Parter

A
(Advokat Christian Falk Hansen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/ advokat Lars Apostoli)

Afsagt af byretsdommer

Chris Olesen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen, der er anlagt den 13. juni 2009, drejer sig om, hvorvidt en udgift på 129.539 kr. til en investorrejse er afholdt af kommanditselskabet G1 K/S, hvor sagsøgeren, A, er kommanditist, og i givet fald den skattemæssige behandling af udgiften til investorrejsen.

A har nedlagt følgende påstande:

Principalt:

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at den af kommanditselskabet G1 K/S afholdte udgift til investorrejse på 129.539 kr. er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for kommanditisterne i G1 K/S, herunder A, og at sagen hjemvises til fornyet talmæssig behandling ved den stedlige ligningsmyndighed.

Subsidiært:

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at den af kommanditselskabet G1 K/S afholdte udgift på 129.539 kr. kan indgå ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for kommanditisterne i G1 K/S, herunder A, og at sagen hjemvises til fornyet talmæssig behandling ved den stedlige ligningsmyndighed.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens 218 a, stk. 2.

Skattemyndighedernes afgørelser

Landsskatteretten afsagde den 1. april 2009 følgende kendelse:

"...

Klagen vedrører opgørelse af afskrivningsgrundlaget i G1 K/S.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2004

Skatteankenævnet har godkendt 291.450 kr. som klagerens andel af afskrivninger i G1 K/S.

Selvangivet med 316.900 kr.

Landskatteretten godkender afskrivninger med 291.221 kr.

...

Landsskatteretten godkender ikke fradrag for kommanditselskabets udgift på 129.539 kr. til besigtigelsestur, svarende til 16.192 kr. for klagerens andel.

Indkomståret 2005

Skatteankenævnet har godkendt 291.450 kr. som klagerens andel af afskrivninger i G1 K/S.

Selvangivet med 316.900 kr.

Landsskatteretten godkender afskrivninger med 291.221 kr.

Indkomståret 2006

Skatteankenævnet har godkendt 291.450 kr. som klagerens andel af afskrivninger i G1 K/S.

Selvangivet med 316.900 kr.

Landsskatteretten godkender afskrivninger med 291.221 kr.

...

Sagens oplysninger

G1 K/S blev stiftet 25. august 2004.

Der er 10 deltagere i G1 K/S med samlet 200 andele. Klageren er i indkomstårene ejer af 25 andele. Udbyder af kommanditselskabets andele var G3 A/S i ...1.

Kommanditselskabets aktivitet består at udleje fast ejendom beliggende i Skotland.

Kommanditselskabet har ifølge det oplyste i 2004 erhvervet ejendommene ...2 og ...3 i Skotland.

Afskrivningsgrundlaget i G1 K/S er opgjort således:

Anskaffelsessum iflg. købsaftale og completion statement	50.186.593 kr.
Købsomkostninger	5.961.812 kr.
Ej afskrivningsberettigede købsomkostninger	-282.039 kr.
	55.866.366 kr.
Grund	5.164.000 kr.
Afskrivningsgrundlag	50.702.366 kr.

Afskrivningerne er 5 %, svarende til 2.535.119 kr. pr. andel.

Klageren har i alle indkomstår selvangivet afskrivninger svarende til sin andel, eller til 316.900 kr.

Købsomkostningerne på 5.961.812, kr. er dokumenteret ved kopi af faktura dateret 1. december 2004 fra udbyder til kommanditselskabet på beløbet for "udbyderhonorar i henhold til prospekt". Repræsentanten har indsendt en oversigt over de bagvedliggende omkostninger, som udbyder har haft, der har resulteret i udbyders fakturering af udbyderhonorar til kommanditselskabet. De bagvedliggende omkostninger er:

...

Besigtigelse investor	129.539 kr.
...
Ialt	5.961.812 kr.

...

"Besigtigelse investor" er dokumenteret ved kopi af liste over deltagere, samt kopi af 2 regninger fra G2 F.M.B.A. og en enkelt regning fra ejendomsadministrator G4 Ltd. i England til kommanditselskabet for at være til stede ved investorernes besøg den 20. maj 2005. Rejsen er afholdt 20. maj - 21. maj 2005.

...

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har anset honoraret til G3 A/S som et honorar for den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af projektet.

Udgiften er ikke anset for en handelsomkostning.

...

Skatteankenævnet har videre stadfæstet SKAT´s afgørelse vedrørende fradrag i indkomstopgørelsen således, at der er godkendt fradrag for udgift på 61.111 kr. af faktura 8972 fra R1 advokataktieselskab på 700.000 kr., fradrag for udgift til R2 på 60.365,50 kr. og fradrag for udgift til R3 på 28.700 kr. efter ligningslovens § 8 J, stk. 1, samt fradrag for udgift til investorrejse på 129.539 kr. efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

...

