Parter:
H1 A/S
(Advokat Poul Gunnar Jensen)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen).

Afsagt af landsdommerne:
Ina Steincke, Jens Stausbøll (kst.) og Elisabeth Andreasson (kst.)

Under denne sag der er anlagt den 13. januar 2000, har sagsøgeren, H1 A/S, nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, i skatteåret 1994/1995 tilpligtes at anerkende, at sagsøger kan foretage afskrivninger på 10 % på en af sagsøger skønsmæssig opgjort værdi på kr. 3.000.000 med kr. 300.000, og at sagsøgte i skatteåret 1995/1996 tilpligtes at anerkende, at sagsøger kan foretage afskrivninger på 10 % på en af sagsøger skønsmæssig opgjort værdi på kr. 3.000.000 med kr. 300.000.

Subsidiært har sagsøgeren nedlagt påstand om, at ansættelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst for skatteårene 1994/1995 og 1995/1996 hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Sagsøgte har nedlagt principal påstand om frifindelse og subsidiær påstand om, at der tages bekræftende til genmæle overfor sagsøgerens subsidiære påstand.

Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgeren som sælger af goodwill i forbindelse med en udbyttekontrakt i henhold til den dagældende lov om særlig indkomstskat § 15 har ret til at foretage skattemæssige afskrivninger.

Sagens omstændigheder er følgende:

I forbindelse med, at statsautoriseret revisor J m.fl. forlod det sagsøgende revisionsselskab, blev der den 9. marts 1989 indgået aftale om konkurrenceklausul samt om Js betaling til sagsøgeren for overtagne klienter. Aftalens § 5 er sålydende:

"Som vederlag for det klientel, der er omfattet af listen over medtagne klienter med undtagelse af F1 (Js broder), erlægges i 12 år 10% om året af den oppebårne honorarindtægt; udlæg til EDB m.v. er ikke omfattet. Under klientellet indbefatter af dette afledte personer og firmaer m.v., herunder dog ikke sådanne klienter, som måtte erhverves blot ved anbefaling fra det overtagne klientel.

Der betales ikke afgift af den del af honorarerne (ca. 700.000 kr.), som er omfattet af overtagne igangværende arbejder, jfr. § 7.

Betaling skal ske pr. d. 15. i den anden måned efter årsafslutning, første gang den 15.2.1989."

I årene 1989 til 1999 har sagsøgeren modtaget i alt 2.840.734 kr. i betalinger fra J i henhold til aftalen.

Ved skrivelse af 14. december 1995 meddelte Københavns Skatteforvaltning sagsøgeren, at man agtede at ændre sagsøgerens selvangivne indkomst for skatteårene 1994/95 og 1995/96, idet man for begge skatteår ikke kunne anerkende afskrivninger i henhold til ligningslovens § 16 F, stk. 2 på 150.000 kr. for hvert af årene. I skrivelsen anføres bl.a. følgende:

"Skatteforvaltningen kan ikke acceptere, at aftalen med statsautoriseret revisor J m.fl. om afhændelse af en del af selskabets klientel mod en løbende ydelse (honorarandel) er en afskrivningsberettiget udbyttekontrakt.

Det fremgår af både daværende lov om særlig indkomstskat § 15, stk. 2 og ligningslovens § 16 F, stk. 2, at skattemæssig afskrivning på retten ifølge en udbyttekontrakt forudsætter at rettigheden er erhvervet, og at der er ydet et vederlag.

Udbytteretten er ikke erhvervet. Den er etableret af selskabet, og værdien på 1,5 mill. kr. er ikke et ydet vederlag, men en regnskabsmæssigt opgjort nutidsværdi af tilgodehavende hos J m.fl."

I skrivelse af 22. januar 1996 til Københavns Skatteforvaltning oplyste sagsøgeren bl.a. følgende:

"Den klientportefølje, som vi har solgt til J, er erhvervet eller etableret af os selv over en årrække. Den er erhvervet i tidens løb dels til at begynde med ved et køb i 1944 fra dødsboet efter statsautoriseret revisor AH - nogle af de senere hos J havnede klienter stammer fra dette køb - og derefter successivt hen ad årene ved mindre køb samt for ca. 20 år siden ved et større køb, nemlig fra den kort tid efter købet ved død afgåede statsautoriserede revisor JR.
...

