Parter

H1

(v/advokat Bent Ramskov Laursen)

mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/advokat Lasse Walhoff Spangsberg)

Denne afgørelse er truffet af dommer Henrik Præstgaard.

Sagens baggrund og parternes påstande
Retten har modtaget sagen den 26. februar 2021.

Sagen drejer sig om betaling af registreringsafgift for en afgiftsfritaget mandskabsvogn.

H1 har fremsat følgende påstand:

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at H1 ikke skal betale 87.097 kr. i registreringsafgift for køretøjet Opel Vivaro med registreringsnr. Q1.

Skatteministeriet har fremsat påstand om frifindelse.

Den beløbsmæssige opgørelse af registreringsafgift er ikke bestridt af H1.

Oplysningerne i sagen
Landsskatteretten har den 26. november 2020 truffet følgende afgørelse:

"...

Faktiske oplysninger
Sagen omhandler, hvorvidt selskabets indregistrerede mandskabsvogn er blevet anvendt til privat personbefordring i strid med reglerne om brug af mandskabsvogne jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, 6. pkt.

Mandskabsvognen blev standset kl. 14.40, den 28. marts 2018, i forbin­delse med en toldkontrol i indrejsefeltet ved Y1 Færgehavn. Mand­skabsvognen blev ført af ZK og WB var passager. Begge personer er tyske statsborgere og ansatte i selskabet. De ansatte var på vej fra selskabets arbejdsplads, beliggende Y3-adresse, til deres bopælsadresser i Tyskland efter en ar­bejdsuge, der grundet påsken var reduceret til 3 dage. I køretøjet befandt sig, foruden værktøj tilhørende selskabet, også nogle tasker med tøj, tomme ølkasser samt 4 1½ liters flasker tilhørende de ansatte.

Selskabet har virksomhedsadresse på Y4-adresse. Selskabet beskæftiger sig med betonelementmontage i hele Danmark.

Der er 511 kilometer mellem chaufførens bopæl og selskabets virksom­hedsadresse.
Der er 350 kilometer mellem chaufførens bopæl og arbejdspladsen inklu­siv en færgeoverfart.

Der er 508 kilometer mellem passagerens bopæl og selskabets virksom­hedsadresse.
Der er 213 kilometer mellem passagerens bopæl og arbejdspladsen in­klusiv en færgeoverfart.

Der er 350 kilometer mellem selskabets virksomhedsadresse og arbejds­pladsen.

Medarbejderne modtager et skattepligtigt løntillæg beregnet på bag­grund af det antal kilometer, der køres i mandskabsvognen fra arbejds­pladsen til medarbejdernes bopæl.

Medarbejderne har et mindre lager af bolte, bor og mindre håndværktøj på deres bopæle.

Selskabets direktør har, i forbindelse med SKATs udsendelse af forslag til afgørelse til selskabet, fremsendt sine bemærkninger bilagt udskrift fra køretøjets GPS tracker og underskrevne frasigelseserklæringer vedrørende kørsel i virksomhedens mandskabsvogne.

Af frasigelseserklæringerne, som for begge medarbejdere er enslydende og underskrevet af disse, fremgår:

"Kørsel i firmabilerne:
Ud fra et tidsbesparende og dermed forretningsmæssigt synspunkt tillader H1, at lade de medarbejdere, som skal be­nytte en af firmaets biler til erhvervsmæssig kørsel tidligt/sent om aftenen, tage bilen med hjem til bopælen om aftenen.

Medarbejderen erklærer på tro og love ved sin underskrift, at H1´s firmabiler alene må benyttes til erhvervsmæssig kørsel.

Montagebilerne må ikke benyttes til privat kørsel.
Kørsel i arbejdstiden skal være arbejdsrelateret.

