Indhold

Dette afsnit handler om transaktioner vedrørende betalinger og overførsler.

Afsnittet indeholder:

Definition: Transaktioner vedrørende betalinger og overførsler
Ydelser omfattet af momsfritagelsen vedrørende betalinger og overførsler
Ydelser ej omfattet af momsfritagelsen vedrørende betalinger og overførsler
Administration af betalingsoverførsler
Kredit- og betalingskortgebyrer mv.
Momsudvalget (udvalgte spørgsmål i forbindelse med e-handel)
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Om vouchere, se evt. omtalen af momsudvalgets retningslinje i D.A.4.10.2.3.1.

Definition: Transaktioner vedrørende betalinger og overførsler

En betalingsoverførsel er en transaktion, der består i at udføre en ordre om overførsel af et beløb fra én bankkonto til en anden. Den er navnlig karakteriseret ved, at den medfører en ændring af det retlige og økonomiske forhold dels mellem ordregiver og beløbsmodtager, dels mellem disse to og deres respektive pengeinstitutter og, eventuelt, mellem pengeinstitutterne indbyrdes, jf. præmis 53 i EU-domstolens dom i sagen C-2/95, SDC.

Selv om det ikke kan udelukkes, at momsfritagelsen kan udstrækkes til ydelser, som ikke er uadskillelige fra overførslerne, gælder det ikke desto mindre, at momsfritagelsen alene kan vedrøre transaktioner, som, set under ét, udgør en særskilt helhed, der opfylder de specifikke og væsentlige funktioner for sådanne overførsler, jf. præmis 39 i sagen C-607/14, Bookit Ltd.

Det følger heraf, at for at kunne betegnes som momsfritagne transaktioner omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, skal de omhandlede tjenesteydelser, set under ét, udgøre en særskilt helhed, der opfylder de specifikke og væsentlige funktioner for en overførsel, og således medføre, at der overføres beløb, og at der indtræder retlige og økonomiske ændringer.

Der må i denne forbindelse sondres mellem den fritagne tjenesteydelse i momslovens forstand og den blotte levering af en faktisk eller teknisk tjenesteydelse. I denne forbindelse må der navnlig foretages en undersøgelse af omfanget af tjenesteyderens ansvar, herunder spørgsmålet om, hvorvidt dette ansvar kun omfatter tekniske aspekter, eller om det også omfatter transaktionernes specifikke og væsentlige elementer.

Ifølge EU-domstolens faste praksis finder bemærkningerne vedrørende betalingsoverførsler også anvendelse på betalingstransaktioner, jf. præmis 43 i sagen C-607/14, Bookit Ltd.

Transaktioner vedrørende betalinger og overførsler består bl.a. i, at der sker overførsel af midler kontant, elektronisk, f.eks. via en edb-central eller via SWIFT, eller på baggrund af udarbejdede dokumenter på nærmere fastsatte vilkår.

Betalinger, overførsler og betalingsformidling kan finde sted via underleverandør, fx Nets. Kunden kan tildeles direkte adgang til underleverandøren via en adgangskode eller anden identifikation, der meddeles af den finansielle tjenesteyder.

Skatterådet har i et bindende svar udtalt, at udbetalinger af udbytter og andre udbetalinger i forbindelse med andele i fonde mv. til andelsejere kunne anses for momsfritagne hovedydelser. Det måtte dog forudsætte, at vederlaget for disse ydelser til andelsejerne udgjorde en væsentlig del af det samlede vederlag for ydelserne til andelsejerne. Hvis vederlaget for de øvrige ydelser til andelsejerne kun udgjorde en ikke-væsentlig del af det samlede vederlag for ydelserne til andelsejerne, så kunne disse øvrige ydelser omvendt anses for biydelser til de momsfrie udbetalingsydelser. Se SKM2007.295.SR.

I overensstemmelse med EU-Domstolens dom i sag C-464/12, ATP PensionService A/S, anerkender SKAT, at de ydelser, der opregnes i dommens præmis 35 er fritaget for moms som transaktioner vedrørende betalinger og overførsler henholdsvis biydelser til transaktioner vedrørende betalinger og overførsler, i det konkrete tilfælde.

Momsfritagelsens formål

Det bemærkes videre, at formålet med momsfritagelsen af finansielle transaktioner er at afhjælpe de vanskeligheder, der er forbundet med fastsættelsen af afgiftsgrundlaget samt størrelsen af momsfradraget i finansielle virksomheder, samt at hindre en stigning i omkostningerne til forbrugerkredit, jf. eksempelvis præmis 24 i EU-domstolens dom i sagen Velvet & Steel Immobilien, C-455/05.

EU-domstolen henviste i præmis 55 i sagen C-607/14, Bookit, netop til, at en momsfritagelse af en ydelse vedrørende behandling af korttransaktioner som den i hovedsagen omhandlede ville være i strid med formålene med momsfritagelsen.

Det samme var tilfældet i præmis 46 i sagen C-5/17, DPAS, hvor EU-domstolen slog fast, at det beløb, der udgjordes af patientens vederlag til DPAS for den i hovedsagen omhandlede tjenesteydelse, svarede til forskellen mellem det beløb, der er blevet hævet på denne patients konto, og de beløb, som derefter udbetales af DPAS til denne patients tandlæge og forsikringsselskab, og under disse omstændigheder gav fastsættelsen af afgiftsgrundlaget ikke anledning til væsentlige vanskeligheder.

