Parter

H1 Software A/S
(advokat Steffen Schleimann)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Lars Apostoli)

Afsagt af landsdommerne

M. Stassen, Jon Fridrik Kjølbro og Christina Toftegaard Nielsen (kst.)

Denne sag, der er anlagt den 6. januar 2005, drejer sig om, hvorvidt H1 Software A/S' indtægt i 1994 fra en delvis overdragelse af rettigheder til et softwareprogram til et andet selskab og selskabets tab i 1996 på grund af manglende betaling kan anerkendes skatteretligt ved opgørelse af selskabets skattepligtige indkomst.

Sagsøgeren, H1 Software A/S, har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at selskabets skattepligtige indkomst for skatteåret 1995/96 udgør 1.960.094 kr. (før fremførsel af underskud fra tidligere år), samt at selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 1996 udgør minus 1.093.058 kr.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt endelig påstand om frifindelse, subsidiært hjemvisning af sagen til fornyet ansættelse af selskabets skattepligtige indkomst for indkomstårene 1994 og 1996.

Landskatteretten afsagde den 7. oktober 2004 følgende kendelse

"...

Klagen vedrører, at tab på debitorer på 1.590.000 kr. ikke er anset for fradragsberettiget.

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligtig indkomst

Indkomståret 1994

Selskabsindkomst på 321 kr. ændret til 0

Indkomståret 1996

Selskabsindkomst på - 1.093.058 kr. ændret til 496.942 kr.

Landsskatteretten har ikke anset de i sagen omhandlede rettigheder for overdraget, hvorfor der ikke herved fremkommer et fradragsberettiget tab.

Sagens oplysninger

Det fremgår af sagen, at H1 Software A/S (herefter kaldet Selskabet) den 31. maj 1994 har indgået følgende aftale:

"Aftale om overdragelse

Mellem	G1
	...
	(Køber)
	og
	H1 Software A/S
	...
	(Sælger)

er der dags dato indgået følgende aftale:

1

Sælger har udviklet et administrativt EDB-program - P1. Halvdelen af rettighederne til dette program overdrages til Køber. I disse rettigheder indgår retten til at distribuere produktet globalt og uden begrænsninger, retten til at indgå forhandleraftaler ligesom retten også omfatter adgang til kildeteksten til programmet.

2

Markedføringsprofilen og prisfastsættelsen aftales en gang årligt mellem parterne for at sikre en ensartet opfattelse af produktet i markedet.

3

Sælger indestår for, at programmet foreligger i salgbar stand. Sælger skal færdiggøre manual til produktet på dansk.

...

5

Denne aftale og de dermed forbundne rettigheder kan ikke overdrages til tredjemand, uden at den anden part har været tilbudt at købe rettighederne på samme vilkår som der kan opnås hos tredjemand.

6

Overdragelsessummen andrager kr. 1.600.000,- excl. moms. Der udarbejdes separat faktura og Køber forpligter sig til at betale denne inden 90 dage fra aftalens indgåelse, såfremt intet andet aftales.

7

Eventuelle tvister vedrørende denne aftale afgøres af Sø- og Handelsretten i København."

Aftalen er underskrevet af A på vegne af Selskabet, medens BB har underskrevet aftalen på vegne af G1 ApS.

Selskabet udstedte den 24. juni 1994 faktura på 1.600.000 kr. til betaling den 24. juli 1994.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har anført, at den aftalte handelspris mellem Selskabet og køberen ikke er fastsat ud fra almindelige erhvervsmæssige eller handelsmæssige økonomiske interesser.

Der er tale om overdragelse af rettigheder. Der har ikke været større omkostninger på udvikling af rettighederne, og rettighederne har heller ikke givet indtægter. Der er ikke oplysninger om evt. handelspartnere eller kundeemner i øvrigt til rettighederne, og rettighederne er bogført til 135.000 kr., og Skatteankenævnet finder derfor, at en eventuel salgspris må sættes i forhold hertil.

Der har ikke været indtægter på rettighederne efter overdragelse af halvdelen af disse, hverken hos sælgeren, eller hos køberen. Der er heller ikke fremlagt oplysninger om kundeemner, eller samhandelspartnere i øvrigt, således at den ikke ganske uvæsentlige forskel mellem den bogførte værdi af rettighederne og den aftalte handelspris kunne sandsynliggøres. Idet der endelig også er henset til, at aftale om overdragelsen af rettighederne finder sted med tre måneders kredit og uden erlæggelse af et kontantbeløb ved underskrivelsen af aftalen findes det ikke godtgjort, at den aftalte overdragelse udspringer af almindelige og erhvervsmæssige interesser.

Idet bemærkes, at køber alene betaler 10.000 kr., og herefter standser sine betalinger m.v., og at de til aftalen knyttede retsvirkninger herefter helt udebliver, finder Skatteankenævnet, at den aftalte handelspris af værdien af halvdelen af de overdragne rettigheder passende kan ansættes til 10.000 kr.

Skatteankenævnet har opgjort de skattepligtige indkomster for indkomståret 1994 (skatteåret 1995/96) og indkomståret 1996 således:

"...

Skatteåret 1995/96
Selvangivet skattepligtig indkomst før fremførsel af underskud fra tidligere år		1.960.094 kr.
Ikke anerkendt indtægt vedrørende salg af rettigheder		- 1.522.500 kr.
Ansat skattepligtig indkomst før fremførsel af underskud fra tidligere		437.594 kr.
Fremførsel af underskud fra tidligere		437.594 kr.
Ansat skattepligtig indkomst efter underskudsfremførsel		0 kr.
Indkomståret 1996
Selvangivet skattepligtig indkomst		- 1.093.058 kr.
Tab på debitorer fratrukket med	1.599.521 kr.
Godkendt	9.521 kr.	1.590.000 kr.
Ansat skattepligtig indkomst		496.942 kr.

..."

Skatteankenævnet har anført, at anskaffelsessummen for de omhandlede rettigheder er angivet i Selskabets regnskab for indkomståret 1994 med 135.000 kr. Med ovennævnte salg til 1.600.000 kr. selvangives en avance ved salg af software på 1.465.000 kr. Selskabet har medregnet et tilgodehavende hos køberen fra salget. De samlede tilgodehavender fra salg og tjenesteydelser er i status opgivet til 1.808.005 kr.

