Spørgsmål

1. Kan der bortses fra betaling af lønsumsafgift af den udbetalte løn til en personlig hjælper, når der er bevilget tilskud til virksomheden til denne løn på grund af virksomhedsindehaverens handicap, jf. lov om kompensation til handicappede i erhverv m.v., og når tilskudsbeløbet svarer til lønnen?

Svar

1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

A er uddannet og certificeret til sit erhverv og driver virksomhed som selvstændig under navnet B, og indehaveren er den eneste, som udøver den faglige virksomhed. Virksomheden B er afgiftspligtig efter lov om afgift af lønsum mv.

Da A er blind, har kommunen imidlertid efter lov om kompensation til handicappede i erhverv m.v. bevilget 690 personlige assistancetimer årligt (15 timer ugentligt i 46 uger) til praktisk bistand til planlægning og udførelse af undervisning, gennemlæsning af breve, rapporter, søgning af kilde og skriveopgaver med videre.

Efter bevillingen af dato 2012 for 2012 udgør timeprisen pr. 1.1.2012 kr. 107,27, og det samlede tilskud udgør på årsbasis kr. 74.016,30 + ATP+ feriepenge og pension.

A har ansat en person som hjælper, som alene oppebærer en indtægt, der tilsvarer det bevilgede tilskud, og i øvrigt ikke udøver nogen form for indtægtsgivende aktivitet for virksomheden.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmålet skal besvares med ja, fordi det ikke er hensigten, at et offentligt tilskud som det aktuelle i sig selv skal genere en merudgift for virksomheden i form af lønsumsafgift, når der er tale om et tilskud, som udlignes ved en afholdt udgift.

Spørger anmoder Skatterådet om bindende svar.

Spørgers rådgiver har i forbindelse med høringen anført følgende:

Det er fortsat spørgers indstilling, at spørgsmålet skal besvares med ja af de oprindelige anførte grunde, fordi det omhandlede tilskud skal modregnes ved opgørelse af grundlaget for lønsumsafgift.

Desuden kan der findes yderligere støtte i denne påstand i Skatteministeriets indstilling og begrundelse i den fremsendte sagsfremstilling. Det drejer sig især om følgende punkter

1. Lov om kompensation til handicappede i erhverv m.v., uddrag af § 4: ... erhvervsdrivende, der på grund af betydelig fysisk eller psykisk funktionsnedsættelse har behov for personlig bistand - dvs. der præsteres ikke arbejde, som tilfører virksomheden selvstændig værdi
2. Refusioner og løntilskud som skal modregnes i lønsummen
   g) Løntilskud til ansatte førtidspensionister - A modtager skattefri pensionsydelse fra kommunen, men ikke førtidspension, da A er selverhvervende.
3. Referencer til TSS-cirkulære 2004-23. De ydelser der er omfattet af reglen er fx ...
   ... Listen af ydelser er derfor ikke udtømmende og giver derfor mulighed for indfortolkning af det aktuelle tilskud.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at der ved den løbende opgørelse af lønsummen kan bortses fra betaling af lønsumsafgift af den udbetalte løn til en personlig hjælper, når der er bevilget tilskud til virksomheden til denne løn på grund af virksomhedsindehaverens handicap, jf. lov om kompensation til handicappede i erhverv m.v., og når tilskudsbeløbet svarer til lønnen.

Lovgrundlag

Lønsumsafgiftsloven § 4, stk. 4 sidste punktum har følgende ordlyd:

" ... . Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler for opgørelsen af afgiftsgrundlaget efter 1. og 2. pkt."

Lønsumsafgiftsbekendtgørelsen § 3, stk. 1 har følgende ordlyd:

"Til virksomhedens lønsum medregnes enhver form for løn, som virksomhedens ansatte har erhvervet inkl. alle tillæg, uanset om de indgår i lønnen eller ydes særskilt, jf. dog lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 3. Løn til ansatte, der er beskæftiget i filialer m.v. i udlandet, og for hvilke virksomheden betaler ATP-bidrag, skal medregnes i lønsummen."

Lov om kompensation til handicappede i erhverv m.v.:

"Formål og personkreds

§ 1. Loven har til formål at styrke og stimulere handicappede personers muligheder for beskæftigelse med det formål at give disse de samme muligheder for erhvervsudøvelse som personer uden handicap.

