Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at salg af spørgers ejendom er skattefri efter ekspropriationsreglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 11?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at et beløb på 100.000 kr. til dækning af flytteomkostninger er skattefri?

Svar

1. Ja
2. Se sagsfremstilling og begrundelse

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger påtænker at sælge sin landbrugsejendom beliggende x-vej, x-By til Køber.

Køber er et 100 % statsligt ejet selskab, som ejer den overordnede infrastruktur og opretholder forsyningssikkerheden samt sikrer et velfungerende marked for el og gas i Danmark.

Spørger har beboet ejendommen indtil september 2009. Ejendommen er ikke længere beboet.

Kopi af udkast til betinget købsaftale var vedlagt anmodningen.

Af aftalen fremgår købsprisen, der er fordelt på stuehus, driftsbygninger og jord mv. Derudover betales et beløb på 100.000 kr. til fuld og endelig godtgørelse af flytteomkostninger.

Køber skal etablere en ny 400 kV. højspændingsforbindelse fra Kassø til Tjele.

Der henvises til diverse beskrivelser (var vedlagt anmodningen som bilag):

• 3. februar 2011: Miljøministeriet Naturstyrelsen har godkendt projektet efter naturbeskyttelseslovens § 20.
• 28. januar 2011: Klima- og Energiministeriet har godkendt projektet efter § 4 i lov om energinet. Der henvises til notat af 5. januar 2011 (notatet er fejlagtigt dateret med 2010).
  Forslag til Kommuneplantillæg med VVM-redegørelse har været i offentlig høring frem til 1. juni 2010.
  Planmyndigheden (Miljøcenter Odense og Århus) har efterfølgende udarbejdet sammenfattende redegørelse, som har været i høring i de enkelte kommuner fra 11. oktober til 3. december 2010.
  Endelig VVM-tilladelse blev meddelt den 27. december 2010.
• 27. december 2010: Miljøministeriet Miljøcenter Odense udstedt VVM tilladelse. De har samme dag udstedt kommuneplantillæg, som er gældende fra offentliggørelsesdagen.

Køber har søgt Den kompetente myndighed om bemyndigelse til ekspropriation, og har givet udtryk for at ville ekspropriere, hvis en frivillig aftale ikke kunne finde sted.

Sikkerhedsstyrelsen har ved brev af 21. september 2011 meddelt følgende til Køber:

"Klima- og Energiministeriet har 28. januar 2011 meddelt tilladelse til opgradering af Kassø-Tje1e 400 kV-forbindelsen efter § 4 i lov om Energinet.dk. Ministeren har samlet set vurderet, at udvidelsen af Kassø-Tjele forbindelsen vil være et væsentligt element i arbejdet for at indpasse mere vindkraft i det danske system og bidrage til at forbedre funktionen for det danske og nordiske elmarked.

Sikkerhedsstyrelsen skal på baggrund af Klima- og Energiministeriets tilladelse af 28. januar 2011 vejledende udtale, at almennytten af det samlede projekt hermed efter styrelsens opfattelse er afklaret.

I denne sag vil Sikkerhedsstyrelsen  derfor ved behandling af ansøgning om ekspropriation som udgangspunkt alene skulle tage stilling til det konkrete valg af areal, dvs. hvilke ejendomme respektive linjeføring og fremføringsmåde, der - inden for rammerne af den fysiske planlægning - skal foretrækkes til placering af anlægget, men ikke til om anlægget skal etableres. Sikkerhedsstyrelsen skal desuden foretage en vurdering af anlæggets teknisk-sikkerhedsmæssige forhold.

Hvis [Køber] i forbindelse med dette projekt måtte ansøge Sikkerhedsstyrelsen om tilladelse til ekspropriation, fordi nogle af de berørte grundejere ikke vil indgå frivillige aftaler, vil Sikkerhedsstyrelsen  således påbegynde en ekspropriationssag efter stærkstrømslovens § 18. I den forbindelse skal styrelsen tage stilling til konkret valg af areal, dvs. hvilke ejendomme respektive linjeføring og fremføringsmåde, der - inden for rammerne af den fysiske planlægning - skal foretrækkes til placering af anlægget, men ikke til om anlægget skal etableres."

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Da projektet er godkendt af samtlige relevante myndigheder er der skabt ekspropriationshjemmel efter § 18 i lovbekendtgørelse nr. 990 af 8. december 2003 om elektriske stærkstrømsanlæg og elektrisk materiel.