Hvordan klientellet er erhvervet af os, som ovenfor beskrevet, må ses som en kort sagsfremstilling med det formål at vise, hvorledes vor klientportefølje i tidens løb er fremkommet.

Idet vi vender tilbage til skatteforvaltningens skrivelse s. 2, stk. 2, skal vi resumere, at vi har foretaget skattemæssig afskrivning på retten i henhold til en udbyttekontrakt, som vi har erhvervet ved salg til J af et klientel, som vi selv i tidens løb har fået på den ene eller anden måde."

Landsskatteretten traf afgørelse i sagen den 15. oktober 1999 med følgende begrundelse:

"Landsskatteretten skal udtale, at afskrivning i medfør af ligningslovens § 16 F, stk. 2, tilkommer erhververen af en rettighed i henhold til ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 2 eller nr. 3.

Landsskatteretten finder, at den af selskabets afståede klientportefølje må anses for afståelse af goodwill, jf. definitionen af goodwill som angivet i TfS 1992.431, og at de fra køberne modtagne løbende betalinger derfor må anses for betaling for afståelsen af nævnte goodwill. Det er rettens opfattelse, at der ikke ved siden af den omhandlede aftale om afståelse af klientportefølje består en afskrivningsberettiget udbytteret for selskabet, jf. ligningslovens § 16 F, stk. 2, der som anført af advokaten skulle være erhvervet mod vederlag i form af den afståede klientportefølje. Det bemærkes herved, at der efter ligningslovens § 16 F, stk. 2, er afskrivningsadgang på det ydede vederlag, der efter § 16 E, stk. 6, skal omregnes til kontantværdi. Loven forudsætter således, at der kan afskrives på et vederlag, der kan opgøres kontant, hvilket der ikke er tale om i den foreliggende sag.

Landsskatteretten finder herefter, at selskabet ikke kan anses for berettiget til at foretage afskrivninger som selvangivet på 150.000 kr. pr. år, ligesom advokatens påstand om afskrivninger på 250.000 kr. pr. år ikke kan godkendes. De påklagede ansættelser stadfæstes derfor."

Parternes anbringender:

Sagsøgeren har til støtte for den nedlagte påstand gjort gældende, at der efter den dagældende bestemmelse i lov om særlig indkomstskat § 15 tilkommer sagsøgeren afskrivningsret. Sagsøgeren har nærmere anført, at der efter bestemmelsen også er afskrivningsret for kreditor i henhold til en udbyttekontrakt og, at værdien af det afståede klientel i denne sag udgør det afskrivningsberettigede vederlag. Hertil kommer, at der ikke er grundlag for at fortolke udtrykket "erhververen" indskrænkende som alene omhandlende køb af en udbyttekontrakt. Subsidiært har sagsøgeren gjort gældende, at fordi udbyttekontakten mister sin værdi år for år, er der afskrivningsret efter den almindelige bestemmelse i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Sagsøgte har procederet i overensstemmelse med påstandsdokumentet og til støtte for frifindelsespåstanden nærmere anført,

at

der ikke i dagældende lov om særlig indkomstskat, § 15, stk. 1, eller ligningslovens § 16 F, stk. 2, er hjemmel til at foretage afskrivning alene, fordi sagsøgeren har erhvervet en udbytteret,

at

det af de dagældende bestemmelser i lov om særlig indkomstskat, § 15, stk. 1, og ligningslovens § 16 F, stk. 2, fremgår, at det er vederlaget for den erhvervede udbytteret, der kan afskrives,

at

denne forståelse af bestemmelserne også har klar støtte i bestemmelsernes forarbejder, hvorefter der består en nøje sammenhæng mellem besidderens afhændelse og deraf følgende avancebeskatning og erhververens afskrivning på det for aktivet erlagte vederlag,