Køberen betalte ikke den på ham hvilende fordring, og i Selskabets regnskab for regnskabsåret 1996 bragte Selskabet derfor sit tab til fradrag ved opgørelse af den skattepligtige indkomst. Hensættelsen til tab på debitorer udgjorde 1.599.521 kr. Skatteforvaltningen har alene godkendt et fradragsberettiget tab på 9.521 kr.

Skatteforvaltningen ansatte Selskabets salgssum for rettighederne i skatteåret 1995/96 til 10.000 kr., hvilket var det beløb køberen betalte. Da halvdelen af rettighederne var bogført til 67.500 kr. (= 135.000 kr. : 2) blev der i stedet et fradragsberettiget tab på 57.500 kr., hvilket beløb af forvaltningen herefter blev modregnet i den selvangivne avance. Den for meget medregnede avance kom til at andrage 1.522.000 kr. Ansættelsesændringen for indkomståret 1996 er alene en følge af ansættelsesændringen for skatteåret 1995/96.

Skatteankenævnet har endvidere anført, at A ejer samtlige aktier i Selskabet, medens BB ejer anparterne i G1 ApS, der nu er tvangsopløst.

Sø- og Handelsretten har telefonisk oplyst, at G1 ApS er tvangsopløst den 18. marts 1996.1 forbindelse med tvangsopløsningen har direktøren for selskabet over for Sø- og Handelsretten oplyst, at selskabet havde været uden aktiviteter i et halvt år, og at aktiverne i selskabet bestod af 2 stk. PC'er og 1 stk. printer, som var behæftede. Endvidere var oplyst, at der hverken var debitorer eller kreditorer i selskabet.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets advokat har påstået de påklagede ansættelser for indkomstårene 1994 og 1996 ansat til henholdsvis 321 kr. og -1.093.058 kr.

Advokaten har anført, at Selskabet har lidt et tab vedrørende den fordring, der opstod som følge af delafhændelse af rettigheder til et bestemt produkt, og det gøres gældende, at det herved lidte tab er fradragsberettiget ved Selskabets indkomstansættelse.

Advokaten har tillige anført, at den aftalte købesum på 1.600.000 kr. udgør kontantkøbesummen, og en manglende forudgående kreditvurdering af købers forhold kan ikke medføre manglende fradrag, dersom tab efterfølgende lides.

Advokaten har gjort gældende, at der ikke blev foretaget retlige skridt med henblik på inddrivelse af tilgodehavendet, idet det købende selskab, G1 ApS, efterfølgende som følge af manglende midler blev tvangsopløst af skifteretten. G1 ApS, der havde regnskabsår i perioden 1. maj - 30. april, har ikke indgivet regnskab efter regnskabsperioden, der afsluttedes pr. 30. april 1994.

Syn og skøn

Der har været afholdt syn og skøn i sagen, jf. syns- og skønsrapport af 6. februar 2003 udarbejdet af civilingeniør SP og statsautoriseret revisor JN. Af rapporten fremgår bl.a.:

"...

Sagsbeskrivelse

2.1	Historisk baggrund for udviklingen af P1

A har oplyst på mødet den 14. januar 2002, at han tidligere har været partner i H2-Data-gruppen fra 1978 til primo 1990. Han har med denne tilknytning været med til at udvikle administrativt software siden udbredelsen af PC'er i begyndelsen af 1980'erne.

Ifølge en af A udarbejdet redegørelse om P1 rettigheder (dok. 3) har H2-Data i årene 1978-1980 udviklet og markedsført 1. generation af et PC-program til økonomistyring. Programmet fik navnet P2-Soft og blev solgt i anslået 1.500 eksemplarer.

I 1986 lancerede H2-Data et nyt program, P3, der tilhørte 2. generation af mere professionelle programmer til økonomistyring. Programmet var en nyskabelse inden for administrativt software og resulterede efter det oplyste i et salg på op mod 5.000 eksemplarer.

Senere i 1986 markedsførte et konkurrerende firma, G2, programmet P4.

Umiddelbart efter markedsførte G3 (senere G3 Data A/S) deres nye administrative PC-program, P5.

Efter det oplyste medførte lanceringen af P3 en voldsom ekspansion i H2-Datagruppen, der åbnede egne datterselskaber i Norge og Sverige. P3 blev oversat til disse landes sprog, ligesom programmet i samarbejde med en udenlandsk partner blev oversat til tysk.

A har oplyst på mødet den 14. januar 2002, at der i H2-Datagruppen var i alt syv partnere, hvoraf de to var BB og A. BB har fra perioden i H2-Datagruppen opnået et betydelige erfaringsgrundlag med markedsføring og salg af administrativt software, mens A primært har været beskæftiget med udvikling af administrative programmer.

H2-Data-koncernen fik senere finansielle og likviditetsmæssige problemer og indstillede aktiviteterne primo 1990. A erhvervede i tilknytning hertil rettighederne til P3 for DKK 175.000 inklusive kundekartotek og programmateriale.

Sideløbende med en fortsat vedligeholdelse af P3-programmet udviklede A i årene 1990-1994 en ny 3. generation af administrativt software, der fik navnet P1. Det er 50% af rettighederne til dette program der overdrages pr. 31. maj 1994.

A har fra 1998 videreudviklet P1 til et nyt 4. generations program med Windows brugerflade og ændret programmets navn til P6. Programmet skulle ifølge samarbejdsaftale af 28. september 2000 med G4 A/S m.fl. markedsføres gennem selskabet H3 International A/S, hvoraf H1Software A/S var tillagt en ejerandel på 25% af den stiftede værdi samt en royaltyindtægt som en procentdel af salget. I samarbejdsaftalen er der under pkt. 2.1 forudsat en forventet årlig omsætning i størrelsesorden DKK 49 mio., en årlig licensroyalty til H1 Software A/S i størrelsesorden DKK 12 mio. samt ansættelse af 8-10 fuldtidsbeskæftigede udviklere.

