Spørgsmål 1

A ApS agter at udstede en medarbejderobligation til sin eneste ansatte, som er B, der er eneejer af C ApS, der er holding selskab (100%) for A ApS. B er direktør i A ApS. Selskabet vil udstede obligationer til alle sine ansatte også hvis der bliver flere ansatte. Kan A ApS udstede en medarbejderobligation til B (forudsat at øvrige betingelser er opfyldt) ?

Spørgsmål 2

Kan medarbejderobligationen udstedes som 10% af januarlønnen * 12?

Spørgsmål 3

Er vedlagte udkast til medarbejderobligation tilstrækkelig dokumentation?

Spørgsmål 4

Skal lønnedgangen også fremgå af ansættelseskontrakten?

Ad spørgsmål 1) se sagsfremstilling og begrundelse.
Ad spørgsmål 2) se sagsfremstilling og begrundelse.
Ad spørgsmål 3) se sagsfremstilling og begrundelse.
Ad spørgsmål 4) se sagsfremstilling og begrundelse.

A Aps blev stiftet i ... Siden stiftelsen har B været eneste ansatte og lønnet direktør i selskabet. Lønnen har været nogenlunde konstant i løbet af et kalenderår, dog har der i enkelte år været udbetalt en bonus i december.

Januarlønnen må derfor siges at være ret repræsentativ for årslønnen og være mindre end 1/12 af den i året i alt udbetalte løn.

Udkast til medarbejderobligation:

"GÆLDSBREV

MEDARBEJDEROBLIGATION

A ApS erkender herved at have udstedt denne medarbejderobligation stor x DKK efter ligningslovens § 7A til B som er ansat i selskabet.

Det fremkommer som 10% af  B´s bruttoløn som per ... udgør y DKK per måned for året ....  Det er en forudsætning at B stadig er ansat ved udgangen af ... og at lønnen ikke reduceres ud over det i dette gældsbrev nævnte. Bruttolønnen reduceres herefter til z DKK/måned.

Gældsbrevet er bundet i 5 år fra ... Det er deponeret i ...

Gældsbrevet forrentes ikke.

Efter bindingsperiodens udløb kan B frit hæve beløbet.

For A ApS

B

Jeg B der er ansat i A ApS tiltræder herved ovenstående vilkår, herunder lønnedgangen."

Dispositionen er planlagt og vil blive gennemført, hvis svarene er positive.

B har telefonisk oplyst, at selskabet ikke har nogen bestyrelse.

Ved telefonisk drøftelse af sagen har B oplyst, at nedgangen i den kontante løn endnu ikke er iværksat for ..., men at ordningen derimod var tænkt gennemført ved modregning i den resterende løn i ...  SKAT oplyste, at ordningen i så fald ikke kunne gennemføres i kombination med en nedgang i den kontante løn, idet en kontantlønsnedgangsordning skal strække sig over hele overenskomstperioden eller et år.

B beklagede dette og fremsatte ønske om, at anmodningen blev vurderet som om obligationen vedrørte ... i stedet for ...

Ad 1)

Ansatte omfattet af ordningen

Da A ApS som udsteder af obligationen er et selskab, kan B betragtes som ansat.

Ordninger omfattet af ligningslovens § 7A, stk. 1, nr. 3, anvendes sædvanligvis i virksomheder med mere end én ansat. Det er ikke en udtrykkelig betingelse for skattefrihed, at virksomheden har mere end én ansat. Bestemmelsen omtaler "de ansatte" (stk. 1, nr. 3) og "alle ansatte" (stk. 2). Formuleringen lader således til at forudsætte, at en ordning omfatter flere ansatte, men udelukker dog ikke dermed, at virksomheder med kun én ansat kan anvende ordningen.

Efter SKATs opfattelse er det således ikke en betingelse for at anvende § 7 A, at selskabet har mere end én ansat.

Det er heller ikke en betingelse for at anvende § 7 A, at den ansatte ikke samtidig er (indirekte) ejer af selskabet.

Beløbsmæssige grænser

Det er oplyst, at B´s bruttoløn pr. 1. januar udgjorde y kr. samt, at den nominelle værdi af obligationen er x kr.