§ 2. Loven omfatter personer, der på grund af handicap kan have vanskeligt ved at få og bevare beskæftigelse uden kompensation efter denne lov.

...

Personlig assistance til handicappede i erhverv

§ 4. Der kan ydes personlig assistance til ledige, lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende, der på grund af en betydelig fysisk eller psykisk funktionsnedsættelse har behov for særlig personlig bistand.

...

Tilskud og ansættelse

§ 6. Tilskud ydes til en virksomhed til aflønning m.v. af en personlig assistent for en ansat eller for en person, der skal ansættes i virksomheden, eller virksomhedens indehaver.

Stk. 2. Den personlige assistent skal bistå personen med funktioner, der følger af beskæftigelsen, og som den pågældende på grund af funktionsnedsættelsen har behov for særlig personlig assistance til.

Stk. 3. Der kan ikke ydes tilskud til personlig assistance, hvis erhvervet er uforeneligt med funktionsnedsættelsen.

§ 7. Den personlige assistent ansættes i virksomheden på normale vilkår, eller den personlige assistance rekvireres som tegnsprogstolkning efter nærmere fastsatte regler herfor. Den personlige assistent kan endvidere rekvireres hos et vikarbureau. Den handicappede person skal forud for ansættelse af en assistent godkende denne.

Stk. 2. Tilskud kan kun ydes til en bestemt arbejdsfunktion i en bestemt virksomhed.

Stk. 3. Tilskud kan ydes for assistance i gennemsnitlig indtil 20 timer pr. uge for en bestemt periode eller indtil videre."

Bekendtgørelse om kompensation til personer med handicap i erhverv m.v.

"Formål og personkreds

§ 1. Formålet med reglerne om kompensation til personer med handicap i erhverv m.v. er at give personer med handicap kompensation for handicappet, således at disse personer bliver ligestillet med personer uden handicap og dermed får samme muligheder for erhvervsudøvelse. ...

Personkreds

§ 10. Der kan ydes personlig assistance til ledige, lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende, der på grund af en varig og betydelig fysisk eller psykisk funktionsnedsættelse har behov for særlig personlig bistand.

Stillingskategorier

§ 11. Personlig assistance kan søges af personer med funktionsnedsættelse, som

1) søger ansættelse eller er ansat i en stilling på ordinære løn- og ansættelsesvilkår,

2) søger ansættelse eller er ansat i job med løntilskud efter lov om en aktiv beskæftigelsesindsats,

3) søger ansættelse eller er ansat i fleksjob efter lov om en aktiv beskæftigelsesindsats,

4) deltager i tilbud om virksomhedspraktik efter lov om en aktiv beskæftigelsesindsats,

5) søger ansættelse eller er ansat i seniorjob efter lov om seniorjob eller

6) påtænker at etablere selvstændig virksomhed eller er selvstændig erhvervsdrivende på det almindelige arbejdsmarked. ...

Bevilling og omfang af tilskud

§ 14. Der kan ikke ydes tilskud til personlig assistance, hvis erhvervet er uforeneligt med funktionsnedsættelsen. Personen med funktionsnedsættelsen skal selv kunne udføre de indholdsmæssige arbejdsopgaver.

Stk. 2. Ansættelsen af den personlige assistent må ikke have karakter af vikardækning eller almindelig medhjælp."

Praksis

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.B.5.1 Ansatte:

"Regel

Virksomheden skal til lønsummen medregne enhver form for løn, som virksomhedens ansatte har erhvervet inkl. alle tillæg. Se lønsumsafgiftsbekendtgørelsens § 3, stk. 1 og afsnit D.B.5.2 om opgørelse af lønsummen.  

Det er kun løn m.v. til personer, som er ansatte i virksomheden, der skal medregnes til lønsummen. Vederlag, som udbetales til honorarmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende, medregnes derfor ikke til lønsummen. ..

Definition: Virksomhedens ansatte

Ved virksomhedens ansatte forstås personer, som modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold. De ansatte kaldes også for lønmodtagere."

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.B.5.2.1 Løn:

"Regel

Virksomheden skal til lønsummen medregne enhver form for løn, som virksomhedens ansatte har erhvervet inkl. alle tillæg, uanset om de indgår i lønnen eller ydes særskilt. Se lønsumsafgiftsbekendtgørelsens § 3, stk. 1.

