Parter
H1 ApS
(advokat Carsten Pals)
mod
Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Bodil Marie Søes Petersen)
Afsagt af landsdommerne
Tine Egelund Thomsen (kst.), Lone Kern-Jespersen og Mogens Kroman
Byrettens dom af 30. maj 2011 (BS 42B-4384/2010) er anket af H1 ApS med påstande som for byretten. H1 ApS har således nedlagt følgende påstande:
Principalt, at indstævnte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at overdragelsen fra H2 Limited til H2 Trust af lånefordringen mod H1 ApS i skattemæssig henseende skal anses for sket med virkning fra den 1. april 2004, og at der derfor ikke er hjemmel til at opkræve kildeskat af de renter, der er påløbet fordringen den 1. april 2004 og senere.
H1 ApS har endvidere nedlagt subsidiære påstande om, at ansættelsen af H1 ApS' skattepligtige indkomst for indkomstårene 2004 og 2005 hjemvises til skattemyndighederne til fornyet behandling, således at overdragelsen fra H2 Limited til H2 Trust af lånefordringen mod H1 ApS i skattemæssig henseende anerkendes med virkning fra:
- den 30. juli 2004 (subsidiær påstand),
- den 30. marts 2005 (mere subsidiær påstand),
- den 6. juni 2005 (endnu mere subsidiær påstand),
- et tidspunkt efter den 6. juni 2005 (mest subsidiære påstand),
og at der derfor ikke er hjemmel til at opkræve kildeskat af de renter, der er påløbet fordringen den 30. juli 2004 og senere.
Skatteministeriet har påstået stadfæstelse.
Supplerende sagsfremstilling
H1 ApS indgik den 27. august 2003 følgende aftale med H5 Corporation N.V.
"...
Certificate purchase agreement
The undersigned
- The company with limited liability H5 Corporation N.V. with its corporate seat and registered office at ... Dutch Antilles, hereinafter referred to as the "Vendor", ...
and
- The private company with limited liability H1 ApS, hereinafter referred to as the
"Purchaser", ...
Hereby declare that they have agreed as follows
...
Article 1: Sale and Purchase of the certificates
The Vendor hereby declares to sell to the Purchaser, who declares to purchase from the Vendor:
118 ordinary certificates and 257 preferent certificates ... Stichting Administratiekantoor G2 Holding B.V. ...
Article 3: Consideration
The Consideration for the Certificates shall be a sum equal to ? 13.466.000 ..., hereinafter referred to as the "Consideration". The Consideration will remain owed by way of a loan, so the Vendor will give complete payment of the Consideration to the Purchaser. Vendor will assign this loan to H2 Ltd with its corporate seat and registered office at Gibraltar."
H5 Corporation N V . indgik den 15. september 2003 følgende aftale med H2 Ltd. (gengivet i oversættelse fra engelsk):
"Overdragelse af tilgodehavende
Mellem
H5 Corporation N.V., ..., (herefter kaldet "Overdrager")
og
H2 Ltd., ... (herefter kaldet "Transporthaver")
er der på nedenstående dag, måned og år indgået følgende aftale
§ I
Indledende bestemmelser
1. Overdrager erklærer og garanterer at være kreditor til et tilgodehavende på EUR 13.466.000 hvilket beløb udgør lånets hovedstol (herefter kaldet "Tilgodehavendet") i henhold til aftale om køb af certifikat indgået pr. 27. august 2003 mellem Overdrager og H1 ApS med hjemsted i Danmark (herefter kaldet "Debitor").
...
§ II
Overdragelse af Tilgodehavendet, vederlag, rente
1. Overdrager og overfører hermed uigenkaldeligt alle rettigheder og adkomster til samt interesser i Tilgodehavendet til Transporthaver. Transporthaver accepterer hermed Tilgodehavendet, herunder alle rettigheder og adkomster til samt interesser i Tilgodehavendet.
2. Transporthaver er forpligtet til at betale en årlig rente på 8 (otte) % af lånets hovedstol. Beregningerne er baseret på standardbetingelser.
3. Det fulde beløb, som Transporthaver skal betale i vederlag for overdragelsen af Tilgodehavendet, udgør EUR 13.466.000.
..."
Af låneaftalen mellem H2 Ltd. og H1 fremgår bl.a., at renter tilskrives hovedstolen månedligt på den sidste dag. Det er ikke angivet, hvornår der skal betales renter.
