Klagen skyldes, at A, herefter benævnt selskabet, er anset for moms- og afgiftspligtig af bunkerolieleverancer til et skib, idet betingelserne for afgiftsfritagelse ikke er anset for opfyldt.

 

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster told- og skatteregionens afgørelse.

 

Sagens oplysninger

Selskabet forestår salg af alle typer olieprodukter, herunder bunkerolie, og er registreret som oplagshaver efter mineralolieafgiftsloven.

 

Selskabet har i perioden fra den 14. februar 2001 til den 29. november 2001 leveret bunkerolie til et skib, B, beliggende i X/Y. Olien blev leveret i lasttanken på det pågældende skib. Der er i perioden foretaget 28 leverancer på i alt 916.848 liter bunkerolie uden opkrævning af olie- og CO2-afgift samt moms. Omfanget af olieleverancerne fremgår af en af selskabet udarbejdet og fremlagt opgørelse.

 

B er et lille bunkerfartøj på 19,58 BRT, 10,16 NRT og har en længde på 13,05 m. Skibets egen bunkertank er på ca. 1.000 liter og lasttanken kan rumme ca. 55.000 liter.

 

Bunkerolien blev leveret på bestilling af A/S C, som er et bunkerselskab. Bunkerselskabet sælger bunkerolie verden over, og indkøber varerne på det åbne marked efterhånden som de sælges. Bunkerselskabet er  ikke registreret som oplagshaver.

 

Efter det senere af A/S C oplyste, handlede dette selskab på vegne af D, som havde chartret B, og som havde afgivet en række ordrer til bunkerselskabet vedrørende levering af bunkerolie til skibet. D havde overfor bunkerselskabet oplyst, at han handlede på vegne af E A/S, og at B var et entreprenør- og arbejdsfartøj, der var beskæftiget med entreprenørarbejder i Sverige i forbindelse med en række af E A/S' projekter. Bunkerselskabet indkøbte herefter bunkerolien fra forskellige danske olieselskaber, herunder det klagende selskab, hvorefter bunkerolien blev videresolgt til D.

 

Handlerne mellem det klagende selskab og bunkerselskabet blev indgået som spothandler, hvor det klagende selskab i overensstemmelse med sædvane ikke fik oplyst navnet på den kunde, som bunkerselskabet videresolgte olien til. Det klagende selskab har ikke forhandlet direkte med D om salg af bunkerolie. Til illustration af de indgåede handler har selskabet som eksempel fremlagt ordrebekræftelse af 23. februar 2001.

 

Ved alle handlerne orienterede bunkerselskabet om, hvorvidt bunkerolien skulle leveres til et skib i udenrigsfart eller, om den aftalte oliepris skulle tillægges olieafgift mv. Disse oplysninger blev af selskabet lagt til grund. Leverancerne til det pågældende skib blev foretaget af en selvstændig vognmand, der har indgået aftale med det klagende selskab om udførelse af denne type transporter. Vognmanden leverede olien til en tank på skibet mod, at en på skibet bemyndiget person underskrev en følgeseddel. Af hovedparten af følgesedlerne fremgår, at skibet ville påløbe en havn henholdsvis i Sverige eller udenrigs. På enkelte fremgår, at skibet ville påløbe en havn i Malmø, og på en enkelt er intet anført.  Denne  bemyndigede person angav tillige hvilken tank på skibet, olien skulle påfyldes. Kopi af den underskrevne følgeseddel blev herefter videresendt til bunkerselskabet.

 

Det har efterfølgende vist sig, at D har videresolgt den indkøbte bunkerolie som brændselsolie og/eller dieselolie til danske forbrugere.

 

ToldSkats afgørelse

Selskabet er anset for moms- og afgiftspligtig af de i sagen omhandlede leverancer af bunkerolie, idet betingelserne for afgiftsfritagelse ikke er opfyldt, jf. olieafgiftslovens § 9, stk. 1, nr. 3, CO2-afgiftslovens § 7, stk. 1, nr. 1, og momslovens § 34, stk. 1, nr. 16. Der er for perioden fra den 14. februar 2001 til den 29. november 2001 derfor opkrævet i alt 3.819.066 kr. i moms samt olie- og CO2-afgift.