En persons løn skal medregnes til lønsummen, hvis lønnen er A-indkomst, og hvis modtageren er omfattet af ATP.

Hvis personen ikke er omfattet af ATP, men er lønnet under ferie eller berettiget til feriepenge, skal lønnen medregnes til lønsummen.

Det er ikke afgørende, om virksomheden indeholder A-skat af lønnen. Løn som udbetales til en ansat med frikort skal derfor medregnes til lønsummen.

Løn og tillæg opgøres som bruttobeløb.

...

Refusioner og løntilskud som modregnes i lønsummen

Følgende refusioner og løntilskud kan modregnes i lønsummen:

a)     Refusioner fra det offentlige i forbindelse med ansattes sygdom og barsel
b)     Lønrefusion i forbindelse med elevers skoleophold
c)     Refusion af orlovsydelse i forbindelse med medarbejdernes orlov til børnepasning
d)     Refusion af orlovsydelse i forbindelse med medarbejdernes orlov til uddannelse
e)      Refusion af orlovsydelse i forbindelse med medarbejdernes orlov til sabbat
f)      Løntilskud til ansatte i fleksjob
g)     Løntilskud til ansatte førtidspensionister.

Ad a) Refusioner fra det offentlige i forbindelse med ansattes sygdom og barsel

Virksomheden kan modregne refusioner fra det offentlige i forbindelse med ansattes sygdom og barsel ved opgørelse af lønsummen. Dette skyldes, at virksomheden ikke har modtaget nogen arbejdsydelse fra den ansatte.

Ad b) - e) Lønrefusion i forbindelse med elevers skoleophold samt diverse refusioner af orlovsydelser

Virksomheden kan modregne lønrefusion i forbindelse med elevers skoleophold og refusion af orlovsydelse i forbindelse med medarbejdernes orlov til børnepasning, uddannelse og sabbat ved opgørelse af lønsummen. Modregningen er dog betinget af, at der er udbetalt løn til den ansatte i den pågældende fraværsperiode.

Ad f) Løntilskud til ansatte i fleksjob

Virksomheder, som modtager løntilskud fra kommunen til ansatte i fleksjob, kan modregne løntilskuddet i lønsummen. De ansatte i fleksjob antages ikke at præstere en arbejdsydelse, der svarer fuldt ud til den udbetalte løn. Se SKM2009.147.LSR og SKM2009.33.SKAT.

Ad g) Løntilskud til ansatte førtidspensionister

Virksomheder, som modtager løntilskud fra kommunen til ansatte førtidspensionister, kan modregne løntilskuddet i lønsummen. Se SKM2010.408.SKAT.

Bemærk

Generelle løntilskud fx fra det offentlige kan ikke modregnes i den løn, som virksomheden udbetaler til den ansatte, når der er præsteret en arbejdsydelse." 

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.B.4.2.4 Opgørelse af over/underskud:

"Sygedagpenge, orlovsydelser, fleksjob i egen virksomhed

Når der udbetales sygedagpenge mv. til indehaveren af en enkeltmandsvirksomhed, er det ikke en virksomhedsindkomst, og indtægten skal derfor ikke indgå i lønsumsafgiftsgrundlaget. Begrundelsen er, at der er tale om en ydelse, der udbetales på baggrund af personlige forhold, der ikke vedkommer virksomheden. Se SKM2003.416.ØLR.

Hvis der ved beregning af over/underskud tages udgangspunkt i et over/underskud, der omfatter sygedagpenge mv., skal de derfor fratrækkes. Hvis sygedagpenge mv. til indehaveren ikke er medtaget i virksomhedens regnskab, skal der naturligvis ikke foretages nogen korrektion.

Told- og Skattestyrelsen har udtalt sig om en række ydelser. Se TSS-cirkulære 2004-23. De ydelser der er omfattet af reglen er fx:

• sygedagpenge ved egen sygdom
• barselsdagpenge ved egen barsel
• forældreorlovsydelser
• uddannelsesorlovsydelser
• iværksætterydelse
• igangsætterydelse
• etableringsydelse
• tilskud til fleksjob i egen virksomhed.