SKAT har på retsmødet den 20. marts 2009 i Landsskatteretten, vedrørende udgiften til investorrejsen, oplyst retten om, at SKAT nu har ændret indstilling, idet SKAT ikke længere er af den opfattelse, at fradrag for udgiften kan godkendes efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. SKAT henviste ved retsmødet til, at G3 A/S har afholdt udgiften, og hvis ingen investorer ville have været med på rejsen, så ville G3 A/S have sparet pengene - ikke investorerne. G3 A/S har nok også fratrukket udgiften i indtægten fra udbyderhonoraret. SKAT henviste videre ved retsmødet til, at udgiften ikke kan medregnes til afskrivningsgrundlaget, da rejsen er foretaget efter købet af ejendommen.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har i brev af 14. marts 2008 nedlagt påstand om, at de af kommanditselskabet afholdte udgifter til projektomkostninger samt udbyderhonorar til G3 A/S skal indgå ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for de af kommanditselskabet ejede ejendomme for indkomstårene 2004, 2005 og 2006 med deraf følgende afskrivningsadgang for klageren. Der er videre nedlagt påstand om, at der skal ske en korrektion af klagerens fradragskonto i overensstemmelse hermed for indkomstårene 2004, 2005 og 2006.

...

Repræsentanten har i et supplerende indlæg dateret 9. oktober 2008 kommenteret nærmere om forholdet omkring kreditnotaen samt investorrejsen...

Repræsentanten præciserer, at den afholdte udgift til investorrejse på ingen måde kan karakteriseres som en privat udgift for investorerne. Den omhandlede investorrejse afholdes sædvanligvis efter, at investorerne har erhvervet ejendommen/ejendommene med henblik på, at investorerne sammen med deres ægtefæller får mulighed for at besigtige deres nyerhvervede investeringsejendom. I forbindelse med disse investorrejser deltager sædvanligvis en eller flere personer fra G3 A/S, der har nærmere indsigt i optimeringen af driften for større udlejningsejendomme. Samtidig vil den til ejendommen/ejendommene knyttede administrator sædvanligvis også deltage i forbindelse med fremvisning af ejendommen/ejendommene for investorerne. Der er således i høj grad tale om en driftsrelateret udgift for investorerne. Det forhold, at investorernes ægtefæller i visse tilfælde deltager i investorrejserne, er ikke udtryk for, at der er tale om en privat rejse. Baggrunden for, at ægtefællerne i flere tilfælde deltager, er, at investorerne typisk hæfter solidarisk sammen med deres respektive ægtefæller i forhold til den pågældende investering. Derudover medfører de gældende regler om beskatning af ægtefæller, at både investor og dennes ægtefælle har en naturlig fælles interesse i investeringen i skattemæssig henseende.

Repræsentanten har videre i et supplerende indlæg dateret 11. marts 2009 gjort opmærksom på, at repræsentanten er opmærksom på Højesterets dom af den 25. november 2008, offentliggjort i SKM2008.967.HR, hvor Højesteret nåede frem til, at ingen del af det erlagte udbyderhonorar kunne indgå ved opgørelsen af den afskrivningsberettigede anskaffelsessum for ejendommen i den konkrete sag.

Repræsentanten har i det supplerende indlæg af den 11. marts 2009 videre kommenteret udgiften til investorrejsen. Repræsentanten henviser til, at dette forhold ikke blev påklaget til Landsskatteretten, og repræsentanten mener derfor ikke, at Landsskatteretten kan foretage ændringer på dette punkt.

Derudover påpeger repræsentanten, at det faktuelt forholder sig således, at langt fra alle investorerne deltager i investorrejserne. I nærværende sag har alene 4 kommanditister fra G1 K/S deltaget i den pågældende investorrejse sammen med investorer, der havde investeret i ejendomsprojektet G5 K/S samt med 5 medarbejdere fra G6 A/S og G3 A/S. Repræsentanten henviser til, at det er meget væsentligt at holde sig for øje, at klageren ikke deltog i investorrejsen. Desuagtet blev den samlede udgift til investorrejsen af kommanditselskabet betragtet som en udgift, der vedrører alle kommanditister, hvorfor udgiften driftsøkonomisk bliver afholdt af kommanditselskabet. I forbindelse med opgørelsen af ejendommens afskrivningsgrundlag har investorerne tillagt den samlede udgift til afskrivningsgrundlaget, og dermed reelt fordelt udgiften til investorrejse ud på investorerne i forhold til deres respektive andele af det omhandlede kommanditselskab. Ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget er der ikke taget højde for, hvilke af investorerne, der rent faktisk har deltaget i investorrejsen, idet man har betragtet den samlede udgift til investorrejse som en samlet erhvervsmæssigt udgift for kommanditselskabet med deraf følgende afskrivningsadgang. Dette understøtter efter repræsentantens opfattelse klart, at der er tale om en udelukkende erhvervsmæssig udgift, i det det må have formodningen afgørende imod sig, at de investorer, der ikke har deltaget i selve investorrejsen, skulle gå med til at lade kommanditselskabet afholde de ikke ubetydelige udgifter hertil.