Ligeledes henviste EU-domstolen i præmis 24 i de sammenholdte sager C-231/07, Tiercé Ladbroke SA, og C-232/07, Derby SA, til, at selv hvis det måtte formodes, at indsamling af midler på vegne af spiludbydere udgjorde hovedydelsen, ville tobakshandlernes transaktioner, jf. formålet med momsfritagelsen af betalingstransaktioner, ikke være omfattet af momsfritagelsen.

Dette med henvisning til, at det var indlysende, at der ikke bestod vanskeligheder med at opgøre momsfradragsretten, idet det vederlag, som tobakshandlerne modtog, pålignes moms i hovedsagerne.

På samme måde anerkendte Højesteret i SKM2017.3.HR, at transaktioner vedrørende betalinger leveret til en bank, der drev virksomhed med forbrugerkredit, var omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, og dermed i overensstemmelse med formålet med momsfritagelsen.

Ydelser omfattet af momsfritagelsen vedrørende betalinger og overførsler

Højesteret har i SKM2017.3.HR fastslået, at en underleverandør til en bank leverede momsfritagne ydelser vedrørende betalinger.

Sagen omhandlede en bank, som driver virksomhed med pengeudlån til forbrugere. Banken indkøber ydelser fra en underleverandør bestående i levering af den løbende bogføring for banken, registrering af skyldige og foretagne indbetalinger, udarbejdelse af betalingsdokumentation og initiering af betalingsoverførsler fra låntagers konto til banken ved at indsende betalingsfiler til Nets. Efterfølgende registrerede underleverandøren betalingsoverførslerne, beregnede renter af tilgodehavender og genererede relevante kontoudtog.

Til dette formål genererede underleverandøren løbende betalingsfiler over låntagernes månedlige betalinger, ligesom underleverandøren foretog beregninger af renter og afdrag og registrerer eventuelle manglende indbetalinger. Filerne sendes til Nets. Når bankens kunder havde betalt de månedlige ydelser, returnerede Nets tilsvarende en fil med en oversigt over de gennemførte betalingstransaktioner. Denne fil blev anvendt til nedskrivning af låneforholdet.

Højesteret lagde i præmisserne vægt på, at underleverandøren gennem betalingsfilen iværksatte en betalingsordre, og underleverandørens ydelser opfyldte derfor i deres helhed betingelserne for momsfritagelse i ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c. Højesteret lagde videre vægt på, at den omstændighed, at låntageren meddeler banken samtykke til at trække beløb på dennes bankkonto med henblik på betaling af de løbende ydelser, og at låntageren kan tilbagekalde sit samtykke hertil, ikke ændrede ved, at det var underleverandøren, der gennem betalingsfilen iværksatte betalingsordren.

Med baggrund i aftalen mellem underleverandøren og banken lagde Højesteret i øvrigt til grund, at underleverandøren havde ansvaret for, at betalingsfilen blev sendt rettidigt og var i orden.

Endelig konkluderede Højesteret, at når debitering og kreditering i overensstemmelse med betalingsfilen havde fundet sted, skete der en retlig og økonomisk ændring af gældsforholdet mellem låntageren og banken.

På denne baggrund og i lyset af EU-Domstolens praksis, herunder EU-domstolen dom i sagen C-607/14, Bookit Ltd, konkluderede Højesteret, at underleverandørens generering og fremsendelse af en betalingsfil til brug for betaling af låntagerens løbende ydelse måtte anses for en transaktion vedrørende betalinger eller overførsler som nævnt i ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c.

SKAT bemærker, at resultatet endvidere er i overensstemmelse med formålet med momsfritagelsen, som bl.a. er at hindre en stigning i omkostningerne til forbrugerkredit, jf. bl.a. EU-domstolens dom i sagen C-607/14, Bookit. Banken drev netop virksomhed med levering af kredit til forbrugere.

Ydelser ej omfattet af momsfritagelsen vedrørende betalinger og overførsler

EU-domstolen har i Bookit i sagen C-607/14, behandlet spørgsmålet om momsfritagelse vedrørende betalinger og overførsler. I sagen opkrævede Bookit et kortgebyr fra kunderne i forbindelse med, at disse købte biografbilletter gennem Bookit, og betalte herfor med betalingskort.

Bookits ydelse bestod ifølge dommens præmis 31 først og fremmest i, at Bookit modtog oplysninger fra kunderne vedrørende det betalingskort, som disse ønskede at anvende, og Bookit overførte disse oplysninger til selskabets indløsende bank, som videresendte dem til den udstedende bank. Når den udstedende bank efter at have modtaget disse oplysninger havde bekræftet gyldigheden af kortet og rådigheden over de nødvendige midler ved at overføre en autorisationskode til den indløsende bank, bestod Bookits ydelse endvidere i, at Bookit modtog denne kode via sin indløsende bank, hvilket satte selskabet i stand til at gennemføre salget af biografbilletten.

Endelig bestod ydelsen i, at Bookit ved dagens afslutning overførte en afviklingsfil til sin indløsende bank, hvori alle de salg, som blev foretaget i løbet af dagen, var samlet, og som omfattede de relevante oplysninger om de anvendte betalingskort, herunder autorisationskoderne, med henblik på at den indløsende bank herefter igen overførte filen til de forskellige berørte udstedende banker, som herefter foretog betalinger og overførsler til denne indløsende bank, som overførte disse midler til den pågældende tjenesteyders konto.