Nogle af disse ydelser er det ikke længere muligt at modtage. Det gælder dog stadigt, at ydelser bevilliget af offentlige myndigheder på baggrund af personlige omstændigheder, hvor ydelserne ikke er AM-bidragspligtige, ikke skal anses som virksomhedsindkomst. Listen af ydelser er derfor ikke udtømmende. Se TSS-cirkulære 2004-23 særligt punkt 6 samt SKM2005.231.TSS."

Begrundelse

Det er oplyst, at spørgers virksomhed er personligt ejet og har aktiviteter, som er omfattet af lønsumsafgiftsloven.

Lønsumsafgiftsgrundlaget består af virksomhedens lønsum +/- skattemæssigt over/underskud med visse reguleringer.

Spørger ønsker at vide, om der kan bortses fra den udbetalte løn mv., som svarer til det modtagne tilskud, ved opgørelsen af grundlaget for den løbende beregning af lønsumsafgift. Der er ikke her taget stilling til, om tilskudsbeløbet skal indtægtsføres i virksomheden skattemæssigt.

Til virksomhedens lønsum medregnes enhver form for løn, som virksomhedens ansatte har erhvervet inkl. alle tillæg, uanset om de indgår i lønnen eller ydes særskilt. Dette fremgår af § 3, stk. 1, 1. pkt., i lønsumsbekendtgørelsen udstedt i medfør af § 4, stk. 4, sidste pkt., i lønsumsafgiftsloven.

Efter praksis skal en persons løn medregnes til lønsummen, hvis lønnen er A-indkomst, og hvis modtageren er omfattet af ATP.

Det fremgår af § 6 i lov om kompensation til personer med handicap i erhverv m.v., at tilskuddet ydes til en virksomhed til aflønning af en personlig assistent, og af § 7, at den personlige assistent ansættes i virksomheden på normale vilkår. Det fremgår af det oplyste, at tilskuddet dækker løn, ATP, feriepenge og pension til den personlige assistent. 

Efter Skatteministeriets opfattelse modtager spørgers virksomhed en arbejdsydelse fra den personlige assistent.

Den personlige assistents løn skal derfor medtages i virksomhedens lønsum.

Ifølge praksis kan en virksomhed ved opgørelse af lønsummen modregne refusioner og løntilskud, når refusionen kan anses for at kompensere for, at virksomheden ikke har modtaget en arbejdsydelse.

I de tilfælde som er behandlet i praksis er tilskuddet ydet som følge af forhold hos den medarbejder, hvis løn refusionen eller tilskuddet vedrører. I nærværende situation vedrører tilskuddet løn til en anden person. Den personlige assistent udfører arbejde, som den handicappede person ikke selv kan udføre som følge af funktionsnedsættelsen.

Det er derfor Skatteministeriets opfattelse, at tilskuddet ikke kan modregnes ved opgørelse af lønsummen.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet ændrer Skatteministeriets indstilling med følgende begrundelse:

Det følger af § 3, stk. 1, i lønsumsafgiftsbekendtgørelsen, at der til virksomhedens lønsum medregnes enhver form for løn, som virksomhedens ansatte har erhvervet inkl. alle tillæg, uanset om de indgår i lønnen eller ydes særskilt.

Ifølge praksis - som det fremgår af Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.B.5.2.1 Løn og SKM2009.147.LSR og SKM2009.33.SKAT - kan en virksomhed ved opgørelse af lønsumsafgiftsgrundlaget modregne refusioner og løntilskud, når refusionen kan anses for at kompensere for, at virksomheden ikke har modtaget en arbejdsydelse svarende til lønnen, f. eks. ved personer i flexjob.

Skatterådet bemærker, at det fremgår af § 14 i bekendtgørelse om kompensation til personer med handicap i erhverv m.v., at der ikke kan ydes tilskud til personlig assistance, når erhvervet er uforeneligt med funktionsnedsættelsen. Personen med funktionsnedsættelsen skal selv kunne udføre de indholdsmæssige arbejdsopgaver. Ansættelsen af den personlige assistent må ikke have karakter af vikardækning eller almindelig medhjælp.

Det er Skatterådets opfattelse, at den personlige assistents arbejdsydelse i det konkrete tilfælde alene har karakter af særlig personlig bistand. Tilskuddet kan derfor modregnes i lønnen til den personlige assistent.

Skatterådet ændrer svaret på spørgsmål 1 til et "Ja".