Spørgsmål
- Kan det bekræftes, at A efter den påtænkte vedtægtsændring fortsat vil være fuldt skattepligtig efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, således at vedtægtsændringen hverken får skattemæssige konsekvenser for A eller medlemmerne i A?
Såfremt SKAT svarer nej på spørgsmål 1, bedes følgende spørgsmål besvaret:
- Kan det bekræftes, at A - som følge af den påtænkte vedtægtsændring - fremover i stedet vil blive skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2?
- Kan det bekræftes, at A's overgang til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 ikke medfører ophørsbeskatning for A, idet den "nye" forening succederer i den "ophørte" forenings skattemæssige anskaffelsessummer og tidspunkter på de "overdragne" aktiver?
- Kan det bekræftes, at A ikke bryder den eksisterende internationale sambeskatning ved overgang til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, idet den "nye" forening succederer i den "ophørte" forenings skattemæssige anskaffelsessummer og tidspunkter på de "overdragne" aktiver?
- Kan det bekræftes, at A bevarer sine eventuelle ubenyttede skattemæssige underskud ved overgang til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, idet den "nye" forening succederer i den "ophørte" forenings skattemæssige underskud?
- Kan det bekræftes, at A's medlemmer ved A's overgang til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 ikke beskattes ved afståelse af medlemsbeviserne, idet beviserne efter aktieavancebeskatningslovens behandles, som om de var erhvervet på samme tidspunkt og for samme anskaffelsessum som de "nye" medlemsbeviser i den "nye" forening?
Svar
- Ja
- Bortfalder
- Bortfalder
- Bortfalder
- Bortfalder
- Bortfalder
Beskrivelse af de faktiske forhold
A, har eksisteret siden 19xx og er en forening, hvis medlemsskare udgøres af en række enheder med fælles behov for at kunne erhverve x-ydelser.
A er undergivet selskabsbeskatning, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.
A's kernekompetence er udvikling og drift af brancheløsninger. A er et full-service hus, som tilbyder en kombination af egen-udvikling og købeløsninger, alt efter hvad der tjener A's medlemmer og andre kunder bedst. A har omkring x-antal ansatte.
A ejer fuldt ud datterselskaberne ...(udeladt).
Koncernen har valgt international sambeskatning, og genbeskatningssaldoen, der udgør .... kr. pr. 31. december 2011, vedrører fratrukne underskud fra et datterselskab.
A var indtil 1. januar 1994 skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. A blev efter ændringen af selskabsskattelovens § 1 ved lov nr. 374 af 18. maj 1994 fra og med januar 1994 skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, som forening, hvis formål er at fremme medlemmernes erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere.
I vedtægterne for A § 2 er det fastsat:
Foreningens formål er at foretage ...(udeladt) samt efter bestyrelsens nærmere bestemmelse at udøve hermed beslægtet virksomhed for
a) Foreningens medlemmer
b) Disses kunder efter medlemmernes ønske, samt
c) Efter bestyrelsens godkendelse for andre end foreningens medlemmer og for sådannes kundekreds.
I vedtægternes § 3 er det videre fastsat om medlemmer:
Bestyrelsen afgør, hvilke ....(udeladt) og andre virksomheder, der kan optages som medlemmer.
Bestyrelsen fastsætter vilkårene for nye medlemmers optagelse.
Over for foreningen repræsenteres medlemmerne af direktionen og/eller de af direktionen dertil udpegede repræsentanter.
A er registreret som et andelsselskab (-forening) i Det Centrale Virksomhedsregister.
Der påtænktes at blive foretaget vedtægtsændring i foreningen A, idet den nuværende registrering af Foreningen A i Det Central Virksomhedsregister som andelsselskab (-forening) ikke er korrekt. Årsagen til den ukorrekte registrering fortaber sig i det uvisse, idet Erhvervsstyrelsen desværre har forlagt sin registrant på A. Det synes dog at ligge fast, at det er en registrering, Erhvervsstyrelsen har foretaget på eget initiativ for en årrække siden.
Vedtægtsændringen vil betyde, at A fremover bliver registreret som en andelsforening med begrænset ansvar, jf. lov om erhvervsdrivende virksomheder (LEV) § 4 (a.m.b.a.) med henvisning til samme lovs § 3.
