Parter

H1 A/S
(advokat Jens Rostock-Jensen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Lars Apostoli)

Afsagt af landsdommerne

Karen-Anke Tørring, Lyngesen og Ib Hounsgaard Trabjerg (kst.)

Sagens genstand og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 14. januar 2005, drejer sig om, hvorvidt H1 A/S burde have opkrævet afgift efter lov om afgift af visse flyrejser for passagerer, der har benyttet den nu nedlagte katamaranforbindelse mellem H1' terminal i Sverige og G1 i direkte forbindelse med, at de er rejst videre med fly.

Sagsøgeren, H1 A/S, har nedlagt endelig påstand om, at sagsøgte tilpligtes til sagsøger at betale 42.251.480 kr. med tillæg af sædvanlig procesrente fra den 18. februar 2002, til betaling finder sted.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Påstandsbeløbet fremkommer dom [som.red.SKAT] differencen mellem 48.352.000 kr., som sagsøgeren efterbetalte den 18. februar 2005, og 6.100.520 kr., som sagsøgeren har fået tilbagebetalt, da sagsøgte i konsekvens af sit standpunkt vedrørende katamaranforbindelsen har anset det for uberettiget, at sagsøgeren har afkrævet afgift af lokalt rejsende, der benyttede katamaranforbindelsen fra Kastrup lufthavn til Sverige.

Sagsøgeren har accepteret, at sagsøgte har anlagt sagen efter beløbet af den i den i skattestyrelseslovens § 32 fastsatte 3-måneders frist.

Sagsfremstilling

Den 16. september 2004 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse

"...

Klagen skyldes, at selskabet er anset for pligtig at beregne flyrejseafgift af passagerer, der er ankommet med flyvebåd fra Sverige til G1, og herfra rejst videre med fly. Der er for perioden 1. januar 1997 - 31. august 2000 foretaget efteropkrævning af flyrejseafgift med 48.352.000 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster regionens afgørelse.

Møde mv.

Selskabets repræsentant og dets juridiske rådgiver har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler (forhandling). Repræsentanten har endvidere udtalt sig over for rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Selskabet er et delvis statsejet aktieselskab, der udfører ruteflyvning på internationale ruter, til Grønland samt på indenrigsruter i Sverige, Norge og Danmark. Fra 15. juni 1984 og indtil den 28. august 2000 drev selskabet desuden en trafikrute med persontransport mellem Sverige og G1. Ruten blev indført til afløsning af traditionel ruteflyvning fra Sverige til Danmark, idet denne rute var urentabel. Fra rutens etablering og indtil 1994 anvendtes luftpudebåde (hovercraft). Derefter skete transporten med katamaranflyvebåde. Ruten blev drevet af A/S G2. Flyvebådene var designet som H1 fartøjer og bar iht. selskabets oplysninger i lighed med de traditionelle H1-fly de særlige "OY-numre", som normalt kun anvendes af traditionelle fly. Selskabet har videre oplyst, at Statens Luftfartsvæsen, som administrerer OY-numrene, ikke har haft indsigelser mod brugen af disse på flyvebådene, der tillige var udstyret med "SK-numre" ligesom de traditionelle fly. Desuden stod flyvebådsruten opført i eksempelvis H1' tidstabeller, på informationsskærme i G1 osv.

Statens Luftfartsvæsen har den 23. maj 2002 til ToldSkat oplyst telefonisk, at der ikke i dets registre er registreret flyvebåde, der har været benyttet på ruten G1 - Sverige. Det blev ikke herved bekræftet, at luftfartsvæsenet: skulle have givet tilladelse til, at der blev anvendt "OY-numre" på flyvebådene.

Den 22. maj 2002 har ToldSkat rettet telefonisk henvendelse til Søfartsstyrelsen vedrørende "..." og "...", der begge opererede på ruten ved dens ophør. Søfartsstyrelsen har oplyst, at man ikke er bekendt med, at der skulle være givet tilladelse til at flyvebådene kunne anvende "OY-numre". De pågældende flyvebåde er i alle henseender blevet betragtet som skibe, dvs. de har haft skibskendingsbogstaver, der også er skibenes radiokaldesignal iht. den internationale telekommunikationskonvention, og har været underlagt samtlige gældende regler for passagerskibe i Danmark.

I anden halvdel af 1990'erne var flyvebådsrutens totale passagerantal over 400.000 personer årligt. Ruten til G1 blev hovedsageligt benyttet af passagerer, der skulle rejse videre med fly fra G1. Ruten til Sverige blev hovedsageligt benyttet af passagerer der ankom med fly til G1. Størstedelen af de passagerer, der anvendte flyvebådsruten, var forretningsrejsende.

Flyvebådene til henholdsvis ... og G1 afgik fra samme anlæg i Sverige. Fsva. lufthavnspassagererne blev disse anbragt i et særligt lukket område, med de særlige karakteristika. Disse passagerer var således skarpt adskilt fra passagerer til den anden rute. Ved afrejse foretog passagererne bagageindchekning til det endelige rejsemål, gennemgik sikkerhedscheck, foreviste flybillet og fik udleveret boardingpass, der blev anvendt ved ombordstigning i de traditionelle fly i G1. Afgangsterminalen blev betjent af H1-personale og svensk politi. Passagererne havde endvidere adgang til at handle toldfrit i Sverige efter de dagældende regler på området, og under overfarten var passagererne af H1 forsikret som flypassagerer. Der er fremlagt brochure, der beskriver terminalen i Sverige.

I Danmark ankom flyvebådene direkte til en havnekaj inde på G1s afspærrede område. Herfra blev passagererne videretransporteret på lufthavnsområdet med transitbus til den relevante transithal. Fornyet paskontrol og sikkerhedscheck fandt ikke sted i Danmark. Flyvebådsrutens passagerer havde i lighed med andre passagerer adgang til at forlade lufthavnsområdet, men efterfølgende adgang til lufthavnsområdet ville da alene kunne ske efter fornyet paskontrol, sikkerhedscheck og øvrig check-in-procedure for flypassagerer. I G1 skulle check-in til flyvebådene ske i lufthavnsterminalen.

Af "Forordning om erstatning för tull- og passkontroll m.m. vid H1 flygpassagerterminal i Sverige fra Kommunikationsdepartementet af 24. maj 1984 fremgår bl.a., at terminalen i Sverige af de svenske myndigheder er behandlet som en "flygpassagerarterminal" i relation til opkrævning af afgift for pas- og toldkontrol.

Brev fra Luftfartsverket af 17. juni 1999 vedrørende "Tidspunkt för införande af 100 % kontroll av incheckat utrikes bagage"tilsendt "securityklassade flygplatser" er sendt i kopi til terminalen i Sverige.

Af "Förordande om särskild kontroll på flygplats/motsvarande" udstedt af Rikskriminalpolisen den 17. september 1999 fremgår bl.a., at terminalen i det hele reguleres som en flyveplads og underlægges særskilt kontrol på "hela flygplatsområdet'.

Af årsrapport 1999 fra G1 A/S fremgår bl.a. følgende

"Åbningen af broen medfører endvidere, at en del passagerer som tidligere indgik i passagerstatistikken som transfererende passagerer, idet de ankom til G1 med katamaran eller med fly, i fremtiden vil benytte broforbindelsen og således ikke længere vil indgå som ankommende passagerer i passagerstatistikken. Til gengæld vil disse passagerer i fremtiden blive betragtet som lokalt afgående passagerer."

Endvidere har selskabet fremlagt presseklip hvoraf fremgår, at mens flyvebådene betjente ruten mellem Danmark og Sverige var det tilstrækkeligt med ét visum, mens der efter broens åbning kræves to, idet "svävarlinjen räknades då som flygrutt och dërfor behövde passageraren inte ta sig igenom någon dansk gränskontroll.

Flyvebådsruten havde i den seneste periode 10 -15 daglige afgange i hver retning. Prisen for en enkeltbillet inkl. skatter og afgifter udgjorde 1.516 kr. Af fremlagte billeteksempler fremgår, at den beregne afgift fremgår direkte heraf.

Selskabet har ikke opkrævet afgift for passagerer, der ankom med flyvebådsruten fra Sverige og rejste videre herfra med fly. For de ca. 2.000 rejsende, der pr. måned har påbegyndt en rejse med flyvebådsruten fra G1 til Sverige (lokale rejsende), har selskabet opkrævet og betalt flyrejseafgift.

Selskabet blev den 1. september 1991 registreret i henhold til flyrejseafgiftsloven. I perioden 1. oktober 1977 til 31. august 1991 var selskabet registreret i henhold til den dagældende lov om afgift af charterflyvning.

Selskabet har for perioden 1. januar 1997 til 31. august 2000 angivet i alt 567.001.725 kr. i afgift af visse flyrejser.

Selskabet har oplyst, at de månedlige afgiftsangivelser udfærdiges på grundlag af udtræk fra dets EDB-systemer over antallet af afrejsende passagerer fra de lufthavne, som selskabet beflyver. Anvendte boardingkort sammen med selskabets passagerstatistikker danner grundlag for edb-behandlingen. I passagerstatistikken bliver der for hver enkelt flyafgang specificeret antallet af afgiftspligtige passagerer og antallet af afgiftsfri passagerer fordelt på transit/transferpassagerer, passagerer på tjenesterejse samt børn under 2 år. I selskabets passagerstatistik fremtræder flyvebådsruten som "SK6830".

