Vedrørende afgørelse af den 04. september 2009
Du har indgivet ønske om at få lov til at lave bogføringen om vedrørende momstilsvaret for 2002, 2003, 2004, 2005 og 2006. SKAT fastholder afgørelsen af den 04. september 2009. Hvis du ønsker at klage over afgørelsen til Landsskatteretten er klageadgangen vedlagt som kopi. Du har henvendt dig inden for fristen til Skattecentret og har derved mulighed for at bevare din klageadgang."
Klagerens advokat påklagede ved brev af 30. august 2010 SKATs afgørelse af 31. maj 2010 til Landsskatteretten. I brevet nedlagde advokaten følgende påstande:
"Påstand:
På vegne klager A nedlægges der sålydende:
Principal påstand:
Ændring af virksomhedens moms for årene 2002, 2003, 2004, 2005 og 2006 - jfr. SKATs
afgørelse af 4. september 2009 - bortfalder.
Subsidiært:
Sagen hjemvises til fornyet behandling ved den lokale skatteadministration, hvorunder både
momsopgørelser for årene 2002, 2003, 2004, 2005 og 2006 genoptages."
Landsskatteretten meddelte ved brev af 7. september 2010 klagerens advokat, at klagen var modtaget i Landsskatteretten.
Landsskatteretten sendte den 7. oktober 2010 et brev til klagerens advokat. Heraf fremgik blandt andet følgende:
"Det fremgår af Deres klageskrivelse dateret den 30. august 2010 for ovennævnte klager blandt andet, at der er foretaget fejl i virksomhedens bogføring, hvilket har været den direkte årsag til virksomhedens fejlagtige momsansættelser.
De anmodes på den baggrund om at indsende en nærmere opgørelse af de foretagne fejl i opgørelserne for hvert enkelt afgiftsperiode, således at Landsskatteretten kan tage stilling til disse.
Opgørelserne bedes indsendt hertil inden 1 måned."
Landsskatteretten bekræftede ved brev af 26. november 2010 til klagerens advokat aftalen om, at der blev afholdt møde i sagen i Landsskatteretten den 19. januar 2011.
Der fremgår blandt andet følgende af Landsskatterettens mødereferat fra mødet den 19. januar 2011:
"Der var møde i sagen den 19. januar 2011 på Landsskatterettens kontor. Virksomheden var repræsenteret ved revisor JI og advokat [navn udeladt] (repræsentanten). Landsskatteretten var repræsenteret af [navn udeladt] (referent).
Repræsentanten redegjorde indledningsvis for virksomhedens bogføring, som blev foretaget af en ekstern person. I forbindelse med at virksomheden skiftede denne person med en anden, opstod der fejl i bogføringen. Der blev herefter bogført således, at varekøb blev posteret ved betaling, og der blev kun posteret på balanceposter. En del af varekøbet blev dermed ikke posteret på driften, og der blev som følge heraf heller ikke posteret moms.
[...]
Revisoren fremlagde eksempler fra virksomhedens bogføring, som viser nogle af de foretagne fejl. Det fremgår således af f.eks. kontoen vedr. [navn på telefonselskab udeladt], at der udelukkende er foretaget debet-posteringer efter den 10.06.2002. Før denne dato var debet-posteringerne på kontoen udlignet ved kreditposteringer i forbindelse med betaling.
På baggrund af revisorens gennemgang af bogføringen har han foretaget en "opsamling" af kreditorer med debetsaldi, som han ligeledes fremlagde.
Det fremgår heraf, at der skal foretages ændringer af virksomhedens driftsregnskab med hhv. - 51.825 kr., - 59.016 kr. og - 9.922 kr. i 2002, 2003 og 2004. Momsen heraf udgør hhv. 10.365 kr., 11.803 kr. og 1.984 kr.
Herudover er der yderligere fejl i bogføringen, hvor der ikke er afløftet moms med 84.652 kr. i 2002 og 30.590 kr. i 2004, hvilket revisoren tidligere har beregnet og dokumenteret, og som repræsentanten har indsendt til Landsskatteretten (akt 17, side 14-22, som ligeledes blev gennemgået).
Endelig udleverede revisoren "kreditor kontokort" i original version til referenten. Der er tale om 60 sider i endeløs bane, som revisor ønsker returneret efter endt sagsbehandling. Dette er den oprindelige bogføring."
