Klagen til Landsskatteretten skyldes, at skatteankenævnet ikke har fundet, at A’s  afkast fra et livsforsikringsselskab skal periodiseres iht. personskattelovens § 14.

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren er ansat som mejeritekniker. Han udvandrede den 21. juni 1993 til USA, hvorved den fulde skattepligt ophørte, og klageren var herefter begrænset skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra f. Klageren indvandrede den 1. august 1999, hvor den fulde skattepligt genindtrådte.

Klageren har en livsforsikring i et pensionsselskab, hvor afkastet for 1999 er indberettet med 5.606 kr. Beløbet er bagud forfaldent og tilskrives kontoen ultimo.

Skatteankenævnet har ved den påklagede afgørelse ikke fundet, at værditilvæksten på en livsforsikring skal fordeles over perioden. Til støtte herfor har skatteankenævnet bl.a. anført, at det følger af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, at afkast af livsforsikrings- og pensionsordninger, som nævnt i stk. 1, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Skatteankenævnet lægger til grund, at når skattepligten ikke omfatter et helt år, skal indkomsten periodiseres til delårsindkomst, der herefter i skatteberegningen omregnes til helårsindkomst, jf. personskattelovens § 14. Visse indtægter og udgifter skal dog ikke omregnes, når disse kun oppebæres/afholdes en enkelt gang årligt (engangsbeløb).

Ved indtræden eller ophør af skattepligt efter kildeskattelovens § 1 af anden grund end ved død, fordeles renteindtægter over den periode de vedrører på den måde, som er nævnt i § 5, stk. 7, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. ligningslovens § 5 B, lovbekendtgørelse nr. 754 af 28. september 1999. Skatteankenævnet finder ikke, at værditilvæksten (kursregulering mv.) på en livsforsikrings / pensionsordning kan sidestilles med en løbende renteindtægt, da værditilvæksten ikke løbende tilskrives kontoen, men kun kan opgøres ved årets udgang.

Under hensyn til, at afkastet af pensionskassen / forsikringsselskabet opgøres ultimo året som forskellen mellem på den ene side forsikringens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side forsikringens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i løbet af året, finder ankenævnet, at der er tale om et engangsbeløb, der ikke kan omregnes efter personskattelovens § 14.

Klagerens repræsentant har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, at klageren kun kan beskattes i Danmark af den løbende værditilvækst på sin livsforsikring i den periode, hvor han var fuldt skattepligtig til Danmark, dvs. fra 1. august 1999, hvorfor der alene kan medregnes 5/12 af 5.606 kr.

Til støtte herfor har repræsentanten principalt anført, at der kun er hjemmel til at beskatte værditilvæksten på en § 53 A-ordning fra det tidspunkt, hvor klageren bliver fuldt skattepligtig til Danmark. I kildeskattelovens § 2 er der ikke hjemmel til at beskatte værditilvæksten på en § 53 A-ordning som en begrænset skattepligtig indkomst. Den løbende værditilvækst på en forsikringsordning kan ikke betragtes som en engangsindtægt. Værditilvæksten kan ikke kun opgøres ved årets udgang, men kan derimod opgøres på alle tidspunkter af året. Dette sker ofte i praksis, da den samlede konto skal opgøres, hvis forsikringstageren vælger at tilbagekøbe forsikringen i løbet at et kalenderår. I disse tilfælde vil værditilvæksten fra årsskiftet og indtil tilbagekøbstidspunktet blive tilskrevet kontoen. Repræsentanten har hertil anført, at dette er blevet bekræftet af pensionsselskabet. Værditilvæksten kan herefter ikke anses for et engangsbeløb, men skal periodiseres til delårsindkomst efter personskatteloven § 14. Værditilvæksten kan bedst sammenlignes med renter, som ligeledes kan opgøres og tilskrives en konto på hvilket som helst tidspunkt af året. Renter skal periodiseres efter ligningslovens § 5 B. Repræsentanten har videre anført, at forsikringsselskaberne både betragter og behandler værdistigningen på en § 53 A-ordning som løbende. Værditilvæksten beregnes af forsikringsselskaberne som depotrenten x værdien af ordningen primo året +/- en risikoregulering, hvilket det ikke er nødvendigt at vente til ultimo året for at kunne beregne. Værditilvæksten sker løbende i form af månedlig fremføring i forsikringsselskabernes systemer. Hermed sikres det, at forsikringstageren altid vil få godskrevet det løbende afkast, hvis § 53 A-ordningen hæves helt eller delvist i løbet af året. Konsekvensen af skatteankenævnets afgørelse vil være, at hvis en fuld skattepligtig person fraflytter Danmark umiddelbart inden årets værditilvækst bliver tilskrevet ordningen, vil værditilvæksten ikke kunne beskattes, hvilket næppe har været intentionen fra lovgivers side. Repræsentanten har henvist til, at det ifølge Ligningsvejledningen 2000 følger af praksis, at engangsindtægter bl.a. er spekulationsgevinster, gaver og aktieindkomst. Afkastet på en § 53 A-ordning kan ikke sammenlignes direkte med aktieindkomst, da afkastet kan opgøres på hvilket som helts tidspunkt af året. Aktieindkomst kan derimod kun opgøres på bestemte tidspunkter i løbet af året, ved salg af aktier og ved udbetalt udbytte fra selskab til hovedaktionær.

