Spørgsmål

Kan der fra A ApS udloddes 697 kr. i udbytte med 50 % til hver af de to aktionærer, B ApS og C ApS, sådan at den gennemførte skattefri aktieombytning, jf. ABL § 36 A, den 2. juni 2008 og efterfølgende skattefri ophørsspaltning af 2. juni 2008 kan forblive skattefri?

Svar

Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

D og E ejede oprindeligt A ApS, 50/50. I løbet af 2008 har de to aktionærer imidlertid omstruktureret ejerforholdet til det pågældende selskab.

For det første er der gennemført en skattefri aktieombytning den 2. juni 2008 ved stiftelse af selskabet AA ApS.

For det andet er dette selskab efterfølgende ophørsspaltet, sådan at D og E får hvert deres 100 % ejede holdingselskaber, B ApS og C ApS. Spaltningen er sket med selskabsretlig virkning fra holdingselskabets stiftelsesdato og er endeligt vedtaget den 15. august 2008.

Forinden den pågældende omstrukturering blev gennemført, blev der indhentet bindende svar herom.

Af årsrapporten 2007 fremgår det, at resultatet efter skat var 1.730 kr. Det fremgår endvidere, at der af dette beløb er udloddet 364 kr.

Af det pågældende udkast til årsrapport 2008 fremgår det, at der forventes et resultat efter skat på -668 kr.

De to anpartshavere, B ApS og C ApS, ønsker at udlodde mest muligt. Som det fremgår af udkast til årsrapport 2008 er der en tilstrækkelig fri egenkapital til en sådan udlodning.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det gøres gældende, at spørgsmålet skal besvares med et "ja".

Da der den 2. juni 2008 blev gennemført en skattefri aktieombytning over A ApS medførte det samtidig, at der blev en begrænsning på, hvor meget udbytte, der kan udloddes, jf. ABL § 36 A, stk. 7. Den pågældende bestemmelse er senest justeret ved lov nr. 98 af 10. februar 2009. ABL § 36 A, stk. 7, er i den forbindelse omformuleret og gælder nu for udbytteudlodninger, der foretages 3. december 2008 eller senere.

Udgangspunktet er, at der ikke må udloddes mere end resultatet efter skat i en periode på 3 år fra ombytningstidspunktet.

Ifølge ABL § 36 A, stk. 7, 2. og 3. punktum, følger dog også, at der kan udloddes ikke udloddede resultater for regnskabsår, der svarer til indkomståret før indkomståret, hvor ombytningen gennemføres.

Ombytningen gennemføres i indkomståret 2008. Året før dette indkomstår er 2007. Principielt kan det ikke-udloddede resultat for 2007 derfor fortsat udloddes.

Som det fremgår af årsrapporten 2007, var resultatet for 2007 1.730 kr. Heraf er der udloddet 364 kr. I det omfang der realiseres et underskud efter skat, som er tilfældet for 2008, på 668.906 kr., skal dette beløb reducere et udlodningsfrit beløb, jf. ABL § 36 A, stk. 7, 4. punktum. Dette giver imidlertid et udlodningsmuligt beløb på 697 kr.

Det gøres derfor gældende, at det pågældende spørgsmål skal besvares bekræftende.

Det i spørgsmål i stipulerede udlodningsbeløb fremgår som følger:

Ordinært resultat efter skat

Regnskabsåret 2007            1.730

Regnskabsåret 2008             - 668                           1.061

Modtaget skattefrit udbytte

Regnskabsåret 2007            0

Regnskabsåret 2008            - 364                           - 364

Indtægtsførte skattefrie avancer på aktier

Regnskabsåret 2007            0

Regnskabsåret 2008            0                                          0

Udbytte som kan udloddes i 2009                                    697

SKATs indstilling og begrundelse

Der spørges til hvorvidt, der fra A ApS kan udloddes 697 kr. i udbytte til aktionærerne og samtidig overholde udbyttebegrænsningsreglerne, jf. aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 7.