I tilknytning hertil henledes opmærksomhed på, at de personer, der har investeret i ejendomsprojekter udbudt af G3 A/S, typisk ikke kender hinanden på forhånd. Der er således ikke på nogen måde tale om, at deltagerne i investorrejserne er private venner, idet deltagerne kun undtagelsesvis kender hinanden på forhånd. Dette taler ifølge repræsentanten også afgørende imod, at investorrejsen har privat karakter. Endeligt bemærkes vedrørende investorrejsen, at det ikke tilkommer skattemyndighederne at være smagsdommere i forhold til, hvorvidt en given erhvervsdrivende ønsker at lade sig transportere erhvervsmæssigt i en Ferrari i stedet for en Skoda, eller såfremt en erhvervsdrivende ønsker at møblere sine kontorfaciliteter med designermøbler i stedet for møbler fra IKEA. Overført til nærværende sag gøres det derfor af repræsentanten gældende, at det er uden betydning for vurdering af, hvorvidt der er tale om privat eller erhvervsmæssig udgift, hvilken størrelse udgifterne til investorrejsen har haft. Afgørende er derimod udelukkende, hvorvidt rejsen som sådan har haft et erhvervsmæssigt formål samt et erhvervsmæssigt indhold.

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Landsskatteretten kan ikke tilslutte sig repræsentantens påstand om "brugte anparter". Der er herved lagt vægt på, at anskaffelsen formelt set er sket ved tegning af anparter, samt at formålet med køb af ejendommen og etableringen af projektet i realiteten hele tiden har været, at udbyde et ejendomsprojekt til tegning af private investorer. Det faktum, at kommanditselskabet er etableret og ejendommen anskaffet forud for klagerens tegning af anparterne, ændrer således ikke ved, at klagerens afskrivningsgrundlag skal opgøres efter praksis for nytegning af anparter. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 18. december 2007, gengivet i SKM2008.16.VLR, hvor kommanditisten ligeledes havde erhvervet anparter i et kommanditselskab med tilbagevirkende kraft. Landsretten fastslog, at afskrivningerne skulle opgøres i overensstemmelse med reglerne for nytegning af anparter, ligesom det ikke kunne tillægges betydning, at kommanditselskabet havde erhvervet ejendommen og optaget lån i denne forud for klagerens tegning.

Landsskatteretten bemærker, at der herefter klages over, at kommanditselskabets betaling til udbyder(G3 A/S) på 5.961.812 kr. ikke er godkendt tillagt afskrivningsgrundlaget fuldt ud, idet der alene er godkendt 2.991.350 kr. Landsskatteretten tager herefter stilling til alle købsomkostninger selvangivet tillagt afskrivningsgrundlaget, jfr. skatteforvaltningslovens § 45.

...

Tillige er afholdt omkostning til "Besigtigelse investor" på 129.539 kr.

...

Et honorar til udbyder af et ejendomsinvesteringsprojekt kan ikke tillægges afskrivningsgrundlaget for en ejendom, jf. Højesterets dom af 25. november 2008. gengivet i SKM2008.967.HR samt Vestre Landsrets dom af 10. oktober 2006, gengivet i SKM2006.649.VLR, Vestre Landsrets dom af den 21. april 2006, gengivet i SKM2006.310.VLR og Vestre Landsrets dom af 18. december 2007, gengivet i SKM2008.16.VLR.

...

Nærmere om investorrejsen bemærker retten, at det ikke er dokumenteret. at der har været tale om en fradragsberettiget driftsomkostning for kommanditselskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der er her lagt vægt på, at rejsen ikke er afholdt i forbindelse med erhvervelsen af ejendommen, at der ikke er fremlagt et program for rejsens forløb, at ægtefæller har deltaget i rejsen samt at investorerne ved køb af anparterne i G1 K/S har foretaget en "passiv" investering, idet kommanditselskabet har indgået aftale med G6 A/S om selskabsadministrationen og kommanditselskabet har indgået en aftale med G4 Ltd. i England om ejendomsadministrationen, og idet, lejerne af ejendommene i G1 K/S betaler samtlige omkostninger til ejendommens drift, herunder forsikringer samt udvendig og indvendig vedligeholdelse.

..."

Landsskatterettens afgørelse ændrede således Skatteankenævnets afgørelse af 20. december 2007, hvor Skatteankenævnet ligesom Skat havde anset udgiften på 129.539 kr. til investorrejse for en fradagsberettiget udgift for G1 K/S, jf. statsskattelovens § 6 a.

Sagens faktiske omstændigheder

I henhold til prospekt af 29. oktober 2004 udbød G3 A/S anparterne i kommanditselskabet G1 K/S, som havde investeret i to erhvervsudlejningsejendomme i henholdsvis ...2 og ...3 i Skotland. Kommanditisternes deltagelse i driften af G1 K/S er beskrevet i prospektet:

"...

Efter underskrivelse af tegningsaftalen

Også efter de har underskrevet tegningsaftalen, har De en fast kontaktperson.

Et par måneder efter ejendomsprojektet er fuldtegnet, vil De blive indkaldt til et investormøde hos G6 A/S, hvor de endelige dokumenter vedr. ejendommens finansiering skal underskrives. Her vil långivende bank være repræsenteret, og De vil på mødet desuden stifte bekendtskab med Deres medinvestorer samt projektchefen for det ejendomsprojekt, De har investeret i. Projektchefen vil herefter være Deres faste kontaktperson.

På mødet vil De få udleveret en investormappe indeholdende dokumenter i forbindelse med ejendomsprojektet (lejekontrakter, købekontrakt, lånedokument mv.).

