Sagsfremstilling

Rederi A/S blev stiftet ved en tilførsel af aktiver fra Skibsværft A/S. Rederi A/S ejer i dag 4 skibe og har indgået kontrakt om yderligere 3 skibe, der alle skal bygges på Skibsværft A/S. Videre overvejes det at købe endnu et skib, ligeledes til bygning på Skibsværft A/S.

Skibene skal leveres i perioden frem til og med år 2003, og vil blive drevet i aktiv drift. Det påtænkt kontraherede skib vil antageligt ligeledes blive leveret i år 2003.

I forbindelse med købet af skibet anskaffes en række reservedele, så det er muligt at foretage en hurtig reparation af skibet, enten på søen eller ved nærmeste havn, uden at det er nødvendigt at afvente bestilling og indkøb af reservedele.

Baggrunden for behovet for reservedele er ifølge det oplyste, at når et skib ligger stille, er det særdeles kostbart for rederiet, ikke alene i mistede fragtindtægter, men også i form af erstatninger som følge af for sen levering af lasten, eller manglende opfyldelse af kontrakter om afhentning af andre laster.

For Rederi A/S vil reservedelene bestå af en række materialer, der i størrelse strækker sig fra lyspærer og sikringer til et stempel til en skibsmotor, hvor en lyspære ofte koster nogle få kroner, og et stempel til en hovedmotor vil koste omkring 60.000 kr., hvilket dog stadigt er under 1 promille af den samlede værdi af skibet.

Revisor har opstillet følgende løsningsforslag for den skattemæssige behandling af de medleverede/indkøbte reservedele:

• Ved levering af skibet aktiveres egentlige reservedele på skibet og afskrives sammen med skibet.
• Småreservedele som lyspærer og lignende, der kan betegnes som driftsvarer, udgiftsføres straks, da det forudsættes, at der er tale om et almindeligt til driften nødvendigt lager.
• Hvis et stempel eller et kranrullehjul udskiftes, således at en reservedel isættes, og den hidtil anvendte udtages, vil udgiften hertil kunne betragtes som en reparation og derfor fradrages i udskiftningsåret.
• Ved renovering af den udtagne del, for at denne igen kan indgå i reservedelslageret, udgiftsføres renoveringsomkostningen i givet fald i renoveringsåret.
• Er renovering ikke mulig, og der anskaffes en ny del, vil udgiften hertil kunne udgiftsføres straks, da der jo allerede er aktiveret en reservedel på skibet, der svarer til den som den nye erstatter.

Told- og Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Der gælder ifølge afskrivningsloven nogle grundlæggende betingelser for afskrivning på erhvervsmæssigt benyttede driftsmidler. Således gælder blandt andet, at driftsmidlet skal være anskaffet med henblik på at indgå i virksomhedens drift samt færdiggjort i et sådant omfang, at det kan indgå i driften efter sit formål, jf. afskrivningslovens § 3, nr. 2 og nr. 3.

Navnlig sidstnævnte betingelse synes ikke umiddelbart opfyldt i den foreliggende sag, idet det kræves at driftsmidlet er fysisk færdiggjort således, at det til enhver tid er i stand til at udføre de driftsmæssige funktioner, til hvilke det er bestemt. Der ses således ikke umiddelbart at være hjemmel i afskrivningsloven til afskrivning på reservedele, da sådanne netop ikke indgår i virksomhedens drift i færdigmonteret stand.

Det fremgår imidlertid af Ligningsvejledningen, at magasinvarer, der anvendes til anlæg og vedligeholdelse, kan straksafskrives, hvis beholdningen anses at være et efter forholdene naturligt lager til brug for den løbende drift, jf. LV 2000, E.B.2.6.1.1.

Told- og Skattestyrelsen kan derfor tiltræde repræsentantens løsningsforslag, hvorefter småreservedele som lyspærer og lignende, der kan betegnes som driftsvarer, udgiftsføres straks. Dog kun i det omfang der er tale om et almindeligt til driften nødvendigt lager. Det er styrelsens opfattelse, at fordelingen mellem magasinvarer og egentlige reservedele beror på en konkret vurdering. Hjemmel til straksfradrag for magasinvarer fremgår ligeledes af TfS 1985, 341 LSR, hvorefter dele af de pågældende beholdninger efter et skøn blev anset som magasinvarer.

Med hensyn til behandlingen af de egentlige reservedele, kan styrelsen ligeledes tiltræde repræsentantens løsningsforslag, hvorefter disse aktiveres og afskrives sammen med skibet. Reservedelene anses som en del af skibet, og afskrives som følge heraf sammen med skibet. Løsningsforslaget finder støtte i RR 1964, 62A, hvor reservedele til flyvemaskiner ikke kunne anses som selvstændige driftsmidler, men i stedet blev anset som en del af flyvemaskinerne og skulle afskrives sammen med disse. I ovennævnte TfS 1985, 341 nåede Landsskatteretten til et tilsvarende resultat for den resterende del af beholdningerne, der skulle afskrives efter den dagældende afskrivningslovs afsnit I.

Den del af løsningsforslaget, der vedrører reparations- og renoveringsudgifter i forbindelse med udskiftning af reservedele kan ligeledes tiltrædes. Told- og Skattestyrelsen skal dog præcisere, at det er reparationsudgiften, der kan fradrages. Udgiften til selve reservedelen kan ikke fradrages, da der ellers ville være tale om et dobbelt-fradrag. Styrelsen finder endvidere, at løsningsforslaget skal kombineres med et krav om, at erstatningskøb i tilfælde hvor renovering ikke er mulig, ikke må danne grundlag for en vilkårlig forøgelse af den normale reservedelsbeholdning.

Den bindende forhåndsbesked er således givet under forudsætning af, at der er tale om et begrænset antal reservedele, og disse er nødvendige for driften.

Det kan ikke tillægges betydning, om der er tale om reservedele, der anskaffes fra skibsværftet som en del af kontrakten om levering af skibet, eller om der er tale om reservedele, der købes direkte fra en anden leverandør.

Told- og Skattestyrelsen indstiller til Ligningsrådet at revisors løsningsforslag tiltrædes under nævnte forudsætninger.

Ligningsrådet tiltræder styrelsens indstilling.