Aktieavancebeskatningslovens § 36A, stk. 7, 1. pkt. lyder "En aktieombytning, der er sket uden tilladelse fra told- og skatteforvaltningen, anses som en afståelse af aktierne i det erhvervede selskab til tredjemand på ombytningstidspunktet, hvis det erhvervende selskab i en periode på 3 år regnet fra ombytningstidspunktet modtager skattefrit udbytte af aktierne i det erhvervede selskab, der overstiger det erhvervende selskabs andel af det efter 5. pkt. opgjorte resultat for det erhvervede selskab i det regnskabsår, som udlodningen vedrører."

Aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 7, 5. pkt. lyder "Resultatet for det erhvervede selskab opgøres som det ordinære resultat i den godkendte årsrapport efter skat fratrukket skattefrit udbytte og skattefri aktieavancer, som det erhvervede selskab har modtaget."

Ordlyden af aktieavancebeskatningslovens § 36 A blev ændret ved vedtagelsen af Lov nr. 98 af 10. februar 2009 (L23 2008-09). Inden da var ordlyden af aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 1 "En aktieombytning, der er sket uden tilladelse fra told- og skatteforvaltningen, anses som en afståelse af aktierne i det erhvervede selskab til tredjemand på ombytningstidspunktet, hvis det erhvervende selskab i en periode på 3 år regnet fra ombytningstidspunktet modtager skattefrit udbytte af aktierne i det erhvervede selskab, der overstiger det erhvervende selskabs andel af det ordinære resultat i den godkendte årsrapport for det regnskabsår, som udlodningen vedrører."

Der er således med vedtagelsen af Lov nr. 98 sket en ændring i, hvad der må udloddes uden aktieombytningen betragtes som skattepligtig.

Ikrafttrædelsesbestemmelsen for aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 7 lyder "(...) har virkning for udbytte og tilskud, der udloddes henholdsvis ydes den 3. december 2008 eller senere", jf. Lov nr. 98 af 10. februar 2009 § 10, stk. 7.

Ved ændringsforslag til 3. behandling af Lov nr. 98 var begrundelsen for ikrafttrædelsesbestemmelsen, at "Baggrunden for det ændrede virkningstidspunkt er, at udbyttebegrænsningen efter de ændringsforslag, der blev stillet den 3. december 2008 (nr. 11, 14 og 18 i Skatteudvalgets betænkning) fremover skal tage udgangspunkt i det udbyttebegrænsede selskabs ordinære resultat efter skat i stedet for i det ordinære resultat før skat. Da der kan være selskaber, der i perioden fra fremsættelsen af lovforslaget af 8. oktober 2008 og frem til ændringsforslagene af 3. december 2008 har udloddet udbytte uden at have haft mulighed for at indrette sig i overensstemmelse hermed, bør ændringerne ikke tillægges virkning fra fremsættelsen, men i stedet fra den 3. december 2008."

Det er på baggrund heraf SKATs opfattelse, at udlodninger som foretages efter 3. december 2008 skal baseres på det udbyttebegrænsede selskabs ordinære resultat efter skat, også for så vidt angår de dele af udlodningen som bunder i selskabets resultater fra før 3. december 2008.

Derudover skal SKAT bemærke, at Skatteministeren i spørgsmål 17 til Lov nr. 98 af 10. februar 2009 (L23 2008-09) bemærkede følgende "Indledningsvis bemærkes, at udbyttebegrænsningen opgøres over en periode på 3 år. Der gælder derfor i princippet ingen udbyttebegrænsning for de enkelte indkomstår. Reglerne indebærer således ikke, at omstruktureringen bliver skattepligtig, hvis der i et enkelt år udloddes udbytte, der overstiger (datter)selskabets ordinære resultat - hvis de samlede udlodninger ikke overstiger det samlede ordinære resultat set over hele 3 års-perioden."

Samtidig skal SKAT gøre opmærksom på, at der ved besvarelsen af spørgsmålet antages, at de oplyste tal for regnskabsåret 2008 bliver som oplyst.

Det er herefter SKATs opfattelse, at A ApS maksimalt kan udlodde 697 kr. til sine aktionærer, og samtidig overholde reglerne udbyttebegrænsning, jf. aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 7.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet følger SKATs indstilling.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.