Det foreligger ikke oplyst, hvad status er for samarbejdsaftalen med G4 A/S m.fl. H3 International A/S er i henhold til registreringer i E&S erklæret konkurs den 21. maj 2001.

...

3.1	Metodevalg

...

Aftalen af 31. maj 1994 oplyser, at G1 som modydelse til overdragelsesbeløbet på DKK 1.600.000 havde ret til at distribuere P1 globalt uden begrænsninger og til at indgå forhandleraftaler. Ud fra den formulerede aftale står det ikke syns- og skønsmændene klart, hvilken ret der herefter var tilknyttet de ikke overdragne 50% af rettighederne tilhørende H1 Software A/S, herunder om softwarefirmaet kunne forventes at modtage yderligere indtægter fra P1 i form af eget parallelsalg uden begrænsninger eller licensafgift fra G1's salg.

Det er efterfølgende forudsat, at den aftalte overdragelsessum på DKK 1.600.000 dækker en branchekyndig persons modydelse for i maj 1994 at indtræde i et 50% fællesprojekt med H1 Software A/S med henblik på at færdiggøre og markedsføre P1. Vederlaget er således til 50% dækning af det hidtidige udviklingsarbejde, og fremtidige indtægter fra salg af økonomisystemet vil med fradrag af omkostninger til markedsføring og videreudvikling mv. blive delt lige mellem de to aftaleparter. Forudsætningen svarer til, at hele P1-programmet blev solgt til en fremmed part for 3.200.000 DKK.

...

3.4	Sandsynligheden for fremtidige indtægter vurderet ud fra markeds- og konkurrencesituationen for PC-baserede økonomisystemer omkring maj 1994

...

Det er sammenfattende vor opfattelse, hvis:

• BB havde de nødvendige praktiske erfaringer med at markedsføre og sælge PC-baserede økonomiprogrammer,
• der var et kundekartotek med potentiale af fortsat aktive P3-brugere, og
• der blev tilført de nødvendige finansielle midler

var det ikke urealistisk, at P1 kunne opnå et salgsniveau på DKK 10 mio. pr. år. P1 skulle sammen med økonomisystemet P7 m.fl. være et alternativ til de store aktører på markedet og ville kunne tiltrække visse kundegrupper, der f.eks. havde behov for specielle brancheløsninger.

Det er samtidig vor opfattelse, at det fra 1994 ville være yderst vanskeligt at opnå en større eksport med P1-programmet, medmindre der var adgang til store markedsføringsressourcer. De to hovedaktører på det danske marked, G3 Data A/S og G2, havde allerede på dette tidspunkt investeret store beløb i softwareudvikling og samtidig haft eller indledt et tæt samarbejde med G5, som i forvejen havde et forhandlernet.

...

3.5	G1 ApS' finansielle ressourcer til at kunne markedsføre programmet i Danmark og internationalt

...

Vedrørende BB foreligger der alene oplysninger for G1 ApS, der har et underskud i regnskabsåret 1993/94 på tDKK -693, og en negativ egenkapital på tDKK -627 pr. 30. april 1994, jævnfør bilag 6. Det pågældende årsregnskab er påtegnet den 9. november 1995, d.v.s. over 1½ år efter regnskabsårets udløb (dok. 50). Selskabet blev senere tvangsopløst.

Vi har ud fra de foreliggende oplysningsgrundlag konkluderet, at der på aftaletidspunktet i maj 1994 ikke forelå fyldestgørende oplysninger om G1's økonomiske formåen til at kunne markedsføre P1, og at det senere årsregnskab for G1 ApS ikke viste tilstedeværelsen af midler.

3.6	Skønsmændenes fastsættelse af formodet handelsværdi ved overdragelse af P1 mellem uafhængige parter omkring maj 1994.

Det er sammenfattende vor opfattelse, at værdien af P1-systemet var afhængig af, om der blev tilknyttet en distributør eller samarbejdspartner, der besad de nødvendige organisatoriske og finansielle ressourcer til at kunne markedsføre programmet.

Ud fra de givne oplysningsgrundlag vedrørende BB og G1 ApS' økonomi finder vi ikke, at der i maj 1994 forelå en realistisk situation for at kunne markedsføre og udvikle P1 til et niveau, der på længere sigt kunne betinge et fornuftigt afkast til ejerne og den erlagte overdragelsessum for softwaren. Sammenlignet med de to hovedaktørers konsolidering og udviklingsindsats, ville overdragelsesbeløbet på DKK 1,6 mio. efter vor opfattelse ikke alene være tilstrækkeligt til at opnå den fornødne markedsdækning.

Såfremt BB eller en anden distributør / samarbejdspartner var i stand til at fremskaffe risikovillig kapital på niveau af DKK 5 mio. og ønskede at gå ind i markedet for PC-baserede økonomiprogrammer, ville det foreliggende P1-økonomisystem efter vor opfattelse repræsentere en videreudviklingsværdi af en vis størrelse.

Alternativet til at købe softwaren var selv at fremskaffe udviklingsressourcer og udvikle softwaren, hvilket ville være forbundet med både et senere lancerings-tidspunkt og en væsentlig risiko. Navnlig i den foreliggende situation, hvor der forelå et marked med forventede vækstrater på 30-40% og konkurrenter med høj udviklingstakt, ville det være attraktivt at købe et teknisk godt produkt frem for selv at igangsætte en udvikling.

Efter det oplyste har direktør A i årene 1990-1994 anslået anvendt 4.000 timer på P1-projektet, hvilket vi i forhold til programmets tekniske standard og funktionalitet vurderer er tilført softwaren som værdi. Direktør As offeromkostninger ved ikke at have haft anden indtjening kan ud fra en årsløn på ca. DKK 500.000 for en erfaren systemudvikler og programmør passende ansættes til 4.000 timer á DKK 300 eller i alt DKK 1,2 mio.

Hertil skal antagelig lægges et beløb til eksterne programmeringsassistance på ca. DKK 700.000, så der samlet er investeret 1,9 mio. i programmerne.

P1 havde efter vor opfattelse et markedspotentiale, som kunne betinge et højere vederlag for programmet i maj 1994 end alene As oplyste tidsforbrug på ca. 4.000 timer samt omkostninger til ekstern programmering.