Regionen har tidligere foretaget kontrol af regnskabet vedrørende flyrejseafgift i følgende omfang:

1. I januar 1993 blev kontrol af afgiftsregnskabet for perioden 1. september 1991- 31. juli 1992 afsluttet. I forbindelse med regnskabsgennemgangen blev det konstateret, at selskabet fejlagtigt ikke havde afregnet afgift af afrejsende passagerer på ruten fra Danmark til England. Efterbetalingsbeløbet blev opgjort til 1.307.865 kr.
2. Der blev hhv. den 20. marts og 25. marts 1997 foretaget regnskabskontrol i virksomheden, hvor afgiftsregnskabet for perioden fra 1. januar 1994 - 31. december 1996 blev gennemgået. Denne regnskabsgennemgang gav ikke anledning til bemærkninger.

Den 15. juni 2000 påbegyndte regionen kontrol af afgiftsregnskabet for årene 1997, 1998, 1999 og 2000. Ved kontrolbesøg den 22. juni 2000 blev det klarlagt, at selskabet stedse har betragtet flyvebådruten som en flyrute i afgiftsmæssig henseende.

Regionen er ikke i besiddelse af notater, akter eller lignende fra tidligere kontrolbesøg, der beskriver problemstillingen vedrørende den afgiftsmæssige behandling af passagerer fra flyvebådruten.

Selskabet har fremlagt følgende dokumenter vedrørende ToldSkats hidtidige kontrol

Brev fra selskabet af 28. april 1992 til ToldSkat, vedrørende "Gebyrer for udførelse af toldforretninger uden for toldvæsenets ekspeditionstid" hvori det under punktet proviantering bl.a. er anført: "Der er indbetalt for meget i gebyr, ligeledes for perioden april - december 1988, idet der er betalt for alle fly ud af Danmark, inklusive hovercraft. En del fly har ikke provianteret i Danmark."

Brev fra selskabet af 25. september 1995 til ToldSkat vedrørende regulering af passagertal d. 19. og 21. juni 1995. Det fremgår bl.a. heraf, at en med G3 A/S indgået aftale om regulering af passagertal i henholdsvis Boarding og Transfer for de nævnte dage, hvor H1 ramt af strejke, ligeledes kunne lægges til grund ved beregning og regulering vedrørende passagerafgiften.

Eftersynsskema hvoraf fremgår, at regionen i marts 1997 har foretaget regnskabskontrol for perioden 1. januar 1994 - 31. december 1996 vedrørende passagerafgift. Det er under punktet afgiftsregnskab anført, at systemet virker meget nøjagtigt og er godkendt af kontrollen som afgiftsregnskab. Under punktet revision er det anført, at juni måned 1996 er fuldstændig gennemgået og, at der ikke er forefundet fejl. Endvidere fremgår, at edb-udskrevne specifikationer for hvert enkelt fly er sammenholdt med månedens angivelse for februar 1997, og at alt er ok. Derudover fremgår, at afgiftsregnskabet for hele kontrolperioden er godkendt.

Videre er fremlagt notat fra ToldSkat ... fra april 2001 til ToldSkat ... udarbejdet i forbindelse med en samtale med en journalist. Heraf fremgår bl.a., at myndigheden meddelte journalisten, at når passagerafgiften kontrolleres, ser man ikke kun på passagerlister. Myndigheden har både ret til og mulighed for at se på samtlige virksomhedens regnskabsmateriale.

ToldSkats afgørelse

Selskabet er anset for afgiftspligtig i henhold til flyrejseafgiftslovens § 2 af passagerer, der er ankommet med flyvebådene til G1 fra Sverige og herfra rejst videre med fly. Regionen har for perioden 1. januar 1997 - 31. august 2000 foretaget efteropkrævning af flyrejseafgift med 48.352.000 kr. opgjort på grundlag af selskabets opgørelse over antallet af afgiftspligtige passagerer.

I henhold til flyrejseafgiftslovens § 2, stk. 3, kan der opnås afgiftsfritagelse for transit- og transferpassager, såfremt rejsen står i direkte forbindelse med anden flyrejse. Da ruten mellem Sverige og G1 udelukkende har været trafikeret med skibe (luftpudebåde og flyvebåde) kan ruten ikke defineres som en flyrute i relation til flyrejseafgiftsloven. De pågældende passagerer opfylder således ikke betingelsen om, at rejsen står i direkte forbindelse med anden flyrejse og er således ikke omfattet af afgiftsfritagelse. Der er herved henvist til ministerbesvarelsen af 21. maj 1997 til Skatteudvalget.

Selskabet er videre ikke anset for berettiget til afgiftsfritagelse på grundlag af forventningsprincippet, idet selskabet aldrig over for told- og skattemyndighederne har forelagt problemstillingen vedrørende den afgifsmæssige behandling af catamaranruten. Regionen har af kontroltekniske årsager kun gennemgået afgiftsgrundlaget for perioden 1997 - 2000. Endvidere ses ikke grundlag for at antage, at regionen af de af selskabet anførte grunde skulle være afskåret fra at foretage efteropkrævning af afgift. Det er således først i forbindelse med den i 2000 gennemførte kontrol, at regionen bliver bekendt med at selskabet driver catamaranruten. Regionen får derfor også først på dette tidspunkt mulighed for at tage stilling til de afgiftsmæssigr forhold vedrørende ruten. Om myndigheders kontrol af virksomheders regnskaber er det generelt anført, at denne i vidt omfang bygger på spotkontroller af udvalgte områder. Den enkelte virksomhed har til enhver tid forpligtelsen til at sikre, at der afregnes skatter og afgift på et korrekt grundlag - særligt i forbindelse med komplekse skatte- og afgiftsforhold. Selskabet burde derfor i den konkrete situation af egen drift have taget kontakt til told- og skattemyndighederne for at få belyst de afgiftsmæssige forhold.

Regionen har til Landsskatteretten afgivet høringsudtalelse. Det er heri anført, at i relation til det af repræsentanten anførte om, at det ikke er afgørende, at passagererne ankommer med en traditionel flyrute i forhold til den positive afgrænsning af transferpassagerer, jf. det af skatteministeren i forbindelse med vedtagelsen af loven anførte om, hvorledes transferpassagerer er kendetegnet, har regionen henvist til ministerens senere besvarelse til Skatteudvalget den 21. maj 1997 hvoraf bl.a. fremgår, at det er centralt for statussen som transit- og transferpassager, at der opnås direkte forbindelse med anden flyrejse.

Regionen har ved eftersyn i selskabet den 8. maj 2002 godkendt tilbagebetaling af 6.100.520 kr. vedrørende fejlagtigt opkrævet og angivet afgift for passagerer, der har benyttet ruten lokalt fra G1 til Sverige.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har fremsat påstand om, at selskabet ikke er afgiftspligtig i henhold til flyrejseafgiftsloven af passager, der er ankommet med flyvebåd fra Sverige til G1 og herfra rejst videre med H1-fly.

Efter ordlyden af flyrejseafgiftslovens § 2, stk. 3, nr. 1, skal der ikke svares afgift af transit- og transferpassager, såfremt rejsen står i direkte forbindelse med anden flyrejse. En transit- eller transferpassager er negativt afgrænset ved at stå i modsætning til lokalt påstigende flypassagerer til udlandet, og positivt afgrænset ved at skulle ankomme til G1 fra udlandet med fly og i direkte forbindelse hermed at rejse ud af landet med det samme fly (transitpassagerer) eller et andet fly ((transferpassagerer). Flyvebådsrutens passagerer opfylder klart den negative afgrænsning. Det er ikke et afgørende element i den positive afgrænsning af transferpassagerer, at passagererne skal ankomme med en traditionel flyrute. I forbindelse med vedtagelsen af flyrejseafgiftsloven lagde skatteministeren således vægt på, at transferpassagerer er kendetegnet ved at foretage en rejse, at denne rejse ikke afbrydes; at transferpassagerer normalt ikke forlader G1s transitområde, og at der opnås direkte videre forbindelse med et fly. Flyvebådspassagererne opfylder disse karakteristika.

Hvis det er afgørende for den positive transferpassagerafgrænsning, at ankomst til en dansk lufthavn sker med en traditionel flyrute, må flyvebådsruten betragtes som eller sidestilles med en flyrute i flyrejseafgiftsmæssig henseende. Flyvebådsruten blev således etableret til erstatning af traditionel ruteflyvning fra Sverige til Danmark. Flyvebådsruten havde desuden en række karakteristika, der gør det ubetænkeligt i denne henseende at betragte eller sidestille ruten med en traditionel flyrute, idet passagererne 1) ved afrejse fra Sverige kunne checke ind helt til deres endelige rejsedestination, 2) fik udleveret boarding pass ved ombordstigningen i Sverige, 3) gennemgik pas og sikkerhedskontrol i Sverige, 4) kunne handle toldfrit i Sverige, 5) var forsikret som flypassagerer, og 6) ankom direkte ind på lufthavnsområdet i G1. Tilmed har myndighederne behandlet flyvebådsarten som en traditionel flyrute, idet eksempelvis Statens Luftfartsvæsen har accepteret brugen af OY-numre på flyvebådene, og G1 - der tidligere var en del af staten - har ved opgørelsen af passagerantal og opkrævning af lufthavnsafgifter anset ruten som en traditionel flyrute. Også de svenske myndigheder har betragtet flyvebådsruten som et traditionel flyrute.

