Sagen drejer sig om, hvorvidt foreningen H1 (herefter foreningen) er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, eller fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT anser foreningen for omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Landsskatteretten anser foreningen for skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Sagens oplysninger

Repræsentanten har oplyst, at foreningen blev stiftet den 28. januar 1966. Ifølge vedtægternes § 2 er foreningens formål at formidle og/eller arrangere salgsfremmende foranstaltninger, at fremme aktiviteter til fordel for såvel den enkelte lejer som hele centret X samt i øvrigt bidrage til, at centret bliver så attraktivt for kunderne som muligt.

Foreningen har desuden til formål at virke for god forståelse og samarbejde inden for centret X, at medvirke til opretholdelse af god forretningsskik og handelsmoral og at påtale forhold, som efter foreningens opfattelse vil kunne svække centrets anseelse og omdømme.

Foreningen skal herudover søge at etablere et godt forhold til selskabet G1 A/S, organisationer og offentlige myndigheder samt påtage sig at føre forhandlinger med disse på medlemmernes vegne i fælles interesse for alle centrets lejere.

Alle lejere af salgsareal i centrum i byen Y (herefter centrum Y) er pligtige at være aktive medlemmer af foreningen.

Såfremt et medlem opgiver sit lejemål og dermed udtræder af foreningen, har det udtrædende medlem intet krav på foreningen. Medlemmets efterfølger som butiksejer indtræder i foreningen med det udtrædende medlems rettigheder og pligter.

Foreningens bestyrelse kan efter individuel vurdering meddele dispensation til optagelse som medlem i foreningen af detailvirksomheder, der ikke er lejer af butiksareal i centrum Y, men som er lejer af butikslejemål i ejendomme tilhørende G1 A/S, som er beliggende på matrikulære enheder, der grænser direkte op til centrum Y, eller foreningsmedlemmer, som er individuelt optaget i medfør af nærværende bestemmelse.

Individuelt optagne medlemmer må dog ingensinde opnå en retsstilling, der er bedre end den, medlemmer med lejemål i centrum Y har.

Alle medlemmer af foreningen er pligtige at følge foreningens beslutning om åbningstider etc., og medlemmerne må ikke holde udsalg uden for de af bestyrelsen fastlagte periode.

Medlemskontingent, herunder annoncetilskud, beregnes pro rata i forhold til den totale lejeafgift for medlemmernes samlede arealer.

Skattecentrets afgørelse

SKAT anser foreningen for omfattet af fondslovens (lov om fonde og visse foreninger) § 2, som omfatter arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til. Dette dækker foruden arbejdsmarkedssammenslutninger også over brancheforeninger, erhvervsorganisationer, handelsstandsforeninger, handelsforeninger og centerforeninger.

I forbindelse med manglende selvangivelse for indkomståret 2006 har SKAT konstateret, at foreningen står registreret som en forening omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. SKAT mener ikke, at denne registrering er korrekt.

SKAT har ved afgørelsen lagt vægt på foreningens formål, jf. § 2 - at formidle og/eller arrangere salgsfremmende foranstaltninger, at fremme aktiviteter til fordel for såvel den enkelte lejer som hele centret X samt i øvrigt bidrage til, at centeret bliver så attraktivt for kunderne som muligt - og finder, at dette er varetagelse af medlemmerne økonomiske interesser.

Fonde og foreninger omfattet af fondsloven er omfattet af fondsbeskatningsloven, jf. § 1, stk. 1.

Foreningen er således omfattet af fondsbeskatningsloven § 1, stk. 1, nr. 2, som omhandler foreninger, der er omfattet af lov om fonde og visse foreninger, for så vidt foreningen ikke er skattepligtig efter nr. 3 (arbejdsmarkedssammenslutninger).

SKAT har på baggrund af ovenstående ændret foreningens registrering pr. 1. januar 2006, således at foreningen bliver skattepligtig efter fondsbeskatningsloven § 1, stk. 1, nr. 2.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at foreningen anses for omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Den af SKAT trufne afgørelse, ifølge hvilken foreningen anses for omfattet af § 2 i lov om fonde og visse foreninger med den konsekvens, at foreningen er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven, jf. fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 2, skal ændres, idet foreningen ikke omfattes af § 2 i lov om fonde og visse foreninger, hvorfor den ikke er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven.

Repræsentanten gør gældende, at foreningen ikke kan anses for omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1 i lov om fonde og visse foreninger, idet foreningen ikke kan anses for en faglig sammenslutning, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til.