Obligationen er uforrentet og løber indtil 5 år efter udløbet af det kalenderår, hvor erhvervelsen har fundet sted. Vurderingen af, om 10 pct.'s grænsen er overskredet skal ske på baggrund af en værdiansættelse. SKAT gør i øvrigt opmærksom på, at det er værdien af obligationen inklusive afgift i henhold til § 7 A, stk. 1, nr. 3, der ikke må overstige 10 pct. af lønnen. Den løn, der skal lægges til grund for beregningen af, om 10 pct.'s grænsen er overskredet, er desuden den samlede årsløn efter nedgangen i den kontante løn.

I anmodningen synes det forudsat, at obligationen (lydende på 10 pct. af årslønnen) erhverves i januar måned. Såfremt B fratræder i løbet af året, vil værdien af den erhvervede obligation overskride 10 pct. af årslønnen. 

Konsekvensen ved en overskridelse af 10 pct.'s reglen er, at B bliver skattepligtig af det overskydende beløb, jf. SKM2001.579.LR.

Mindsterente

Det fremgår af udkast til medarbejderobligation, at gældsbrevet ikke forrentes. SKAT gør opmærksom på, at det i kursgevinstloven fastsatte mindstekrav til pålydende rente på udstedelsestidspunktet også gælder for medarbejderobligationer.

Den skattemæssige behandling af kursgevinst og -tab, som henholdsvis arbejdsgiveren/medarbejderen realiserer ved senere indfrielse af medarbejderobligationerne, følger de almindelige regler i kursgevinstloven. Da obligationen ikke opfylder mindsterenten på stiftelsestidspunktet, skal en eventuel kursgevinst beskattes efter reglerne i KGL.

Ad 2)

Under hensyn til det oplyste om, at januarlønnen er repræsentativ for årslønnen, idet lønnen hidtil har været konstant og bonus kun har været tildelt i december, er det SKATs opfattelse, at lønnen kan opgøres som 12 gange lønnen i januar måned, jf. SKM 2001.3.LR, hvor en månedsløn dannede baggrund for beregningen af årslønnen.

Se dog også besvarelsen af spørgsmål 1 vedrørende beregning af 10 pct. af lønnen.

Ad 3)

SKAT opfatter spørgsmålet derhen, at spørgeren ønsker at vide, hvilken form for dokumentation, SKAT kræver for at anerkende dispositionen.

Et udkast til obligation, som beskrevet i denne anmodning, kan ikke i sig selv få skattemæssige virkninger. Der kan kun knyttes skattemæssige virkninger til en endelig og for parterne bindende aftale.

Det er desuden en betingelse for skattefritagelse, at oplysninger om ordningen forsynet med en attestation fra virksomhedens revisor eller advokat om rigtigheden af de afgivne oplysninger indsendes til told- og skatteforvaltningen, senest den 20. januar i året efter udlodning, jf. § 7 A, stk. 5.  

Ad 4)

Ingen af spørgsmålene i denne anmodning vedrører den skattemæssige behandling af nedgangen i B´s kontante løn.

Det kan dog nævnes, at der efter Skatterådets praksis stilles en række betingelser for, at skattemyndighederne ikke tilsidesætter ændringer af en allerede eksisterende vederlagsaftale, der indebærer en fremtidig lavere kontant løn samtidig med, at den ansatte får stillet et personalegode til rådighed af arbejdsgiveren, jf. fx SKM2006.441.SR. SKAT kan navnlig fremhæve betingelsen om, at den aftalte reduktion af den kontante løn skal løbe over hele overenskomstperioden eller for et år ad gangen.  

Ud over disse betingelser er det nødvendigt at der faktisk foreligger en ændring af en eksisterende vederlagsaftale, i form af en ny aftale eller en tillægsaftale, som er bindende for parterne. Hvorvidt ændringen af vederlagsaftalen konkret fremstår som en del af ansættelseskontrakten har ikke betydning for den skattemæssige vurdering.

SKAT har ikke foretaget en vurdering af, om det følger af ansættelsesretlige regler, at oplysninger om vederlagets sammensætning skal fremgå af ansættelseskontrakten eller andre steder.

Skatterådet tiltræder indstillingen.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i 5 år, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 1.