Det må endvidere anses for tilstrækkelig sandsynliggjort, at de relevante myndigheder ville foretage ekspropriation såfremt der ikke blev opnået frivillige aftaler.

Der henvises til Skatterådets bindende svar af 25. maj 2010 (SKM 2010.374.SR) vedrørende det samme projekt, men på daværende tidspunkt var der ikke skabt ekspropriationshjemmel.

Konkret for Spørger kommer midten af den nye ledning til at gå 77 meter fra boligen. Der henvises til kort (var vedlagt anmodningen).

Der er tale om master med ledninger ud til 13 meter på hver side. Derfor er afstanden fra boligen til nærmeste strømførende ledning på (77-13) 64 meter.

Køber har i henhold til Landsaftalen pligt til at afgive et overtagelsestilbud hvis afstanden mellem boligen og nærmeste strømførende ledning er på under 80 meter, hvilket derfor er sket fra Køber til Spørger.

Da der er tale om overtagelsespligt på boligdelen medfører dette også at der er overtagelsespligt på den øvrige del af ejendommen.

Sammenfattende er det vores opfattelse at ejendommen afstås på ekspropriationslignende vilkår og dermed er skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

Godtgørelsen for flytteudgifter er ifølge praksis skattefri. Der kan henvises til kendelse fra landsskatteretten af 30. august 2007 (SKM 2007.923)

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Lovregler

Efter ejendomsavancebeskatningslovens (EBL) § 1 medregnes fortjeneste ved afståelse af fast ejendom ved indkomstopgørelsen.

Fortjeneste ved modtagelse af en ekspropriationserstatning sidestilles som udgangspunkt med afståelse af fast ejendom efter reglerne i EBL.

Dette gælder dog ikke fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstat-ningssum i anledning af ekspropriation. Denne fortjeneste er skattefri efter § 11, stk.1, 1. pkt., i EBL.

Reglen om skattefritagelse gælder efter lovens § 11, stk. 1, 2. pkt., også for fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.

Fritagelse for beskatning af fortjeneste ved afståelse af stuehuse med tilhørende grund og have eller ejerboliger fremgår af EBL § 9, der har følgende ordlyd (uddrag):

Ved afståelse af ejendomme, der på afståelsestidspunktet helt eller delvis benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, jf. vurderingslovens § 33, stk. 1, ved afståelse af skovbrugsejendomme, jf. vurderingslovens § 33, stk. 7, 1. og 2. pkt., og ved afståelse af ejendomme, der indeholder én eller to selvstændige lejligheder, hvor ejendommen både tjener eller har tjent til bolig for ejeren og i væsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt, jf. vurderingslovens § 33, stk. 5, skal den del af fortjenesten, som vedrører stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerboligen, ikke medregnes.  Anvendelse af reglen i 1. pkt. er betinget af, at ejendommen har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har været omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1, 5 eller 7, 1. og 2. pkt., § 8, stk. 1, 2. pkt., finder tilsvarende anvendelse.

Stk.2. ..

Stk.3. ..

Stk.4.  Reglerne i stk. 1-3 gælder ikke for fortjeneste ved afståelse af en erhvervsejendom, der efter § 6 A, § 6 C eller § 10 er genanbragt i en ejendom omfattet af stk. 1-3, hvis ..

Stk.5. ..

Stk.6. ..

Stk.7. ..

Det bemærkes, at eventuelle genvundne afskrivninger ikke vil være omfattet af skattefritagelsen i EBL § 11, men at der skal foretages en særskilt beregning om beskatning efter afskrivningsloven.

Praksis

Ved Højesterets dom gengivet i TfS1995,575HD, blev der taget stilling til, hvornår betingelserne for skattefritagelse i ejendomsavancebeskatningsloven § 11, 2. pkt. var opfyldt. Dommen drejede sig nærmere om, hvorvidt et vederlag, der blev udbetalt ved en frivillig aftale om rådighedsindskrænkning over en del af en ejendom med et menighedsråd, var skattefri efter ejendomsavancebeskatningsloven § 11, 2. pkt. Menighedsrådet havde ikke selv ekspropriationskompetence. Kommunen kunne have eksproprieret til formålet, men efter det oplyste var kommunen ikke inddraget i forhandlingerne forud for aftalens indgåelse, og det kunne ikke lægges til grund, at aftalen helt eller delvist blev indgået til varetagelse af forhold, som kommunen havde tilkendegivet en væsentlig planlægningsmæssig interesse i.