Der er for landsretten fremlagt en række erklæringer om H1s låneforhold. Af en erklæring, der fremstår som underskrevet af H3 Management Limited på vegne H2 Trust den 28. maj 2005, fremgår:
"...
H1 ApS
...
To whom it may concern
Confirmation of intercompany loan balance at December 31, 2003 of loans provided by H2 Trust, Gibraltar to H1 ApS, Denmark
|
Loan during year 2004
|
EUR
|
13,471,000
|
|
Interest 2004
|
EUR
|
808,998
|
|
Balance as of December 31,2004
|
EUR
|
14,279,998
|
..."
Det fremgår af erklæringen, at denne er blevet telefaxet den 27. maj 2005. Det er oplyst, at modtageren af telefaxen er H1. H1 har oplyst, at det første årstal, der er nævnt i erklæringen, rettelig skulle være 2004.
Der er fremlagt tilsvarende erklæringer vedrørende 2005 og 2007.
H1 har for landsretten fremlagt et kontoudtog af 30. juni 2005 fra F1 Bank & Trust (Gibraltar) Limited. Kontoudtoget er stilet til H3 Management Trust Ltd, "Vedr. H2 Trust". Det fremgår, at der er tale om en anfordringskonto med kontonummer ...1, og at kontoen føres i euro. Af kontoudtoget fremgår endvidere:
"...
|
Dato
|
Beskrivelse
|
Valør
|
Debet
|
Kredit
|
Saldo
|
| |
Åbningsbalance
|
|
|
|
0,00
|
|
21. jun. 2005
|
Beløb modtaget H1 APS
Betaling af påløbne renter
|
23. jun. 2005
|
|
749.970,00
|
749.970,00
|
|
23. jun. 2005
|
Aftalekonto ...2 udløb 300605
|
23. jun. 2005
|
749.970,00
|
|
0,00
|
|
28. jun. 2005
|
Aftalekonto ...3 udløb 070705
|
30. jun. 2005
|
750.188,74
|
|
|
|
28. jun. 2005
|
Fast rente ...2 udløb 300605
|
30. jun. 2005
|
|
218,74
|
|
|
28. jun. 2005
|
Fast udløbsdato ...2 300605
|
30. jun. 2005
|
|
749.970,00
|
0,00
|
|
30. jun. 2005
|
Kontoomkostninger
|
30. jun. 2005
|
148,74
|
|
148,74
|
|
30. jun. 2005
|
Udgående konto
|
30. jun. 2005
|
|
|
148,74
|
..."
F1 Bank (Gibraltar) Limited har med brev af 21. september 2011 over for H6 Trust Company Limited, Gibraltar, der efter det oplyste fra den 18. august 2011 er udpeget som formueforvalter af H2 Trust og som bestyrelsesmedlem i H2 Ltd. i stedet for H3 Management Limited, afgivet følgende erklæring (oversat fra engelsk):
"...
H3 Management Limited som Formueforvalter for H2 Trust anfordringskonto ...1
I forlængelse af vores telefonsamtale skal jeg bekræfte, at de to transaktionsmeddelelser dateret hhv. den 21. juni og den 23. juni samt kontoudtoget den 30. juni vedrører ovennævnte klients konto hos F1 Bank (Gibraltar) Limited.
..."
Banken har endvidere den 21. december 2011 afgivet følgende erklæring (oversat fra engelsk)
"...
H3 Management Limited som Formueforvalter for H2 Trust a/c ...1
I forlængelse af vores telefonsamtale skal jeg bekræfte, at de to indlånskonti dateret den 30. juni 2005 vedrører ovennævnte klients indlånskonti hos F1 Bank (Gibraltar) Limited.
..."
H1 har endvidere fremlagt en erklæring af 29. september 2011 fra H6 Trust
Company Limited, hvoraf fremgår (oversat fra engelsk):
"...
H2 Limited og The H2 Trust
Som tidligere direktører og/eller medarbejdere i H3 Management Limited og i vores nuværende egenskab af direktører i H6 Trust Company Limited kan vi bekræfte følgende:
Udbyttet på GBP 250.000 som betalt af H2 Limited i 2005/2006 blev på formueforvalternes anvisning betalt direkte til nogle af de begunstigede i The H2 Trust. Grundet den kontantbaserede regnskabsmetode blev udlodningen derfor ikke oplyst i Trustens årsregnskab."
H6 Trust Company Limited har i en erklæring af samme dato erklæret, at H2 Ltd.'s regnskaber er aflagt på kontantbasis og ikke på periodiseringsbasis, og at selskabet efter Gibraltars årsregnskabslov alene er underlagt et krav om indlevering af en balance til Gibraltars selskabsregister. Der skal ikke indsendes en resultatopgørelse. Trusten er ikke underlagt krav om indlevering af regnskaber.