Klagerens advokat sendte den 9. februar 2011 et brev til Landsskatteretten. Heraf fremgik blandt andet følgende:
"Under henvisning til møde afhold i Landsskatteretten den 19. januar 2011 skal jeg hermed korrigere klagers påstand og fremkomme med relevante anbringender i relation til denne.
Påstand:
Principalt:
Den af SKAT foreslåede ændring af momstilsvar for virksomheden afvises grundet
forældelse.
Subsidiært:
Den af SKAT trufne afgørelse ændres således, at der for 2002 afløstes yderligere moms med
kr. 84.652,00 og for 2004 med kr. 30.590,00 i forhold til den seneste af klagers revisor [navn
udeladt] opgørelse."
Landsskatteretten traf afgørelse i sagen den 27. april 2011. Der fremgår af kendelsen blandt andet følgende:
"Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
[...]
Forhøjelsen af momstilsvaret for perioden 2002 - 2005 inkl. anses på den baggrund ikke for at være ugyldigt foretaget.
[...]
Virksomhedens repræsentant har fremlagt dokumentation for virksomhedens fejlagtige bogføring. Det fremgår heraf, at der er fejl ved bogføring på både varekøbskontoen og øvrige omkostningskonti med følgende:
|
År
|
Moms af varekøb
|
Moms af driftskonti
|
Moms i alt
|
|
2002
|
84.652 kr.
|
10.365 kr.
|
95.017 kr.
|
|
2003
|
0 kr.
|
11.803 kr.
|
11.803 kr.
|
|
2004
|
30.590 kr.
|
1.184 kr.
|
32.574 kr.
|
|
I alt
|
115.242 kr.
|
23.352 kr.
|
139.304 kr.
|
Der er fremsat påstand om, at forhøjelsen af momstilsvaret nedsættes med moms af varekøb med 84.652 kr. i 2002 og 30.590 kr. i 2004. Det anses efter en konkret vurdering for godtgjort, at virksomhedens købsmoms af varekøb skal korrigeres, forinden momstilsvaret ændres med de fejlagtige ultimosaldi. Landsskatteretten nedsætter derfor forhøjelserne for 2002 og 2004 med disse beløb.
For afgiftsperioderne 2003, 2005 og 2006 stadfæster Landsskatteretten afgørelserne.
Udgifter til sagkyndig bistand
Landsskatteretten skal i henhold til skatteforvaltningslovens § 56, jf. § 52, afgive en udtalelse om, hvorvidt der er givet "fuldt medhold eller medhold i overvejende grad" til brug ved myndighedernes afgørelse af, om der kan gives fuld omkostningsgodtgørelse til sagkyndig bistand. Udtalelsen afgives af en kontorchef. Medholdsvurderingen er vejledende. Endelig afgørelse træffes af de regionale skattecentre, hvortil ansøgning skal indsendes.
Der afgives følgende udtalelse:
Resultatet af sagen kan anses for "medhold i overvejende grad". Dette begrundes med, at ansættelsen er nedsat med mere end 50 pct. af den påklagede forhøjelse.
Resultatet af sagen kan ikke anses for "medhold i overvejende grad". Dette begrundes med, at ansættelsen ikke er nedsat med mere end 50 pct. af den påklagede forhøjelse."
Landsskatteretten sendte den 9. maj 2011 et brev til klagerens advokat. Heraf fremgik blandt andet følgende:
"De har i brev af 5. maj 2011 meddelt Landsskatteretten, at udtalelsen vedrørende medholdsvurderingen i sagen indeholdt begge standardbegrundelser.
Landsskatteretten skal beklage fejlen, og præcisere, at den vejledende udtalelse skal være således:
Udgifter til sagkyndig bistand
Landsskatteretten skal i henhold til skatteforvaltningslovens § 56, jf. § 52, afgive en udtalelse om, hvorvidt der er givet "fuldt medhold eller medhold i overvejende grad" til brug ved myndighedernes afgørelse af, om der kan gives fuld omkostningsgodtgørelse til sagkyndig bistand. Udtalelsen afgives af en kontorchef. Medholdsvurderingen er vejledende. Endelig afgørelse træffes af de regionale skattecentre, hvortil ansøgning skal indsendes.
Der afgives følgende udtalelse:
Resultatet af sagen kan anses for "medhold i overvejende grad". Dette begrundes med, at ansættelsen er nedsat med mere end 50 pct. af den påklagede forhøjelse."