 

Selskabet har i den omhandlede periode leveret 916.848 liter moms- og afgiftsfri bunkerolie til skibet B, beliggende i X. Olien blev leveret til skibets lasttank og opfylder derfor ikke kravene for afgiftsfri levering. Endvidere er betingelserne om momsfri levering af proviant og andre fornødenheder til skibe i udenrigsfart ikke opfyldt.

 

Det er i punktafgiftsvejledningen afsnit F.1.5.2 beskrevet, hvordan afgiftsfri leverancer kan ske til brug ombord i skibe i udenrigsfart, samt hvilke lempelser der kan ske i dokumentationskravene. Bestemmelserne for momsfri leverance er stort set identiske med dem, der gælder for leverancer uden olieafgift mv. Det er lagt til grund, at olien er leveret på B i X uden afgift og moms, med henblik på anvendelse som bunkerolie og mod afgivelse af såkaldt "kaptajnserklæring" om anvendelse mv. af olien. Når olien er leveret i lasttanken på B, og der ikke er fremlagt bevilling til afgiftsfri indkøb af olien eller anden dokumentation for den korrekte anvendelse, skulle de pågældende leverancer have været behandlet som almindelig eksport for at kunne leveres afgifts- og momsfrit. Da olien i øvrigt ikke er eksporteret, skulle der have været opkrævet olie- og CO2-afgift samt moms ved de pågældende leverancer.

 

Det er videre anført, at selskabet ikke har overholdt reglerne for afgiftsfrit salg af bunkerolie ved at levere olien i lasttanken uden at sikre sig en erklæring fra rederiet om, hvilke skibe i udenrigsfart olien var bestemt til. Den kaptajnserklæring, som vognmanden sikrede sig, kan udelukkende anvendes ved levering til brug om bord ved det pågældende skibs udenrigsfart.

 

Regionen har i forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten afgivet udtalelser. Det er heri bl.a. anført, at det ikke af de af selskabet fremlagte følgesedler (såkaldte "kaptajnserklæringer") fremgår, at olien er til brug ombord på det pågældende skib. Det klagende selskab, der som oplagshaver har adgang til at levere afgiftsfrit, skal instruere sine chauffører eller den selvstændige vognmand - til hvem man overlader leverancen - i, hvad olien skal anvendes til, og hvilken betydning en kaptajnserklæring har. I relation til det af selskabet anførte om, at bunkerselskabet var registreret som varemodtager efter olieafgiftslovens § 4 har regionen bemærket, at dette selskab har været registreret efter olieafgiftsloven som modtager af spildolie fra skibe, såkaldt "slopolie". At det klagende selskab efterfølgende har fået oplyst, at bunkerselskabet var registreret som varemodtager, har ingen betydning, idet olien ikke er leveret som en afgiftsfri overførsel til en anden registreret oplagshaver, men direkte fra en oplagshaver til brug ombord på et skib i udenrigsfart, ganske vist med en anden virksomhed som bestiller og betaler, men leveret under oplagshavers ansvar. Registrerede varemodtagere er ikke berettigede til at modtage olie fra indenlandske leverandører under suspension af afgifter. Det er videre anført, at det i Punktafgiftsvejledningen anførte vedrørende kaptajnserklæringer vedrører leverancer omfattet af olieafgiftslovens § 9, stk. 1, nr. 3, dvs. leverancer til brug om bord på skibe i udenrigsfart. Af Punktafgiftsvejledningens afsnit F.1.5.2. fremgår, at "... hvis indladningen af varer ikke sker, mens skibet ligger ved kaj, men under skibets forbisejling eller henliggen på reden, kan erklæringen om modtagelse om bord gives af skibets mægler..". Der er ligeledes nævnt leverancer til rederier til viderelevering til rederiets skibe i udenrigsfart. Disse bestemmelser går ikke ud over, hvad der er påkrævet eller hjemlet i lovgivningen. Tværtimod lemper de kravet om erklæring fra skibets fører, styrmand eller maskinchef, netop for at gøre det lettere for oplagshavere at levere til de skibe i udenrigsfart, som ikke ligger ved kaj. Det er bemærket, at regionen ikke er bekendt med, at der fra det klagende selskab har været skriftlige eller mundtlige henvendelser om fremgangsmåden for levering af afgiftsfri olie i den aktuelle sag.