Baggrunden for indførelse af flyrejseafgiftslovens § 2, stk. 3, ar. 1, er ifølge forarbejderne at bevare G1 som en attraktiv transit- og transferlufthavn, således at G1 kan sikre og udbygge dens konkurrencemæssige stilling og position som internationalt trafikknudepunkt. Dette formål modarbejdes direkte, såfremt selskabet skal betale supplerende afgift i forbindelse med rejser til udlandet via G1 påbegyndt med flyvebådsruten fra Sverige.

Ved vedtagelsen af flyrejseafgiftsloven var det lovgivers hensigt at skabe et årligt afgiftsprovenu til staten på ca. 200 mill. kr. Skatteministeriets provenuberegninger i forbindelse med lovforslagets behandling blev baseret på passagerantalsopgørelser modtaget fra G1. Da G1 som nævnt har behandlet flyvebådsruten som en traditionel flyrute, har flyvebådspassagererne påvirket såvel det samlede passagerantal som antallet af transferpassagerer i G1s opgørelser. Staten kan derfor ikke have haft til hensigt eller have haft forventning om at oppebære provenu for de pågældende flyvebådspassagerer. Der er henvist til bemærkningerne til lovforslaget, førstebehandlingen, høringssvar til lovforslaget, ministersvar til Folketingets Skatteudvalg samt ændringsforslaget med bemærkninger.

Endvidere foreligger en række fortolkningsbidrag, som bekræfter, at flyvebådspassagererne konsistent og i såvel afgifts- som andre sammenhænge er blevet betragtet som flypassagerer, herunder transferpassagerer. Der er henvist til ministersvar til Folketingets Skatteudvalg af 21. maj 1997, årerapporten fra G1 A/S samt presseklip. Derudover er henvist til liste over EU-toldpositioner, hvoraf fremgår, at under luftfartøjer henregnes bl.a. "flyvebåde".

Derudover er det anført, at det påhviler de statslige told- og skattemyndigheder at fastsætte nærmere bestemmelser om afgiftsregnskabsførelse for luftfartselskaberne, jf: flyrejseafgiftslovens § 5, stk. 2. Sådanne krav følger af vejledning 1991/30012, der bestemmer, at regnskabet eksempelvis skal indeholde rutenumre og destination, og at regnskabet skal kunne dokumenteres ved bl.a. billetkopier for de enkelte flyvninger. Myndighederne har således haft mulighed for at fastsætte kravene til det relevante informationsmateriale, og derved selv at beslutte grundlaget for tilsynsmyndighedens kontrol af luftfartselskabernes afgiftsopkrævning.

ToldSkat har helt fra lovens indførelse i 1991 haft indsigt i samtlige selskabets afgifts- og passageropgørelser, og herudover haft adgang til at få enhver yderligere oplysning, regionen har fundet relevant, for at afdække beregningsgrundlaget for passagerantallet og afgiftsbetalingerne, eksempelvis under regionens kontrolbesøg hos selskabet. Det har ud fra det materiale, regionen har haft til sin rådighed, været muligt at konstatere, hvorledes selskabet har forestået afgiftsberegningen. Uanset dette har regionen ikke på noget tidspunkt forud for september 2000 rejst den nu opståede problemstilling.

Regionens accept af indsendte opgørelser og kontrolbesøg har givet selskabet føje til at indrette sin virksomhed i tillid til, at dets praksis har været i overensstemmelse med tilsynsmyndighedens opfattelse. Selskabet har således haft en berettiget forventning om, at dets afgiftsmæssige behandling af flyvebådsruten er blevet godkendt i sin helhed. Selv hvis der måtte have bestået en pligt for selskabet til at svare afgift af de omhandlede passagerer, er regionen derfor afskåret fra nu at efteropkræve flyrejseafgifter for perioden 1997-2000. Det er i den forbindelse væsentligt, at selskabet har været i god tro om den retlige kvalifikation af flyvebådsruten i forhold til flyrejseafgiftsloven, hvilket tydeligt illustreres af, at selskabet siden lovens ikrafttræden konsekvent har opkrævet og betalt afgift af flyvebådspassagerer, der påbegyndte rejse til Sverige fra G1.

Skatte- og afgiftsmyndighedernes adfærd og manglende påtale af selskabets afgiftsmæssige behandling af flyvebådsruten i ca. 9 år (fra 1991- 2000) har konstitueret en administrativ praksis, der afskærer regionen fra efterfølgende at opkræve et betydeligt afgiftsbeløb med tilbagevirkende kraft. En sådan praksisændring kan alene ske med virkning for fremtiden, hvilket selskabet naturligvis vil være indstillet på at acceptere, idet flyvebådsruten nu er indstillet.

Selskabet vælter flyrejseafgifter over på de enkelte passagerer, hvilket fremgår direkte af flybilletterne. Selskabet har ikke mulighed for at vælte afgiften over på de enkelte passagerer med tilbagevirkende kraft for passagerer, der gennemførte flyvninger i 1997 -2000. Den foretagne efteropkrævning af afgift vil derfor påføre selskabet et direkte økonomisk tab svarende til det opkrævede beløb, og således være uforholdsmæssigt byrdefuldt for selskabet. Det er ikke mindst set i lyset heraf, at de anførte argumenter vedrørende de forvaltningsretlige forhold skal beses.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

I henhold til flyrejseafgiftslovens § 1 skal der svares afgift af passagerers flyrejser fra dansk lufthavn. Af lovens § 2, stk. 3, nr. 1, fremgår, at der ikke skal svares afgift af transit- og transferpassagerer, såfremt rejsen står i direkte forbindelse med anden flyrejse.

Bestemmelsen i lovens § 2 blev indsat ved den oprindelige lov nr. 389 af 6. juni 1991. Ved fremsættelsen havde lovforslaget (L 157) følgende formulering:

"§ 2. Afgiften beregnes på grundlag af

1) antal passagerer, der fra dansk lufthavn rejser til udlandet, og

2) flybrændstof, der udleveres tilfly i forbindelse med benyttelse af dansk lufthavn.

Stk. 2. ...

...."

Af de generelle bemærkninger til lovforslaget fremgår, at afgiften sammen med den samtidig foreslåede indførelse af moms på rejsebureauvirksomhed skal afløse charterafgiften, der har givet anledning til en del administrative problemer. Videre fremgår, at afgiften af lufthavnsvirksomhed anslås på helårsbasis, at give et provenu på 200 mill. kr. under forudsætning af uændret trafik. Halvdelen af provenuet vedrører udleveringerne af flybrændstof. Af de særlige bemærkninger fremgår, at det passagerafhængige afgiftselement beregnes på grundlag af det antal passagerer, der rejser fra dansk lufthavn til udlandet, herunder også transit/transferpassagerer. Afgiftsgrundlaget omfatter dog ikke transitpassagerer under forudsætning af, at ingen passagerer forlader eller går ombord i luftfartøjet.

Ved lovforslagets behandling blev fremsat ændringsforslag, jf. betænkning afgivet af Skatteudvalget den 22. maj 1991, hvorefter § 1 og 2 affattedes således:

"...

§ 1. Efter bestemmelserne i denne lov svares en afgift til statskassen af passagerers flyrejser fra dansk lufthavn til udlandet.

§ 2. Afgiften udgør 65 kr. pr. passager, der fra dansk lufthavn rejser til udlandet.

Stk. 2. Der svares ikke afgift af

1) transit og transferpassagerer, såfremt rejsen står i direkte forbindelse med flyrejse fra udland, ...

..."

Følgende fremgår af bemærkningerne hertil

"Det fremsatte lovforslag om afgift af lufthavnsvirksomhed er kritiseret for at ramme især G1. Det er gjort gældende, at afgiften vil fordyre benyttelsen af lufthavne væsentligt og svække G1s konkurrencemæssige stilling og position som internationalt trafikknudepunkt og den fremtidige udbygning af G1.

Det tillægges derfor afgørende betydning, at afgiften ikke pålægges lufthavne, således at disse må forhøje deres benyttelsesafgifter. H1, G1 A/S og andre luftfartsinteresser har endvidere fundet det væsentligt, at der ikke opkræves en brændstofafgift, og at transit/transferpassagerer friholdes for afgift.

Ændringsforslagene imødekommer de rejste kritikpunkter mod afgiftens udformning. Ændringsforslagene går således ud på at erstatte den foreslåede lufthavnsafgift, beregnet på grundlag af passagerantal og udleveret flybrændstof, med en afgift på 65 kr. pr. passager, derfra dansk lufthavn rejser til udlandet. Afgiften vil således ikke omfatte transit/transferpassagerer. Der skal således ikke opkræves afgift af passagerer, da ankommer med fly fra udlandet og i direkte forbindelse hermed rejser ud af landet igen med samme fly (transitpassagerer). Der opkræves tilsvarende ikke afgift af passagerer, der ankommer med fly fra udlandet og i direkte forbindelse hermed rejser ud af landet med et andet fly (transferpassagerer).

...

Provenuet af den nye passagerafgift vil på helårsbasis være uændret 200 mio. kr.

..."

Endvidere fremgår følgende af skatteministerens besvarelse af spørgsmål 2 til Folketingets Skatteudvalg af 22. maj 1991:

"...