Klagerens revisor har på vegne af klageren ansøgt om fuld omkostningsgodtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med klagen til Landsskatteretten med 23.750 kr. inklusiv moms. Det fremgår af ansøgningen, at klageren har overdraget kravet på omkostningsgodtgørelse til bistandsyder. Klagerens revisor har ved ansøgningen vedlagt en faktura af 27. juni 2011 udstedt til SKAT på 23.750 kr. inklusiv moms. Af fakturaen fremgår blandt andet følgende:
|
Tekst
|
Beløb
|
|
Vedr. klageren
|
|
|
Vedr. Fejl i momsangivelse for årene 2002, 2003 og 2004.
|
|
|
Kontrol af borføringen mellem drift og kreditorerne
|
|
|
Betaling af varekøb bogført som betaling af skyldig varekøb
|
|
|
15,0 timer
|
7.500,00
|
|
Udarbejdelse af specifikationer af konstateret fejl i momsangivelser for årene 2002, 2003 og 2004.
|
|
|
12,0 timer
|
6.000,00
|
|
Udarbejdelse af nye saldobalancer, regnskaber, virksomhedsskemaer samt selvangivelser for årene 2002, 2003 og 2004
|
|
|
11,0 timer
|
5.500,00
|
|
I alt excl. Moms
|
19.000,00
|
|
Moms 25 %
|
4.750,00
|
|
TOTAL
|
23.750,00
|
Klagerens advokat har under sagens behandling i Landsskatteretten sendt en faktura af 27. juni 2011 udstedt til klageren for bistand ydet i forbindelse med klagen til Landsskatteretten. Fakturaen er enslydende med den faktura, som revisoren vedlagde ansøgningen om omkostningsgodtgørelse.
SKATs afgørelse
SKAT har ikke imødekommet klagerens ansøgning om omkostningsgodtgørelse for udgifter til revisor i forbindelse med klagen til Landsskatteretten.
Den sagkyndige bistand anses for at være ydet i forbindelse med klagerens revisors henvendelser til SKAT henholdsvis den 11. december 2009 og den 2. januar 2010.
Udarbejdelse og indsendelse af momsangivelser anses i dette tilfælde som en del af arbejdet med udarbejdelse af årsregnskaber m.m., jf. SKM2008.986.LSR.
Da den sagkyndige bistand anses for at være ydet, før klagesagen ved Landsskatteretten påbegyndes, er de ansøgte udgifter til sagkyndig bistand ikke godtgørelsesberettigede, jf. skatteforvaltningslovens § 55.
Fakturaen fra revisoren kan endvidere ikke godkendes, da den er udstedt til SKAT og ikke til ansøgeren, jf. skatteforvaltningslovens § 52.
Klagerens påstand og argumenter
Klagerens advokat har fremsat påstand om, at klageren er berettiget til omkostningsgodtgørelse for udgifter til revisor i forbindelse med klagen til Landsskatteretten med 100 % af 23.750 kr. inklusiv moms.
Klageren påklagede til Landsskatteretten den afgiftsansættelse, der var foretaget af SKAT, idet denne ikke var korrekt.
Den oprindelige klage gik på hele det opgjorte beløb. Allerede i forbindelse med sagens forberedelse korrigerede klageren sin påstand således, at der for en del af beløbets vedkommende blev taget bekræftende til genmæle, hvorefter der blev udarbejdet korrigerende angivelser, der i det store hele blev stadfæstet af Landsskatteretten.
Dette må også være baggrunden for, at Landsskatteretten har valgt at afgive udtalelse om, at der i det væsentligste er givet klageren medhold.
SKATs udtalelse
SKAT har i en udtalelse til Landsskatteretten i forbindelse med klagen fastholdt afgørelsen.
Det fremgår, at den ydede bistand omfatter følgende:
- Kontrol af bogføring mellem drift og kreditorer.
- Betaling af varekøb bogført som betaling af skyldigt varekøb.
- Udarbejdelse af specifikationer af konstaterede fejl i momsangivelser.
- Udarbejdelse af nye saldobalancer, regnskaber, virksomhedsskemaer samt selvangivelser.
Ovennævnte udførte bistand anses for at knytte sig til den løbende udarbejdelse og indsendelse af momsangivelser.
Klageren ville have været berettiget til at fradrage den omhandlede udgift til revisor på det tidspunkt, hvor udarbejdelsen af momsangivelserne for de enkelte afgiftsperioder skulle være sket.
