Spørgsmål

1. Kan afståelsen til  X ApS af matrikelnummer ..., som udgør et areal på ... ha. anses for omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, såfremt afståelsen sker efter endelig vedtagelse og offentliggørelse af lokalplan ...

2. Såfremt spørgsmål 1 besvares benægtende, anmodes subsidiært om følgende:

Kan afståelsen til A kommune af matrikel ..., som udgør et areal på ... ha. anses for omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, såfremt afståelsen sker efter endelig vedtagelse og offentliggørelse af lokalplan ...  

Svar

1. Nej, se indstilling og begrundelse.

2. Ja, se indstilling og begrundelse

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger ejer landsbrugsejendommen B på ... ha.

Under denne ejendom hører et areal på ... ha., beliggende på matr. ...

A kommune ønsker at etablere et boligområde på dette areal. Arealet er beliggende inde i ... by, således at der forefindes boligområder på flere sider af arealet.

Det anvendes i dag som landbrugsområde, men med vedtagelse af lokalplan ..., forventes landbrugspligten ophævet og arealets anvendelse at blive ændret til boligområde.

Arealet er i dag beliggende i A Kommuneplan 2005-2017 i rammeområde der er udlagt til boligformål i form af åben-lav bebyggelse samt landbrug, vedtaget i tidligere ... kommune.

Forslag til lokalplan ... er i høring indtil ... efter det på byrådsmøde den ... blev besluttet at den var egnet til offentliggørelse.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Bemærkninger til  spørgsmål 1

Det fremgår af TfS 1995, 575 HRD, at det ikke er nødvendigt, at køber har ekspropriationshjemmel. Højesteret udtaler, at det med formålet i EBL § 11, 2 pkt. ikke kan udelukke skattefrihed, såfremt aftalen indgås med en ikke ekspropriationsberettiget, og at vederlaget betales af denne, medens kompetencen til ekspropriation tilkommer en anden.

Højesteret udtaler dog, at det på aftaletidspunktet må påregnes, at købet vil blive gennemtvunget med ekspropriation, såfremt frivillig aftale ikke bliver indgået. Dette kunne ikke påregnes (dokumenteres) i den her omtalte sag, hvilket var årsagen til, at sagen ikke blev vundet. Kommunen ønskede ikke at anvende deres ekspropriationsret i sagen. Såfremt man måtte påregne, at kommunen ville anvende deres ekspropriationsret, ville sagen være vundet.

Af TfS 1996, 356 HRD fremgår netop disse præmisser bliver anvendt, idet salg af jord til et privat fjernvarmeværk opfyldte betingelserne for skattefrihed. Højesteret fandt, at det på aftaletidspunktet kunne påregnes, at arealet ville blive eksproprieret, såfremt frivillig aftale ikke kunne indgås. I kendelsen henviser de ligeledes til ovenstående dom fra 1995, hvor de anfører, at det ikke i sig selv kan udelukke skattefrihed efter EBL § 11, 2 pkt., at erhververen af det omhandlede areal var X Fjernvarmeværk A.m.b.a., medens kompetencen til i givet fald at træffe beslutning om ekspropriation af arealet tilkom kommunen.

Dvs. i sagen er salget foretaget til 3. mand, hvor kommunen har ekspropriationsretten. Dersom sælger kunne påvise, at der måtte påregnes ekspropriation fra kommunens side, blev sagen vundet i Højesteret.

I denne sag har A Kommune udtalt, at de er indstillet på ekspropriation, såfremt der ikke indgås frivillig aftale mellem parterne. I kommunens referat fremgår, at de er indstillet på at sikre gennemførelsen af lokalplanen ved ekspropriation, om nødvendigt, dvs. såfremt der ikke kan opnås frivillige aftaler med lodsejeren.

I ovenstående sager fremgår, at skattefriheden er betinget af, at der kan påregnes ekspropriation. Begrebet "påregnes" i Højesteretsdommen må betyde, at der ikke skal være fuld sikkerhed for, at dispositionen vil blive gennemtvungent ved ekspropriation, men alene (stor) sandsynlighed for ekspropriation. I denne sag er der endog fuld sikkerhed, idet kommunen har erklæret ved byrådsbeslutning af ... 2007, at ville foretage ekspropriation, såfremt frivillig aftale ikke kan indgås.         