I forhold til det oprindelige lovforslag er der yderligere sket den ændring, at afgiften alene tages af lokalt påstigende passagerer til udlandet. Det betyder, at der svares afgift både af henrejser og returrejser. Der skal derimod ikke betales afgift af transit/transferpassagerer. Transitpassagerer er passagerer, der ankommer med fly fra udlandet og i direkte forbindelse hermed rejser ud af landet med samme fly.

Transferpassagerer er passagerer, der ankommer med fly fra udlandet og i direkte forbindelse hermed rejser ud af landet med andet fly. Fælles for disse passagerer er, at de (normalt) ikke forlader G1s transithal.

..."

Ved lov nr. 449 af 10. juni 1997 udgik "til udlandet" af § 1, ligesom § 2, stk. 1, og § 2, stk. 2, nr. 1, (senere § 2, stk. 3, nr. 1) fik den nugældende formulering. Loven trådte i kraft den 1. januar 1998. Af de generelle bemærkninger til lovforslaget (L 253) fremgår, at for at bringe den gældende afgiftsordning i overensstemmelse med EU-retten foreslås det, at indenrigspassagerer bliver omfattet af afgiftspligten. Af de særlige bemærkninger til § 2, stk. 2, nr. 1, (senere § 2, stk. 3, nr. 1) fremgår følgende:

"Afgiftsfritagelsen for transit- og transferpassagerer bibeholdes. Ændringen præciserer, at transit- og transferpassagerer, der rejser på indenrigs- og udenrigsruter, samt på en kombination af disse, er omfattet af fritagelsen."

Følgende fremgår af skatteministerens besvarelse af 21. maj 1997 på spørgsmål 4 til Folketingets Skatteudvalg:

"...

Spørgsmål 4

Ministeren bedes oplyse, hvor længe en passager kan opholde sig i en dansk lufthavn og samtidig bevare sin status som transit- og transferpassager. Der henvises til reglen i lovforslagets § 1, nr. 3.

Svar

I den pågældende lov om afgift af visse flyrejser, jf. lovbekendtgørelse nr. 619 af 30. juni 1994, er fritagelsen for transit- og transferpassagerer formuleret således:

"1) transit- og transferpassagerer, såfremt rejsen står i direkte forbindelse med flyrejse fra udland,".

Denne Fritagelse er ikke tidsbestemt, men betyder, at transit- og transferpassagererne på de internationale flyruter kan opholde sig i de danske lufthavne i den tid, der medgår til en transit eller transfer uden at miste deres status som transit- og transferpassagerer i lovmæssig forstand.

Eftersom fritagelsen for transit- og tranferpassagerer i henhold til lovforslagets § 1, nr. 3 foreslås videreført, kan en passager således opholde sig i en dansk lufthavn i den tid, der medgår til en transit eller transfer, og samtidig bevare sin status som transit- og transferpassager.

Det er imidlertid centralt for statussen som transit- og transferpassager at der opnås direkte forbindelse med anden flyrejse, for hvis passageren afbryder sin rejse, vil denne status bortfalde og der vil skulle betales ny passagerafgift, når vidererejsen påbegyndes."

I henhold til ordlyden af lovens § 2, stk. 3, nr. 1, er det en betingelse for afgiftsfritagelse for transit- og transferpassagerer, at rejsen fra dansk ludhavn står i direkte forbindelse med anden flyrejse, og i henhold til den indtil 1. januar 1998 gældende fritagelsesbestemmelse, at rejsen stod i forbindelse med anden flyrejse fra udlandet. Det er således en forudsætning for afgiftsfritagelse af de i sagen omhandlede passagerer, at disse kan anses for ankommet til G1 med fly.

Landsskatteretten finder, at de omhandlede passagerer ikke kan anses for passagerer ankommet til G1 med fly. Der er ikke i hverken lovens ordlyd, formålet med fritagelsesbestemmelsen eller de i forbindelse med lovforslaget foretagne provenuberegninger grundlag for i relation til flyrejseafgiftsloven at sidestille den omhandlede rute med en traditionel flyrute. Hvorledes indcheckning, bagagehåndtering mv. foregik i henholdsvis Sverige og G1 foregik kan ikke tillægges betydning i relation til denne retlige vurdering. Endvidere kan det ikke lægges til grund, at flyvebådene var anset for omfattet af luftfartslovens registreringsbestemmelser. At flyvebådsterminalen i Sverige af de svenske myndigheder i relation til sikkerhed samt told- og paskontrol er anset for en lufthavn kan ej heller tillægges betydning. De pågældende passagerer kan derfor ikke anses for transit- og transferpassagerer omfattet af afgiftsfritagelsen af den indtil 1. januar 1998 gældende bestemmelse i flyrejseafgiftslovens § 2, stk. 2, nr. 1, samt den nugældende § 2, stk. 3, nr. 1.

Endvidere finder Landsskatteretten, at selskabet ikke kan anses for at have opnået en retsbeskyttet forventning om, at omhandlede passagerer var afgiftsfritagne. Det er således ikke godtgjort, at told- og skatteregionen i forbindelse med de foretagne kontroller har foretaget en egentlig prøvelse af det omhandlede spørgsmål, ligesom regionen ikke ses at have meddelt selskabet en entydig, positiv og klar tilkendegivelse om, at de af selskabet foretagne opgørelser af afgiften i relation til de omhandlede passagerer var korrekte. Hvorledes flyvebådspassagererne kvalificeres i relation til lufthavnsafgiften, jf. takstregulativ for G1, der er fastsat på grundlag af § 71 i lov om luftfart, kan ligeledes ikke skabe grundlag for en berettiget forventning om den afgiftsmæssige behandling i flyrejseafgiftsloven. Der foreligger således ikke et for etablering af en retsbeskyttet forventning fornødent grundlag. Endvidere finder retten, at der ikke som følge af afgiftsmyndighedens manglende påtale af selskabets afgiftsmæssige behandling af flyvebådsruten, er grundlag for at antage, at der foreligger en sådan fast praksis for afgiftsfritagelse, at den af regionen trufne afgørelse kun kan tillægges fremtidig virkning. Da Landsskatteretten efter formuleringen af flyrejseafgiftslovens § 15 ikke herudover findes at kunne tage stilling til selskabets anbringendes om, at tilbagebetalingskravet ikke kan gøres gældende, stadfæstes den påklagede afgørelse

..."

Skriftlige erklæringer og forklaringer

Under sagens forberedelse har landsretten den 21. december 2006 efter formalitetsprocedure afslået sagsøgerens begæring om vidneførsel af 3 nuværende eller tidligere medarbejdere i ToldSkat: JL, BK og OL. De pågældende har afgivet erklæringer til brug for sagen.

Den 17. april 2008 har landsretten i medfør af retsplejelovens § 297 tilladt parterne at indhente skriftlig erklæring fra MJ.

Der er under hovedforhandlingen afgivet vidneforklaring af DS

Specialkonsulent i SKAT JL har til brug for sagens behandling i landsretten afgivet følgende erklæring af 28. februar 2006:

"...

Erklæring om kontrol af afgiftsangivelser i medfør af flyrejseafgiftsloven

Undertegnede, specialkonsulent JL, var bl.a. beskæftiget med punktafgiftskontrol, herunder kontrollen af H1's passagerafgiftsangivelser i henhold til flyrejseafgiftsloven.

Jeg var også beskæftiget med punktafgifter forud for 1991, og jeg har foretaget kontrol af H1's angivelser af flycharterafgift i henhold til den tidligere gældende lov om flycharterafgift. I efteråret 1991 har jeg således foretaget kontrol vedr. kontrolperioden 1. januar 1990 - 31. august 1991 i henhold til flycharterafgiftsloven.

I januar 1993 har jeg udtaget H1 til kontrol vedr. afregning af passagerafgift for perioden 1. september 1991- 31. juli 1992 i henhold til de nye regler i flyrejseafgiftsloven. Det blev i den forbindelse konstateret, at H1 - foruden egen passagerer - afregner afgift for 11 udenlandske flyselskaber. Ved at sammenholde selskabets angivelser med indhentede kontroloplysninger fra G1 blev der kun konstateret en ubetydelig difference. Men som resultat af kontrollen blev H1 registreret som herboende repræsentant for 10 af de 11 udenlandske selskabet. Yderligere blev der konstateret en uoverensstemmelse vedr. H1 og G5 benyttelse af G6. Luftpudebåden mellem Sverige og G1 blev ikke omtalt eller berørt i forbindelse med kontrollen.

I 1991 ønskede flybranchen at anvende oplysningerne fra G1 som grundlag for opgørelsen af passagerafgiften, og den 3. september 1991 blev der afholdt et møde, hvor også ToldSkat deltog. Told- og Skattestyrelsen imødekom flybranchens ønske, hvilket blev meddelt i rettelse af 21. oktober 1991, nr. F6804/91, hvor Styrelsen samtidig præciserede, at det er flyselskaberne der fuldt ud er ansvarlige for den rigtige afregning af passagerafgiften. og at de ikke kan henvise til eventuelle fejl i fakturaen fra G1. (Jeg deltog ikke i mødet den 3. september 1991.)

I forbindelse med kontrollen var jeg ikke opmærksom på, at H1 i relation til flyrejseafgiftslovens regler om passagerafgift anså båden mellem Sverige og Danmark for et fly og derfor anså passagerer, der rejste med båden fra Sverige til Danmark for derfra at rejse videre med fly, for transferpassagerer i lovens forstand (med afgiftsfrihed til følge). Jeg har heller ikke på noget tidspunkt afgivet nogen tilkendegivelse herom, endsige godkendt det."