 

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at de omhandlede leverancer er omfattet af afgiftsfritagelse for henholdsvis olie- og CO2-afgift samt moms. Selskabet er følgelig ikke afgiftspligtigt heraf.

 

Det er til støtte herfor gjort gældende:

 

at det følger af olieafgiftslovens § 9, stk. 1, nr. 3, at "varer til brug ombord på skibe i udenrigsfart" er afgiftsfri, og at der i punktafgiftsvejledningens afsnit F.1.5.2 alene er angivet krav til indholdet af kaptajnserklæringen mv.,

 

at der således hverken i loven eller punktafgiftsvejledningen er angivet krav om, at olien skal påfyldes en særlig tank ombord på skibet, eller at der skal foretages nærmere undersøgelse heraf for, at olieleverancen opfylder betingelserne for afgiftsfrihed,

 

at det i øvrigt i en situation som den pågældende ikke har været afgørende for den efterfølgende afgiftsunddragelse, om olien var blevet påfyldt en bunkertank eller lagertank ombord på skibet, idet olien efterfølgende er blevet uretmæssigt oppumpet fra skibets lagertank og videresolgt på landjorden,

 

at selskabet trods henvendelser til ToldSkats regionale kontorer forud for den aktuelle sag ikke har kunnet formå ToldSkat til at supplere punktafgiftsvejledningens afsnit F.1.5.2 med skriftlige retningslinier om kravene for afgiftsfri levering, men at medarbejdere hos ToldSkat telefonisk har bekræftet, at selskabets sædvanlige fremgangsmåde, der også er blevet fulgt i denne sag, levede op til kravene,

 

at selskabet har kunnet betragte dokumentationskravene for afgiftsfrie leverancer som opfyldt ved overdragelsen af olien mod modtagelsen af de underskrevne kaptajnserklæringer, der ubestridt opfylder kravene i punktafgiftsvejledningens afsnit F.1.5.2, og

 

at selskabet, der har været i god tro om den efterfølgende anvendelse af den leverede olie, herefter har opfyldt betingelserne for afgiftsfri leverancer.

 

I olieafgiftslovens § 28, stk. 1, er alene angivet, at "virksomheden" hæfter for betalingen af afgiften, mens udtrykket "oplagshaveren", som anvendes andre steder i loven, ikke er benyttet. Det er derfor gjort gældende:

 

at lovbestemmelsen ikke på tilstrækkelig klar måde angiver, at det er oplagshaveren, der hæfter for afgiftsbetalingen i tilfælde af, at erhververen bevidst unddrager sig afgiftsbetaling,

 

at det særligt ikke kan antages at være oplagshaveren der hæfter for afgiftsbetalingen i den situation, hvor der er en omsætningskæde med flere led, og den direkte erhverver A/S C, på hvis vegne selskaber har ladet transportere olien til den senere erhverver, i henhold til selskabets oplysninger er registreret som varemodtager efter olieafgiftslovens § 4.

 

I tilfælde af at Landsskatteretten måtte nå frem til at olieafgiftslovens § 28, stk. 1, skal fortolkes således, at det var oplagshaveren som hæftede, er det subsidiært gjort gældende:

 

at det ikke er anført i loven med den fornødne klarhed, at denne hæftelse skulle være på et objektivt grundlag,

 

at selv i tilfælde af, at der gjaldt en sådan objektiv hæftelse for oplagshaveren, måtte denne hæftelse antages alene at gælde for den sikkerhedsstillelse på 10.000 kr., der er en betingelse for registrering som oplagshaver, jf. olieafgiftslovens § 3, stk. 4 og § 14 i bekendtgørelse nr. 241 af 4. april 2000,

 

at hæftelse for afgiftsbeløb udover dette beløb således som minimum ville kræve en ansvarspådragende adfærd fra oplagshaverens side, og

 

at det ikke kan udledes af sagens faktisk omstændigheder, at selskabet har handlet ansvarspådragende ved sine leverancer til B, idet det i øvrigt er bemærket, at de øvrige olieselskaber har gennemført deres leverancer på en tilsvarende måde, hvorfor der ikke kan rettes et efterfølgende krav om afgiftsbetaling mod selskabet.