Subsidiært har repræsentanten henvist til kildeskattelovens § 9, og anført, at Danmark ikke forud for klagerens tilflytning havde beskatningsretten til hans § 53 A-ordning. Det betyder, at der skal sættes en indgangsværdi på ordningen ved indtræden af dansk skattepligt, da Danmark ikke har hjemmel til at beskatte værdistigningen indtil denne dato.

Under sagens behandling i Landsskatteretten har repræsentanten fremlagt en erklæring fra pensionsselskabet vedrørende klagerens § 53- ordning. Pensionsselskabet har her beregnet afkastet for følgende perioder:

Told – og Skattestyrelsen har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, afkastet efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, er en engangsindtægt, som ikke kan omregnes efter personskattelovens § 14. Derimod anses en livsforsikring med opsparing i et forsikringsselskab / pensionskasse for at være et aktiv omfattet af kildeskattelovens § 9, idet dette aktiv til enhver tid kan værdiansættes efter forsikringsretlige regler, belånes og overdrages. Vedrørende beregningen af afkastet i Danmark har styrelsen anført, at det er livsforsikringsordningens kapitalværdi på tidspunktet for den fulde skattepligts indtræden mv., der skal lægges til grund, ligesom det kun er ud- og indbetalinger, der foretages efter dette tidspunkt, der skal indgå i beregningen af afkastet. Efter styrelsens opfattelse, må det skattepligtige beløb herefter være 6.040 kr., idet det svarer til den værdistigning der har fundet sted efter den fulde skattepligts indtræden.

Landsskatterettens bemærkninger:

Det følger af personskattelovens § 14, at såfremt indkomstansættelsen for en person omfatter en periode, der er kortere end et år, skal såvel den skattepligtige indkomst som den personlige indkomst og kapitalindkomsten omregnes til helårsindkomst. På grundlag af de opgjorte helårsindkomster beregnes helårsskat efter §§ 6-9. Den beregnede helårsskat nedsættes efter forholdet mellem delårsbeløbene og helårsbeløbene.

Ved omregningen sondres der mellem engangsindtægter og løbende indtægter. Engangsindtægter indgår med samme beløb i delperiodens indkomst og i helårsindkomsten. I den konkrete sag, hvor klageren indvandrede pr. 1. august 1999 og fra denne dag blev fuld skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og § 6, finder retten, at det afkast der blev tilskrevet klagerens livsforsikring for 1999, skal anses for at være en engangsindtægt, hvorefter der ikke skal ske periodisering af beløbet. Retten har herved bl.a. henset til karakteren af indtægten. Afkastet tilskrives en gang årligt, men kan svinge meget i løbet af året. Retten finder således ikke, at afkastet kan sammenlignes med renteindtægter.

Det følger af kildeskattelovens § 9, at hvis en person bliver fuldt skattepligtig efter § 1, eller hvis en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende her i landet, anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet, jf. dog stk. 2.

Retten finder, at klagerens livsforsikring kan anses for et aktiv omfattet af kildeskattelovens § 9, stk. 1. Ved ansættelsen af forsikringens værdi ved klagerens tilflytning finder retten, at der kan medregnes den del af afkastet der kan henføres til tiden før tilflytningen. Danmark har således alene beskatningsretten til den del af afkastet, der er optjent efter at klageren blev fuldt skattepligtig hertil.

Retten finder herefter, at klageren alene er skattepligtig af det afkast der er optjent efter den 1. august 1999. På baggrund af den fremlagte opgørelse fra pensionsselskabet ansættes dette afkast til 6.040 kr.