Det fremgår af den forelæggende rets præsentation af de faktiske oplysninger for EU-domstolen, at Bookit sendte betalingsoplysningerne mv. til bankerne via selskabet DataCash, som de havde indgået en særskilt tjenesteydelsesaftale med.

Den forelæggende ret understreger imidlertid i præmis 17, at det er ubestridt for retten, at DataCashs indgriben er uden betydning for arten af de af Bookit leverede ydelser.

Videre gengiver EU-domstolen i præmis 31 transaktionsforløbet således, at det er Bookit der står for hele transaktionen - dette uden at nævne mellemleddet DataCash.

EU-domstolen har på denne baggrund ved sin stillingtagen og fortolkning af momsfritagelsen af betalingstransaktioner anset det for uden betydning, at Bookits ydelser vedrørende behandling af betalingstransaktioner gik gennem DataCash.

EU-domstolen bemærker i præmis 44, at den i sagen omhandlede ydelse vedrørende behandling af korttransaktioner rent faktisk fører til gennemførelsen af en betaling eller en overførsel, og en sådan ydelse kan betragtes som uløseligt forbundet med denne gennemførelse i betragtning af, at det er tjenesteyderens overførsel af afviklingsfilen til sin indløsende bank ved dagens afslutning, som udløser betalings- eller overførselsprocessen af de pågældende beløb fra de udstedende banker til den pågældende indløsende bank og efterfølgende på denne tjenesteyders konto, og at det alene er de betalinger eller overførsler, for hvilke de nødvendige oplysninger findes i denne afviklingsfil, som faktisk gennemføres.

EU-domstolen understreger imidlertid i forhold hertil for det første, at den omstændighed, at en ydelse er nødvendig for at gennemføre en momsfritaget transaktion, ikke i sig selv give holdepunkter for at antage, at denne ydelse er momsfritaget.

Videre udtaler EU-domstolen i præmis 46, at for det andet kan hverken tjenesteyderens opnåelse af oplysninger fra køberen vedrørende det betalingskort, som sidstnævnte ønsker at anvende, tjenesteyderens overførsel af disse oplysninger til sin indløsende bank, tjenesteyderens modtagelse af en autorisationskode fra den udstedende bank eller tjenesteyderens videresendelse af en afviklingsfil indeholdende bl.a. autorisationskoderne vedrørende de gennemførte salg til sin indløsende bank ved dagens afslutning selv eller samlet betragtes som opfyldende de specifikke og væsentlige funktioner for en betalings- eller overførselstransaktion.

Det er på denne baggrund EU-domstolens konklusion, at Bookit hverken selv direkte debiterer eller krediterer de pågældende konti, posterer på disse konti eller beordrer en sådan debitering eller kreditering, idet det er køberen af biografbilletten, der ved at anvende sit betalingskort for at gennemføre et køb beslutter, at den pågældendes konto skal debiteres til fordel for en tredjemands konto.

For det tredje påpeger EU-domstolen i præmis 50, at Bookit ikke havde et ansvar for så vidt angår gennemførelsen af de retlige og økonomiske ændringer, og således for så vidt angår de specifikke og væsentlige funktioner for overførselsprocessen af midler, som foregår mellem de udstedende banker og den indløsende bank og derefter fra den indløsende bank til denne tjenesteyders konto.

Selv om Bookit, der leverer ydelser vedrørende behandling af korttransaktioner over for køberen og eventuelt over for den enhed, for hvis regning han foretager salget, kan forpligte sig til at gennemføre dette salg korrekt og til den tilhørende ydelse vedrørende behandling af korttransaktioner og således til en tilfredsstillende gennemførelse af denne ydelse, indebærer dette ansvar ikke, at den pågældende tjenesteyder er pålagt et ansvar for gennemførelsen af de retlige og økonomiske ændringer, som kendetegner tilstedeværelsen af en fritaget betaling eller overførsel.

Mobilbapplikation til brug for betaling for parkering, SKM2018.381.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Spørgers betalingsydelse udgør en betalings- eller overførselstransaktion jf. ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c. Spørgers betalingsydelse er en momspligtig levering af en teknisk tjenesteydelse jf. ML § 4.

Spørgers ydelse består i ved hjælp af mobilapplikationen at modtage betalingskortoplysninger fra de kunder, som ønsker at betale for parkeringen. Spørger sender med baggrund i disse oplysninger en betalingsanmodning til den bank, som har udstedt kundens betalingskort, hvorefter det relevante beløb overføres til Spørgers bankkonto.

Spørgers ydelser kunne på denne baggrund ikke anses for at opfylde de specifikke og væsentlige funktioner for en betalingstransaktion omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c.

Skatterådet henviste til præmisserne 44-50 i EU-domstolens dom i sagen C-607/14, Bookit, herunder særligt, at

Spørgers ydelse ganske vist var nødvendig for, at der bliver gennemført en momsfritaget transaktion, men dette er ikke i sig selv tilstrækkelig til at give holdepunkter for at antage, at denne ydelse er momsfritaget (præmis 45)
Spørgers opnåelse af oplysninger fra kunden vedrørende det betalingskort, som kunden ønskede at anvende, Spørgers overførsel af disse oplysninger til sin indløsende bank mv. ikke er tilstrækkeligt til at opfylde de specifikke og væsentlige funktioner for en betalingstransaktion (præmis 46)
Uanset Spørger over for kunden havde et ansvar for, at behandlingen af betalingskortoplysningerne gennemføres korrekt, så var Spørger ikke pålagt et ansvar for gennemførelsen af de retlige og økonomiske ændringer, som betalingstransaktionen medfører (præmis 50).
At Spørger ikke havde et ansvar for gennemførelsen af de retlige og økonomiske ændringer understøttedes endvidere af, at brugerne selv var ansvarlige for at sikre sig, at Spørger har de præcise data samt finde en alternativ betalingsløsning, hvis Spørgers ydelse ikke var tilgængelig. Ligeledes var der ikke nogen mulighed for refusion eller afhjælpning ved fejl i Spørgers software.