Herefter vil de typisk høre fra os igen, når der bliver indkaldt til generalforsamling i ejendomsprojektet. På generalforsamlingen vil der blive valgt en bestyrelse på minimum tre personer fra investorkredsen.

G6 A/S vil løbende orientere Dem om forløbet af Deres ejendomsinvestering. De vil hvert år i oktober/november måned modtage en halvårsinformation sammen med tal til næste års forskudsregistrering.

Hvert år vil De modtage en årsberetning for Deres ejendomsinvestering.

..."

Spørgsmålet om investorrejse. herunder arrangering, deltagelse og betaling, er ikke nævnt i prospektet.

A underskrev den 5. december 2004 tegningsaftale, hvorved han tegnede sig for 25 ud af 200 anparter af 100.000 kr. i G1 K/S, og i løbet af november og december 2004 blev anparterne i kommanditselskabet fuldtegnet.

Den 1. december 2004 udstedte G3 A/S faktura nr. 4050047 til G1 K/S. Fakturaen var på 5.964.811,68 kr. og angiver at vedrører "Udbyderhonorar i forhold til prospekt".

G6 A/S udarbejdede den 18. april 2005 et bilag til kommanditisterne i G1 K/S til brug for selvangivelsen for 2004. I bilaget er udbyderhonoraret tillagt anskaffelsessummen vedrørende kommanditselskabets ejendomme, og udbyderhonoraret er således tillagt afskrivningsgrundlaget. I overensstemmelse hermed medtog A sin andel af årets afskrivninger på selskabets ejendomme i sin selvangivelse for 2004.

Den 20. og 21. maj 2005 blev der gennemført en investorrejse til Skotland arrangeret af G3 A/S. I rejsen deltog fra G1 K/S 4 kommanditister med ægtefæller. Alle kommanditister var tilbudt at deltage i rejsen. A deltog ikke i rejsen. I rejsen deltog medarbejdere for G3 A/S og G6 A/S, og i rejsen til og fra Skotland deltog endvidere kommanditister og ægtefæller i G5 K/S. I Skotland blev der holdt møde med den ejendomsadministrator, der var tilknyttet selskabets ejendomme.

Udgifterne ved rejsen blev faktureret til G3 A/S ved bl.a. faktura af 24. maj 2005 fra ejendomsadministrator G4 Ltd og fakturaer af 26. juli 2005 fra G2 F.M.B.A.

Parternes synspunkter

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med de anbringender, de har anført i deres påstandsdokumenter.

A har i sit påstandsdokument anført følgende til støtte for sine påstande:

"...

Til støtte for den principale påstand gøres det overordnet gældende

at	den af kommanditselskabet G1 K/S afholdte udgift til investorrejsen på kr. 129.539 er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for kommanditisterne i G1 K/S, herunder sagsøger.

Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand gøres det overordnet gældende,

at	den af kommanditselskabets G1 K/S afholdte udgift til investorrejse på kr. 129.539 skal indgå ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for kommanditisterne i G1 K/S, herunder sagsøger.

Det fremgår af bestemmelsen i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at skatteyder ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst er berettiget til at fradrage driftsomkostninger, dvs. udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger.

Skattelovgivningen indeholder ikke nogen særlige regler, der regulerer, hvornår skatteyder har fradragsret for udgifter til en investorrejse svarende til den i sagen omhandlede investorrejse. Spørgsmålet skal derfor afklares ved en fortolkning af den grundlæggende bestemmelse i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det fremgår af praksis, at der ved vurderingen af hvorvidt udgifterne til en given rejse er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, skal foretages en helt konkret vurdering. Der henvises i den forbindelse til Ligningsvejledningen for 2010-1, afsnit E.B 3.2.1

Det gøres gældende, at den afholdte udgift til investorrejse på ingen måde kan karakteriseres som en etableringsomkostning for investorerne, som hævdet af sagsøgte. Den omhandlede investorrejse afholdes sædvanligvis efter, at investorerne har erhvervet ejendommen/ejendommene med henblik på, at investorerne sammen med deres ægtefæller får mulighed for at besigtige deres nyerhvervede investeringsejendom. I forbindelse med disse investorrejser deltager sædvanligvis en eller flere personer fra G3 A/S og G6 A/S, der har nærmere indsigt i optimeringen af driften for større udlejningsejendomme. Samtidig vil den til ejendommen/ejendommene knyttede administrator sædvanligvis også deltage i forbindelse med fremvisning af ejendommen/ejendommene for investorerne. Der er således i høj grad tale om en driftsrelateret udgift for investorerne.

Det forhold, at de investorer, der ikke har deltaget i investorrejsen, fuldt ud accepterede, at der er tale om en fælles udgift for kommanditselskabet, understøtter klart, at der er tale om en udelukkende erhvervsmæssig udgift, der som fastslået af SKAT og skatteankenævnet bør være fuldt ud fradragsberettiget for investorerne efter statsskattelovens § 6, stk. 1. litra a.

Der er intet grundlag for at antage, at investorrejsen havde karakter af en privat fornøjelsestur for investorerne. Tværtimod er der som anført tale om, at investorrejsen afholdes med det formål, at investorerne får adgang til at besigtige den ejendom, som de har investeret i, ligesom de har lejlighed til at møde de lokale personer, der har ansvaret for den daglige drift og administration af ejendommen.