Højesteret fastslog i dommen

• at det efter formålet med ejendomsavancebeskatningsloven § 11, 2. pkt. (salg til en erhverver der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere) ikke i sig selv udelukker skattefrihed efter denne bestemmelse, at aftalen indgås med en ikke-ekspropriationsberet-tiget, og
• at vederlaget betales af denne, mens kompetencen til i givet fald at foretage ekspropriation tilkommer en anden.

Endvidere udtalte retten, at det efter sammenhængen med ejendomsavancebeskatningsloven § 11, 1. pkt., imidlertid måtte være en betingelse for anvendelse af ejendomsavancebeskatningsloven § 11, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke blev indgået.

Højesteret fandt dog, at de angivne betingelser for skattefritagelse ikke var opfyldt i sagen.

Dommen betyder, at det ikke nødvendigvis er den myndighed, der har ekspropriationskompetencen, der skal være aftalepart, ligesom det heller ikke er en forudsætning, at erhververen er en offentlig myndighed. Dommen fastslår dog, at det på aftaletidspunktet må påregnes, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt den frivillige aftale ikke indgås.

Se Den Juridiske Vejledning afsnit C.H.2.1.18.

Ifølge stærkstrømsloven § 18 kan Sikkerhedsstyrelsen tillade ekspropriation til anlæg for produktion, transmission og distribution af elektricitet når almenvellet kræver det.

Ifølge stærkstrømsloven § 19 kan en virksomhed, der driver elforsyningsanlæg, indgå aftale med vedkommende rettighedshaver om at erhverve rettighed over fast ejendom med henblik på etablering af et anlæg til brug for produktion, transmission eller distribution af elektricitet.

Begrundelse

Ad. spørgsmål 1.

Der spørges om frivilligt salg af spørgers ejendom er skattefri efter ekspropriationsreglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

Spørgers ejendom er en landbrugsejendom, og er beliggende ved linjeføringen af opgraderingen af Kassø-Tjele 400 kV-forbindelsen.

Køber har givet tilbud om køb af ejendommen.

En erstatning bedømmes som udgangspunkt skatteretligt som den indtægt, den udgift eller det aktiv, erstatningen træder i stedet for.

Når erstatningen træder i stedet for salg af et stuehus skal den del af fortjenesten, som vedrører stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerboligen, ikke medregnes, hvis det kan dokumenteres, at ejendommen har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har været omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1, 5 eller 7, 1. og 2. pkt.

Den del af erstatningen, der kan henføres til stuehuset med tilhørende grund og have, vil herefter være skattefri, da spørger efter Skatteministeriets opfattelse opfylder betingelserne i EBL § 9.

Kan erstatningen ikke henføres til en ejendom eller del af ejendom, der kan afstås skattefrit efter EBL § 8 eller § 9 vil erstatningen være skattepligtig, jf. EBL § 1, med mindre betingelserne i EBL § 11, stk. 1 er opfyldt.

Efter EBL § 11, stk.1, 1. pkt. medregnes fortjeneste ikke, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, medregnes ikke.

Det samme gælder fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk.1, 2. pkt.

Følgende betingelser skal være opfyldt på aftaletidspunktet, for at overdragelse af fast ejendom kan anses for sket i en ekspropriationssituation efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk.1, 2. pkt.:

1. Der skal på aftaletidspunktet være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til det pågældende formål.
2. På aftaletidspunktet må det kunne påregnes, at ekspropriation vil ske i mangel af en frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal udvise vilje til at ekspropriere. Der skal således foreligge ekspropriationsrealitet.

Ad 1)

Af stærkstrømslovens § 18, fremgår, at Sikkerhedsstyrelsen kan tillade ekspropriation til anlæg for produktion, transmission og distribution af elektricitet når almenvellet kræver det.

Skatteministeriets anser herefter den første betingelse af de angivne betingelser for skattefritagelse for opfyldt.

Ad 2)

Efter denne betingelse skal der være vilje til at ekspropriere ejendommen på aftaletidspunktet, dvs. at det også skal kunne sandsynliggøres, at den ekspropriationsberettigede myndighed ville ekspropriere, såfremt frivillig aftale mellem Køber og spørger ikke kan opnås.