At Spørger med baggrund i offentligt tilgængelige takster for parkering og Spørgers takster for sine ydelser foretager en opgørelse af det samlede beløb, som skal hæves på brugerens betalingskort, kan ikke medføre et andet resultat, idet Bookit ligeledes i den forelagte sag for EU-domstolen foretog en opgørelse med baggrund i antal billetter og Bookits gebyr af det samlede beløb, som skulle hæves på billetkøberens konto.

Yderligere eksempler:

Nedenstående liste viser eksempler på ydelser, der ikke er omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c:

De såkaldte SWIFT-ydelser, jf. sag C-350/10, Nordea Pankki Suomi Oyj.
Landsskatteretten har i en konkret sag udtalt, at de ydelser, som et selskab leverede i form af drift og vedligeholdelse af HomeBanking system, ikke kan anses for omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c og e. Der var tale om ydelser i form af teknisk eller faktisk assistance, og ydelserne opfyldte derfor ikke specifikke og væsentlige funktioner for de transaktioner, der gennemførtes i HomeBanking systemet. Se SKM2005.265.LSR.
Et inkassofirmas opkrævning af gebyr for fremsendelse af girokort pr. rate til skyldnere, der havde indgået en afdragsordning, var momspligtig. Gebyret var ikke omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, idet gebyret måtte anses som opkrævet som led i inkassovirksomheden. Se SKM2005.529.LSR.
Skatterådet kunne i en konkret sag bekræfte, at spørger ikke skulle afregne dansk moms af de samlede beløb, der passerer gennem hans danske bankkonto for den udenlandske virksomheds leverancer til dennes danske kunder. For så vidt den andel af beløbene, som fradrages til dækning af spørgers vederlag, vil spørger skulle afregne moms, jf. ML § 4, stk. 1, da spørgers leverancer ikke kan karakteriseres som momsfrie betalingsoverførsler. Se SKM2009.772.SR.
Abonnementer og transaktionsgebyrer ved udlejning af dankortterminaler til webbutikker. Se SKM2013.16.SR.

Administration af betalingsoverførsler

EU-domstolen har udtalt, at en tjenesteydelse ikke henhører under momsfritagelsen, når den i det væsentlige består i at anmode en tredjemands bank om overførsel af et beløb, som tredjemand skylder tjenesteyderens kunde, for sidstnævntes regning via betalingsservice, at tilsende kunden en opgørelse over de beløb, som er modtaget, at tage kontakt til den tredjepart, som tjenesteyderen ikke har modtaget nogen betaling fra, og endelig at give instruktion til tjenesteyderens bank om at overføre de modtagne betalinger, fratrukket tjenesteyderens vederlag, til kundens bankkonto. Se EU-domstolens dom i sag C-175/09, AXA UK.

Kredit- og betalingskortgebyrer mv.

Gebyrer, som virksomheder efter eksempelvis betalingsloven (Lov nr. 652 af 6. august 2017 om betalinger), kan opkræve fra deres kunder, når kunderne betaler med Betalingsservice, Dankort mv., skal behandles som en biydelse til den leverede hovedydelse. Se sag C-276/09, Everything Everywhere Ltd. Gebyrerne skal altså undergives samme momsmæssige behandling som hovedydelsen.

Selv hvis det måtte kunne anses for en selvstændig hovedydelse, kan "kortbehandlingsydelser" leveret af formidlere, der i forbindelse med formidling i andens navn og for andens regning opkræver et særskilt gebyr for "kortbehandlingsydelserne" af køberen af den formidlede ydelse, ikke anses for en momsfritagen transaktion. Det at anmode kunden om oplysningerne om dennes debet- eller kreditkort, videresende oplysningerne til den indløsende bank, modtage autorisationskoder fra den udstedende bank via den indløsende bank og senere genfremsende oplysningerne til den indløsende bank i en afviklingsfil med henblik på at modtage betaling fra kunden via bankerne er ikke efter sin art en finansiel ydelse. Det opfylder heller ikke de væsentlige og specifikke funktioner for en betalings- eller overførselstransaktion. Der er i stedet tale om en administrativ/teknisk ydelse. Med andre ord er det ikke en finansiel ydelse at anmode kundens bank om betaling via egen bank. Dette gælder også, når en formidler, der formidler en ydelse i andens navn, anmoder udbyderens kundes bank om betaling via formidlerens bank. Se EU-domstolens domme i sagerne C-607/14, Bookit, og C-130/15, National Exhibition Centre.

Bemærk:

Se også afsnit D.A.5.11.7.2 om Momsudvalgets retningslinje om kryptovaluta.

Momsudvalget (udvalgte spørgsmål i forbindelse med e-handel)

Momsudvalget har vedtaget en retningslinje om udvalgte spørgsmål i forbindelse med e-handel.