Specialkonsulent JL har endvidere i et notat af 6. september 2007 besvaret en række spørgsmål fra sagsøgeren v/advokat Jens Rostock-Jensen. Af notatet fremgår følgende:

"...

Indledningsvis skal jeg bemærke følgende

Jeg besøgte H1 i 1991 og i 1992/93.

I 1991 havde en række flyselskaber (18-20 stk.) boykottet lov om afgift af charterflyvning, idet Momsnævnet havde "udvidet" det afgiftsmæssige område til også at omfatte andre end de traditionelle charterrejser.

I protest mod denne "udvidelse" havde flere ruteselskaber fortsat med angive charterafgift efter de "gamle" regler.

H1 deltog ikke i protestaktionen, men tog aktivt del i gennemførelsen af nye regler. H1 udfærdigede således en bulletin hvori retningslinierne for udvidelsen fremgik.

Jeg besøgte en række flyselskaber samt G1 for at få et overblik over området, herunder at finde et grundlag, der kunne anvendes i forbindelse med eventuelle skønsmæssige ansættelser mod de selskaber som boykottede reglerne.

Kontrollen i H1 i 1991 havde således til formål, at få et overblik over de forskellige rejsebillettyper, ved at gennemgå selskabets charterafgiftsregnskab, samt gennemgå billetkopier af 56 udvalgte flyafgange.

Charterafgiften blev erstattet af passagerafgiften den 1. september 1991.

I forbindelse med indførelsen af passagerafgiften havde en række flyselskaber "glemt" at lade sig registrere.

Jeg besøgte disse uregistrerede flyselskaber, og foranledigede dem registreret samt opkrævede den manglende passagerafgift. H1 blev i den forbindelse besøgt, og registreret som herboende repræsentant for 10 udenlandske selskaber. I forbindelse med besøget i H1 foretog jeg samtidig en sammenholdelse af selskabets passagerafgiftsregnskab med kontroloplysninger fra G1. Jeg ønskede her at vurdere, om oplysningerne fra G1 kunne anvendes i forbindelse med opgørelse af passagerafgiften i flyselskaber.

Spørgsmål fra advokaten

1	I hvilke lokaler hos H1 A/S blev kontrolbesøget hos H1 som De deltog i, fysisk gennemført?
	Jeg husker kun, at jeg holdt møde med MJ og DS i et anvist mødelokale.
2	Var der nogen form for materiale, som H1 A/S ikke gav Dem adgang til at kontrollere i forbindelse med Deres kontrolbesøg hos H1 A/S?
	Nej
3	Ville det efter Deres opfattelse - såfremt der i forbindelse med Deres kontrolbesøg hos H1 A/S var blevet foretaget en fuldstændig gennemgang af alt materiale hos H1 A/S - havde været muligt at konstatere
	a	at H1 A/S drev virksomhed på ruten Sverige - Danmark?
	b	at ruten Sverige - Danmark blev betjent af en flyvebåd?
	c	at H1 A/S i relation til flyrejseafgiftsloven anså flyvebåden for et fly?
	Det kan jeg ikke svare på.
4	Hvilket materiale blev faktisk kontrolleret under kontrolbesøget?
	I forbindelse med besøget i 1992/93 foretog jeg en sammenholdelse af selskabets passagerafgiftsregnskab (inkl. de 10 selskabet H1 blev registreret for), med kontroloplysninger fra G1 for perioden 01.09.1991 31.07.92, jf. ovenstående.
	Jeg husker ikke hvordan selskabets passagerafgiftsregnskab blev foretaget, men jeg afstemte regnskabet månedsvis med indsendte angivelser, samt kontroloplysninger fra G1.
5	Hvor lang tid tog kontrolbesøgene?
	Det kan jeg ikke huske.
6	Var det ud fra det faktisk kontrollerede materiale muligt at konstatere:
	a	at H1 A/S drev virksomhed på ruten Sverige-Danmark?
	b	at ruten Sverige -Danmark blev betjent af en flyvebåd?
	c	at H1 A/S i relation til flyrejseafgloven anså flyvebåden for et fly?
	Det ved jeg ikke.
7	Hvornår og hvorledes blev De klar over, at H1 A/S drev virksomhed på ruten Sverige-Danmark?
	Da min kollega Karl-Johan Ottosen oplyste, at det var H1 der drev flyvebådene, og at de anså dem for flyvemaskiner.
8	Hvornår og hvorledes blev De klar over, at ruten Sverige-Danmark blev betjent af flyvebåde?
	Jeg vidste godt, at der gik flyvebåde fra Danmark til Sverige, men jeg vidste ikke, hvem der drev dem.
9	Har De nogensinde set og/eller rejst med flyvebåden på ruten Sverige-Danmark og så i såfald hvornår?
	Jeg har set dem, men jeg har aldrig rejst med dem.
10	Blev ruten Sverige-Danmark på noget tidspunkt omtalt eller berørt i forbindelse med Deres kontrolbesøg?
	Nej, ikke på noget tidspunkt.

..."

BK, der tidligere har været ansat i ToldSkat, har til brug for sagens behandling i landsretten afgivet følgende erklæring af 2. marts 2006:

"...

Erklæring om kontrol af afgiftsangivelser i medfør af flyrejseafgiftsloven

Undertegnede pensionist, BK, arbejdede som leder af bobehandlingen i ToldSkat, indtil jeg den 1. marts 1994 blev beskæftiget med punktafgifter samme sted. I min daværende stilling som inspektør har jeg bl.a. foretaget kontrol af H1's passagerafgiftsangivelser i henhold til flyverejseafgiftsloven.

I marts 1997 har jeg udtaget H1 til kontrol vedr. afregning af passagerafgift for perioden 1. januar 1994 - 31. december 1996. Der blev ikke forefundet fejl i forbindelse med denne kontrol, og afgiftsregnskabet for hele kontrolperioden blev godkendt af mig.

H1 anvendte oplysningerne fra G1 om den afgift, der skal betales til ludhavnen, som grundlag for opgørelsen af passagerafgift i henholdt til flyrejseafgiftsloven. Det skete i henhold til en godkendelse i 1991 og gav derfor ikke anledning til bemærkninger.

Katamaranbåden mellem Sverige og G1 blev ikke omtalt eller berørt i forbindelse med kontrollen. Jeg var ikke opmærksom på, at H1 i relation til flyrejseafgiftslovens regler om passagerafgift anså båden mellem Sverige og Danmark for et fly og derfor anså passagerer, der rejste med båden fra Sverige til Danmark for derfra at rejse videre med fly, for transferpassagerer i lovens forstand (med afgiftsfrihed til følge). Jeg har heller ikke på noget tidspunkt afgivet nogen tilkendegivelse herom, endsige godkendt det."

Advokat Jens Rostock Jensen har endvidere under sagen stillet BK de samme spørgsmål nr. 1-9, som ovenfor i notatet af 6. september 2007 er blevet besvaret af JL. Derimod er BK ikke blevet anmodet om besvare spørgsmål nr. 10 som gengivet i JLs notat af 6. september 2007. BK har i et brev af 5. september 2007 besvaret spørgsmålene således:

"...

Ad 1	På H1's kontor ...
Ad 2	Der var intet materiale, som H1 A/S ikke gav mig adgang til at kontrollere ved mit kontrolbesøg i virksomheden.
Ad 3	Ved ikke.
Ad 4	Der henvises til eftersynsskema dateret 20.03.1997 fremlagt i sagen som bilag 17 og erklæring af 28.02.2006 fremlagt som bilag K i sagen.
Ad 5	Kontrolbesøget varede ca. 6 timer.
Ad 6	Det var ikke muligt ud fra det faktisk kontrollerede materiale at konstatere noget vedrørende a), b) og c).
Ad 7 & 8	Først efter at "sagen" blev påbegyndte af OL den 15.06.2000.
Ad 9	Ja, nogle gange med den ordinære rute mellem Danmark og Sverige. Ruten havde ikke noget at gøre med den i sagen omtalte rute mellem Sverige og G1.

..."

Fuldmægtig i SKAT OL har til brug for sagens behandling i landsretten afgivet følgende erklæring af 1. marts 2006:

"...

Erklæring om kontrol af afgiftsangivelser i medfør af flyrejseafgiftsloven

Undertegnede, fuldmægtig OL, har siden 1999, bl.a. været beskæftiget med punktafgifter, herunder passagerafgifter i henhold til flyrejseafgiftsloven. Jeg var ansat ved ToldSkat (Nu: SKAT).

Kontrollen med afgiftsangivelserne fra H1 blev varetaget af BK indtil 1999, hvor jeg overtog denne opgave efter ham. Han gik på pension i 1999.

I 2000 udtog jeg H1 til kontrol vedr. afregningen af passagerafgift. Kontrollen, der kom til at omfatte perioden 1. januar 1997 - 31. januar 2002, berørte følgende forhold:

1	kontrol af spørgsmålet om overensstemmelse mellem afgiftsangivelserne og selskabets månedsopgørelser af afgiftstilsvar på grundlag af selskabets interne edb-systemer,
2	kontrol af, at H1 opgør afgiften korrekt på grundlag af boarding-kort,
3	kontrol af spørgsmålet om overensstemmelse mellem afgiftsangivelserne og lufthavnsmyndighedernes oplysninger om antallet afgiftspligtige passagerer med H1,
4	kontrol af spørgsmålet om, hvorvidt H1 behandlede passagererne, der blev transporteret mellem Sverige og Danmark, afgiftsmæssigt korrekt.