Et salg til kommunen med videresalg til X ApS, hvor samme skattemæssige resultat opnås, vil blot være en administrativ fordyrelse.

Dersom arealet i dag er beliggende i kommuneplanrammerne, vil der være ekspropriationsret nu, idet byrådet har tilkendegivet, at de vil ekspropriere, såfremt der ikke opnås frivillig aftale. Dvs. betingelsen for at opfylde kriterierne for et skattefrit salg, bør være opfyldt nu, uagtet lokalplanen ikke er endelig vedtaget endnu, idet der ifølge planloven er ekspropriationsret til arealer udlagt til byformål  i kommuneplanen. Såfremt SKAT er af den holdning, at der vil kunne sælges under ekspropriationslignende vilkår nu, ønskes spørgsmål 1 og 2 tilrettet i så henseende.

Bemærkninger til spørgsmål 2

Såfremt svaret på spørgsmål 1 er benægtende, forespørges herefter om, hvorvidt et salg af arealet fra spørger til A Kommune kan anses for at være omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

I dette tilfælde er det den ekspropriationsberettigede, der ligeledes er erhververen af ejendommen.

På basis af lovgivningen og præmisserne i Højesteretsdommen, skulle dette dog ikke være en nødvendighed.

Repræsentantens bemærkninger til SKATs udkast af 20. december 2007 til sagsfremstilling

Ved brev af 22. januar 2008 er spørgers repræsentant bl.a. fremkommet med følgende bemærkninger til SKATs udkast til sagsfremstilling:

Det fremgår af udkast til svar, at spørgsmål 1 indstilles til et nej.

Som begrundelse herfor er der på s. 4 i udkastet bl.a. anført: 

"Imidlertid agter spørger at afhænde omhandlede areal direkte til X ApS, selv om der ikke ses at foreligge en principbeslutning fra Byrådets side, om at ville ekspropriere arealet, såfremt spørger ikke overdrager dette til selskabet." 

Repræsentanten anfører til dette, at det fremgår af medsendt bilag i sagen, at kommunen er indstillet på at ville ekspropriere arealet, såfremt der ikke opnås frivillig aftale. Det vil sige, at såfremt arealet ikke afstås til anden side, vil kommunen ekspropriere arealet.

På basis heraf foreligger der jo netop principbeslutning af ... fra Byrådet, hvor det erklæres, at de vil ekspropriere arealet, såfremt dette ikke overdrages til selskabet.

Såfremt Skatterådet ikke er enig heri ønskes oplyst, hvad beslutningen fra Byrådet herefter skal indeholde, for at kunne opfylde reglerne i EBL § 11.

Ved brev af 4. februar 2008 har repræsentanten yderligere oplyst, at der ikke foreligger interessefællesskab mellem spørger og X ApS, samt at det er oplyst at X ApS er indstillet på at realisere lokalplanen.

SKAT har herefter tilskrevet repræsentanten og spurgt om, hvad den aftale der nævnes i Byrådets referat af ... 2007 nærmere går ud.

Endvidere har SKAT forespurgt, om hvornår den første kontakt mellem spørger og X ApS blev etableret, samt om der foreligger skriftligt materiale vedr. denne første kontakt eller eventuelle senere kontakter.

Ved brev af  21.februar 2008 har repræsentanten herefter meddelt, at der er og har ingen planer været vedr. et evt. frivilligt salg til kommunen. Kommunen har erklæret, at den vil ekspropriere, såfremt der ikke indgås en frivillig aftale. Heri er, efter repræsentantens opfattelse, underforstået en frivillig aftale med anden køber (3. mand). 

Endvidere har repræsentanten fremsendt kopi af en optionsaftale indgået mellem X ApS  og  spørger.

Af denne fremgår blandt. andet, at spørger giver selskaber option til køb af matr. ... og at optionstager ønsker området udlagt til brug for opførelse af Andelsboliger. Optionstager forpligter sig i den forbindelse til at medvirke til fremsendelse af nødvendigt materiale til A kommune til kommunens brug for udarbejdelse af lokalplan for området.

Optionsaftalen udløber den ... Optionen kan af optionstager gøres gældende fra den ... dog tidligt når lokalplanen er endeligt vedtaget og offentliggjort.

Når optionsaftalen er underskrevet, giver optionsgiver optionstaget tilladelse til at markedsføre der påtænkte andelsboligprojekt for ovennævnte areal.