E-wallets

1. Momsudvalget er med enstemmighed enig i, at en transaktion, der består i, at en udbyder af en e-wallet (e-pung/e-tegnebog) *1 ved udførelsen af en ordre direkte debiterer og krediterer e-pengekonti inden for sin infrastruktur med den virkning, at midler i form af e-penge *2 overføres fra betalerens e-pengekonto til betalingsmodtagerens e-pengekonto, og som vederlægges med et gebyr, udgør en levering mod vederlag, der er fritaget for moms efter momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra d).

2. Momsudvalget er med enstemmighed enig i, at en transaktion, der består i, at en udbyder af en e-wallet ved udførelsen af en ordre direkte debiterer en e-pengekonto med den virkning, at der overføres midler fra denne konto til samme kontohavers bankkonto imod et gebyr, udgør en fritaget transaktion vedrørende betalinger og overførelser efter momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra d).

3. Momsudvalget er næsten enstemmigt enig i, at management dashboard-ydelser, kontoinformationsydelser, rådgivningsydelser og application programming interface (API)-ydelser, der præsteres af en udbyder af en e-wallet eller en anden afgiftspligtig person til en handlende imod et gebyr, ikke kan anses for under ét at tilsigte at opfylde de specifikke og væsentlige funktioner vedrørende betalinger og overførelser i den forstand, som udtrykkene anvendes i momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra d), idet ingen af ydelserne i sig selv medfører, at der overføres midler, og at der indtræder retlige og økonomiske ændringer.

4. Momsudvalget er med enstemmighed enig i, at en ydelse præsteret imod et gebyr af en pass-through wallet til en handlende bestående i, at den handlendes kunder har mulighed for at gemme deres betalingsinformationer, sådan at oplysninger udfyldes automatisk, når kunder betaler ved at vælge den pågældende wallet blandt udtjekningsmulighederne, skal anses for en ydelse af administrativ art, der ikke i sig selv er omfattet af fritagelsen for transaktioner vedrørende betalinger og overførelser i momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra d).

Markedspladser, der opkræver betalinger i deres eget navn

5. Momsudvalget anerkender med enstemmighed, at en markedsplads *3 til en handlende mod vederlag kan levere en ydelse bestående i at indgå aftaler med flere udbydere af betalingsmetoder på vegne af den handlende, behandle og videregive den handlendes kunders betalingsdata, opkræve midler i markedspladsens eget navn fra disse kunders betalingskilder, konsolidere midlerne i dedikerede konti og afgive instruks om midlernes efterfølgende overførsel til den handlende. Forudsat at ydelsen kan anses som særskilt og uafhængig, er momsudvalget enstemmigt enig i, at denne ydelse ikke kan kvalificeres som en fritaget transaktion vedrørende betalinger og overførelser efter artikel 135, stk. 1, litra d), når udbyderens ansvar er begrænset til at indgive anmodninger om betaling til de relevante finansielle institutioner, som til syvende og sidst gennemfører betalingerne. Faktisk er momsudvalget med enstemmighed enig i, at markedspladsen ved at bede de relevant finansielle institutioner om at gennemføre disse overførelser må anses for alene at udføre en aktivitet, der ligger forud for transaktionerne vedrørende betalinger og overførelser omfattet af momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra d).

Køb nu betal senere tilbud

6. Momsudvalget er næsten enstemmigt enig i, at en ydelse præsteret af en køb-nu-betal-senere-udbyder for en handlende bestående i, at den handlendes kunder kan foretage deres køb med det samme, men udskyde deres betaling uden ekstraomkostninger, hvor køb-nu-betal-senere-udbyderen betaler salgsprisen til den handlende mod et gebyr, skal anses for at have det formål at garantere betalingen for de varer, som den handlende har solgt. Momsudvalget er derfor næsten enstemmigt enig i, at ydelsen er fritaget fra moms efter momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra c). Hvis tilbuddet er struktureret på en sådan måde, at køb-nu-betal-senere-udbyderen køber den handlendes fordringer på sine kunder og overtager risikoen for disse kunders manglende betaling imod et gebyr, så er momsudvalget dog næsten enstemmigt enig i, at ydelserne skal pålægges moms i overensstemmelse med den undtagelse indeholdt i momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra d), for inddrivelse af fordringer, som indbefatter faktoringydelser.

*1 Udbydere af e-wallets og af e-penge er juridiske enheder som har tilladelse og er reguleret og som præsterer ydelser til både handlende og disses kunder inden for betalingstransaktionsområdet.

*2 Som defineret i artikel 2 direktiv 2009/110/EF af 16. september 2009 om adgang til at optage og udøve virksomhed som udsteder af elektroniske penge og tilsyn med en sådan virksomhed, ændring af direktiv 2005/60/EF og 2006/48/EF og ophævelse af direktiv 2000/46/EF.

*3 Udbydere af betalingstjenester, der i eget navn opkræver og opbevarer midler forud for fordeling til betalingsmodtageren.

Skattestyrelsen deler udvalgets opfattelse.

Se retningslinje WP 1044 fra Momsudvalget, der er vedtaget på baggrund af drøftelser på udvalgets 120. møde.

Om Momsudvalget og retningslinjer, se D.A.1.4. Retningslinjerne kan downloades fra udvalgets hjemmeside.