H1 anvendte oplysningerne fra G1 om den afgift, der skal betales til G1, som grundlag for opgørelsen af passagerafgift i henhold til flyrejseafgiftsloven.

Som resultat af kontrollen blev følgende konstateret

a	for lidt angivet vedr. catamaranruten	48.352.000 kr.		(H1 ikke enig)
b	for meget angivet vedr. catamaranruten	6.100.520 kr.		(H1 er enig og beløbet er tilbagebetalt)
c	for lidt angivet vedr. togrejsende fra Sverige	12.658.200 kr.		(Beløbet er betalt)

Om resultatet af mit kontrolarbejde henviser jeg i øvrigt til sagsfremstillingen, der er fremlagt som bilag 4 i retssagen."

Advokat Jens Rostock-Jensen har endvidere under sagen stillet en række spørgsmål til OL, som denne har besvaret skriftligt. Spørgsmålene har følgende ordlyd:

"...

1	Hvornår blev De klar over, at H1 A/S drev virksomhed på ruten Sverige - Danmark?
2	Hvornår blev De klar over, at ruten Sverige - Danmark blev betjent af en flyvebåd?
3	Hvornår blev de klar over, at H1 A/S i relation til flyrejseafgiftsloven anså flyvebåden for et fly
4	De bedes så detaljeret som muligt beskrive de faktiske omstændigheder, der førte til, at De blev opmærksom på:
	a	at H1 drev virksomhed på ruten Sverige - Danmark,
	b	at ruten Sverige - Danmark blev betjent af en flyvebåd,
	c	at H1 A/S i relation til flyrejseafgiftsloven anså flyvebåden for et fly.
5	Har De nogensinde set og/eller rejst med flyvebåden og i så fald hvornår?
6	Blev spørgsmålet om flyvebådsrutens status i relation til flyrejseafgiftsloven rejst eller berørt under Deres kontrolbesøg hos H1 A/S i 2000 i forbindelse med en drøftelse med en medarbejder hos H1 A/S om de konsekvenser, som Øresundsbroens åbning ville få for G1 og passagerafgiften?
7	De har i Deres skriftlige erklæring af 1. marts 2006 anført, at det i år 2000 gennemførte kontrolbesøg hos H1 A/S blandt andet omfattede "kontrol af spørgsmålet om, hvorvidt H1 behandlede passagerne, der blev transporteret mellem Sverige og Danmark, afgiftsmæssigt korrekt". De bedes oplyse,
	a	hvornår det blev besluttet, at dette forhold skulle kontrolleres, herunder hvorvidt dette skete forud for gennemførelsen af kontrolbesøget,
	b	hvem der besluttede, at dette forhold skulle kontrolleres, og
	c	den præcise baggrund for, at dette forhold skulle kontrolleres.

..."

OL har i et brev af 27. september 2007 besvaret spørgsmål nr. 1-6 således

"...

1	Ultimo 1999/Primo 2000
2	Ultimo 1999/Primo 2000
3	Under kontrolbesøget den 22. juni 2000
4A og B	Ved et tilfældigt opslag i H1 tidstabel, blev jeg opmærksom at H1 havde et skib, der blev anvendt på ruten mellem Sverige-Danmark.
4C	Under kontrolbesøget den 22. juni 2000 oplyste MJ fra H1 - på kontrollens forespørgsel - at flyvebåden blev anset som et fly i relation til flyrejseafgiftsloven
5	Jeg har aldrig rejst med flyvebåden. Jeg har set båden da den var lagt op efter rutens ophør.
6	Jeg kan ikke erindre nærmere omkring dette forhold.

I et brev af 28. marts 2008 har OL besvaret spørgsmål nr. 7 således

"...

7a	Det blev besluttet i foråret 2000, altså forud for gennemførelsen af kontrolbesøget.
7b	Det gjorde jeg.
7c	Baggrunden for beslutningen var, at jeg ultimo 1999/Primo 2000 var blevet opmærksom på, at H1 havde et skib, der blev anvendt på ruten mellem mellem Danmark; jf. tidligere besvarelse af spørgsmål 1), 2), 4a) og 4b).

..."

Til brug for sagens behandling i landsretten har MJ, H1, afgivet en forklaring under et møde den 23. september 2008 hos Advokatfirmaet R1 med deltagelse af både sagsøgerens og sagsøgtes advokater. Forklaringen er i et referat af samme dato gengivet således:

Forklaringer

"MJ forklarede, at han havde arbejdet i H1 siden 1979, hvor han startede som intern revisor.

MJ beskæftigede sig med moms og skat i perioden fra 1989 - 2001 og blev derfor ofte spurgt til råds om passager-afgifter. DS og JT havde ansvaret for den direkte kontakt med ToldSkat på afgiftsområdet, og MJ var en slags intern "sparringspartner" i forhold afgiftsområdet i perioden 1990 - 2001.

MJ forklarede, at han deltog i formøder i forbindelse med ToldSkats kontrolbesøg og at han endvidere var behjælpelig med at fremskaffe forskellige yderligere oplysninger, somToldSkat i forbindelse med kontrolbesøgene ønskede at gennemgå.

ToldSkats kontrolbesøg gav kun sjældent anledning til korrektioner. Som ofte var det H1 som gjorde opmærksom på, at en given afgift ikke var opgjort korrekt. H1 gjorde også opmærksom herpå, når det var H1 som havde betalt for lidt i afgift.

Adspurgt om baggrunden for H1's brev af 28. april 1992 til ToldSkat ... forklarede MJ, at baggrunden for brevet var, at H1 var blevet opmærksom på, at der i forhold til ruten Sverige-Danmark kun blev provianteret i Sverige, og der derfor ikke skulle betales provianteringsafgift i Danmark. MJ mener, at DS inden brevet blev afsendt havde en telefonsamtale med ToldSkat, men MJ deltog ikke selv i denne samtale.

I relation til ToldSkats kontrolbesøg i 1993 forklarede MJ, at passagerafgiften i Danmark blev beregnet på baggrund af lister fra G1. Sådanne lister blev ikke udfærdiget af G7.

Ved ToldSkats kontrolbesøg i 1997 deltog MJ ikke i selve ToldSkats gennemgang, men deltog kun i formødet. Selve mødet blev varetaget af DS. Kontrolbesøget gav ikke anledning til nogen form for bemærkninger fra ToldSkats side. MJ forklarede, at det fremgik af de flylister m.v., som blev kontrolleret af ToldSkat, at ruten Sverige-Danmark blev betjent af en flyvebåd. BK fik de pågældende fly-lister mv. udleveret under kontrolbesøget i 1997 og havde ikke bemærkninger til disse. MJ har ikke nogen konkret erindring om, at ruten Sverige-Danmark blev omtalt på de dele af mødet 1997, som han deltog i.

Ved ToldSkats kontrolbesøg i 2000 ankom OL om morgenen. Det var hans første kontrolbesøg. Ved kontrolbesøgene var det ToldSkat som bestemte, hvilket materiale der skulle kontrolleres. Undervejes rejste OL spørgsmålet om ruten Sverige-Danmark. MJ bekræftede, at H1 anså ruten for en flyrute og at H1 tidligere havde gjort ToldSkat bekendt med dette. MJ mener, at OL i forvejen havde bestemt sig for at rejse spørgsmålet om ruten Sverige-Danmark.

Adspurgt om de skriftlige erklæringer afgivet af JL og BK ... forklarede MJ, at det er muligt, at ruten Sverige-Danmark ikke blev omtalt på JLs og BK's kontrolbesøg, men det fremgik af de lister, som blev kontrolleret på ToldSkats besøg, at der var tale om en flyvebåd. MJ deltog ikke ved den konkrete gennemgang af listerne. Dette blev varetaget af DS og JT."

DS har forklaret blandt andet, at hun har været ansat i H1 siden 1981 og nu business controller i selskabet. I perioden 1987-1998 havde hun ansvaret for passagerafgifterne og arbejdede i den periode blandt andet sammen med MJ, der havde ansvaret for momsafregningerne.

ToldSkat aflagde kontrolbesøg med ca. 1-1½ års mellemrum. ToldSkat gik meget systematisk til værks under kontrolbesøgene, der blev anmeldt på forhånd. H1 havde et godt samarbejde med ToldSkat.

Hun har ingen specifik erindring om kontrolbesøgene i 1993 og 1997. Under kontrollen i 2000 var hun overgået til en anden stilling. Under kontrolbesøgene kom der typisk kun en medarbejder fra ToldSkat, der udvalgte en specifik periode til kontrol. Kontrollen bestod i at undersøge, om der var overensstemmelse mellem grundlaget for lufthavnsafgiften og grundlaget for flyrejseafgiften. Antallet af passagerer i transfer eller transit blev også kontrolleret på rutebasis, hvis ToldSkat fandt anledning til det. Hun sad sammen med den pågældende medarbejder under kontrolbesøget, og sammen fremskaffede de i fornødent omfang supplerende materiale, f.eks. flightkuponer. Den specifikation af passagerafgifterne, som blev udarbejdet af G1, og som også dannede grundlag for afregningen af flyrejseafgiften, var tilgængelig for ToldSkat i forbindelse med kontrollerne. Der blev således udarbejdet og sammenholdt i alt 3 lister som led i kontrollen (lufthavnsafgiftslisten, passagerafgiftslisten og listen til ToldSkat). Der blev aldrig fundet graverende fejl under kontrollerne. Flyveruten blev ikke drøftet under kontrollerne.