Repræsentanten slutter med at anføre, at den første kontakt mellem spørger og X ApS skete i foråret 2007.

SKATs indstilling og begrundelse

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1 medregnes fortjeneste ved afståelse af fast ejendom ved indkomstopgørelsen.

Dette gælder dog ikke fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation. Denne fortjeneste er skattefri efter § 11,1. pkt. i ovennævnte lov.

Reglen om skattefritagelse gælder efter lovens § 11, 2. pkt. også for fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.

Det er ved TFS 1995,575 HRD fastslået, at det efter sammenhængen med ejendomsbeskatningslovens § 11, 1.pkt. må være en betingelse for anvendelse af § 11. 2.pkt., at det på aftaletidspunktet må påregnes, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke bliver indgået, jf. SKM2006.438.SKAT og Ligningsvejledningen 2007-4, afsnit E.J.2.8.

Følgende betingelser skal således være opfyldt på aftaletidspunktet, for at overdragelse af fast ejendom kan anses for sket i en ekspropriationssituation.

1) Der skal på aftaletidspunktet være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til det pågældende formål.   

2) På aftaletidspunktet må det kunne påregnes, at ekspropriation vil ske i mangel af en frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal udvise vilje til at ekspropriere. Der skal således foreligge ekspropriationsrealitet.

Iflg. planlovens § 47, kan kommunalbestyrelsen ekspropriere fast ejendom, der tilhører private, eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for at sikre gemmemførlsen af en byudvikling i overensstemmelse med en kommuneplan eller for virkeliggørelsen af en lokalplan eller byplanvedtægt.

Iflg. forslag til lokalplan ..., skal  matr. ..., der dækker et areal på ... anvendes til opførelse af ... andelsboliger der ligger inden for rammerne for boliger opført som tæt-lav bebyggelse.

Lokalplanområdet omfatter alene ejendommen matr. ...

Området er i kommuneplanrammerne 2001-2009 betegnet som område ..., hvori der bl.a. står, at lokalplaner for området skal sikre, at områdets anvendelse fastlægges til boligformål i form af åben-lav bebyggelse.

Bortset fra offentlige formål er det ingen betingelse, at det er kommunen eller anden offentlig myndighed, der realiserer ekspropriationsformålet. Der er adgang til at en kommune overdrager et eksproprieret areal til en privat, person eller selskab, der vil disponere over arealet i overensstemmelse med lokalplanen. 

SKAT skal dog tilføje, at en kommuneplan ikke kan give grundlag for skattefrihed ved overdragelse til 3. mand, idet det er en forudsætning for ekspropriation i henhold til kommuneplaner, at kommunen selv kommer til at råde over ejendommen.

Det fremgår nu af  A kommunes hjemmeside, at lokalplanforslag ... er vedtaget den ... og iflg. A kommune er den herefter offentliggjort den ...

Der foreligger imidlertid ikke hjemmel til at ekspropriere arealet der er omfattet af den nævnte lokalplan, hvis lodsejeren selv er indstillet på at opfylde ekspropriationsformålet.

Tilsvarende etableres der heller ikke en ekspropriationssituation ved at en lodsejer overdrager arealet til 3. mand med henblik på, at erhververen opfylder formålet i lokalplanen.

Hvis to private parter har indgået en optionsaftale om overdragelse af en ejendom, giver dette en formodning om, at der foreligger sammenfaldende interesser.

Når der i en sådan situation foreligger sammenfaldende interesser, foreligger der ikke en ekspropriationssituation.

På denne baggrund indstiller SKAT, at spørgsmålet allerede af den grund besvares med et nej, da betingelserne for skattefritagelse efter EBL § 11. 2. pkt. ikke er opfyldt.

Repræsentantens ovennævnte bemærkninger til sagsfremstillingen har ikke givet SKAT anledning til at ændre indstilling eller begrundelse vedr. spørgsmål 1.

Vedr. spørgsmål 2

Når der i en lokalplan er tilvejebragt en formel ekspropriationshjemmel for en given ejendom, kan det forhold, at kommunen selv erhverver den pågældende ejendom ved en frivillig aftale i sig selv være udtryk for, at kommunen vil ekspropriere ejendommen om nødvendigt.

På denne baggrund indstiller SKAT at spørgsmål 2 besvares med et Ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstillinger og begrundelser

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 1.