Om garantistillelse, se D.A.5.11.5.2. Om inddrivelse af fordringer, se D.A.5.11.6.4.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
EU-domme
C-42/18, Cardpoint	Ydelser i forbindelse med driften af hæveautomater, der består i, at den afgiftspligtige gør automaterne funktionsdygtige og vedligeholder dem, varetager opfyldningen af kontanter, installerer hardware og software til læsning af data på hævekort samt udbetaler de af kortindehaveren ønskede penge og registrerer udbetalingstransaktionerne, er ikke omfattet af momsfritagelsen, når den afgiftspligtige ikke selv debiterer de pågældende bankkonti eller godkender transaktionerne, men alene følger instrukser fra den kortudstedende bank, og på grundlag heraf fysisk udbetaler de ønskede penge.
C-5/17, DPAS	Momsfritagelsen af transaktioner vedrørende betalinger og overførsler finder ikke anvendelse på en tjenesteydelse, der består i, at den afgiftspligtige person anmoder de berørte pengeinstitutter om, dels at et pengebeløb i medfør af en betalingsservicefuldmagt overføres fra en patients bankkonto til den afgiftspligtige persons bankkonto, dels at dette beløb efter fradrag af vederlaget til denne afgiftspligtige person overføres fra den afgiftspligtige persons bankkonto til de bankkonti, der tilhører henholdsvis tandlægen og patientens forsikringsselskab.
C-607/14, Bookit	Bookit formidlede biografbilletter pr. telefon og via internettet i Odeon biografernes navn og for biografernes regning. Udover billetprisen opkrævede Bookit et kortgebyr fra køberen af biografbilletterne. Kortgebyret var betaling for en ydelse, der bestod i, at Bookit bad køberen om oplysninger om det debet- eller kreditkort, som kunden ønskede at anvende. Bookit overførte oplysningerne til sin bank (den indløsende bank). Den indløsende bank videresendte oplysningerne til køberens bank (den udstedende bank). Når den udstedende bank havde bekræftet gyldigheden af kortet og tilstedeværelsen af de nødvendige midler for købet til den indløsende bank gennem overførsel af en autorisationskode, videresendte den indløsende bank koden til bookit, der herefter kunne gennemføre salget af biografbilletter. Ved dagens afslutning fremsendte Bookit en afviklingsfil til den indløsende bank. Filen indeholdt oplysninger om dagens salg indeholdende de relevante oplysninger om de anvendte kort, herunder autorisationskoderne. Den indløsende bank sendte derefter en afviklingsfil til hver af de udstedende banker. De udstedende banker hævede derefter beløbene på købernes konto og sendte betalingen til den indløsende bank. Den indløsende bank indsatte så beløbene på Bookits konto i banken. EU-domstolen fandt, at det tilkom den forelæggende ret at tage stilling, om kortbehandlingen var en biydelse til en hovedydelse i form af fjernsalg, reservation eller forhåndskøb. Domstolen tog derefter stilling til, om kortbehandlingen kunne være momsfri som en transaktion vedrørende betalinger og overførsler, givet at kortbehandlingen kunne anses for en selvstændig hovedydelse. Domstolen fandt, at ydelsen ikke var momsfritaget. Det forhold, at ydelsen var nødvendig for gennemførelsen af momsfrie betalingstransaktioner, gjorde ikke, at ydelsen var momsfri. Ydelsen opfyldte ikke de væsentlige og specifikke funktioner for en betalings- eller overførselstransaktion. Bookit debiterede og krediterede ikke kontiene. Det var køberen, og ikke Bookit, der beordrede gennemførelsen af betalingen. Modtagelse og videresendelse af autorisationskoder opfylder ikke de væsentlige og specifikke funktioner for en betalings- eller overførselstransaktion. Tilsvarende gælder for fremsendelse af afviklingsfiler, der blot er anmodninger om modtage betalinger. Bookits ydelser begrænser sig til at gennemføre tekniske eller administrative foranstaltninger i form af modtagelse af oplysninger fra køberen og videresendelse af oplysningerne til den indløsende bank, modtagelse af andre oplysninger fra banken, samt genfremsendelse af oplysningerne til banken. Det at foretage de nødvendige skridt for at modtage betalinger med debet- eller kreditkort fra kunder kan ikke efter sin art anses for en finansiel transaktion. Formålene med fritagelsen for finansielle tjenesteydelser er at afhjælpe vanskelighederne med fastsættelsen af momsgrundlaget og hindre en stigning i omkostningerne til forbrugerkredit. En momsfritagelse af kortbehandlingen ville være i modstrid med formålet. Vederlaget og den evt. fradragsberettigede moms kan let fastsættes, og Bookit yder ikke kredit til køberen.	Domstolen kom til samme resultat i sag C-130/15, National Exhibition Centre.
C-464/12, ATP PensionService A/S	6. momsdirektivs artikel 13, punkt B, litra d), nr. 3), skal fortolkes således, at den momsfritagelse for transaktioner vedrørende betalinger og overførsler, der er fastsat i bestemmelsen, finder anvendelse på ydelser, hvorved et institut realiserer rettighederne for pensionskunder i en pensionskasse ved at oprette konti til disse kunder i pensionsordningens system og ved at tilskrive disse kunders bidrag på deres konti, samt på transaktioner, der er sekundære i forhold til disse tjenesteydelser, eller som sammen med disse udgør én enkelt økonomisk ydelse.	SKAT har med baggrund i dommen udsendt styresignalet SKM2015.734.SKAT