Repræsentanten er uenig med SKAT i, at foreningen kan anses som en brancheforening omfattet af lov om fonde og visse foreninger.

Foreningen er derimod en sammenslutning af lejere med butiksareal i centrum Y, som skal formidle og/eller arrangere salgsfremmende foranstaltninger både til fordel for den enkelte lejer og for centret X m.v. Medlemmerne (lejere af butiksarealer) tilhører forskellige brancher, f.eks. butikker, banker og serviceerhverv. En sådan foreningstype er ikke en faglig sammenslutning m.v., som kan omfattes af lov om fonde og visse foreninger.

For så vidt som foreningen skal føre forhandlinger med bl.a. offentlige myndigheder, jf. vedtægterne, sker dette ikke på vegne en bestemt branche, men derimod på vegne lejere i centrum Y.

Foreningen skal således skattemæssigt rubriceres under selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

§ 2, stk. 1, nr. 1, i lov om fonde og visse foreninger omfatter - foruden arbejdsgiverforeninger og fagforeninger - andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til. Sigtet med lovbestemmelsens andet led har fra lovgivers side øjensynligt været at inddrage de såkaldte brancheforeninger, der dog ikke er nævnt i selve lovteksten. Ved brancheforeninger må skulle forstås sammenslutninger af medlemmer inden for en bestemt branche, og hvor foreningens hovedformål som nævnt går ud på at varetage de økonomiske interesser for denne erhvervsgruppe.

Det bemærkes, at centerforeninger ikke er nævnt i lovteksten. SKATs bemærkning om, at "dette (jf. § 2, stk. 1, nr. 1) dækker foruden arbejdsmarkedssammenslutninger også (...) centerforeninger" er derfor noget af en tilsnigelse, da centerforeninger som anført overhovedet ikke er nævnt i lovteksten.

Ud fra lovbestemmelsens ordlyd, jf. § 2, stk. 1, nr. 1, andet led, skal der være tale om

• en faglig sammenslutning
• sammenslutningens formål skal være varetagelse af økonomiske interesser
• varetagelse af de økonomiske interesser skal være sammenslutningens hovedformål
• varetagelsen af dette hovedformål skal være for en (bestemt) erhvervsgruppe
• sammenslutningens medlemmer skal høre til denne erhvervsgruppe

Alle de nævnte kriterier må skulle opfyldes, for at der kan være tale om en foreningstype, der kan omfattes af lovbestemmelsen.

Andre faglige sammenslutninger er i lovbestemmelsen nævnt i forlængelse af arbejdsgiverforeninger og fagforeninger. Det må derfor antages, at der med udtrykket andre faglige sammenslutninger må være tænkt på sammenslutninger, der - på samme måde som f.eks. fagforeninger - skal udøve egentligt fagligt arbejde for en erhvervsgruppe.

Hvis sammenslutningen ikke har til formål at udføre egentligt fagligt arbejde for medlemmerne (en erhvervsgruppe), men f.eks. udfører markedsføring for medlemmerne og leverer andre serviceprægede ydelser, vil der ikke være tale om udførelse af egentlig fagligt arbejde for en erhvervsgruppe, jf. således TfS 1994, 532, der omtales nærmere nedenfor.

Ved udtrykket varetagelse af de økonomiske interesser må skulle forstås, at de økonomiske interesser bliver varetaget af foreningen gennem foreningens udøvelse af fagligt arbejde for medlemmerne. Det vil sige, at hvis sammenslutningen f.eks. udfører serviceprægede ydelser for medlemmerne, jf. TfS 1994, 532, vil der ikke være tale om varetagelse af de økonomiske interesser via udførelse af egentligt fagligt arbejde for medlemmerne.

Hvis sammenslutningen ikke har som hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, medlemmerne hører til, men f.eks. også varetager andre formål, vil sammenslutningen allerede af denne grund ikke kunne være omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1 i lov om fonde og visse foreninger, idet det udtrykkeligt fremgår af lovteksten, at sammenslutningen skal have det som hovedformål at varetage de økonomiske interesser.

Ved hovedformål må efter en naturlig sproglig forståelse af dette udtryk forstås, at dette formål skal være det primære eller vigtigste.

Med udtrykket en erhvervsgruppe, som medlemmerne skal høre til, må lovgiver antages at have ment en branche, det vil sige en bestemt erhvervsgren.

