SKAT skal på foranledning af en konkret henvendelse udtale sig om den momsmæssige behandling af følgende tilskudsordninger inden for landbruget:

• betalingsrettigheder,
• sukkerroeleveringsrettigheder,
• handyrpræmier,
• konsulentordningen og
• vikarordningen.

Henvisning til regler og praksis

 

Momsloven § 4, stk. 1:

 

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."

 

Momsloven § 27, stk. 1, nr. 1, 1. punkt:

 

"Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov."

 

Told- og Skattestyrelsen har i SKM2002.71.TSS redegjort for praksis i forbindelse med salg af mælkekvoter på mælkebørsen. En mælkekvote er en rettighed til at levere en vis mængde mælk uden EU-afgift. En mælkekvote er en rettighed, der kan handles separat.

Salg af mælkekvoter indgår som en generalomkostning i købers momspligtige virksomhed og indgår derfor i sælgers økonomiske virksomhed. Salg af mælkekvoter mod vederlag falder således inden for momslovens anvendelsesområde og er derfor momspligtig. Det samme gælder udlejning af mælkekvoter.

I SKM2003.354.TSS har Told- og Skattestyrelsen udtalt sig om den momsmæssige behandling af præmier for ammekøer samt salg og udlejning af præmierettigheder.

Præmierettigheder er en forudsætning for opnåelse af støtte til producenter af levende ammekøer, kvier og moderfår. Præmierettighederne tildeles efter ansøgning af Direktoratet for FødevarerErhverv (herefter forkortet DFFE). I det omfang producenten udnytter sin "beholdning" af rettigheder, modtager han et støttebeløb pr. ammeko eller moderfår. Præmierettighederne og det heraf følgende potentielle støttebeløb er ikke tidsbegrænset, men kan i et vist omfang fortabes, såfremt producenten ikke udnytter præmierettighederne.

Præmierettighederne kan udlejes helt eller delvist til en anden producent. Tilsvarende kan præmierettighederne helt eller delvist sælges. Præmierettighederne kan sælges sammen med eller uden bedriften.

Præmie for ammekøer, kvier og moderfår falder uden for momslovens anvendelsesområde. Tilsvarende gælder for salg og udlejning af præmierettigheder.

 

Det støttebeløb (præmie), som producenten af levende ammekøer m.v. får udbetalt fra DFFE for at beholde køerne m.v. i sin besætning, kan ikke anses for vederlag for en ydelse til direktoratet eller nogen anden konkret forbruger. Der er tale om et tilskud, der gives i almenhedens interesse. Tilskuddet kan heller ikke anses for et tilskud, der er direkte forbundet med priserne for producentens leverancer af dyr.

Når præmien falder uden for momslovens anvendelsesområde, falder også udlejning og salg af rettigheder til at opnå præmien uden for momslovens anvendelsesområde.

Det bemærkes her, at for køberen af en præmierettighed har købet en direkte og umiddelbar tilknytning til opnåelsen af præmie. Der er derfor ikke tale om en generalomkostning i købers virksomhed, ligesom salget af præmierettigheder ikke kan anses for at indgå i sælgers momspligtige virksomhed.

EF-domstolen har i to sager (C-295/94 og C-384/95) om støtte til landmænd fastslået, at der ikke er tale om en leverance af tjenesteydelser, når en landmand undlader at producere afgrøder eller mælk mod godtgørelse, idet tilskudsgiverne ikke erhverver varer eller ydelser. Undladelserne giver således ikke tilskudsgiverne sådanne fordele, at de kan anses for at være forbrugere af en ydelse.

Betalingsrettigheder

EU's landbrugsreform trådte i kraft i Danmark den 1. januar 2005. Med denne reform blev mere end 7 mia. kr. årligt landbrugsstøtte afkoblet fra produktionen. Det betyder, at støtten udbetales uafhængigt af, om der produceres.

For at styre den fremtidige udbetaling af støtte er der efter ansøgning til DFFE tildelt én betalingsrettighed for hver hektar landbrugsjord, der indgik i ansøgningen. Der vil være forskellige typer af betalingsrettigheder.

Betalingsrettigheder giver ret til forskellige årlige udbetalinger. Betalingsrettigheder er således et særligt "værdipapir", der under visse forudsætninger giver ret til en årlig udbetaling fra DFFE.