 

Det er videre anført, at det ikke er godtgjort, at der vedrørende momskravet skulle gælde et objektivt ansvar for selskabet.

 

Vedrørende de afgivne kaptajnserklæringer er det anført, at det hverken af lovteksten eller  af punktafgiftsvejledningen fremgår, at der på sådanne skal være angivet, at den leverede olie var "til brug ombord", ligesom selskabet ved de telefoniske henvendelser til ToldSkat ikke har fået oplysning om et sådant krav. Årsagen til, at dette ikke var angivet på følgesedlerne, er således alene, at selskabet ikke fandt det påkrævet med en sådan angivelse.

 

Det er videre anført, at de af selskabet anvendte chauffører ikke havde anledning til at foretage nærmere undersøgelser vedrørende skibets tanke, idet der ikke var grund til at formode, at modtageren af olien efterfølgende ville disponere over olien i strid med afgiftsreglerne. D's bevidste omgåelse af afgiftsreglerne udgør således et helt enkeltstående tilfælde. I øvrigt havde hverken selskabet eller chaufførerne på leveringstidspunkterne kendskab til den faktiske størrelse af skibets tanke. I øvrigt kunne olien lige så vel have været blevet uretmæssigt oppumpet og videresolgt på landjorden, selv om den var blevet påfyldt et skibs bunkertank. I øvrigt findes der hverken i olieafgiftsloven eller bekendtgørelser udstedt i medfør heraf regler om, hvilke tanke afgiftsfri olie skal påfyldes. Ej heller i punktafgiftsvejledningens afsnit F.1.5.2 er angivet, at afgiftsfri olie skal påfyldes en bunkertank, ligesom det i øvrigt heller ikke med tilstrækkelig klarhed fremgår, at afgiftsfri olie ikke må fyldes på et bunkerskib for efterfølgende at blive transporteret til et andet skib i udenrigsfart, når en person ombord på bunkerskibet har kvitteret for, at olien er modtaget ombord. Hertil kommer, at punktafgiftsvejledningen ikke er bindende for borgerne men alene for myndighederne, og at i det omfang kravene heri overhovedet er forståelige for olieselskaberne, går de udover, hvad der er påkrævet og hjemmel til i lovgivningen.

 

Selskabet har fremlagt en række telefonnotater udarbejdet af A/S C, hvoraf fremgår, at det ikke har været muligt ved henvendelse til forskellige regioner at få be- eller afkræftet givne oplysninger om, at et navngivent skib skulle sejle i udenrigsfart, idet regionerne blot har henvist til de oplysninger om et skibs udenrigsfart, som er fremgået af den udstedte kaptajnserklæring.

 

Told- og Skattestyrelsen har i en udtalelse refereret i TfS 1999.393 vedrørende fortolkningen af momslovens § 34, stk. 1, nr. 7 og 9, bl.a. udtalt følgende om forståelsen af begrebet "udenrigsfart":

 

"Styrelsen er af den opfattelse, at der ved udenrigsfart forstås;

 

fart, der overvejende finder sted mellem havne uden for det danske afgiftsområde, som defineret i momslovens § 2,

 

fart, der overvejende finder sted mellem en havn, der er beliggende inden for det nævnte område, og havne, der er beliggende uden for det nævnte område.

 

Overvejende er, når mere end 50 pct. af sejladsen foregår på den nævnte måde."

 

Selskabet har på baggrund af bl.a. de underskrevne kaptajnserklæringer været i god tro om, at den leverede bunkerolie ville blive anvendt i overensstemmelse med ovennævnte definition af "udenrigsfart".