at

den anførte forståelse af bestemmelserne tillige har støtte i forarbejder til senere lovgivning,

at sagsøgeren har erhvervet udbytteretten som vederlag for den afståede goodwill, jf. bilag A, punkt 5, hvorefter der som vederlag for medtagne klienter i 12 år til sagsøgeren skulle betales 10% om året af den oppebårne honorarindtægt,

at

sagsøgeren således selv var med til at stifte udbytteretten i forbindelse med indgåelsen af den som bilag A fremlagte aftale, og

at

der følgelig ikke kan foretages afskrivning i henhold til dagældende lov om særlig indkomstskat, § 15, stk. 1, eller ligningslovens § 16 F, stk. 2.

Sagsøgte har i anledning af sagsøgerens subsidiære anbringende bestridt, at der kan foretages afskrivning efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvorefter der som driftsomkostninger kan fratrækkes ordinære afskrivninger, hvorved forstås de i årets løb indtrådte brugsbetingede værdiforringelser af de indtægtsgivende aktiver.

Landsrettens begrundelse og resultat:

Parterne er enige om, at aftalen af 9. marts 1989 har karakter af en udbyttekontrakt, hvor sagsøgeren som en løbende ydelse fra den udtrædende revisor J hvert år i 12 år modtager 10 % at de honorarindtægter J modtager fra de tidligere klienter hos sagsøgeren, som man var enige om, J kunne medtage.

Efter ordlyden af § 15, stk. 1, i lov om særlig indkomstskat er erhververen af en udbyttekontrakt berettiget til at afskrive det ydede vederlag i sin skattepligtige indkomst.

Efter bemærkningerne til bestemmelsen, jf. Folketingstidende 1957/58, tillæg A, sp. 910, sammenholdt med sp. 439, var hensigten med bestemmelsen, som et modstykke til - med særlig indkomstskat at beskatte fortjenester ved salg af retten i henhold til bl.a. en udbyttekontrakt, - at åbne mulighed for køberen af en sådan kontrakt til fuldt ud at afskrive det ydede vederlag. Det anføres udtrykkeligt i sp. 439, at "§ 10 svarer til ligningslovforslagets § 26 om afskrivning af udgifter til erhvervelse af good-will, patentret m.v." (fremhævet her). Det lægges til grund, at "m.v." bl.a. dækker over udgifter til erhvervelse af en udbyttekontrakt.

Bemærkningerne til forslag til lov om ændring af ligningsloven m. fl. love (Lempelse af beskatningen af løbende ydelser og goodwill m.v), jf. Folketingstidende 1998-99, tillæg A, sp. 5065 f., indeholder en beskrivelse af de indtil da gældende regler vedrørende skattemæssig behandling af løbende ydelser. Det fremgår bl.a. heraf, at "modstykket til beskatning hos sælgeren er, at den kapitaliserede værdi ved erhvervelse af et aktiv indgår ved opgørelsen af køberens anskaffelsessum og dermed i et eventuelt afskrivningsgrundlag hos køber." Det fremgår således, at der ved beskrivelsen af afskrivningsmulighederne fortsat sondres mellem køber- og sælgersiden.

På den anførte baggrund finder landsretten, at en anslået værdi af det klientel sagsøgeren accepterede, at J medtog, ikke kan sidestilles med vederlag/udgifter til erhvervelse af en udbyttekontrakt, der kan afskrives i henhold til § 15 i loven om særlig indkomstskat. Sagsøgeren har således ikke afskrivningsret i henhold til denne bestemmelse.

Af de af sagsøgte anførte grunde finder landsretten endvidere ikke, at sagsøgeren kan foretages afskrivninger med hjemmel i statsskattelovens § 6.

Sagsøgtes frifindelsespåstand tages derfor til følge.

T h i  k e n d e s  f o r  ret:

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

I sagsomkostninger betaler sagsøgeren, H1 A/S, inden 14 dage 23.000 kr. til sagsøgte.