Sikkerhedsstyrelsen har den 21. september 2011 tilkendegivet, at hvis Køber i forbindelse med projektet måtte ansøge Sikkerhedsstyrelsen om tilladelse til ekspropriation, fordi nogle af de berørte grundejere ikke vil indgå frivillige aftaler, vil Sikkerhedsstyrelsen påbegynde en ekspropriationssag efter stærkstrømslovens § 18. I den forbindelse skal styrelsen tage stilling til konkret valg af areal, dvs. hvilke ejendomme respektive linjeføring og fremføringsmåde, der - inden for rammerne af den fysiske planlægning - skal foretrækkes til placering af anlægget, men ikke til om anlægget skal etableres.

Skatteministeriet anser herefter også denne betingelse for opfyldt.

Det er herefter Skatteministeriets opfattelse, at betingelserne i ejendomsavancebeskatningsloven § 11, stk. 1, 2. punktum er opfyldt, jf. også Højesterets dom gengivet i TfS1995,575HD.

Skatteministeriet finder herefter, at det ud fra en samlet konkret bedømmelse er godtgjort, at der i den konkrete sag er en aktuel vilje til at gennemføre linieføringen ved ekspropriation.

Skatteministeriet indstiller at spørgsmål1 besvares Ja.

Ad. spørgsmål 2.

Der spørges, om et beløb på 100.000 kr. til dækning af flytteomkostninger er skattefri.

Lovregler

Efter statsskatteloven (lov nr. 149 af 10. april 1922) § 4 består den skattepligtige indkomst, af den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks..

Efter statsskatteloven § 6 kan der ved beregningen af den skattepligtige indkomst fradrages driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger.

Praksis

SKM2007.923.LSR

I forbindelse med ekspropriation af en landsbrugsejendom blev der ydet en erstatning på 100.000 kr. for flytteudgifter, herunder 25.000 kr. for flytning af erhverv. Landsskatteretten udtalte, at en erstatning for flytteomkostninger ikke er skattefri efter EBL § 11. Godtgørelse for erhvervsmæssige flytteomkostninger er derimod skattepligtig i medfør af SL § 4, stk. 1, litra a, medens flytteudgifter kan være fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a. Hvis erstatningen derimod dækker et ikke fradragsberettiget formuetab, skal erstatningen ikke beskattes. Retten fandt, at en del af erstatningen, 75.000 kr., var skattefri som kompensation for påtvungne private flytteomkostninger, medens de 25.000 kr. var skattepligtige. Opdelingen af beløbet er udtryk for et skøn, hvor retten har lagt vægt på det anførte i ekspropriationsmyndighedens afgørelse. Retten fandt ikke, at det har betydning for beløbets kategorisering, om klageren vitterligt fraflytter ejendommen, idet det er intentionen med ekspropriationserstatningens udbetaling, der lægges til grund for vurderingen.

Begrundelse

En erstatning bedømmes som udgangspunkt skatteretligt som den indtægt, den udgift eller det aktiv, erstatningen træder i stedet for. I det omfang den foreliggende erstatning ikke kan henføres under ejendomsavancebeskatningslovens § 11, foretages den skattemæssige bedømmelse i henhold til reglerne i statsskattelovens §§ 4-6.

En erstatning for flytteomkostninger er ikke skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11. Godtgørelse for erhvervsmæssige flytteomkostninger er derimod skattepligtig i medfør af statsskattelovens § 4, mens flytteudgifter kan være fradragsberettigede i medfør af statsskattelovens § 6.

Hvis en erstatning derimod dækker et ikke fradragsberettiget formuetab, skal erstatningen ikke beskattes. Dette fremgår tillige af ligningsvejledningens afsnit E.A.1.3.3.

Skatteministeriet finder herefter, at dækning af flytteomkostninger er skattefri, hvis beløbet er ydet til kompensation af påtvungne private flytteomkostninger.

Derimod er dækning af flytteomkostninger skattepligtig efter statsskattelovens § 4, hvis beløbet er ydet til kompensation af erhvervsmæssige flytteomkostninger

Hvorledes dækningen af flytteomkostninger skal fordeles, sker ved et skøn.

Der henvises i det hele til SKM2007.923.LSR.

Skatteministeriet kan på det foreliggende grundlag ikke foretage et sådant skøn, da det ikke af sagens oplysninger fremgår, hvorledes beløbet på de 100.000 kr. er fremkommet.

Skatteministeriet indstiller derfor, at spørgsmålet besvares Se sagsfremstilling og begrundelse.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet kan tiltræde Skatteministeriets indstillinger og begrundelser.