Betalingsrettighederne vil som udgangspunkt give ret til en årlig udbetaling på basisstøtten, som er ca. 2.240 kr. Enkelte rettigheder vil derimod medføre en støtte på 500 kr., hvilket vil blive hævet i perioden 2009-2012, så den kommer på niveau med basisstøtten. Den udbetalte støtte kommer ikke i alle tilfælde til at være det påtrykte beløb, idet støtten nedsættes i mindre omfang.

Hvis landmanden rådede over en mælkekvote den 31. marts 2005, fik han herudover et mælketillæg. Mælketillægget lægges oven i basisstøtten på de betalingsrettigheder, landmanden fik tildelt i 2005.

Landmanden fik et kvægtillæg, hvis han har fået handyrpræmier, slagtepræmier, ekstensiverings- og ammekopræmier i 2000-2002. Kvægtillægget er ligeledes lagt oven i basisstøtten på de betalingsrettigheder, landmanden fik tildelt. En del af kvægtillægget inddrages i perioden 2009-2012.

Formålet med afkoblingen er at opnå en produktion af landbrugsvarer, som er styret af efterspørgslen, samt at forenkle landbrugsstøtten ved at nedlægge en lang række af de nuværende støtteordninger og erstatte dem af én enkelt betaling. Reformen kaldes derfor for enkeltbetalingsordningen.

Den årlige udbetaling på betalingsrettigheder opnås fremover ved, at landmanden råder over rettigheder og et tilsvarende areal. Der skal så hvert år i april måned søges støtte for det pågældende år på de rettigheder, landmanden råder over. Det er en betingelse for udbetaling af støtte, at landmanden råder over de landbrugsarealer, der danner baggrund for støtteansøgningen, i mindst 10 måneder. Betalingsrettighederne kan omsættes frit. De kan også udlejes som led i en forpagtningsaftale, men de kan ikke udlejes uden jord. Der er som følge af afkoblingen ingen krav om, at man skal dyrke nogle bestemte afgrøder eller lignende. Kravet er alene, at arealerne, der danner baggrund for ansøgningen om støtte, skal holdes i god landbrugsmæssig stand. Visse af rettighederne betegnes som udtagningsrettighederne. Udtagningsrettighederne skal udnyttes før alle andre rettigheder, og man skal for at udnytte dem, udtage (braklægge) et tilsvarende areal.

Enkeltbetalingen afløser det, man tidligere har kendt som hektarstøtte.

Momsmæssig vurdering af betalingsrettigheder

Udbetaling af støtte på betalingsrettigheder falder uden for momslovens anvendelsesområde. Tilsvarende gælder for salg og udlejning af rettighederne. Dette gælder også i situationer, hvor salget sker som led i hel eller delvis virksomhedsoverdragelse.

Støttebeløbet, som landmanden får udbetalt fra DFFE, anses ikke for et tilskud, der er direkte forbundet med landmandens leverancer. Støttebeløb gives enten for at råde over landbrugsarealet og for at holde det i god landbrugsmæssig stand eller for at braklægge arealet. Den forpligtelse, landmanden derved påtager sig, medfører ikke et forbrug. Landmanden leverer dermed ikke en ydelse eller en fordel til en konkret forbruger.

Da Told- og Skattestyrelsen i føromtalte skattemeddelelse, SKM2003.354.TSS, har udtalt, at præmie for ammekøer, kvier og moderfår falder uden for momslovens anvendelsesområde, og at tilsvarende gælder for salg og udlejning af præmierettigheder, vurderer SKAT, at udbetaling af støtte på betalingsrettigheder på tilsvarende måde falder uden for momslovens anvendelsesområde. Det samme gælder - i overensstemmelse med tidligere udmelding - for salg og udlejning af betalingsrettighederne.

Leveringsrettigheder til sukkerroer

Inden for forskellige erhverv findes der forskellige rettigheder, der giver adgang til en vis levering. Fx findes der inden for landbruget nogle såkaldte sukkerroeleveringsrettigheder. Disse giver - på kontraktmæssig basis - adgang til, at man som producent kan levere sukkerroer til en sukkerfabrik (Danisco). Sådanne sukkerroeleveringsrettigheder kan tilsvarende handles og udlejes.