Sådan må du bruge firmabilen:

• Kørsel mellem hjem og arbejde i specialindrettede køretøjer.
• I tilknytning til kørsel mellem hjem og arbejde i specialindrettede køretøjer kan der foretages svinkeærinder på op til 1.000 km/år, som fx handle. Små svinkeærinder, der ikke afviger mere end højst et par hundrede meter fra den erhvervsbetingede kørselsrute medregnes ikke til de 1.000 km/år. Skal indskrives i kørebogen som er i den enkelt bil. Kørebogen skal afleveres på kontoret ved åres udgang af den ansvarlige for den enkelte bil. Der udleve­res en ny kørebog til det nye år.
• I tilknytning til kørsel mellem hjem og skiftende arbejdssteder kan der køres ubegrænset mellem skiftende arbejdssteder og virksomhedens faste forretningssted. Der er ikke knyttet betingel­ser til formålet med at køre fra det skiftende arbejdssted til det fa­ste forretningssted.
• Der kan køres til spisning eller hentes mad, når kørslen sker i ar­bejdstiden. Kørslen skal forgå i pauserne.
• I tilknytning til kørsel mellem hjem og arbejde kan der afhentes/afsættes kollegaer, når arbejdsgiveren beordrer det. Arbejds­giveren kan beordre det mundtligt og generelt, og det behøver ikke vedrøre en specifik situation."

Af køretøjets GPS-tracker fremgår ruten fra den 28. marts 2018. Det frem­går heraf, at køretøjet blev taget i brug kl. 05:42, hvor køretøjet kørte til arbejdspladsen ved Y3-adresse. Køretøjet blev igen taget i brug kl. 13:10. Køretøjet kørte herefter direkte mod Y1 Færgehavn og blev re­gistreret sidste gang den 28. marts 2018 på Y1 Færgehavn kl. 15:13.

SKATs afgørelse
SKAT har den 28. marts 2018 konstateret, at køretøjet ikke længere op­fylder betingelserne for afgiftsfrihed som mandskabsvogn jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, idet køretøjet blev anvendt til privat personbefordring. SKAT har lagt vægt på, at køretøjet blev standset ved udrejsefeltet i Y1 Færgehavn, hvor føreren oplyste, at han og passa­geren var på vej hjem på påskeferie i Y5-by, og at føreren hver weekend siden 2017 havde kørt hjem til Y5-by i køretøjet. SKAT har desuden lagt vægt på, at der i køretøjet befandt sig gods i form af blandt andet private tasker, tomme ølkasser og 1½ liters-flasker.

SKAT har som konsekvens heraf den 14. juni 2018, truffet afgørelse om opkrævning af 87.097 kr. i registreringsafgift hos selskabet.

SKAT har som begrundelse herfor anført følgende (uddrag):

"Tolderne har den 28. marts 2017 ved en kontrol i udrejsefeltet i Y1 Færgehavn konstateret, at følgende køretøj:

[...]

blev anvendt til privat kørsel i strid med betingelserne for køretøjets afgiftsfritagelse som mandskabsvogn i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9. Køretøjet skulle derfor have været afgiftsberigtiget med fuld afgift."

Af SKATs sagsfremstilling fremgår følgende (uddrag):

"Tolderne har den 28. marts 2018, kl.14.40, standset køretøjet i udrej­sefeltet i Y1 Færgehavn. Føreren af køretøjet var ZK, CPR-nr. XXXXXX-XXXX. Udover føreren var WB, CPR-nr. XXXXXX-XXXX, passager i køretøjet.

Føreren, ZK, forklarede tolderne, at de var på vej til Y5-by for at holde påskeferie. Føreren oplyste endvidere, på forespørgsel fra tolderne, at turen til Tyskland var af ren privat karakter og han siden september måned 2017 hver weekend havde kørt hjem til Y5-by i omhandlede køretøj.

Køretøjet er afgiftsfritaget som mandskabsvogn. Efter bestemmelserne i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9 skal køretøjet være utvivlsomt konstrueret og særligt indrettet til befordring af mand­skab og materiel. Køretøjet må kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i eje­rens eller brugerens virksomhed. Køretøjet må ikke benyttes til pri­vat personbefordring.

SKAT anser ud fra en samlet vurdering den pågældende kørsel for privat. Ved vurderingen er der lagt vægt på følgende:

• Køretøjet er indregistreret med H1, CVR-nr. XXXXXXXX som ejer/bruger. Virksomheden har adres­se på Y4-adresse
• Køretøjet blev stoppet i udrejsefeltet i Y1 Færgehavn, hvor føre­ren oplyste at de var på vej hjem på påskeferie i Y5-by, og at han siden september måned 2017 hver weekend havde kørt hjem til Y5-by i omhandlede køretøj
• Der var følgende gods i køretøjet, som ikke kan anses som til hørende virksomheden: 6 tomme ølkasser, 4 stk. uidentificer­bar drikkelse á 1¹/₂ liter samt 2 stk. tasker tilhørende de 2 ansatte

SKAT finder, at køretøjet, der er afgiftsfritaget og indregistreret som mandskabsvogn, har været anvendt i Danmark i strid med betingelserne for denne afgiftsfritagelse og indregistrering. Køretøjet er der­for omfattet af reglerne for personmotorkøretøjer, og det skulle der­for have været anmeldt til omregistrering, inden det blev taget i brug til andre formål end transport mellem virksomhedens arbejdsplad­ser af mandskab og materiel. Ved omregistreringen skulle der end­videre have været betalt registreringsafgift.