 

Selskabet har videre fremlagt "vejledning - levering af afgiftsfri olie i danske havne" udarbejdet den 12. februar 2004 af regionen på foranledning af A/S C, idet det er anført, at det herved endelig er lykkedes at få ToldSkat til at udstede skriftlige retningslinier for, hvornår et skib er i udenrigsfart, og der kan sælges olie uden afgift til det pågældende skib. Imidlertid nøjes ToldSkat ved beskrivelsen af betingelserne for afgiftsfrie leverancer stort set med blot at omtale reglerne i punktafgiftsvejledningen. Uanset erfaringerne med de opståede sager, undlader ToldSkat således helt at oplyse, at der udover kravene specifikt angivet i punktafgiftsvejledningen, skulle bestå et yderligere krav om, at leveringen af afgiftsfri bunkerolie alene må ske til en bestemt type tank ombord på skibene. Det er herved anført, at olieselskaberne og andre aktører bør kunne indrette sig i tillid til anvisningen i punktafgiftsvejledningen, særligt når denne anvisning fremstår som udtømmende. Det kræver en specifik hjemmel for afgiftsmyndighederne at opstille administrative bevisregler, som går udover det i punktafgiftsvejledningen anførte, og en sådan hjemmel findes ikke i dette tilfælde. Det kan i øvrigt generelt ikke komme de afgiftspligtige til skade, at den kompetente myndighed ikke kan give en klar og betryggende vejledning. Derudover er det særligt stødende, at ToldSkat ikke på forhånd vil orientere aktørerne om sådanne supplerende bevisregler om levering til bestemte tanke, men i den konkrete sag først introducerer disse efter, at en modtager af afgiftsfri olie har besveget leverandører og afgiftsmyndigheder. Selskabet har levet op til punktafgiftsvejledningens formelle krav samt afgiftsmyndighedernes vejledende anvisninger til registrerede oplagshaveres levering af afgiftsfri olie, og ToldSkat har ikke kunnet løfte bevisbyrden for, at der skulle foreligge et sådant særligt kvalificerende grundlag, at selskabet til trods herfor skal hæfte for den manglende afgiftsbetaling.

 

Der er ikke i lovgivningen hjemmel til, at oplagshaveren pålægges en objektiv hæftelse for, om den afgiftsfri olie efter leverancen bliver brugt om bord på skibe i udenrigsfart. Det afgørende må være, om oplagshaveren på tidspunktet for den enkelte leverance har været i god tro om den påtænkte anvendelse af olien. Der er henvist til artikel i TfS 1998.783 samt Landsskatterettens afgørelser refereret i TfS 2001.256 og 2003.756.

 

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Efter olieafgiftslovens § 7, skal registrerede oplagshavere opgøre den afgiftspligtige mængde for en afgiftsperiode som den mængde afgiftspligtige varer, der er udleveret fra virksomhedens godkendte anlæg, jf. dog § 8, stk. 1.

 

Efter § 8, stk. 1, fradrages i den afgiftspligtige mængde bl.a. varer, der er fritaget for afgift efter § 9.

 

Følgende fremgår af olieafgiftslovens § 9:

 

"Stk. 1. Der sker afgiftsfritagelse, når en oplagshaver leverer

(...)

(...)

varer til brug om bord på skibe i udenrigsfart (...), dog bortset fra lystfartøjer, og

(...)

(...)

Stk. 11. Skatteministeren kan fastsætte regnskabs- og kontrolforskrifter for afgiftsfritagelse og -godtgørelse samt tilskud og betinge afgiftsfriheden af et årligt mindsteforbrug. (...)"

 

Endvidere fremgår følgende af CO2-afgiftslovens § 7:

 

"Stk. 1. Fritaget for afgift er

afgiftspligtige varer omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1-4 og nr. 9-11, der leveres fra en registreret virksomhed eller en virksomhed, der har bevilling til afgiftsgodtgørelse, jf. § 8, til brug om bord på skibe i udenrigsfart, (...);

(...)

(...)