Baggrunden for vedtægtsændringen er, at spørger har anmodet Erhvervsstyrelsen om at tilkendegive, hvorvidt den nuværende registrering i det centrale virksomhedsregister som et andelsselskab (-forening) er korrekt og dækkende for foreningens virksomhedsform.
Erhvervsstyrelsen har herom ved brev af 16. august 2012 udtalt:
"Det er styrelsens vurdering, at den nuværende registrering som andelsselskab (-forening) ikke er korrekt og dækkende for foreningens virksomhed, idet det ifølge vedtægterne har været hensigten, at medlemmerne skulle have begrænset hæftelse. Denne begrænsede hæftelse opnås som udgangspunkt alene ved registrering som virksomhed/forening med begrænset hæftelse i medfør af lov om visse erhvervsdrivende virksomheder (LEV), idet der må anses at være tale om en virksomhed/forening omfattet af LEVs anvendelsesområde.
...
Ved en virksomhed med begrænset ansvar forstås i LEV en virksomhed, hvori ingen af deltagerne hæfter personligt, uden begrænsning og solidarisk, jf. LEV § 3. Det er desuden en betingelse, at deltagerne ikke kan stemme og modtage udbytte i forhold til deres andel af kapitalen, og at der er mulighed for vekslende deltagerantal.
...
LEV § 3 første og andet led er opfyldt, idet deltagerne ikke hæfter personlig, og idet medlemmernes stemme- og udbytteret ikke er afhængig af deres indskudskapital.
Derimod er der efter styrelsens vurdering ikke mulighed for vekslende deltagerandel i foreningen, hvorfor LEV § 3, sidste led ikke er opfyldt. Ifølge vedtægternes § 3 er det bestyrelsen, der afgør, hvilke...(udeladt) og andre virksomheder, der kan optages som medlemmer. Bestyrelsen fastsætter vilkårene for nye medlemmers optagelse. Efter styrelsens praksis anses deltagerkredsen for vekslende, når optagelsen af nye deltagere sker på baggrund af objektive kriterier i vedtægten, og hvor det er virksomhedens ledelse, der på baggrund af kriterierne godkender nye deltagere. Kriterierne vil typisk have sammenhæng med virksomhedens formål og aktiviteter.
Det er herefter styrelsens samlede vurdering, at foreningen under forudsætning af enkelte vedtægtsændringer vil kunne registreres som en virksomhed med begrænset ansvar i henhold til LEV §§ 3 eller 4.
Såfremt en virksomhed opfylder beskrivelsen i LEV § 4, kan virksomheden registreres som et andelsselskab med begrænset ansvar. Det er styrelsens vurdering, at foreningen bør kvalificeres som et andelsselskab med begrænset ansvar, jf. LEV § 4. En sådan registrering forudsætter dog, at vedtægterne ændres, således at de objektive betingelser for optagelse af nye medlemmer fremgår direkte af foreningens vedtægter.
...
Ifølge LEV § 26, stk. 1, skal virksomheder med begrænset hæftelse, der bestod ved lovens ikrafttræden inden den 1. juli 1995 anmeldes til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen (nu Erhvervsstyrelsen) Ifølge § 26, stk. 2, finder 9 om registrering som forudsætning for retsevne dog ikke anvendelse på virksomheder, der bestod på tidspunktet for lovens ikrafttræden.
...A må antages at have bevaret dens retsevne og medlemmernes deres begrænsede hæftelse frem til tidspunktet, hvor foreningen registreres i medfør af LEV, uanset at denne retsevneregistrering rettelig burde være foretaget på det tidspunkt, hvor foreningen blev omfattet af LEV. "
I separat korrespondance har Erhvervsstyrelsen tilkendegivet, at følgende formulering af § 3 i A's vedtægter er acceptabel for registrering som a.m.b.a.:
"Som medlemmer af foreningen kan optages ....(udeladt).
Bestyrelsen fastsætter inden for disse vedtægter de nærmere vilkår for nye medlemmers optagelse.
Overfor foreningen repræsenteres et medlem af sin direktion og/eller de af direktionen dertil udpegede repræsentanter."