Under en strejke i 1995 blev den statistik, der dannede grundlag for beregning af lufthavnsafgiften, og som også lå til grund for beregning af passagerafgiften, fejlbehæftet, fordi rubrikkerne vedrørende transfer og transit ikke blev udfyldt. Det indebar, at anvendelse af statistikkerne som beregningsgrundlag for afgifterne ville føre til en for høj afgiftsopkrævning. Det var særligt problematisk, at passagererne på flyvebådene ikke var blevet registreret som transfer/transitpassagerer, og det var således forholdet vedrørende flyvebådene, der henledte hendes opmærksomhed på problemet. ToldSkat accepterede i den forbindelse, at man ved beregning af lufthavnsafgiften tog udgangspunkt i tallene fra samme periode sidste år. Dette accepterede BK fra ToldSkat også i relation til flyrejseafgiften. Hun erindrer ikke, om hun specifikt drøftede flyvebådsruten med BK.

Procedurer

Sagsøgeren, H1 A/S, har gjort gældende, at der efter ordlyden af flyrejseafgiftslovens § 2, stk. 3, nr. 1, ikke skal svares afgift af "transit- og transferpassagerer, såfremt rejsen står i direkte forbindelse med anden flyrejse. En transit- eller transferpassager er negativt afgrænset ved at stå i modsætning til lokalt påstigende flypassagerer til udlands og positivt afgrænset ved at ankomme til G1 fra udlandet med fly og i direkte forbindelse hermed at rejse ud af landet med det samme fly (transitpassagerer) eller et andet fly (transferpassagerer).

Flyvebådsrutens passagerer opfylder klart den negative afgrænsning.

Såfremt også den positive afgrænsning af transferpassagerer skal være opfyldt, for at bestemmelsen kan finde anvendelse i sagen, er spørgsmålet, om det er et bærende element i den positive afgrænsning, at ankomsten fra udlandet til G1 skal ske med en traditionel flyrute, og i bekræftende fald om flyvebådsruten i denne sammenhæng skal sidestilles med en traditionel flyrute. Det er ikke et afgørende element i den positive afgrænsning af transferpassagerer, at passagerne ankommer med en traditionel flyrute. I forbindelse med vedtagelsen af flyrejseafgiftsloven lagde skatteministeren således vægt på, at transferpassagerer er kendetegnet ved at foretage én rejse, at denne rejse ikke afbrydes, at transferpassagerer normalt ikke forlader G1s transitområde, og at der opnås direkte videre forbindelse med et fly. Flyvebådspassagererne opfylder klart disse karakteristika. Selv hvis det findes afgørende for den positive transferpassagerafgrænsning, at ankomst til en dansk lufthavn sker med en traditionel flyrute, må flyvebådsruten sidestilles med en flyrute i flyrejseafgiftslovens forstand. Flyvebådsruten blev således etableret til erstatning af traditionel ruteflyvning fra Sverige til Danmark, og flyvebådsruten havde desuden en række karakteristika, der gør det ubetænkeligt i denne henseende at sidestille ruten med en traditionel flyrute, idet passagerne (i) ved afrejse fra Sverige kunne checke ind helt til deres endelige rejsedestination, (ii) fik udleveret boarding pass ved ombordstigningen i Sverige, (iii) gennemgik pas- og sikkerhedskontrol i Sverige, (iv) kunne handle toldfrit i Sverige, (v) var forsikret som flypassagerer, og (vi) ankom direkte ind på lufthavnsområdet i G1. Tilmed har G1 - der tidligere var en del af staten - ved opgørelsen af passagerantal og opkrævning af lufthavnsafgifter anset ruten som en traditionel flyrute. Også de svenske myndigheder har betragtet flyvebådsruten som en traditionel flyrute.

Baggrunden for indførelsen af flyrejseafgiftslovens § 2, stk. 3, nr. 1, er ifølge forarbejderne at bevare G1 som en attraktiv transit- og transferlufthavn, således at G1 kan sikre og udbygge dens konkurrencemæssige stilling og position som internationalt trafikknudepunkt. Dette formål modarbejdes direkte, hvis sagsøger skal betale 42.251.480 kr. i supplerende afgift i forbindelse med rejser til udlandet via G1 påbegyndt med flyvebådsruten fra Sverige. Det bemærkes hertil, at sagsøger viderefakturerer alle flyrejseafgifter direkte over for passagererne med særskilt angivelse af afgiftens størrelse på billetten. Betaling af yderligere afgift for en passager vil dermed nødvendigvis påføre sagsøger et direkte økonomisk tab svarende til afgiftens størrelse.

Ved vedtagelsen af flyrejseafgiftsloven var det lovgivers hensigt at skabe et årligt afgiftsprovenu til staten på cirka 200 mio. kr. Skatteministeriets provenuberegninger i forbindelse med lovforslagets behandling blev baseret på passagerantalsopgørelser modtaget fra G1. Da G1 som nævnt har behandlet flyvebådsruten som en traditionel flyrute, er flyvebådspassagerne indgået såvel i det samlede passagerantal som i antallet af transferpassagerer i G1s opgørelser. Lovgiver kan derfor ikke have haft til hensigt eller have haft forventning om at oppebære afgift af de pågældende flyvebådspassagerer.

Det påhviler de statslige told- og skattemyndigheder at fastsatte nærmere bestemmelser om afgiftsregnskabsførelsen for luftfartsselskaberne, jf. flyrejseafgiftslovens § 5, stk. 2. Sådanne krav følger af vejledning 1991/30012 om afgift af visse flyrejser, der bestemmer, at afgiftsregnskabet eksempelvis skal indeholde rutenumre og destination, og at regnskabet skal kunne dokumenteres ved blandt andet billetkopier for de enkelte flyvninger. Myndighederne har således haft mulighed for at fastsætte kravene til det relevante informationsmateriale og derved selv at beslutte grundlaget for tilsynsmyndighedens kontrol af luftfartselskabernes afgiftsopkrævning.

ToldSkat har helt fra lovens indførelse i 1991 haft indsigt i samtlige sagsøgerens afgifts- og passageropgørelser og herudover haft adgang til at få enhver yderligere oplysning, regionen har fundet relevant for at afdække beregningsgrundlaget for passagerantallet og afgiftsbetalingerne, eksempelvis under regionens kontrolbesøg hos sagsøger. Det har ud fra det materiale, regionen har haft til sin rådighed stedse været muligt at konstatere, hvorledes sagsøger har forestået afgiftsberegningen, og ToldSkat har derfor enten været vidende om - eller burde have været vidende om - sagsøgers afgiftsmæssige behandling af flyvebådsruten. Uanset dette har ToldSkat ikke på noget tidspunkt forud for september 2000 rejst den nu opståede problemstilling.

ToldSkats accept af indsendte opgørelser og kontrolbesøg har givet sagsøger føje til at indrette sin virksomhed i tillid til, at sagsøgers praksis var i overensstemmelse med tilsynsmyndighedens opfattelse. Sagsøger har således haft en berettiget forventning om, at selskabets afgiftsmæssige behandling af flyvebådsruten er blevet godkendt i sin helhed. Uanset om der måtte have været pligt for sagsøger til at svare afgift af de omhandlede passagerer, er sagsøgte af denne grund afskåret fra at efteropkræve passagerafgifter for perioden 1997 - 2000. Det er i den forbindelse væsentligt, at sagsøger har været i god tro om den retlige kvalifikation af flyvebådsruten i forhold til lov om afgift af visse flyrejser, hvilket tydeligt illustreres af, at sagsøger siden lovens ikraftræden konsekvent har opkrævet og betalt afgift af flyvebådspassagerer, der påbegyndte rejse til Sverige fra G1. Disse afgifter er uden indsigelse oppebåret af sagsøgte, og først i forbindelse med sagsøgtes efteropkrævning af afgift for passagererne på ruten Sverige-Danmark har sagsøgte tilbagebetalt afgiften vedrørende Danmark-Sverige.

Skattemyndighedernes adfærd og manglende påtale af sagsøgers afgiftsmæssige behandling af flyvebådsruten i cirka 9 år (fra 1991- 2000) har konstitueret en administrativ praksis, der afskærer regionen fra efterfølgende at opkræve et betydeligt afgiftsbeløb med tilbagevirkende kraft. En sådan praksisændring kan alene ske med virkning for fremtiden.

Som anført ovenfor overvælter sagsøger flyrejseafgiften på de enkelte passagerer, hvilket fremgår direkte på flybilletterne. Sagsøger har ikke mulighed for at vælte afgiften over på de enkelte passagerer med tilbagevirkende kraft for passagerer, der gennemførte flyvninger i 1997 - 2000. Den foretagne efteropkrævning af afgift vil derfor påføre sagsøger et direkte økonomisk tab svarende til det opkrævede beløb og således være uforholdsmæssigt byrdefuldt og udgøre et endeligt tab for sagsøger, hvilket direkte kan tilskrives sagsøgtes mangeårige accept af den af sagsøger anvendte praksis.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har gjort gældende, at sagsøgeren med rette er blevet afkrævet flyrejseafgift i henhold til flyrejseafgiftsloven, for så vidt angår passagerer, der er rejst med fly fra G1 efter at være kommet til G1 med katamaranfærge fra Sverige, jf. lovens § 3, jf. § 2, stk. 1.