I tilknytning hertil henledes opmærksomheden på, at de personer, der har investeret i ejendomsprojekter udbudt af G3 A/S, typisk ikke kender hinanden på forhånd. Der er således ikke på nogen måde tale om, at deltagerne i investorrejserne er private venner, idet deltagerne kun undtagelsesvis kender hinanden på forhånd. Dette taler selvsagt også afgørende imod, at investorrejsen har privat karakter.

Landsskatteretten har ved afgørelsen af sagen bl.a. tillagt det betydning, "at investorerne ved køb af anparterne i G1 K/S har foretaget en "passiv" investering." Hertil bemærkes, at det er korrekt, at investorerne som sådan ikke er direkte involverede i den daglige drift af de erhvervede ejendomme, idet kommanditselskabet har indgået aftale med en engelsk ejendomsadministrator i forhold hertil. Dette ændrer imidlertid ikke på, at investorerne i høj grad løbende følger med i ejendommenes drift, herunder involveres af administrator, såfremt der skal træffe større beslutninger i forhold til administrationen af ejendommene. I disse tilfælde vil ejendomsadministrator typisk kontakte bestyrelsen i kommanditselskabet, der som udgangspunkt er tegningsberettiget på vegne af kommanditselskabet til at træffe beslutninger omkring den daglige drift af ejendommene.

I tilknytning hertil skal opmærksomheden henledes på, at det grundet de seneste års finanskrise forholder sig således, at en lang række af de af G3 A/S udbudte ejendomsprojekter i England må karakteriseres som nødlidende - hvilket bl.a. skyldes, at flere lejere er gået konkurs, samt at der har været store problemer i forhold til at få refinansieret belåningen af ejendommene i ejendomsprojekterne.

Disse alvorlige konsekvenser af finanskrisen har medført, at investorerne i henhold til tegningsaftalen og vedtægterne for kommanditselskabet i vidt omfang har været forpligtet til at foretage ekstraordinære indskud i kommanditselskaberne med henblik på at sikre den daglige drift af de af kommanditselskaberne ejede ejendomme. Disse forhold understøtter, at der i særdeles høj grad er realitet i de omhandlede ejendomsprojekter. og at det dermed tenderer det absurde, når Landsskatteretten i dens kendelse omtaler investeringen i ejendomsprojektet G1 K/S som en "passiv" investering og dermed antyder, at investorerne ikke er involverede i kommanditselskabets løbende drift.

Reale hensyn taler også afgørende imod at kvalificere den af kommanditselskabet afholdte udgift som en ikke fradragsberettiget og ikke afskrivningsberettiget etableringsomkostning for investorerne. I nærværende sag er der tale om, at en række fysiske personer i indkomståret 2004 foretog en samlet investering i erhvervsudlejningsejendomme beliggende i Skotland for ca. 50 mio. kr.

Det gøres gældende, at der er tale om en helt sædvanlig driftsomkostning for de involverede investorer, når de afholder en samlet relativ beskeden udgift på i alt kr. 129.539 på en todages tur til Skotland for at besigtige de erhvervsudlejningsejendomme, som de har foretaget en investering i.

Såfremt Landsskatterettens kendelse stadfæstes af domstolene på dette punkt, fører det i realiteten til, at man i fremtiden ikke længere vil acceptere, at en person, der er bosiddende i Århus, og som erhverver en erhvervsudlejningsejendom i København til eksempelvis kr. 5 mio., kan tage fradrag for udgifterne forbundet med at rejse frem og tilbage mellem København og Århus i forbindelse med besigtigelse af ejendommen og deltagelse i driften af ejendommen. Det forekommer selvsagt helt utænkeligt, at skattemyndighederne i den givne situation vil nægte den pågældende skatteyder fradrag for driftsudgifter forbundet med turene til erhvervs ejendommen i København. Ikke desto mindre må dette være den logiske konsekvens, såfremt Landsskatterettens kendelse i nærværende sag stadfæstes af domstolene.

...

I sit påstandsdokument anfører sagsøgte følgende nederst side 1 og øverst side 2:

"...

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det i første række gældende, at udgiften til den såkaldte "investorrejse" hverken er fradragsberettiget eller afskrivningsberettiget for sagsøgeren, allerede fordi udgiften er afholdt af projektudbyderen G3 A/S - og netop ikke af kommanditselskabet G1 K/S, som sagsøgeren deltager i.

Da sagsøgeren således ikke har deltaget i betalingen, har han heller ikke ret til at fradrage udgiften - hverken efter reglerne om driftsomkostninger eller afskrivningsreglerne.

Det må da også antages, at projektudbyderen. som har tilrettelagt rejsen og afholdt alle de med rejsen forbundne udgifter, selv har foretaget fradrag for udgifterne - som enhver anden løn- og produktionsomkostning for projektudbyderen.

Der er ikke tale om, at projektudbyderen har afholdt udgiften på kommanditselskabets vegne og viderefaktureret udgiften til kommanditselskabet.

..."