Det må i denne sammenhæng være af væsentlig betydning, om medlemskab er åbent for alle medlemmer af den pågældende erhvervsgruppe, jf. således også TfS 1994, 532, hvorimod en sammenslutning, hvor medlemskab ikke er knyttet til en bestemt branche, men f.eks. til et bestemt distributionsområde, ikke vil være en sammenslutning, der omfattes af lovbestemmelsen.

Som et væsentligt præjudikat ved vurderingen af om en sammenslutning kan anses for omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1 i lov om fonde og visse foreninger, har repræsentanten henvist til Ligningsrådets bindende forhåndsbesked i TfS 1994, 532.

Sagen drejede sig om en forening, der havde til formål at samle distributionscentraler med den hensigt at skabe et landsdækkende distributionsnet. Foreningens medlemmer bestod af en række lokale distributionsvirksomheder, der via egne bude husstandsomdelte aviser, reklametryksager m.v.

Foreningen foretog gennem annoncering og brochuretrykning en samlet markedsføring for medlemmerne. Foreningen forestod endvidere gennemførelse af ensartede leveringsbetingelser og sørgede for trykning af en distributionshåndbog.

Foreningen ønskede at omlægge grundlaget for beregningen af kontingentindtægten således, at medlemmerne løbende betalte kontingent til foreningen i forhold til den distributionsmængde, som medlemmet distribuerede for de øvrige medlemmer samt den mængde, som medlemmet fik distribueret af de øvrige medlemmer.

Ligningsrådet blev bl.a. anmodet om bindende forhåndsbesked om, hvorvidt de enkelte medlemmer havde fradragsret for deres kontingentindbetalinger til foreningen. For så vidt angik dette spørgsmål, udtalte Ligningsrådet, at medlemmerne havde fradragsret for kontingentet til foreningen som en driftsomkostning.

Ligningsrådet udtalte videre, at foreningen efter Rådets opfattelse var omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, og at foreningen ikke var en forening, omfattet af lov om fonde og visse foreninger, jf. § 2, stk. 1.

Ligningsrådet henså herved til, at foreningen ikke var en faglig sammenslutning, der havde til formål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til. Foreningens virke rettede sig i overvejende grad mod markedsføring og lignende serviceprægede ydelserne til medlemmerne og dermed ikke mod egentligt fagligt arbejde for en erhvervsgruppe. Dette understregedes tillige af, at foreningen ikke var åben for alle medlemmer af den pågældende erhvervsgruppe, men kun for et medlem pr. distributionsområde.

Foreningen udfører ikke fagligt arbejde for medlemmerne, men skal stå for markedsføring af medlemmerne samt centrum Y. Foreningens ydelser er således af servicebetonet karakter, jf. TfS 1994, 532.

Foreningens medlemmer tilhører ikke en bestemt erhvervsgren, men medlemmerne repræsenterer tværtimod forskellige erhvervsgrene, og medlemskab er som oplyst alene knyttet til egenskab som lejer af butiksarealer i centrum Y. Centerforeningen er således en forening af lejere af butiksarealer i centrum Y, og medlemskab af foreningen er ikke åbent, men gælder som udgangspunkt kun for lejere i centret X. I øvrigt er medlemskab pligtigt for lejere af butiksarealer i centret.

Medlemskontingentet beregnes som udgangspunkt pro rata i forhold til den totale lejeafgift for medlemmernes samlede arealer, hvilket også klart illustrerer, at medlemskabet er knyttet til status som lejer i centret X.

Såfremt det måtte antages, at foreningen varetager de økonomiske interesser for medlemmerne i relation til § 2, stk. 1, nr. 1, er dette i hvert fald ikke hovedformålet. Dens virke retter sig ikke alene mod dens medlemmer, men også mod centret X som sådan.

Foreningen skal således formidle og/eller arrangere salgsfremmende foranstaltninger m.v. til fordel for såvel den enkelte lejer som hele centret X samt i øvrigt bidrage til, at centret bliver så attraktivt for kunder som muligt

Endvidere skal foreningen virke for god forståelse og samarbejde inden for centret X og medvirke til opretholdelse af god forretningsskik og handelsmoral og i øvrigt påtale forhold, som vil kunne svække centrets anseelse og omdømme. Foreningen har med andre ord bl.a. til opgave at sørge for, at de enkelte lejeres forpligtelser bliver overholdt.