Stk. 5. Bestemmelserne i § 9, stk. 6-9, i lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v. finder tilsvarende anvendelse."

 

Bestemmelserne implementerer artikel 8, stk. 1, og stk. 2, i dagældende Rådets direktiv 92/81 af 19. oktober 1992 om harmonisering af punktafgiftsstrukturen for mineralolier (strukturdirektivet) med senere ændringer, der har følgende ordlyd:

 

"1. Ud over de i direktiv 92/12/EØF fastsatte almindelige bestemmelser om fritagne anvendelsesformål for afgiftspligtige varer og uden at andre EF-bestemmelser herved berøres, fritager medlemsstaterne nedennævnte varer for den harmoniserede punktafgift på betingelser, som de fastsætter med henblik på at sikre en korrekt og ukompliceret anvendelse af disse fritagelser og undgå svig, unddragelse og misbrug:

(...)

c) mineralolier, der leveres til anvendelse som motorbrændstof med henblik på sejlads i EF-farvande (herunder til fiskeri), medmindre der er tale om lystsejlads. (...)

 

2. Uden at det berører andre EF-bestemmelser, kan medlemsstaterne anvende hel eller delvis afgiftsfritagelse eller afgiftslempelse for mineralolier, der under afgiftsmyndighedernes kontrol anvendes:

(...)

b) inden for sejlads ad indre vandveje, bortset fra lystsejlads

(...)"

 

Af Punktafgiftsvejledningen 2002, afsnit F.1.5.2. vedrørende skibe fremgår følgende:

"§ 9, stk. 1, nr. 3

 

Oplagshavere kan levere afgiftspligtige varer uden afgift til brug om bord på skibe i udenrigsfart, herunder udenlandske fiskerfartøjer, dog bortset fra lystfartøjer.

Der skal fremlægges dokumentation for den afgiftsfri leverance som ved udførsel af varer til udlandet, se A.7.1.2.3.

 

Periodisk udførselsangivelse

Registrerede virksomheder kan endvidere efter ansøgning opnå regionens tilladelse til at afgive en periodisk (månedlig) udførselsangivelse, der omhandler flere bunkringer.

Virksomheder, der har opnået en sådan tilladelse, skal foruden den periodiske udførselsangivelse - for den enkelte bunkring kunne fremlægge en erklæring fra skibets fører, styrmand eller maskinchef om, at olien er modtaget om bord.

 

Erklæring

Erklæringen skal mindst indeholde oplysning om

· leverandørens navn og adresse

· skibets navn og hjemsted

· leveringssted og dato

· skibets udenlandske bestemmelsessted

· varens art og mængde

· skibets kvittering (skibsfører m.fl.)

 

Erklæringen kan eventuelt afgives på en kopi af den udstedte faktura eller følgeseddel. Hvis indladningen af varerne ikke sker, mens skibet ligger ved kaj, men under skibets forbisejling eller henliggen på reden, kan erklæringen om modtagelse om bord gives af skibets mægler.

Der skal endvidere kunne fremlægges dokumentation for salget i form af ordre, bankafregning e.l.

Hvis olien leveres til rederier for direkte at blive leveret til bestemte skibe i udenrigsfart, skal leverandøren fremlægge erklæring fra rederiet om, at leverancen er bestemt til udførsel med et nærmere angivent skib. Erklæringen skal afgives af en dertil bemyndiget repræsentant."

 

Af det nævnte afsnit A.7.1.2.3. fremgår følgende:

"(...)

 

Som dokumentation for leverancen skal virksomheden kunne fremlægge

· fakturakopi og

· skriftlig ordre, korrespondance med køberen, bankafregning e.l., samt

· udførselsangivelse (enhedsdokumentets eksemplar 3 eller en edb-udskrift), som er attesteret af den udførselskontrollerende myndighed.

 

For at få udførelsesangivelsen retur fra den myndighed, der attesterer udførslen, skal der i enhedsdokumentets rubrik 44 eller nederst på edb-udskriften anføres: RET-EXP.