Spørger påtænker herefter at ændre vedtægterne i § 3 i A's vedtægter til ovenstående ordlyd, hvor vedtægtsændringen påtænkes gennemført ved en snarlig ekstraordinær (administrativt gennemført) generalforsamling og efterfølgende korrekt registrering.
Repræsentanten har i den forbindelse anført, at det fremgår af Erhvervsstyrelsens brev, at A allerede i dag er en virksomhed med retsevne og begrænset hæftelse. Der synes således ikke at være nogen realitetsændring i As registrering som a.m.b.a.
Repræsentanten har videre oplyst, at Erhvervsstyrelsen i forlængelse af ovenstående over for A's advokat har bekræftet, at A kan beholde sit eksisterende CVR nummer i forbindelse med den kommende registrering.
Spørgers opfattelse og begrundelse
Ifølge selskabsskattelovens § 1, stk. 1, er der mulighed for, at A kan være fuldt skattepligtig efter følgende bestemmelser:
"2) . ... og selskaber m.v. omfattet af § 3 i lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, som ikke er omfattet af nr. 3, ... eller 4.
3) andelsforeninger, det vil i denne lov sige foreninger, hvis formål er at fremme mindst 10 medlemmers fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde, hvis omsætning med ikke-medlemmer ikke væsentligt eller længerevarende overskrider 25 % af den samlede omsætning. ...,
4) foreninger, hvis formål er at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde, og som ikke er omfattet af nr. 2, 3 eller 3 a,
6) andre foreninger, ..., for så vidt foreningen m.v. ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven."
A kan efter repræsentantens opfattelse ikke anses for at være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 (formuebeskatning), da omsætning med ikke-medlemmer væsentligt og længerevarende overskrider 25 % af den samlede omsætning.
A kan efter repræsentantens opfattelse heller ikke anses for at være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 (ikke skattepligtig af omsætning med medlemmer), da A efter ændringen af selskabsskattelovens § 1 ved lov nr. 374 af 18. maj 1994 fra og med januar 1994 blev skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, som forening, hvis formål er at fremme medlemmernes erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere.
A synes som udgangspunkt at blive omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, da A - som følge af den påtænkte vedtægtsændring - bliver omfattet af LEV § 3, men dette gælder ikke selskaber m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.
Efter repræsentantens opfattelse er A fortsat omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, da A's formål er at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde.
Repræsentanten henviser til de specielle bemærkninger til lovforslaget vedrørende en ændring af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, jf. bemærkningerne til § 8, nr. 1 i lovforslag L 84 (Lov nr. 254 af 30. marts 2011), hvor det fremgår, at beskatningen efter nr. 2 forudsætter, at foreningen ikke er omfattet af reglerne om andelsbeskatning i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.
Efter repræsentantens opfattelse vil A derfor - selv efter den påtænkte vedtægtsændring - fortsat være fuldt skattepligtig efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, idet denne bestemmelse omfatter andelsselskaber, der har samme formål som andelsselskaber omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 3 (dvs. hvis formål er at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde).
Da A efter den påtænkte vedtægtsændring fortsat er fuldt skattepligtig efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 (almindelig selskabsbeskatning), får vedtægtsændringen derfor hverken nogen skattemæssige konsekvenser for A eller medlemmerne i A.
SKATs indstilling og begrundelse
Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at A efter den påtænkte vedtægtsændring fortsat vil være fuldt skattepligtig efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, således at vedtægtsændringen hverken får skattemæssige konsekvenser for A eller medlemmerne i A.
Lovgrundlag
Skattepligtige omfattet af selskabsskattelovens bestemmelser er efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, er "andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital, selskaber omfattet af § 2 C og selskaber m.v. omfattet af § 3 i lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, som ikke er omfattet af nr. 3, 3 a eller 4."
Skattepligtige omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, er "foreninger, hvis formål er at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde, og som ikke er omfattet af nr. 2, 3 eller 3 a."
Begrundelse
A har hidtil efter det oplyste været selskabsskattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4. Foreningen påtænker imidlertid at foretage en vedtægtsændring af vedtægternes § 3, med henblik på at foreningen opfylder betingelserne for at opretholde dens registrering som andelsselskab og virksomhed/forening med begrænset hæftelse i henhold til lov om visse erhvervsdrivende virksomheder.