En væsentlig forudsætning for markedspotentialet ville imidlertid være, at det erhvervede kundekartotek fra H2-Data primo 1990 fortsat i 1994 indeholdt et større antal aktive P3-brugere, der måtte anses for villige til at skifte over til P1 frem for f.eks. konkurrenterne P5 og P8. Ud fra de foreliggende oplysninger er det ikke verificeret, om kartoteket med P3-kunder efter videreudvikling af P1 i årene 1990-1994 fortsat indeholdt et tilstrækkeligt antal aktive kunder til umiddelbart at kunne igangsætte et større salg af systemet.

Ud over kundekartotek ville en anden væsentlig forudsætning være tilvejebringelse af tilstrækkelig risikovillig kapital til ansættelse af det nødvendige antal udviklere og til

etablering af en vis markedsføring og salgsaktivitet. Dette kapitalgrundlag skulle efter vor opfattelse udgøre et niveau på anslået DKK 5 mio. for at give P1-systemet den fornødne troværdighed i markedet. Efter de foreliggende oplysninger rådede ingen af de to parter i overdragelsesaftalen af 31. maj 1994 over væsentlige midler til at etablere et udviklingshold og igangsætte en større markedsføring af P1-systemet.

Konklusion

Syns- og skønsmændene antager på basis af de foreviste programmer samt de øvrige indhentede oplysninger, at programmeringen har været en effektiv og målrettet indsats. Under forudsætning af, at en uafhængig distributør rådede over tilstrækkelige midler til at sikre færdiggørelse, markedsføring og videreudvikling af P1systemet, kan værdien af det samlede P1-program omkring maj 1994 ansættes til DKK 1,9 mio. plus en rimelig skønnet avance på ca. 25%, i alt DKK 2,4 mio. Værdien af 50% af rettighederne ansættes herefter DKK 1.200.000.

I denne ansættelse er kundekartoteket og markedspotentialet ikke tillagt nogen positiv værdi, men er af væsentlig betydning for den anførte værdiansættelse, jf. ovenfor.

Ligeledes er det forudsat ved værdiansættelse af halvdelen af rettighederne, jævnfør i øvrigt første del af afsnit 3.1., at det erlagte vederlag dækker en branchekyndig persons modydelse for i maj 1994 at indtræde i et 50% fællesprojekt med H1 Software A/S med henblik på at færdiggøre og markedsføre P1. Fremtidige indtægter fra salg af Økonomisystemet med fradrag af omkostninger til markedsføring og videreudvikling mv. er forudsat delt 50%/50% mellem de to aftaleparter.

4.	Besvarelse af syns- og skønstemaets spørgsmål 2

2	Syns- og skønsmanden bedes oplyse, om de i overdragelsesaftalen af 31. maj 1994 nævnte vilkår er sædvanlige for branchen.

Overdragelsesaftalen er kortfattet og angiver ikke på dækkende vis, hvad der overdrages, under hvilke omstændigheder overdragelse sker og på hvilke vilkår. Det er ej heller angivet, hvorledes fremtidige omkostninger og indtægter skal fordeles mellem parterne.

Syns- og skønsmændene har kendskab til en række aftaler om handler inden for branchen, der på daværende tidspunkt typisk fulgte eller tog udgangspunkt i EDB-Rådets standardkontrakter.

EDB-Rådets standardkontrakter blev første gang udgivet i 1978. Administrationsdepartementets kontrakt om edb-totalleverancer (K33) blev udsendt i 1987 og senere i 1990 suppleret med en mindre kontrakt for standardiserede systemer (K17), som i 1992 blev revideret til den såkaldte K18. Disse kontrakter specificerer en lang række vilkår ved leverancer fra leverandører til kunder og opfordrer til at beskrive ydelser, tider og priser detaljeret på et detaljeret grundlag.

Disse standardkontrakter var velkendte i hele branchen og et ufravigeligt krav ved handel med offentlige kunder.

Ved en større handel som den i sagen omhandlede ville det efter syns- og skønsmændenes opfattelse have været hensigtsmæssigt at vurdere, hvilke aspekter der burde afdækkes i en aftale. En standardkontrakt som K33 kunne anvendes som checkliste.

I sagen indgår samarbejdsaftale af 28. september 2000 mellem G4 A/S m.fl. og H1 Software (dok. 15) vedrørende afsætning og udvikling af P6 (videreudvikling af P1) i det nyetablerede og fællesejede selskab H3 International A/S. Denne aftale udtrykker efter syns- og skønsmændenes i væsentlig bedre grad de vilkår, som var gældende inden for IT-branchen ved overdragelse af software.

Konklusion

Syns- og skønsmændene er enige om, at såvel formen af overdragelsesaftalen af 31. maj 1994 som de heri nævnte vilkår ikke er sædvanlige for branchen."

Landsskatterettens anmodning om yderligere oplysninger

Landsskatteretten har efterfølgende anmodet om følgende oplysninger:

"...

1. Det fremgår af aftalen af 31.5.1994, at køber er "G1". Er De enig i, at der er tale om et anpartsselskab, uanset at dette ikke direkte fremgår af aftalen. Er De uenig, bedes De begrunde dette, bl.a. henset til, at syns- og skønsrapporten har lagt til grund, at der er tale om et anpartsselskab.
2. Hvornår har G1 betalt de i sagen omhandlede 10.000 kr. til H1 Software A/S, gerne vedlagt dokumentation.
3. Hvorfor blev salgssummen ikke tillagt moms.
4. Hvorledes skulle eventuelle indtægter deles mellem køber og sælger.
5. Forfulgte H1 Software A/S sit krav overfor køberen både før og efter køberselskabets tvangsopløsning.
6. Blev det til køberselskabet overdragne afhændet forud for tvangsopløsningen, og i givet fald på hvilke betingelser.
7. Har H1 Software A/S tilbagetaget den overdragne halvdel på grund af misligholdelse med betalingen.
8. Hvis køberselskabet var i besiddelse af den købte halvdel af rettighederne på tvangsopløsningstidspunktet, reagerede Software H1 A/S da herpå, f.eks. ved at rette henvendelse til Sø- og Handelsretten.
9. Det fremgår af syns- og skønsrapporten, at A arbejder videre på P1, også efter tvangsopløsningstidspunktet. Det bedes oplyst, hvilket tab, der i så fald er lidt af selskabet.
10. Hvad er der gjort for at inddrive beløbet på 1,6 mio. kr. Dokumentation for korrespondance mellem parterne om den manglende betaling bedes vedlagt.
11. Er den indgåede aftale med G4 A/S m.fl. ikke udtryk for, at H1 Software råder fuldt og helt over den omhandlede software.
12. Er P6 en videre udvikling af P1.
13. Deres bemærkninger til, hvor der er indgået et interessentskab mellem køber- og sælgerselskabet udbedes.
14. En redegørelse for, hvorfor beløbet på de 1,6 mio. kr. er anset for tab på debitorer.