C-350/10, Nordea Pankki Suomi Oyj	ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, omfatter ikke elektroniske meddelelsestjenester til finansielle virksomheder i form af de såkaldte SWIFT-ydelser.
C-276/09, Everything Everywhere Ltd.	Domstolen udtalte, at ekstra gebyrer, som en udbyder af telekommunikationstjenesteydelser fakturerer sine kunder, når disse ikke betaler for disse tjenesteydelser via betalingsserviceordningen eller en BACS-overførsel, men med kreditkort, debetkort eller check eller kontant ved skranken i en bank eller hos en agent, der er bemyndiget til at modtage betaling på vegne af denne tjenesteyder, ikke i momsmæssig henseende udgør vederlag for en tjenesteydelse, der er særskilt og uafhængig i forhold til hovedydelsen, der består i levering af telekommunikationstjenesteydelser.
C-175/09, AXA UK	En tjenesteydelse henhører ikke under momsfritagelsen, når den i det væsentlige består i at anmode en tredjemands bank om overførsel af et beløb, som tredjemand skylder tjenesteyderens kunde, for sidstnævntes regning via betalingsservice, at tilsende kunden en opgørelse over de beløb, som er modtaget, at tage kontakt til den tredjepart, som tjenesteyderen ikke har modtaget nogen betaling fra, og endelig at give instruktion til tjenesteyderens bank om at overføre de modtagne betalinger, fratrukket tjenesteyderens vederlag, til kundens bankkonto.
De forenede sager C-231/07 og C-232/07, Tiercé Ladbroke SA og Derby SA	Belgiske tobaksforhandlerne var agenter (formidling i andens navn og for andens regning) for spiludbydere. Agenturgiverne driver virksomhed bestående i indgåelse af væddemål på hesteløb og andre sportsbegivenheder. Agentens virksomhed består i, at han indgår væddemålene i agenturgiverens navn, registrerer væddemålene, bekræfter indgåelsen af væddemålene over for kunden ved udstedelse af en kvittering, indsamler indsatserne, udbetaler gevinsterne, påtager sig hele ansvaret over for agenturgiveren for så vidt angår opbevaringen af de indsamlede indsatser og bærer risikoen for tyveri og/eller tab af penge. Agenten modtager et vederlag herfor fra agenturgiveren i form af kommission. Domstolen fastslår, at tobaksforhandlerne kun leverer en samlet ydelse til spiludbyderne, idet indsamling af indsatserne ikke udgør et mål i selv, men alene biydelser. Men selv hvis indsamlingen af indsatser kunne anses for hovedydelsen, ville denne ydelse ikke udgøre en fritaget finansiel ydelse. Domstolen henviser til, at formålet med fritagelsen for anbringelse af midler og for betalingstransaktioner er forbundet med vanskelighederne med at opgøre momsgrundlaget og det momsbeløb, som kan fradrages, samt at undgå fordyrelse af forbrugerkreditter. Ifølge domstolen er det åbenbart, at disse vanskeligheder ikke gør sig gældende med hensyn til tobaksforhandlernes vederlag i form af kommission.	Kendelse, som er tilgængelig på fransk
Højesteretsdomme
SKM2017.3.HR	H1, udøvede lånevirksomhed og havde som led heri antaget en underleverandør til løsning af visse it-opgaver i forbindelse med låntagernes tilbagebetaling af lån. Underleverandørens databehandlingssystem beregnede den ydelse, låntageren skulle betale, og systemet genererede en betalingsfil, der sendtes til Nets, der videresendte filen til låntagerens bank med henblik på betaling af ydelsen. Højesteret fandt, at underleverandørens ydelse set under ét måtte anses for at udgøre transaktioner vedrørende betalinger eller overførsler, der er momsfritaget i medfør af ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c. Underleverandøren leverede således ikke blot en teknisk ydelse Højesteret underkendte herved Østre Landsrets dom.	Tidligere instans SKM2016.47.ØLR.
Landsskatteretten
SKM2021.56.LSR	Et selskab klagede til Landsskatteretten over et bindende svar, hvorefter Skatterådet ikke kunne bekræfte, at selskabet ikke skulle afregne moms (reverse charge) i forbindelse med køb af et system, der skulle varetage selskabets pensionsind- og udbetalinger, hos en leverandør i en anden medlemsstat. Landsskatteretten anførte, at det system, som selskabet påtænkte at købe, bestod i et it-system, der kunne varetage ind- og udbetalinger af pensionsmidler og støttefunktioner i forbindelse hermed. Allerede fordi et sådant køb ikke ville indeholde køb af finansielle aktiviteter, men alene køb af et it-system, der kunne udføre de omhandlede funktioner, var Landsskatteretten enig med Skatterådet i, at det påtænkte køb ikke ville være omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c. Landsskatteretten stadfæstede derfor Skatterådets bindende svar. (SKM2017.676.SR).	Tidligere instans: SKM2017.676.SR.