Repræsentanten har afslutningsvis henvist til, at Fondsregisteret allerede i 1990, jf. Fondsregisterets skrivelse af 14. februar 1990, meddelte, at Fondsregisteret havde slettet foreningen af registret, idet foreningen efter sin karakter ikke var omfattet af (den dagældende) registreringspligt i henhold til fondslovens § 2. Fondsregisteret har foretaget en egentlig retlig vurdering af foreningen i relation til spørgsmålet om, hvorvidt foreningen var omfattet af § 2 og som følge deraf registreringspligtig efter de dagældende regler.

Repræsentanten har oplyst, at foreningens formue i 1990 var på ca. 2,4 mio. kr., mens den i 1988 og 1989 var på henholdsvis ca. 2,0 mio. kr. og 2,2 mio. kr.

Fondsregisteret blev nedlagt pr. 1. januar 1992 i forbindelse med ophævelsen af den dengang gældende registreringspligt for faglige sammenslutninger, omfattet af § 2 i lov om fonde og visse foreninger. Imidlertid var ordlyden i lovbestemmelsen den samme dengang som nu. Repræsentanten har oplyst, at foreningens formål efter vedtægternes § 2 er fuldstændig identisk med formålet i 1990.

Den i 1990 trufne afgørelse må derfor anses for fortsat at have gyldighed, uanset at Fondsregisteret blev nedlagt pr. 1. januar 1992, idet det retlige og faktiske grundlag i 1990 er det samme som i dag.

Repræsentanten gør gældende, at SKAT ikke nu kan tilsidesætte den af Fondsregisteret trufne afgørelse, som foreningen i øvrigt har indrettet sig og ageret efter.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Foreninger, der er omfattet af fondslovens § 2, er skattepligtige efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 2 eller 3.

Fondslovens § 2 omfatter:

1. Arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne tilhører, og
2. Foreninger, hvis midler hovedsageligt består af bidrag fra de ovennævnte faglige foreninger, såfremt foreningen har som et formål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til.

I henhold til fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 2, er foreninger, der er omfattet af lov om fonde og visse foreninger, skattepligtige efter denne bestemmelse, hvis de ikke er omfattet af bestemmelsen i nr. 3. Bestemmelsen i fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 3 omfatter arbejdsgiverforeninger, fagforeninger, andre faglige sammenslutninger, hvis kapital er bestemt til anvendelse til understøttelse af medlemmer under faglig konflikt, samt foreninger, hvis midler hovedsagelig hidrører fra de førnævnte foreninger, såfremt foreningen har som et formål at understøtte virksomheder eller personer under faglig konflikt eller faktisk yder sådan understøttelse.

I henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, er andre foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner skattepligtige af erhvervsmæssig virksomhed, hvis de er hjemmehørende her i landet, og for så vidt de ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven.

Det fremgår af vedtægternes formålsbestemmelse i § 2, at foreningen har til formål at formidle og/eller arrangere salgsfremmende foranstaltninger, at fremme aktiviteter til fordel for såvel den enkelte lejer som hele centret X samt i øvrigt at bidrage til, at centret bliver så attraktivt for kunderne som muligt. Det fremgår endvidere af formålsbestemmelsen, at foreningen herudover skal søge at etablere et godt forhold til ejerne af centret, organisationer og offentlige myndigheder, samt påtage sig at føre forhandlinger med disse på medlemmernes vegne i fælles interesse for alle centrets lejere.

Det bemærkes, at foreningen i 1990 er blevet slettet af Fondsregistreret, idet foreningen efter sin karakter ikke er anset for omfattet af registreringspligten i fondslovens § 2, jf. Fondsregistrets brev af 14. februar 1990. Afgørelsen er truffet af den myndighed, Fondsregistret, som på daværende tidspunkt havde bemyndigelsen hertil.

Det bemærkes endvidere, at reglerne for, om foreninger er omfattet af fondslovens § 2, er uændrede fra 1990 og til nu, og at foreningens vedtægter på de punkter, der er relevante for afgørelsen, ligeledes er uændrede.

Landsskatteretten er enig i den afgørelse, Fondsregistret har truffet i 1990. Der er herved lagt vægt på, at foreningen efter de fremlagte oplysninger varetager lejernes interesser i relation til selve lejemålets og centrets attraktion for kunderne og derved alene indirekte de økonomiske interesser forbundet hermed.

Landsskatteretten anser herefter foreningen for skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.