Sagsøgerens indsigelse om, at selskabet er fritaget for afgift af de pågældende passagerer i medfør af undtagelsesreglen i lovens § 2, stk. 2, nr. 1, er ikke holdbar, eftersom der ikke er tale om transit eller transferpassagerer i flyrejseafgiftslovens forstand. Passagererne fra Sverige er ikke transitpassagerer, og uenigheden angår derfor alene spørgsmålet om, hvorvidt der er tale om "transferpassagerer" i lovens forstand. Sagsøgtes synspunkt om, at passagererne fra Sverige ikke er transferpassagerer, hænger sammen med, at denne kategori af passagerer er reserveret for dem, der kommer til G1 med fly og i direkte forbindelse hermed rejser videre fra G1 med fly. Transitpassagerer rejser videre med samme fly, medens transferpassagerer rejser videre med et andet fly. Fælles for transit- og transferpassagerer er således bl.a., at de ankommer til G1 med fly. Passagerer, der ankommer til G1 med andet transportmiddel end fly - det kan f.eks. være bil, tog, skib, cykel eller til fods - er altså hverken transit- eller transferpassagerer i lovens forstand. Såvel en naturlig sproglig fortolkning af loven som en analyse af lovforarbejderne fører til det resultat, at de i sagen omhandlede passagerer fra Sverige ikke er omfattet af undtagelsesreglen om "transferpassagerer." Passagererne fra Sverige er nemlig ikke ankommet til G1 med fly, men derimod med skib. I de år, som sagen drejer sig om, var der tale om katamaranfærgerne "..." og "..." der sejlede i pendulfart mellem Sverige og G1 i Danmark.

"..." og "..." var skibe - og ikke flyvemaskiner. At skibene populært betegnes som "flyvebåde" kan ikke ændre denne kendsgerning. Skibene var ikke omfattet af kategorien "søluftfartøjer" som omhandlet i bekendtgørelse nr. 656 af 19. juni 2007 om toldbehandling. Det bemærkes i den forbindelse, at kategorien "søluftfartøjer" er forbeholdt vandflyvere - altså flyvemaskiner, der kan lette fra og lande på vandet.

Til støtte for frifindelsespåstanden har sagsøgte yderligere gjort gældende, at der ikke er tilstrækkeligt grundlag for at anvende undtagelsesreglen om transferpassagerer analogt på de i sagen omhandlede passagerer fra Sverige. Hverken de hensyn, som har begrundet afgiftsfritagelsen for transit- og transferpassagerer, eller andre grunde nødvendiggør, at passagerer, der ankommer til G1 med skib, sidestilles med passagerer, der ankommer med fly i afgiftsmæssig henseende. Tværtimod taler meget stærke hensyn for en opretholdelse af det enkle og klare kriterium for afgrænsningen af de afgiftsfritagne transit- og transferpassagerer fra de afgiftspligtige passagerer, som beror på arten af det transportmiddel, der benyttes til turen til G1. I modsat fald ville der være risiko for retsusikkerhed og omgåelsesmuligheder på området. Hertil kommer, at turen med skib fra Sverige under alle omstændigheder er så kort, at den i langt højere grad svarer til lokal transport til G1 for (de afgiftspligtige) rejsende i nærområdet end til den internationale transport med fly til G1, som det var formålet at fritage for afgift af hensyn til ønsket om at bevare G1 som internationalt trafikknudepunkt. For passagererne fra Sverige var der ikke noget naturligt alternativ til G1 - lige så lidt som det var tilfældet for passagerer fra f.eks. ..., ..., ... Danmark.

Katamaranbådene fra Sverige havde heller ikke hverken i deres fysiske fremtoning, transportmåde eller andet en sådan lighed med flyvemaskiner, at man med rimelighed kan hævde, at det har karakter af urimelig formalisme at undlade at sidestille dem med flyvemaskiner i lovens forstand Det kan ikke føre til et andet resultat, at der engang for mange år siden faktisk var en flyverute mellem Sverige og Danmark. Det kan heller ikke føre til et andet resultat, at der var mulighed for check in m.v. i Sverige, og at passagererne blev fragtet direkte ind i lufthavnsområdet.

Der er intet belæg for sagsøgerens indsigelse om, at man som følge af ToldSkats dispositioner eller undladelser skulle have opnået en berettiget forventning om afgiftsfritagelse, for så vidt angår passagererne, der ankom til G1 med flyvebådene fra Sverige. Sagsøger har - i tillid til rigtigheden af sin egen lovfortolkning - undladt at forelægge spørgsmålet om, hvorvidt de pågældende passagerer var omfattet af lovens undtagelsesregel om "transferpassagerer," for den kompetente afgiftsmyndighed. Man har derfor heller ikke modtaget nogen tilkendegivelse fra myndigheden vedr. dette spørgsmål før afgørelsen i nærværende sag.

Den omstændighed, at afgiftsmyndigheden i en årrække ikke var opmærksom på sagsøgerens fejltagelse, giver ikke grundlag for en retsbeskyttet forventning om, at fejlen ikke rettes af myndigheden, når den bliver opdaget. Ej heller har sagsøgeren opnået nogen retsbeskyttet forventning om, at myndigheden undlader at gøre krav om betaling af den manglende afgift gældende inden for de rammer, der følger af de almindelige forældelsesregler.

Fejlen blev opdaget i forbindelse med det af fuldmægtig OL i sommeren 2000 udførte kontrolbesøg. Ved kontrol i 1993 og 1997 blev fejlen ikke opdaget, men det giver ikke grundlag for en retsbeskyttet forventning om at slippe for krav om betaling af afgift. Et kontrolbesøg i 1991, udført af fuldmægtig JL fra ToldSkat, er uden relevans, allerede fordi det angik afregning af afgiften for charterflyvning - og dermed et helt andet regelsæt end flyrejseafgiftsloven. Loven om afgift af charterflyvning havde ingen særregler om transit- og transferpassagerer.

Landsrettens begrundelse og resultat

Landsretten finder, at de passagerer, der benyttede katamaranfærgeforbindelsen mellem H1' terminal i Sverige og G1 i direkte forbindelse med, at de rejste videre med fly, ikke efter ordlyden af flyrejseafgiftslovens § 2, stk. 3, nr. 1, opfylder betingelserne for at være afgiftsfri. Landsretten har herved lagt vægt på, at bestemmelsen både ved lovens vedtagelse i 1991 og efter ændringen af loven i 1997 var affattet således, at transferpassagererne skulle være ankommet til G1 med fly.

Efter det oplyste i forarbejderne om baggrunden for bestemmelsen er der ikke grundlag for efter en formålsfortolkning at lade de omhandlede katamaranfærgepassagerer være omfattet af flyrejseafgiftslovens § 2, stk. 3, nr. 1, ligesom der heller ikke er grundlag for at lade de pågældende passagerer være undtaget fra afgiftspligten i medfør af en analogislutning fra bestemmelsen. Det forhold, at katamaranfærgeforbindelsen i en række andre sammenhænge er blevet behandlet på samme måde som en flyrute, kan ikke føre til en anden vurdering heraf.

Der er efter landsrettens opfattelse ikke grundlag for at fastslå, at der har foreligget en administrativ praksis, hvorefter de omhandlede passagerer på katamaranfærgerne - i strid med loven - er blevet ansat for omfattet af flyrejseafgiftslovens § 2, stk. 3, nr. 1. Landsretten har herved lagt vægt på, at det ikke er godtgjort, at skattemyndighederne før kontrollen i 2000 har været bekendt med, at passagererne på katamaranfærgeforbindelsen af H1 er blevet anset for omfattet af bestemmelsen om afgiftsfritagelse, eller at H1 har gjort skattemyndighederne opmærksom på, at selskabet havde denne forståelse af bestemmelsen. Det kan ikke føre til en anden vurdering heraf, at skattemyndighederne ved en dyberegående gennemgang af det materiale, der dannede grundlag for opkrævningen af flyrejseafgiften, ville kunne have afdækket, at passagerne på katamaranfærgeforbindelsen af H1 blev anset for omfattet af bestemmelsen om afgifisfritagelse for transferpassagerer.

På den ovenfor anførte baggrund finder landsretten, at H1 heller ikke kunne have haft en berettiget forventning om, at de omhandlede passagerer, der anvendte katamaranfærgeforbindelsen fra Sverige til Danmark i direkte med forbindelse med en flyrejse, af skattemyndighederne ville blive anset for omfattet af flyrejseafgiftslovens § 2, stk. 3, nr. 1.

Landsretten tager herefter sagsøgtes påstand om frifindelse til følge.

Med sagsomkostninger forholdes som nedenfor bestemt. Der er ved omkostningsfastsættelsen lagt vægt på sagens værdi, forløb og udfald. I omkostningsbeløbet indgår sagsøgtes udgifter til materialesamlinger med et beløb på 3.406,25 kr.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

I sagsomkostninger skal sagsøgeren, H1, inden 14 dage betale 750.000 kr. til sagsøgte, Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8a.