Procedure
Parterne har for landsretten gentaget deres anbringender for byretten og har procederet i overensstemmelse hermed.
H1 har for landsretten vedrørende bevisbyrde supplerende anført, at man i princippet er enig i, at der gælder en skærpet bevisbyrde for så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt overdragelsen kan tillægges skattemæssig virkning fra et tidspunkt før indgåelsen af den formaliserede overdragelsesaftale af 6. juni 2005. Der kan imidlertid ikke stilles skærpede beviskrav i relation til spørgsmålet om, hvorvidt der er sket en overdragelse.
Det er korrekt, at der er en fejl i H2 Trusts regnskab for perioden 1. april 2003 til 31. marts 2004, idet det i kolonnen vedrørende forrige regnskabsår er anført, at der var et lån til H2 Ltd., selv om lånet først kom til eksistens efter den 31. marts 2003. Denne fejl er imidlertid uden betydning, idet der er tale om en fejl i sammenligningskolonnen.
Det er ved det for byretten fremlagte materiale sammenholdt med erklæringerne fra F1 Bank dokumenteret, at H1 har betalt renter med 750.000 euro den 23. juni 2005 til H2 Trust.
Det er også ved H2 Ltd. regnskab og erklæringen af 29. september 2011 fra H6 Trust Company Ltd. dokumenteret, at H2 Ltd. i 2005/2006 har udbetalt udbytte til nogle af de begunstigede i H2 Trust.
Skatteministeriet har for landsretten supplerende gjort gældende, at erklæringerne fra F1 Bank ikke belyser, hvem der ejer den konto, hvortil beløbet på 749.970 euro med tillæg af den mellemliggende forrentning på 218,74 euro overføres med valørdato den 30. juni 2005. Dette kunne være dokumenteret med en kontoudskrift for den pågældende konto, hvoraf kontoens indehaver fremgår. Det har H1 imidlertid undladt at fremlægge.
I relation til de økonomiske transaktioner mellem H2 Trust og H2 Ltd. fremhæves, at trustens erhvervelse af fordringen ifølge H1s oplysninger er betalt ved modregning i en fordring, som trusten havde på H2 Ltd., og denne fordring skulle være overdraget til H2 Trust fra det koncernforbunden selskab H5 Corporation N.V. Imidlertid var den fordring på H2 Ltd., som efter det oplyste skulle være overdraget, rentebærende, men H2 Ltd. har ikke betalt renter til H2 Trust.
Det er heller ikke dokumenteret, at H2 Ltd. i 2005/2006 udbetalte udbytte til H2 Trust. Af H2 Ltd.'s regnskab fremgår en post vedrørende udbytte på 250.000 £, men en sådan post findes ikke trustens regnskab, og erklæringen af 29. september 2011 fra H6 Trust Company Ltd. er ikke dokumentation herfor.
Landsrettens begrundelse og resultat
Landsretten tiltræder byrettens bemærkninger for så vidt angår bevisbyrde, og at der må stilles skærpede krav til beviset for, at der foreligger en reel gældsoverdragelse, og således en retlig pligt for H1 til at betale renter til H2 Trust.
Der foreligger heller ikke for landsretten dokumentation for de egentlige pengestrømme mellem de interesseforbundne parter. De uklarheder, som byretten har fremhævet, foreligger fortsat uanset de nye bilag, som H1 har fremlagt for landsretten. De fremlagte erklæringer kan således ikke tillægges vægt over for de uoverensstemmelser, der er påpeget. For så vidt angår betalingen af 749.970 euro den 21. juni 2005 bemærkes, at det fortsat ikke er godtgjort, om det er H2 Trust, der var den endelige modtager af dette beløb, idet det indsatte beløb med tillæg af mellemliggende rente debiteres H2 Trusts konto den 30. juni 2005. Med denne bemærkning og i øvrigt af de grunde, der er anført af byretten stadfæster landsretten byrettens dom.
H1 skal betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med 120.000 kr. Beløbet omfatter udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ved fastsættelsen af beløbet er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens omfang og varighed.
T h i k e n d e s f o r r e t
Byrettens dom stadfæstes.
I sagsomkostninger for landsretten skal H1 ApS betale 120.000 kr. til Skatteministeriet.
Det idømte betales inden 14 dage efter denne doms afsigelse.
Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.