 

Som dokumentation for udførselen kan udførselsangivelsen for EU-punktafgifter i visse tilfælde erstattes af ledsagedokumentets eksemplar 3, se A.15.5."

 

Derudover fremgår følgende af momslovens § 34:

 

"Stk. 1. Følgende leverancer af varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

16) Levering af proviant og andre fornødenheder til provianteringsvirksomheder samt til skibe eller fly til brug om bord eller til salg til passagerer m.v. i overensstemmelse med toldlovens regler.

(...) "

 

Bestemmelsen implementerer bl.a. artikel 15, punkt 4, i 6. momsdirektiv, der har følgende ordlyd:

 

"Med forbehold af andre fællesskabsbestemmelser fritager medlemsstaterne på betingelser, som de fastsætter for at sikre en korrekt og enkel anvendelse af nedennævnte fritagelser, og med henblik på at forhindre enhver mulig form for svig, unddragelse og misbrug:

(...)

levering af goder bestemt som forsyninger, herunder proviant, til fartøjer, der

a) anvendes til sejlads i rum sø, og som mod betaling udfører passagerbefordring eller benyttelse i forbindelse med handels-, industri- eller fiskerivirksomhed.

b) (...)

(...)"

 

Af bemærkningerne til momslovens § 34, stk. 1, nr. 16, fremgår følgende:

 

"Der foreslås afgiftsfritagelse for levering af proviant og andre fornødenheder til skibe eller fly til brug om bord eller til salg til passagerer m.v. i overensstemmelse med toldlovens regler.

Bestemmelsen svarer til bemyndigelsesbestemmelse i den gældende lovs § 12, stk. 3, 1. pkt."

 

Indledningsvis bemærkes, at de omhandlede leverancer som udgangspunkt er moms- og afgiftspligtige her i landet, medmindre disse konkret er omfattet af en fritagelse herfor, jf. olieafgiftslovens § 2, CO2-afgiftslovens § 1 samt momslovens § 4. Videre bemærkes, at det påhviler oplagshaveren at opgøre den afgiftspligtige mængde for afgiftsperioden, jf. olieafgiftslovens §§ 7 og 8, og dermed at godtgøre, at betingelserne for afgiftsfritagelse er opfyldt.

 

Efter olieafgiftslovens § 9, stk. 1, nr. 3, CO2-afgiftslovens § 7, stk. 1, nr. 1, jf. strukturdirektivets artikel 8, er det en betingelse for afgiftsfritagelse, at varerne er leveret til brug om bord på skibe i udenrigsfart, dvs. anvendt som motorbrændstof med henblik på sejlads. Samme betingelse er helt overordnet anført i Punktafgiftsvejledningen 2002, afsnit F.1.5.2. vedrørende skibe.

 

Efter det oplyste om omfanget af og tidspunkterne for de omhandlede olieleverancer sammenholdt med det i de afgivne kaptajnserklæringer angivne bestemmelsessted og karakteren af det fartøj, hvortil leverancerne skete, finder retten, at disse ikke kan anses at være sket til brug om bord på det pågældende skib. På grundlag heraf finder retten, at betingelserne for afgiftsfritagelse i medfør af olieafgiftslovens § 9, stk. 1, nr. 3 og CO2-afgiftslovens § 7, stk. 1, nr. 1, ikke er opfyldt. Det er således med rette, at de omhandlede varer er anset for olie- og CO2-afgiftspligtige, jf. olieafgiftslovens § 2 og CO2-afgiftslovens § 1.

 

Videre er det efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 16, en betingelse for afgiftsfritagelse, at der er tale om levering af fornødenheder til skibe til brug om bord. Under henvisning til det ovenfor anførte, vil der ej heller kunne godkendes momsfritagelse efter denne bestemmelse. De omhandlede leverancer er derfor med rette anset for momspligtige i henhold til momslovens § 4.

 

Endelig bemærkes, at Landsskatteretten efter bestemmelserne i olieafgiftslovens § 27a, CO2-afgiftslovens § 17a og momslovens § 79 ikke har kompetence til at påkende spørgsmål om hæftelse for de pågældende afgifter. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.