Sagsøger står helt uforstående over for dette synspunkt. Skulle dette synspunkt tillægges vægt, ville det få ret vidtrækkende konsekvenser.

Hvis man eksempelvis forestiller sig, at en selvstændigt erhvervsdrivende tager på et kursus i udlandet med et erhvervsmæssigt formål som efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan den selvstændigt erhvervsdrivende fradrage udgifterne hertil. Dette gælder naturligvis uanset, om den selvstændigt erhvervsdrivende har købt en færdig kursuspakke hos en tredjepartsvirksomhed eller selv har stået for hele arrangeringen, idet udgiften i begge tilfælde vil være afholdt for at sikre, erhverve eller vedligeholde indkomsten for den selvstændigt erhvervsdrivende som efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Hvis en tredjepartsvirksomhed har leveret det samlede produkt, har denne naturligvis også en række udgifter ved at levere den samlede kursusrejse, og kan naturligvis fradrage sine egne udgifter hertil, idet denne virksomhed også afholder udgifter i forbindelse med at sikre, erhverve eller vedligeholde sin indkomst som efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Skulle man lægge sagsøgtes ovennævnte synspunkt til grund, skulle den selvstændigt erhvervsdrivende, som tager på kursus i udlandet, ikke kunne foretage fradrag for udgiften herved, hvis tredjepartsvirksomheden har foretaget fradrag for sine egne driftsomkostninger. Dette er selvsagt ikke en korrekt opfattelse af reglerne for fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Hver virksomhed har naturligvis fradragsret for sine egne driftsmæssigt afholdte udgifter.

Det skal ikke bestrides, at projektudbyder i nærværende sag er blevet faktureret af en tredjepart for den omhandlede investorrejse. Det skal derimod bestrides, at dette begrænser fradragsretten for investorerne i G1 K/S, herunder sagsøger.

Det er korrekt, at der kun kan opnås fradragsret for egne og afholdte driftsmæssige udgifter. I nærværende sag er der dog ikke tale om, at investorerne i G1 K/S vil foretage fradrag for den af udbyder afholdte udgift, men derimod for den driftsmæssige udgift, som investorerne de facto selv har afholdt til udbyder i relation til investorernes egen indkomsterhvervelse ved udlejningsvirksomhed.

Det er i forhold til investorerne i G1 K/S ikke relevant, hvorledes udbyder har forholdt sig skattemæssigt. Dette har investorerne ingen indflydelse på, og det kan i intet tilfælde være afgørende for nærværende sag. Faktum er, at investorerne i G1 K/S har afholdt en driftsmæssig udgift, som er fradragsberettiget for disse investorer efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

...

Det gøres i tilknytning til det ovenfor anførte gældende, at såfremt man betragter udgiften til investorrejsen afholdt som et udlæg afholdt af udbyder, der efterfølgende har fået refunderet udgiften af investorerne i G1 K/S, så har investorerne desuagtet fradragsret for udgiften efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Det har hele tiden været meningen, at udgiften til investorrejsen skulle bæres endeligt af investorerne i G1 K/S, og hvorledes projektudbyder skattemæssigt måtte have forholdt sig ved foretagelse af udlægget er nærværende sag uvedkommende, idet investorerne i G1 K/S ingen indflydelse har haft på projektudbyders skattemæssige ageren.

Det bemærkes, at det ved Vestre Landsrets dom, gengivet i SKM2005.450.VLR er fastslået, at det er uden betydning for afskrivningsretten på købsomkostningerne, om de er afholdt direkte af kommanditselskabet, eller er afholdt som refusion af et af tredjemand på vegne af kommanditselskabet udlagt beløb. Dette blev ikke bestridt af Skatteministeriet i forbindelse med ankesagen for Højesteret gengivet i SKM2008.967.HR. Den samme betragtning, som anført af Vestre Landsret, må selvsagt gøre sig gældende i nærværende situation, hvor spørgsmålet går på fradragsretten, når investorrejsen ubestrideligt har været afholdt af hensyn til investorerne i G1 K/S og med et erhvervsmæssigt sigte for disse investorer.

Videre bemærkes, at et "udbyderhonorar" som begreb ikke har en entydigt fastlagt betydning, men blot udgør et overordnet (paraply)begreb. Det afgørende er ikke, hvilken "etikette" en udgift måtte have fået mellem parterne. Afgørende er derimod, hvilken type udgift der i realiteten er tale om i det givne tilfælde. Således kan et såkaldt "udbyderhonorar" godt opdeles efter de reelle udgiftstyper, hvis der findes dokumentation for "udbyderhonorarets" enkelte bestanddele.

Efter en sådan opdeling i, hvad man kan kalde "rent" udbyderhonorar, overfor andre typer af udgifter indeholdt i det samlede beløb betalt til udbyder, kan en udgift indeholdt i det samlede beløb betalt til udbyder efter omstændighederne godt betragtes som enten afskrivnings- eller fradragsberettiget for investorerne. Dette synspunkt anerkendes i praksis, jf. Vestre Landsrets dom gengivet i SKM2005.450.VLR. Dette synspunkt blev desuden ikke bestridt af Skatteministeriet i forbindelse med ankesagen for Højesteret gengivet i SKM2008.967.HR.