Momsmæssig vurdering af sukkerroeleveringsrettigheder

Sukkerroerettigheder har karakter af immaterielle rettigheder, der knytter sig direkte til den momspligtige virksomhed, idet rettigheden er en betingelse for salg af roer til en sukkerfabrik. Salg og udlejning af en sukkerroeleveringsrettighed anses derfor for en momspligtig leverance.

Når sukkerroeleveringsrettigheder overdrages som led i hel eller delvis virksomhedsoverdragelse, skal der ikke betales moms af overdragelsessummen, når den nye indehaver driver registreret virksomhed, jf. momslovens § 8, stk. 1.

Handyrpræmier

Præmier opnås ved producentens levering af dyret til slagtning eller udførsel fra Danmark. Støtten udbetales også vedr. dyr, der nødslagtes fx som følge af sygdom - uanset kødet er uegnet til menneskeføde. Støtten udbetales proportionalt med antallet af slagtede/udførte dyr uafhængig af dyrets race, vægt og kødet kvalitet.

Momsmæssig vurdering af handyrpræmier

Præmier fra handyr falder i overensstemmelse med SKATs vurdering af præmie for ammekøer, kvier og moderfår (se SKM2003.354.TSS) uden for momslovens anvendelsesområde.

Da kriteriet for udbetalingen alene er slagtning eller udførsel af dyret, er støtten ikke udtryk for betaling til den enkelte producent for en konkret leverance. Tilskuddet kan endvidere ikke anses for et tilskud, der er direkte forbundet med priserne for producentens leverancer af kød.

Konsulentordningen

Formålet med denne ordning er at yde jordbrugere en billigere rådgivning inden for nærmere definerede og prioriterede områder. Tilskuddet ydes til delvis dækning af de faglige sammenslutningers udgifter til rådgivningspersonalets løn, pension og efteruddannelse.

Rådgivningen udføres af faglige sammenslutninger, der driver oplysningsvirksomhed inden for jordbrugsfaglige områder. Strukturdirektoratet godkender de faglige sammenslutninger og de medarbejdere, som kan yde tilskudsberettiget rådgivning. Tilskuddet udbetales således ikke til landmanden.

Tilskuddet ydes som månedlige acontobeløb, og derefter foretages der en endelig opgørelse efter årets afslutning pr. 31. december. Tilskuddet er rettet mod dækning af følgende to typer udgifter: 1) løn og pension og 2) efteruddannelse.

Momsmæssig vurdering af konsulentordningen

Tilskuddet til dækning af 1) løn og pension er momspligtigt. Rådgivningsvirksomheden leverer en konkret ydelse og får betaling fra to parter. Tilskuddet er direkte rettet mod nedsættelse af rådgivers salgspris over for jordbrugeren. Skatteministeriet har i korrespondance med Ministeriet for Fødevarer, Landbrug og Fiskeri meddelt, at tilskuddet er momspligtigt fra 1. januar 2005.

Tilskuddet til 2) efteruddannelse falder uden for momslovens anvendelsesområde. Der er tale om omkostningsdækning, og der er ingen direkte forbindelse til levering af en konkret ydelse.

Vikarordningen

Formålet er at yde tilskud til betaling af vikarudgifter, dels i forbindelse med 1) vikarbistand, og dels ved 2) uddannelse af vikarerne. Tilskuddet består i delvis dækning af vikarforeningens udgifter til løn og kørselsgodtgørelse til vikarer, der er ansat af foreningen, samt til uddannelse af vikarer. Tilskuddet udbetales således ikke til landmanden.

Momsmæssig vurdering af vikarordningen

Tilskuddet til 1) vikarbistand er momspligtigt. Vikarforeningen leverer en konkret ydelse og modtager betaling for denne leverance fra to parter. Tilskuddet er direkte rettet mod nedsættelse af prisen på vikarbistanden. Skatteministeriet har i korrespondance med Ministeriet for Fødevarer, Landbrug og Fiskeri meddelt, at tilskuddet er momspligtigt fra 1. januar 2005.

Tilskuddet til 2) uddannelse af vikarer falder uden for momslovens anvendelsesområde. Der er tale om omkostningsdækning, og der er ingen direkte forbindelse til levering af en konkret ydelse.