De gældende vedtægter for A opfylder efter Erhvervsstyrelsens vurdering således ikke betingelserne for at foreningen kan registreres som virksomhed/forening med begrænset hæftelse i medfør af lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, LEV, og dermed omfattet af LEVs anvendelsesområde.
SKAT finder ikke, at den påtænkte ændring af vedtægterne for A, vil have betydning for foreningens subjektive skattepligt. Foreningen vil herefter fortsat være selskabsskattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.
Vedtægtsændringen er alene af præciserende karakter for foreningen, A, og alene for at sikre opretholdelsen af foreningens hidtidige registrering som andelsselskab og virksomhed/forening med begrænset hæftelse i henhold til lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, og Erhvervsstyrelsen har da også i den forbindelse vurderet, at A har og fortsat har retsevne frem til retmæssig registrering sker.
Udfra det oplyste om A, dets vedtægter og aktivitet findes foreningen korrekt at have været omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, som omfatter foreninger, hvis formål er at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde, og som ikke er omfattet af nr. 2, 3 eller 3 a.
Det forhold, at A først efter en vedtægtsændring retmæssigt og korrekt vil blive anset for omfattet af LEVs § 3 og § 4, indebærer ikke, at A ikke længere er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, men så i stedet bliver omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.
I selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, er dog fastsat, at bestemmelsen omfatter "...selskaber m.v. omfattet af § 3 i lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, som ikke er omfattet af nr. 3, 3 a eller 4".
Det fremgår imidlertid heraf, at der således skal være tale om selskaber, der ikke er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, 3 a eller 4. Den nugældende ordlyd af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, har baggrund i Lov nr. 254 af 30. marts 2011, og af lovbemærkningerne, jf. bemærkninger til § 8, nr. 1 i lovforslag L 84 af 24. november 2010, fremgår det:
"Efter den foreslåede bestemmelse bliver selskaber m.v. med begrænset ansvar, der registreres efter § 3 i lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, omfattet af selskabsskattelovens bestemmelser om selskabsbeskatning.
Denne skattepligt forudsætter - på samme måde som det gælder for alle de enheder, der beskattes efter selskabsskatteloven - at selskabet opfylder de betingelser, der generelt stilles, for at der er tale om et selvstændigt skattesubjekt. Hvis disse betingelser ikke er opfyldt, vil der i stedet skulle ske beskatning af de enkelte deltagere. Forslaget medfører således ingen ændringer i afgrænsningen mellem et selvstændigt skattesubjekt og en skattemæssigt transparent enhed.
Beskatningen forudsætter dernæst, at selskabet ikke er omfattet af reglerne om andelsbeskatning i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, 3a eller 4."
Med den nugældende ordlyd af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, er der ikke tilsigtet nogen ændringer i afgrænsningen mellem et selvstændigt skattesubjekt og en skattemæssigt transparent enhed, ligesom skattepligtsbestemmelserne for andelsforeninger i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, 3a eller 4, opretholdes uændret.
I nærværende sag er der tale om en forening, som opfylder betingelserne i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, om selskabsbeskattede andelsselskaber, og også før og efter ændring af vedtægternes bestemmelse om "medlemmer" i vedtægternes § 3.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".
Spørgsmål 2 -6
I det omfang SKAT svarer nej på spørgsmål 1, ønskes det bekræftet, at A - som følge af den påtænkte vedtægtsændring - fremover i stedet vil blive skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, og det ønskes i den forbindelse tillige bekræftet, at overgangen til beskatning efter § 1, stk. 1, nr. 2, ikke medfører ophørsbeskatning for foreningen, at den eksisterende sambeskatning fortsætter uændret, at skattemæssige underskud bevares samt at medlemmerne ikke skal anses for at have afstået medlemsbeviser.
Eftersom SKAT indstiller, at besvarelsen af spørgsmål 1 er "Ja", idet vedtægtsændringen ikke vurderes at medføre en ændring af, hvilken skattepligtsbestemmelse i selskabsskattelovens § 1, spørger er omfattet af, nemlig skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, indstiller SKAT, at spørgsmålene 2-6 "bortfalder".
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 2 -6 bevares med "Bortfalder".
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.