Det er således direkte forkert og i strid med praksis, når sagsøgte hævder, at den i sagen omtvistede udgift til investorrejsen på kr. 129.539 skattemæssigt udgør en del af udbyderhonoraret, der hverken kan fradrages eller tillægges afskrivningsgrundlaget.

Udgiften til investorrejsen på kr. 129.539 udgør ubestrideligt en helt særskilt og individualiseret udgiftspost, hvis skattemæssige kvalifikation retten i nærværende sag skal forholde sig til - uden hensyntagen til, om den øvrige del af udbyderhonoraret er fradragsberettiget eller afskrivningsberettiget. Der er således ingen holdepunkter i praksis for sagsøgtes forsøg på at underkende udgiftens reelle eksistens.

Det er således ubestridt af sagsøgte, at der i nærværende sag er afholdt en udgift på i alt kr. 129.539 til en investorrejse tilbage i 2005, og det er et faktum i sagen, at det i sidste ende er investorerne i G1 K/S, herunder sagsøger, der har afholdt hele denne udgift både driftsøkonomisk og skattemæssigt via betaling af udbyderhonoraret, hvor udgiften til investorrejsen udgjorde en del af.

Derfor skal retten i nærværende sag foretage en selvstændig vurdering af den skattemæssige kvalifikation af den omhandlede udgift til investorrejse.

...

I det omfang retten ikke vil give sagsøger medhold i den nedlagte principale påstand om fuld fradragsret for den i sagen omhandlede udgift til investorrejse efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, har sagsøger subsidiært nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at den afholdte udgift til investorrejse kan indgå ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for kommanditisterne i G1 K/S, herunder sagsøger.

Til støtte herfor gøres det nærmere gældende, at i det omfang retten ikke måtte nå frem til, at der er tale om en fuldt ud fradragsberettigede driftsomkostning, gøres det gældende, at der ubestrideligt er tale om en fuldt ud erhvervsmæssig udgift, der er så nært forbundet til kommanditisternes erhvervelse af de i sagen omhandlede erhvervsudlejningsejendomme, hvorfor udgiften til investorrejsen i givet fald skal indgå ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for ejendommene.

..."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført følgende til støtte for sin påstand:

"...

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det i første række gældende, at udgiften til den såkaldte "investorrejse" hverken er fradragsberettiget eller afskrivningsberettiget for sagsøgeren, allerede fordi udgiften er afholdt af projektudbyderen G3 A/S - og netop ikke af kommanditselskabet G1 K/S, som sagsøgeren er deltager i.

Da sagsøgeren således ikke har deltaget i betalingen, har han heller ret til at fradrage udgiften - hverken efter reglerne om driftsomkostninger eller afskrivningsreglerne.

Det må da også antages, at projektudbyderen, som har tilrettelagt rejsen og afholdt alle de med rejsen forbundne udgifter, selv har foretaget fradrag for udgifterne - som enhver anden driftsomkostning for projektudbyderen.

Der er ikke tale om, at projektudbyderen har afholdt udgiften på kommanditselskabets vegne og viderefaktureret udgiften til kommanditselskabet.

Projektudbyderen har produceret en vare - ejendomsinvesteringsprojektet - og solgt dette projekt til investorerne. For denne vare - ejendomsinvesteringsprojektet - har investorerne betalt en pris. Udbyderhonoraret på 5.961.812 kr. ... udgør vederlaget til projektudbyderen for at have "skruet investeringsprojektet sammen" - det er betalingen til projektudbyderen for den "pakkeløsning," som investorerne modtager. Det svarer til den betaling, som en automekaniker eller en bygningshåndværker modtager for sit arbejde med henholdsvis reparation af en bil eller istandsættelse af et hus. Kunden betaler en pris, som er så stor, at den ikke alene dækker de af projektudbyderen/automekanikeren/bygningshåndværkeren afholdte udgifter i forbindelse med arbejdet, herunder udgifter til materialer, men også et passende vederlag for projektudbyderens/automekanikerens/ bygningshåndværkerens arbejdsindsats.

At projektudbyderen - i lighed med en automekaniker eller en bygningshåndværker - modtager et honorar, der ud over arbejdsvederlag tillige sikrer ham dækning for (egne) produktionsomkostninger, betyder ikke, at kunden kan foretage fradrag for disse produktionsomkostninger. Det er alene projektudbyderen/automekanikeren/bygningshåndværkeren, der har adgang til fradrag for dennes egne produktionsomkostninger. Selvom udbyderhonoraret på 5.961.812 kr., der er betalt af kommanditselskabet (som kunde), er så stort, at det sikrer projektudbyderen fuld dækning for alle projektudbyderens udgifter, herunder udgifterne til den (efterfølgende afholdte) investorrejse. kan det således ikke ændre på, at der er tale om projektudbyderens (og ikke kommanditisternes) udgifter/produktionsomkostninger, og at kommanditisterne ikke har adgang til at fradrage projektudbyderens udgifter/omkostninger, jf. SKM2008.465.HR. Rejseudgifterne er altså en produktionsomkostning/udgift for projektudbyderen - ikke for kommanditselskabet. Udgiften kommer ikke kommanditselskabet ved, og kommanditisterne, herunder sagsøgeren, har ikke fradragsret for den.