SKM2016.127.LSR	Klager havde stillet Skatterådet følgende spørgsmål: "Når vi giver vores kunder valgmulighed til at kunne foretage betalinger med forskellige betalingskort, og vi på baggrund af det af kunden valgte betalingskort opkræver en betaling, som svarer til vores faktiske udgifter til Nets for transaktionsgebyrer, hvis størrelse er afhængig af det valgte betalingskort; er der så tale om betaling for en momsfri leverance?". Det var oplyst, at når kunden skulle betale for sit abonnement, kunne kunden vælge at betale via bankoverførsel uden tillæg af gebyr, alternativt kunne kunden vælge at bruge et debet-/kreditkort, hvilket udløste et betalingsgebyr. Gebyrets størrelse var afhængig af transaktionens størrelse og type betalingskort der anvendtes. Skatterådet havde svaret besvaret spørgsmålet med "Nej". Landsskatteretten stadfæstede Skatterådets besvarelse. Landsskatteretten henviste bl.a. til EU-domstolens dom i sag C-276/09 (Everything Everywhere Ltd). Det af selskabet opkrævede transaktionsgebyr fandtes i overensstemmelse hermed ikke at udgøre en selvstændig afgiftspligtig transaktion, der var særskilt og uafhængig i forhold til hovedydelsen, i det givne tilfælde abonnementsydelsen. Som følge heraf skulle der afregnes moms af det af selskabet hos abonnenten opkrævede transaktionsgebyr, jf. ML § 4, stk. 1.	Bemærk, at klager alene havde påklaget Skatterådets besvarelse af spørgsmål 1 til Landsskatteretten. Spørgsmål 2-4 var ikke påklaget.
SKM2005.529.LSR	Et inkassofirmas opkrævning af gebyr for fremsendelse af girokort pr. rate til skyldnere, der havde indgået en afdragsordning, var momspligtig. ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c fandt ikke anvendelse, idet der var tale om et gebyr, der måtte anses som opkrævet som led i inkassovirksomheden.
SKM2005.265.LSR	Et selskab leverede ydelser i form af drift og vedligeholdelse af HomeBanking system. Ydelserne kunne ikke anses for omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c og e. Der er var tale om ydelser i form af teknisk eller faktisk assistance, og ydelserne opfyldte derfor ikke specifikke og væsentlige funktioner for de transaktioner, der gennemførtes i HomeBanking systemet. Ydelserne var derfor momspligtige.
Skatterådet
SKM2019.278.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Spørgers vederlag for håndtering af betaling for offentlige myndigheders parkeringspladser var momsfritaget. Spørgers ydelse var momspligtig levering af en betalingsmulighed, jf. ML § 4.
SKM2018.381.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Spørgers betalingsydelse i form af en mobilapplikation, som kunne anvendes ved betaling for parkering, udgør en betalings- eller overførselstransaktion jf. ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c. Spørgers betalingsydelse er en momspligtig levering af en teknisk tjenesteydelse jf. ML § 4.
SKM2014.142.SR	Spørger sælger abonnementer på adgang til et online tilmeldings- og betalingssystem. Produktet sælges alene over internettet. Kunderne kan fx være arrangører af foredrag, som har behov for at tilbyde deres kunder (slutkunderne) en let adgang til at tilmelde sig og betale for et arrangement. Ved betaling for en leverance opkræver spørger derudover et gebyr svarende til transaktionsgebyret opkrævet af Nets. Skatterådet kan ikke bekræfte, at der er tale om en momsfri leverance,når spørger giver sine kunder valgmulighed for at kunne foretage betalinger med forskellige betalingskort og på baggrund af det af kunden valgte betalingskort opkræver en betaling, som svarer til spørgers faktiske udgifter til Nets for transaktionsgebyrer, hvis størrelse er afhængig af det valgte betalingskort. Skatterådet kan ikke bekræfte, at der er tale om en momsfri leverance til slutkunden, hvis spørger fakturerer slutkunden et beløb for anvendelse af betalingskort hos spørgers kunder. Skatterådet kan ikke bekræfte, at der er tale om en momsfri leverance til spørgers kunde, hvis spørger fakturerer sin kunde et beløb for slutkundens anvendelse af betalingskort hos kunden. Skatterådet kan ikke bekræfte, at det ændrer besvarelsen af de foregående spørgsmål, hvis kunden ikke foretager betaling samtidig med købet, og spørger først senere - afhængig af kundens valg af betalingsmiddel - modtager et transaktionsgebyr for selve betalingen.	Skatterådets besvarelse af spørgsmål 1 blev påklaget til Landsskatteretten, der stadfæstede Skatterådets besvarelse. Se SKM2016.127.LSR. Spørgsmål 2-4 var ikke påklaget.
SKM2013.16.SR	Spørger udlejede dankortterminaler til webbutikker. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at de abonnementsgebyrer og transaktionsgebyrer, som spørger opkrævede som vederlag for udlejningen, var omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c). Spørgers ydelser var omfattet af ML § 4, stk. 1.
SKM2009.772.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at spørger ikke skulle afregne dansk moms af de samlede beløb, der passerer gennem hans danske bankkonto for den udenlandske virksomheds leverancer til dennes danske kunder. For så vidt den andel af beløbene, som fradrages til dækning af spørgers vederlag, vil spørger skulle afregne moms jf. ML § 4, stk. 1, da spørgers leverancer ikke kan karakteriseres som momsfrie betalingsoverførsler.
SKM2007.295.SR	Udbetalinger af udbytter og andre udbetalinger i forbindelse med andele i fonde mv. til andelsejere kunne anses for momsfritagne hovedydelser.	Det skal bemærkes, at Skatterådets udtalelser i sagen, om betydningen af at selskaberne indgik i en fællesregistrering i et EØS-land, ikke længere er udtryk for gældende ret. Dansk praksis er ændret med SKM2019.593.SKTST og SKM2019.594.SKTST.