..."

Advokaten har besvaret spørgsmålene således:

"...

1. Min klient er enig i, at det er G1 ApS, der er aftaleparten; "G1" var anpartsselskabets navn, og i daglig tale blev ikke anvendt andet end navnet "G1"; der er således tale om en lapsus, når det ikke direkte fremgår af aftalen. Det er tillige anpartsselskabets adresse, der er anført på aftalen.
2. Det er forsøgt at finde bogføringsbilagene for den daværende periode, men desværre uden held. Det er så mange år tilbage, at de pågældende bilag ikke er gemt. Herudover bemærkes det, at det så vidt ses aldrig er blevet bestridt, at den pågældende betaling har fundet sted, og beløbet har figureret i selskabets regnskaber. Det kan ikke siges præcis, hvilken dato det pågældende beløb er betalt.
3. Salgssummen blev ikke tillagt moms, idet parterne efter råd fra deres revisor blev oplyst om, at overdragelsessummen ikke skulle belægges med moms (sandsynligvis fordi overdragelsen er anset som en delvis virksomhedsoverdragelse).
4. Indtægterne fra salget skulle deles ligeligt mellem parterne.
5. Der blev rykket for beløbet adskillige gange, men parterne havde i begyndelsen koncentreret samarbejdet og interesserne om at igangsætte projektet, og i forbindelse hermed blev G1 ApS rykket, men uden at der opnåede betaling før den indtrufne konkurs. Efter køberselskabets tvangsopløsning, har der følgelig ikke været gjort forsøg på at inddrive tilgodehavendet, da mulighederne herfor var udtømt.
6. Det rejste spørgsmål beder jeg venligst om at fa uddybet, eventuelt telefonisk; aftalen blev indgået forud for tvangsopløsningen og på de i aftalen givne betingelser.
7. Den indgåede aftale vedrørte eksportmarkedet, og tvangsopløsningen af G1 ApS havde den følge, at der ikke skete en markedsføring af produktet udenfor Danmarks grænser. H1 Software har således efterfølgende hverken tilbagetaget eller udnyttet den halvdel, der var overdraget til G1 ApS.
8. H1 Software har ikke rettet henvendelse til Sø- og Handelsretten som anført i det stillede spørgsmål.
9. Selskabet har lidt tab, som følge af, at den aftalte købesum ikke blev betalt. Beløbet var regnskabsmæssigt indtægtsført i selskabet. Herudover er der lidt tab som følge af, at de forudsatte eksportindtægter udeblev.
10. Som oplyst i relation til besvarelse af spørgsmål 2, råder selskabet i dag ikke over materiale fra den daværende periode; ligeledes som oplyst, blev G1 ApS rykket adskillige gange - oftest i forbindelse med udviklingen af markedsføringstiltag på eksportområdet.
11. Spørgsmålet bedes venligst konkretiseret / uddybet. Kopi af den imellem G4 og H1 Software A/S indgåede aftale vedlægges. Måtte yderligere uddybning være ønskeligt, beder jeg om at modtage meddelelse herom.
12. P6 er ikke en videreudvikling af P1. Der er tale om 2 forskellige generationer af et software-program, hvor en række ideer i princippet går igen i begge programmer. Der er tale om en fuldstændig nyudvikling herunder en helt ny kildekode m.v.
13. Der blev ikke indgået noget interessentskab mellem H1 Software A/S og G1 ApS, og der var ikke tale om, at parterne på nogen måde hverken udadtil eller indadtil optrådte som sådan. Der var - som tidligere anført - indgået en aftale mellem parterne om en deloverdragelse af rettighederne med henblik på udvikling af salget udenfor Danmark. Det skal i denne forbindelse haves for øje, at indehaveren af G1 (BB) og indehaveren af H1 Software A/S (A) kendte hinanden udmærket, og havde sammen tidligere lavet lignende projekter. Den kortfattede overdragelsesaftale skal ses i lyset af parternes indgående, indbyrdes kendskab til hinanden. Det bemærkes ydermere, at i fald Landsskatteretten måtte ønske at få belyst eller bekræftet enkelte punkter, vil det være muligt at foranledige BB indkaldt til forklaring herom.
14. Fra H1 Software A/S' side var der tale om en deloverdragelse af nogle rettigheder, og den aftalte købesum blev indtægtsført, men - som det vil fremgå af sagen -ikke fuldt ud betalt, hvorfor H1 Software A/S har lidt tab på fordringen.

..."

Advokaten har efterfølgende anført:

"Idet jeg refererer til den forudgående korrespondance, skal jeg for så vidt angår det stillede spørgsmål 6 meddele, at min klient er overbevist om, at rettighederne ikke er afhændet af G1 ApS, og at rettighederne således stadig var i boet, men dette vil endeligt kunne verificeres af BB.

For så vidt angår spørgsmål 11 / 12 er forholdet det, at rettighederne i dag er værdiløse på grund af produktets forældelse. Softwareprogrammer af den pågældende art har en begrænset "levetid". Ikke at forstå således, at programmet ikke kan anvendes udover sin levetid, men at det ikke vil være salgbart efter en given periode, idet udviklingen vil "overhale" softwareprogrammet.