Udgifter til sagkyndig bistand i klagesager anses ikke for godtgørelsesberettigede, såfremt der er adgang til at fradrage udgifterne ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Udgifter til sagkyndig bistand ved den skatteansættende myndighed er ikke godtgørelsesberettiget, jf. skatteforvaltningslovens § 55.
Klagerens bemærkninger til SKATs udtalelse
Klagerens advokat har nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til omkostningsgodtgørelse med 100 % af en ikke ubetydelig del af udgifterne til revisor i forbindelse med klagen til Landsskatteretten.
En del af revisorens bistand vedrører gennemgang af og udførelse af arbejdsopgaver, der relaterer sig til tidligere afsluttede indkomstår.
Det anses ikke muligt på nuværende tidspunkt at få fradrag for disse omkostninger, da ligningen for de pågældende indkomstår for længst er afsluttet.
De afholdte omkostninger er alle afholdt til brug for oplysning af klagesagen og skønnes rimelige.
Landsskatteretten skal endvidere ved sin vurdering tage højde for, at revisoren deltog i mødet med Landsskatteretten med henblik på at forelægge sagen, hvilket ikke er assistance af bogføringsmæssig art eller lignende, men var nødvendigt, for at de rette sammenhænge kunne belyses i forbindelse med Landsskatterettens sagsbehandling.
Der bør derfor skønsmæssigt tilkendes 100 % omkostningsgodtgørelse for en ikke ubetydelig del af udgiften til revisoren.
Det overlades til Landsskatteretten at træffe det fornødne skøn vedrørende fordeling af de forskellige arbejdsopgaver.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Af skatteforvaltningslovens § 52, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 175 af 23. februar 2011 med senere ændringer), fremgår, at der ydes en godtgørelse på 50 pct. af de udgifter, som en person omfattet af § 53 ifølge regning skal betale eller har betalt til sagkyndig bistand m.v. som nævnt i § 54 i de sager, der er nævnt i § 55. Dog ydes en godtgørelse på 100 pct., hvis den pågældende person i sagen har fået fuldt medhold eller medhold i overvejende grad.
Efter skatteforvaltningslovens § 54, stk. 1, nr. 1, er udgifter til sagkyndig bistand godtgørelsesberettigede, medmindre den sagkyndige er ansat hos den godtgørelsesberettigede.
Det er imidlertid ikke alle udgifter, der kan anses for godtgørelsesberettigede efter skatteforvaltningslovens § 54, stk. 1, nr. 1.
Omkostningsdækningsordningen (i dag omkostningsgodtgørelsesordningen) blev indført i 1984 ved lov nr. 233 af 23. maj 1984 om omkostningsdækning af udgifter til sagkyndig bistand i skattesager. Af de almindelige bemærkninger til denne lov fremgår blandt andet følgende (lovforslag nr. 157, Folketingstidende 1982/83, tillæg A, spalte 3329 ff.):
"Lovforslaget går ud på at gennemføre fradragsret for udgifter, som den skattepligtige har afholdt til advokat- og revisorbistand i skattesager.
[...]
Der er dels fradragsret i forbindelse med egentlige klagesager, men også udgifter afholdt til bistand i forbindelse med en tilkendegivelse om en påtænkt afgørelse (f.eks. gennem en såkaldt "agterskrivelse") er fradragsberettigede. Endvidere er der fradragsret for bistandsudgifter i visse revisionssager, samt for udgifter afholdt som følge af ligningsmyndighedernes anmodning om dokumentation m.v. af de selvangivne oplysninger.
[...]
Lovforslaget regulerer kun fradragsretten for bistandsudgifter i skattesager. I andre tilfælde (f.eks. ved udarbejdelse af årsregnskab) vil der fortsat være fradragsret for udgifter til sagkyndig bistand efter de almindelige regler for fradrag for driftsomkostninger."
Det overordnede grundlag for omkostningsdækningsordningen - og i dag omkostningsgodtgørelsesordningen - er således, at der gives omkostningsgodtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand i klagesager, der ikke er fradragsberettigede ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Det fremgår således også af ligningslovens § 7 Q, stk. 3, (lovbekendtgørelse nr. 1017 af 28. oktober 2011 med senere ændringer) at udgifter til sagkyndig bistand i skatteansættelsessager og skattesager ikke kan fradrages ved opgørelsen af indkomstopgørelsen, medmindre der ikke kan ydes godtgørelse efter skatteforvaltningslovens regler om omkostningsgodtgørelse.