Yderligere gøres det gældende, at ingen del af udbyderhonoraret er fradrags- eller afskrivningsberettiget, eftersom kommanditselskabets udgift til betaling af udbyderhonoraret hverken har karakter af en driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller en handelsomkostning, der - som en del af anskaffelsessummen - kan medregnes ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for bygningsafskrivningerne, jf. afskrivningslovens § 17, jf. SKM2008.967.HR og SKM2009.562.HR samt SKM2006.310.VLR, SKM2006.649.VLR og SKM2009.196.ØLR. Heller ikke den del af udbyderhonoraret, der evt. modsvares af sparede udgifter for kommanditselskabet, er fradrags- eller afskrivningsberettiget, jf. her ved også Ligningsvejledningen, Erhvervsdrivende 2010 afsnit E.C.4.3 samt det af SKAT udsendte styresignal SKM2009.261.SKAT. Hele udgiften til udbyderhonoraret skal således bedømmes som en ikke fradrags- eller afskrivningsberettiget etableringsudgift i henhold til statsskattelovens § 6.

I anden række gøres det gældende, at sagsøger ikke engang ville have haft fradragsret for en andel af udgifterne til "investorrejsen," hvis kommanditselskabet selv havde truffet bestemmelse om gennemførelse af denne rejse og afholdt udgifterne hertil. Rejsen havde nemlig ikke tilstrækkelig nær forbindelse hverken med erhvervelsen af ejendommen eller med den løbende drift af udlejningsvirksomheden. Rejsen fandt først sted længe efter købet af ejendommen, og gennemførelse afrejsen var ikke nødvendig som led i virksomhedens drift. Det bemærkes i den forbindelse, at der var tale om et investeringsprojekt, hvor investorerne ikke deltog aktivt i virksomhedens drift, men at de tværtimod havde en passiv rolle.

Muligheden for deltagelse i rejsen var blot et tilbud eller en service, som man kunne udnytte eller afslå efter forgodtbefindende. For investorerne, der valgte at deltage i rejsen, har der formentlig været tale om en blanding af turistmæssigt formål og en vis nysgerrighed med hensyn til den ejendom, de havde investeret i. Projektudbyderens interesse i at arrangere investorrejsen har formentlig været at betrygge investorerne om, at de havde foretaget en god investering og i øvrigt vise overskud og service.

Om rejser af denne karakter gælder det, at der ikke er fradragsret for deltagerne, når de selv betaler udgifterne, og at de er skattepligtige af rejsens værdi, når andre har betalt, jf. herved f.eks. SKM2010.129.VLR og SKM2010.165.VLR samt TfS 1998.578V, SKM2002.534.VLR, SKM2007.712.ØLR og SKM2008.325.BR.

Sagsøgeren har hverken deltaget i rejsen eller deltaget i afholdelsen af udgifterne til rejsen. For ham bliver der derfor hverken tale om fradrag eller beskatning.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Det er ubestridt, at G3 A/S, som udarbejdede det færdige projekt vedrørende investering i udlejningsejendomme i henholdsvis ...2 og ...3 i Skotland ved tegning af anparter i G1 K/S, har tilrettelagt rejsen for investorerne i G1 K/S, og afholdt udgifterne hertil, jf. fakturaerne af henholdsvis 24. maj 2005 fra G4 Ltd og af 26. juli 2005 fra G2 F.M.B.A.

G3 A/S har ikke særskilt faktureret udgifterne forbundet med investorrejsen til G1 K/S. G3 A/S har alene den 1. december 2004 - på et tidspunkt hvor antallet afrejsedeltagere ikke var kendt - faktureret et uspecificeret udbyderhonorar på 5.961.811,68 kr. til G1 K/S.

Der foreligger ikke nærmere oplysninger om, hvorfor G3 A/S har arrangeret investorrejsen. Rejsen er ikke beskrevet i prospektet for G1 K/S, hvor det alene fremgår, at kommanditisterne vil blive løbende orienteret om forløbet af deres investeringer, ligesom der ikke foreligger oplysninger om, at rejsen blev arrangeret efter anmodning fra kommanditisterne.

På denne baggrund lægger retten til grund, at udgifterne til investorrejsen er afholdt af G3 A/S som led i bestræbelserne på at fremme salget af investeringsprojektet, og at udgifterne således indgår i G3 A/S' overordnede strukturering og tilrettelæggelse af investeringsprojektet.

Udgifterne til investorrejsen må således karakteriseres som en intern omkostning afholdt af G3 A/S, og udgifterne til investorrejsen kan derfor ikke fradrages af kommanditisterne i G1 K/S. Den omstændighed, at udgiften kan rummes i det fakturerede udbyderhonorar, kan ikke føre til et andet resultat.

Retten tager som følge heraf Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

I sagsomkostninger skal A betale 17.500 kr. til Skatteministeriet til dækning af udgifter til advokatbistand. Der er ved fastsættelsen sagens omkostninger lagt vægt på sagens værdi, omfang, forløb og udfald.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren. A, skal inden 14 dage betale 17.500 kr. til Skatteministeriet i sagsomkostninger.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.