P6-produktet er som anført i min skrivelse af 30. oktober ikke en videreudvikling af P1, men derimod en nyudvikling, hvor der ikke er anvendt dele eller lignende fra P1 programmet, som på nogen måde kan stride mod den ret der tilkommer indehaverne af rettighederne m.v. til P1-programmet. At der er tale om en nyudvikling vil kunne fastslås gennem afholdelse af et syn- og skøn herom.

..."

Told- og Skattestyrelsen har indstillet ansættelsen stadfæstet med en begrundelse om, at der ikke er tale om et fradragsberettiget tab. Der er ikke dokumenteret nogen overdragelse af halvdelen af den omhandlede software. Aftalen om rettigheder til softwaren omhandler således ikke, hvordan en fordeling mellem parterne skulle ske.

Styrelsen har hæftet sig ved, at hovedanpartshaverne i de to selskaber, der indgik aftalen, kendte hinanden. Således har hovedanpartshaveren i Selskabet været bisidder i en skattesag for hovedanpartshaveren i G1 ApS.

Styrelsen har tillige hæftet sig ved, at der er givet modstridende oplysninger om Selskabets forfølgning af kravet mod G1 ApS, idet der dels er forklaret, at dette selskab ikke er rykket, fordi hovedanpartshaveren var meget velhavende, dels at der er rykket utallige gange.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder efter de foreliggende oplysninger, at det ikke er tilstrækkeligt dokumenteret, at Selskabet har overdraget halvdelen af rettighederne til P1 til G1 ApS. Disse retsmedlemmer har herved bl.a. henset til, at der ikke er dokumenteret betaling af de 10.000 kr. fra G1 ApS til Selskabet, og at Selskabet ikke har dokumenteret, at den resterende betaling på 1.590.000 kr. er forsøgt inddrevet hos G1 ApS. Endvidere foreligger det ikke oplyst, hvad der i givet fald er sket med G1s erhvervelse af halvdelen af rettighederne efter dette selskabs tvangsopløsning, ligesom det gode, der skulle være overdraget, ikke eksisterede i G1 ApS på tidspunktet for dette selskabs konkurs ca. 1 år efter overdragelsen. Det må derfor antages, at Selskabet har fortsat udvikling, distribution m.v. af P1 på samme vis som forud for indgåelsen af aftalen om overdragelsen af rettighederne. Retsmedlemmerne er herefter af den opfattelse, at Selskabet ikke har lidt et fradragsberettiget tab, og den påklagede ansættelse stadfæstes derfor.

Et retsmedlem er af den opfattelse, at der bør lægges afgørende vægt på syns- og skønserklæringen, hvor værdien af halvdelen af softwaren er skønnet til at udgøre 1,2 mio. kr. Dette retsmedlem finder derfor, at ansættelsen må nedsættes med 1.190.000 kr.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, og den påklagede ansættelse stadfæstes derfor i overensstemmelse hermed.

..."

Det fremgår af opgørelsen af H1 Software A/S' skattepligtige indkomst i specifikationerne til selskabets årsregnskab for 1993/1994, at avancen ved den omhandlede overdragelsesaftale er opgjort til 1.465.000 kr., idet anskaffelsessummen, 135.000 kr., er fratrukket salgsprisen på 1.600.000 kr. Avancen indgår i selskabets skattepligtige indkomst, der er opgjort til 1.960.094 kr.

Det er ubestridt, at selskabet i skatteåret 1995/1996 (regnskabsperioden 1. juli 1993 til 30. juni 1994) havde et skattemæssigt underskud fra skatteåret 1990/91, der senest kunne udnyttes til modregning i den skattepligtige indkomst for skatteåret 1995/96, hvilket skete ved indtægter fra selskabets salg til G1 ApS.

Dette underskud på 1.959.773 kr. blev fratrukket den skattepligtige indkomst, således at resultatet til beskatning blev 321 kr.

Af specifikationerne til selskabets årsregnskab for perioden 1. juli 1995 til 30. juni 1996 fremgår, at selskabet hensatte i alt 1.599.521 kr. til tab på debitorer, og at selskabets skattepligtige indkomst er opgjort til minus 1.093.058 kr.

Forklaringer

Der er for landsretten afgivet forklaring af A, BB og skønsmanden JN.

A har forklaret, at de var 7 studerende fra DTU, der startede virksomheden H2Data i 1978. De udviklede de administrative softwareprogrammer, P2-Soft og efterfølgende P3, der bl.a. kunne anvendes til bogførings- og lagerstyring. De havde stor succes med salg af programmet P3, og i midten af 1980'erne var de ca. 120 ansatte i H2-Data med datterselskaber i Sverige og Norge. Da virksomheden også begyndte at sælge hardware gik det ikke, og i starten af 1990 indstillede virksomheden aktiviteterne. Han købte alle rettighederne til P3, herunder til kundekartoteket, for 175.000 kr. Beløbet er siden nedskrevet til 135.000 kr. Han etablerede herefter virksomheden H1 Software A/S, hvor han er eneaktionær. Han forsøgte at fastholde kunderne til P3 og videreudvikle programmet. I 1994 havde han udviklet programmet P1, som i modsætning til P3 kunne tilpasses de enkelte virksomheder. Han solgte knap 200 stk.

Aftalen i 1994 med BB blev indgået på vidnets initiativ for at forøge salget af P1. De aftalte, at BB skulle have eneret til at sælge programmet i udlandet og selv skulle dække sine udgifter hertil, mens han selv beholdt rettighederne til at sælge programmet i Danmark og indtægterne herfra. Kundekartoteket med P3 kunder havde ikke betydning, da der ikke var nævneværdige kunder i udlandet. Fortjenesten ved dette salg af programmet og indtægter fra serviceaftaler i udlandet skulle deles med 50 % til hver. Den pris på 1.600.000 kr., som BB skulle betale for eneretten til at sælge programmet i udlandet, fremkom ved forhandling, hvor udgangspunktet var, at det tidligere program P3 havde skabt en omsætning på 30 mio. kr. Det var nok deres opfattelse, at de ikke behøvede en skriftlig aftale, da de jo vidste, hvad de havde aftalt, og kendte hinanden, men revisoren havde sagt, at der var behov for en skriftlig aftale. Vidnet skrev selv aftalen, der blot skulle være et sporadisk resume af det aftalte. Han er enig i, at aftalen ikke afspejler det, som de havde aftalt mundtligt. Aftalen er uden moms, fordi revisoren sagde, at der ikke skulle moms på aftalen.