Ligningslovens § 7 Q, stk. 3, blev indsat ved lov nr. 238 af 2. april 1997. Af bemærkningerne til bestemmelsen fremgår blandt andet følgende (lovforslag nr. 121, Folketingstidende 1996/97, tillæg A, spalte 2799 ff.):
"[...] Fradragsnægtelsen berører ikke adgangen til at fradrage driftsomkostninger efter § 6, litra a, i statsskatteloven, hvis udgiften ikke vedrører en skattesag, f.eks. driftsudgifter til udfærdigelse af en erhvervsdrivendes regnskab [...]"
Højesteret har endvidere ved dom af 12. april 2005, offentliggjort som SKM2005.198.HR udtalt, at udarbejdelse af årsregnskab er et led i driften af en virksomhed, og udgifter, som afholdes med henblik herpå, må anses for driftsomkostninger, som er fradragsberettigede i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Dette gælder ikke alene udgifter til selve udarbejdelsen af årsregnskabet, typisk honorar til revisor, men som udgangspunkt også udgifter til bistand mv., som ydes til brug for udarbejdelsen af årsregnskabet.
Udgifter til udarbejdelse af årsregnskab er således som udgangspunkt fradragsberettigede ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, udgifterne vedrører, også selvom en uvæsentlig del af udgifterne er medgået til udfyldelse af selvangivelse, jf. Vestre Landsrets dom af 18. november 2008, offentliggjort som SKM2008.941.VLR samt afsnit C.C.2.2.15 i SKATs juridiske vejledning 2013-1.
Klagerens udgifter til revisor på 23.750 kr. inklusiv moms vedrører efter det oplyste bistand ydet i forbindelse med opgørelsen af klagerens virksomheds momstilsvar for indkomstårene 2002-2006, herunder:
- kontrol af bogføring mellem drift og kreditorer,
- udarbejdelse af specifikationer af konstateret fejl i momsangivelserne, herunder ny opgørelse af varekøb og kreditorer,
- udarbejdelse af nye saldobalancer, regnskaber, virksomhedsskemaer samt selvangivelser.
Ovennævnte bistand anses ikke for at være en del af skattesagen ved Landsskatteretten. Bistanden skulle således have været udført i forbindelse med udarbejdelsen af virksomhedens årsregnskab for de pågældende indkomstår, jf. reglerne i mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006), bogføringslovens §§ 3-9 (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006 med senere ændringer) og årsregnskabslovens §§ 18-21 (lovbekendtgørelse nr. 323 af 11. april 2011 med senere ændringer).
Klageren ville således have været berettiget til at fradrage udgiften til den ovennævnte bistand på det tidspunkt, hvor udarbejdelsen af regnskab m.v. for de omhandlede indkomstår skulle være sket.
Udgiften kan derfor ikke anses for godtgørelsesberettiget efter skatteforvaltningslovens § 52, stk. 1, uanset at bistanden var motiveret af at fremskaffe dokumentation i den verserende skattesag ved Landsskatteretten, idet udarbejdelsen skulle være sket i forbindelse med selvangivelsen, jf. tillige afsnit A.A.13.4 i SKATs juridiske vejledning 2013-1.
Det er derfor med rette, at SKAT ikke har godkendt omkostningsgodtgørelse for udgifterne til den ovennævnte bistand.
Efter det oplyste vedrører klagerens udgifter til revisor dog også bistand ydet i forbindelse med mødet med Landsskatteretten den 19. januar 2011. En sådan udgift er omfattet af skatteforvaltningslovens § 52, stk. 1, og dermed godtgørelsesberettiget.
Landsskatteretten fastsætter skønsmæssigt udgiften til bistanden i forbindelse med mødet med Landsskatteretten til 1.875 kr. (3 timer til revisorens honorarsats på 625 kr. inklusiv moms).
Ved afgørelse af 1. marts 2013 vedrørende omkostningsgodtgørelse for klagerens udgifter til advokat i forbindelse med klagen til Landsskatteretten har Landsskatteretten afgjort, at klageren ikke opnåede medhold i overvejende grad ved klagen til Landsskatteretten.
Klagerens udgifter til revisor på 1.875 kr. kan derfor alene godtgøres med 50 %, jf. skatteforvaltningslovens § 52, stk. 1.
Den påklagede afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.