Han troede, at BB havde penge, fordi BB i en årrække havde tjent mange penge i licensindtægter fra USA. Vidnet tænkte ikke nærmere over, at han ikke indgik aftale med BB selv, men med G1 ApS. Ifølge aftalen skulle G1 ApS betale 1.600.000 kr. successivt over de første 3 måneder, men BB betalte aldrig mere end 10.000 kr., før han løb tør for penge et halvt eller trekvart år efter. Vidnet rykkede BB for betaling, men han kendte jo BB og foretog derfor ikke inkassoskridt el. lign. Skuffelsen over, at BB ikke kunne betale, gik heller ikke ud over deres venskab. Vidnet har efterfølgende forsøgt at hjælpe BB, bl.a. i forbindelse med en skattesag, og ved at gøre BB til direktør i selskabet H2-Media A/S.

Vidnet udviklede efterfølgende programmet P6, der er baseret på Windows, og indgik en samarbejdsaftale med G4 A/S. I forbindelse med denne aftale indskød investorer 8 mio. kr. i P6 produktet.

Skønsmanden JN vedstod syns- og skønsrapporten af 6. februar 2003 og forklarede, at han fra starten af 1980'erne til 1994 var IT-partner i revisionsfirmaet R1. Firmaet ydede bl.a. konsulentassistance til implementeringen af PC-baserede økonomisystemer, og foretog analyser af markedet.

Virksomheden H2-Data var pionerer i Danmark dengang og udarbejdede gode programmer. P1 var en videreudvikling af P3 og dengang et teknisk udmærket produkt. Man kan godt genbruge et program i en videreudvikling af programmet, også selv om det skrives i forskellige "sprog". Hele programmet skal laves på ny, men det går hurtigere, fordi man allerede har ideerne. Det gælder dog ikke i fuldt omfang ved overgangen til et Windowsbaseret program.

Prisfastsættelsen af P1 til 2,4 mio. kr. omfatter alle rettigheder til P1, dvs. hele den administrative systemløsning, som var tilknyttet P1 med knowhow, kundekartotek og software. Det var vanskeligt at prisfastsætte, fordi skønsmændene manglede basale oplysninger som budgetter og markedsanalyser. Budgetter er altid væsentlige ved vurderingen af, hvad en invester vil betale for rettighederne til et produkt. De fastsatte værdien ud fra bl.a. de 4000 arbejdstimer, som A oplyste at have brugt, hvilket lød troværdigt. Der er dog to vigtige forudsætninger for prisfastsættelsen. Den første forudsætning er, at der var et kundekartotek, der fulgte med overdragelsen. Skønsmanden ved ikke, om der var et kundekartotek. Hvis der var, var det formentlig forældet, fordi det havde taget lang tid at udvikle P1. Den anden vigtige forudsætning er, at der skulle investeres ca. 5 mio. kr. for at videreudvikle P1. Denne forudsætning var ikke opfyldt, medmindre BB selv ville skyde penge i videreudviklingen, for G1 ApS havde ikke penge. Hvis forudsætningerne ikke var til stede, var værdien af rettighederne til P1 ikke 2,4 mio. kr. Software har kun værdi, hvis man kan skaffe kapital og kundepotentiale. Det er dog ikke skønsmandens vurdering, at P1 var mindre værd uden BB, hvilket den efterfølgende aftale med G4 A/S også viste.

Hvis de rettigheder, der blev overdraget, ikke var halvdelen af rettighederne til P1, men alene mod en eneret til at sælge P1 i udlandet, kan skønsmanden ikke vurdere, hvad den rigtige pris var, men en sådan aftale ville være helt urealistisk. Salg og markedsføring i udlandet ville kræve store finansielle ressourcer. Det var generelt risikabelt at involvere sig på eksportmarkedet. Udviklingen af de omhandlede programmer var på det tidspunkt 2 år efter konkurrenterne, og derfor ville det være svært at opnå afsætning på eksportmarkedet. Hvis der ikke var penge til markedsføring, var programmet reelt uden værdi.

BB har forklaret, at han havde kendt A i 14-15 år, da de indgik overdragelsesaftalen. Han startede G1 ApS i 1994, da hans tidligere selskab var lukket, og han ville i gang med noget nyt. Han købte retten til at markedsføre og sælge P1 i udlandet, men ikke i Danmark. De forhandlede prisen over nogle måneder. Han mente dengang, at han havde indgået en god handel. Han havde ikke 1.600.000 kr., men regnede med, at han ved et hurtigt videresalg ville kunne få til købesummen og mere til.

Han havde kontakt til en del virksomheder i udlandet, som gerne ville købe softwareprogrammer af andre end de store virksomheder. Det lykkedes ikke, fordi de udenlandske aftagere var længere tid om at beslutte sig end forventet, og BB skulle have manualer oversat til engelsk. Det krævede penge. Hvis det var lykkedes, ville det have indbragt et tocifret millionbeløb til G1 ApS. Han ved ikke, hvor mange eksempler af P1, der var blevet solgt i Danmark, men han ved, at der var blevet solgt mange eksempler af forgængeren. G1s rettigheder til P1 burde han have nævnt i skifteretten, men han opfattede rettighederne i sig selv som uden værdi, medmindre han selv fulgte med. Han er enig i, at han burde have oplyst til skifteretten, at H1 Software A/S var kreditor og havde et krav på 1.590.000 kr.

Procedure

H1 Software A/S har til støtte for den nedlagte påstand gjort gældende, at værdien af de overdragne rettigheder til P1 skal fastsættes til 1.600.000 kr., da værdien bygger på en reel overdragelsesaftalen mellem to uafhængige parter, H1 Software A/S og G1 ApS. At overdragelsesaftalens ordlyd ikke svarer til den mundtligt indgåede aftale, kan ikke påvirke den mundtlige aftales gyldighed. Til støtte for, at aftalen er gyldig, har selskabet endvidere henvist til, at G1 ApS har betalt 10.000 kr. af købesummen, samt til at BB blev rykket for betaling af den resterende købesum. Det kan ikke tillægges skadevirkning for H1 Software A/S, at selskabet ikke i dag - 10 år efter kan dokumentere den stedfundne betaling på 10.000 kr. Selskabet har endvidere gjort gældende, at de af skønsmændene opstillede forudsætninger for, at de overdragne rettigheder til P1 havde en værdi på 1.200.000 kr., er irrelevante, da rettighederne ikke kan være mindre værd end det antal arbejdstimer, som skønsmændene vurderede, der er anvendt til udvikling af produktet.

For så vidt angår honoraret til skønsmanden vedrørende afhjemling af den indhentede syns- og skønsrapport, har selskabet gjort gældende, at omkostningerne ikke bør pålægges selskabet, da det ikke er selskabet, der har begæret skønsmanden indkaldt til at afgive forklaring under domsforhandlingen.

Skatteministeriet har til støtte for den principale påstand om frifindelse gjort gældende, at selskabet ikke har dokumenteret et fradragsberettiget tab på 1.590.000 kr. og slet ikke kan antages at have lidt et tab i forbindelse med den påståede overdragelse af rettigheder til softwareprogrammet P1. Landskatteretten har således med rette lagt til grund, at en reel afståelse af halvdelen af rettighederne til P1 aldrig har fundet sted. Efter omstændighederne må det lægges til grund, at aftalen er indgået proforma med det formål at give H1 Software A/S mulighed for at udnytte et skattemæssigt underskud fra tidligere år, som ellers ikke ville kunne udnyttes. Selskabet skulle således konstruere en gevinst i 1994, som ville blive udlignet af et tab i 1996, der kunne udnyttes skattemæssigt dette samt efterfølgende år. Skatteministeriet har bl.a. henvist til, at overdragelsesaftalen blev indgået med et selskab, G1 ApS, der allerede inden aftalens indgåelse havde et negativt regnskab, at aftalens udformning er usædvanlig primitiv og ordlyden i øvrigt ikke svarer til indholdet af den mundtlige aftale, at G1 ApS' betaling af 10.000 kr. af købesummen ikke er blevet dokumenteret, og at de grundlæggende forudsætninger ifølge skønserklæringen for, at rettighederne havde en værdi ikke er opfyldt.

Skatteministeriet har videre gjort gældende, at aftalen aldrig blev effektueret, at H1 Software A/S aldrig har givet afkald på nogle af rettighederne til P1, og at selskabet ikke har modtaget betaling for overdragelsen af rettighederne. Efter overdragelsen har A således videreudviklet P1 til en 4. generation af programmet uden hensyn til den indgåede aftale med G1 ApS.

Skatteministeriet har til støtte for den subsidiære påstand om hjemvisning gjort gældende, at syns- og skønsrapporten om de overdragne rettigheders værdi ikke kan anvendes, da det ifølge parternes forklaring i landsretten ikke er halvdelen af rettighederne til P1, der er overdraget, således som antaget af skønsmændene, men derimod en eneret til at sælge og markedsføre softwareprogrammet i udlandet.

Landsrettens begrundelse og resultat

En indtægt på 1,6 mio. kr. for overdragelse af rettigheder til softwareprogrammet P1 ved aftalen af 31. maj 1994 gav H1 Software A/S mulighed for at udnytte et fremført skattemæssigt underskud, der ellers ville være gået tabt, hvis ikke selskabet havde haft en sådan indtægt.

Aftalen er summarisk, uklar med hensyn til de overdragne rettigheder og fordeling af indtægter og må efter skønsmandens forklaring anses for usædvanlig for en aftale af den omhandlede art. Efter ordlyden omfatter overdragelsen halvdelen af rettighederne til programmet, men efter de afgivne forklaringer omfattede den alene en ret til at markedsføre og sælge programmet i udlandet.

Aftalen er indgået med et selskab, der havde en negativ egenkapital og var uden aktiver eller aktiviteter af betydning. Efter forklaringerne blev der ikke lavet budgetter, markedsanalyser eller andet, der kunne danne grundlag for en prisfastsættelse.

Efter skønsmandens forklaring lægger landsretten til grund, at det overdragne kun repræsenterede en økonomisk værdi af betydning, hvis det omfattede halvdelen af samtlige rettigheder til programmet og blev overdraget til en køber med betydelige ressourcer, idet der skulle tilføres kapital og foretages omfattende markedsføring.

Det er ikke godtgjort, at der blev truffet forberedelser til eller gjort forsøg på markedsføring i udlandet af programmet, der kun var solgt i ganske få eksemplarer her i landet.

Der foreligger ikke dokumentation for, at der er sket betaling af nogen del af det aftalte vederlag, og der foreligger heller ikke dokumentation for, at der er gjort forsøg på at inddrive fordringen. Ved det købende selskab tvangsopløsning mindre end to år efter aftalens indgåelse, blev det over for skifteretten oplyst, at selskabet hverken havde aktiver eller kreditorer.

Det kan lægges til grund, at H1 Software A/S efter overdragelsen har videreudviklet og udnyttet programmet uden at være begrænset af den indgåede aftale.

På den baggrund og efter en samlet bedømmelse finder landsretten, at aftalen afviger fra normale forretningsmæssigt begrundede dispositioner i en sådan grad, at H1 Software A/S's indtægt i 1994 og tab i 1996 i det hele må tilsidesættes i skattemæssig henseende.

Landsretten tager derfor Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

Som følge af sagens udfald skal H1 Software A/S betale sagsomkostninger til Skatteministeriet som nedenfor bestemt, hvoraf 32 kr. er til dækning af udgift til udskrift, 605 kr. er til dækning af udgift til materialesamling, 20.125 kr. er til dækning af honorar til skønsmanden, og det resterende beløb er til dækning af udgift til advokat.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

Inden 14 dage betaler H1 Software A/S i sagsomkostninger 60.0000 kr. til Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne forrentes i medfør af rentelovens § 8 a.