SKATs forslag til ændring
[...]

SKATs begrundelse for ændringen
Regler
[...]

Retspraksis
[...]

Østre Landsret har afsagt dom SKM2015.456.ØLR i en sag, hvor SKAT under en kontrol ved den danske/tyske grænse havde konsta­teret, at en mandskabsvogn blev anvendt til transport af fire litauiske håndværkere, der ikke var ansat i ejeren af mandskabsvognens virk­somhed, men derimod ansat hos en af ejeren antaget underentrepre­nør. Landsretten skulle tage stilling til, om denne kørsel førte til, at mandskabsvognen ikke længere opfyldte betingelserne for afgiftsfri­tagelse i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 8, om mandskabs­vogne (nu gældende lov § 2, stk. 1, nr. 9). Landsretten udtalte ind­ledningsvis, at registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 8, skal fortol­kes indskrænkende. Landsretten lagde herefter til grund, at de fire håndværkere havde anvendt mandskabsvognen til transport til og fra deres juleferie i Litauen. Da mandskabsvognen blev anvendt til privat befordring af personer, der ikke er ansat i ejerens eller bruge­rens virksomhed, var betingelserne for afgiftsfritagelse - uanset om der måtte være sket samtidig transport af materiel - ikke længere op­fyldt. Mandskabsvognen skulle som følge heraf afgiftsberigtiges ef­ter lovens almindelige regler, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3.

SKATs foreløbige afgørelse
[...]

H1´s opfattelse, begrundelse og eventuelle indsigelser
[...]

"Føreren ZK og passager WB begge er ansat i H1, og var på vej hjem til deres bopæl efter endt arbejdsuge den 28. marts 2018, hvor de bliver stoppet i Y1 Færgehavn og pladerne klippes af køretøjet.
Medarbejderne bliver informeret om, at virksomhed vil blive rin­get op samme dag, hvilket ikke er sket.
Der blev heller ikke udleveret rapport til noget andet bevis til firmaets medarbejdere, som dokumentation for fjernelse af pladerne.
Det blev oplyst, at køretøjet skulle fjernes inden for 48 timer, ellers ville køretøjet blive konfiskeret.

H1 har i perioden fra den 28. marts og frem til den 10. april 2018 forsøgt at få udleveret dokumentation for ovenstående. Først den 14. maj 2018 lykkedes det os at komme igennem til en sagsbehandler, som fik sat skub i sagen. Køretøjet har i perioden fra og med den 28. marts 2018 været og er fortsat beslaglagt af SKAT.

Med hensyn til gods i køretøjet som SKAT anser ikke tilhører H1 kan oplyses, de 6 tomme ølkasser samt 4 stk. uidentificerbar drikkelse (som er sodavand) er person­lige indkøb i Y5-by, hvilket også fremgår af emballagen.
De to tasker indeholder personlige ejendele så som beklædning og toiletsager til personlig pleje, hvilket er en nødvendighed at medbringe.
Mandskabsvognen anvendes i overensstemmelse med afgiftsfritagelsen i registreringslovens § 2, stk. 1, nr. 8, og det er således ikke korrekt, at selskabet skal betale en beregnet registreringsafgift for køretøjet.

Mandskabsvognen anvendes i overensstemmelse med afgiftsfritagelsen i registreringslovens § 2, stk. 1, nr. 8, og det er således ikke korrekt, at selskabet skal betale en beregnet registreringsafgift for køretøjet.

H1 udfører betonelementmontage over hele Danmark, og selskabet råder over 12 mandskabsvogne der alle er special indrettet til at kunne befordre minimum 4 personer samt materiel, denne type køretøjer er helt fritaget for registre­ringsafgift i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 8.

I samtlige biler forefindes instruks om, hvilken slags kørsel bilerne må anvendes til, for at der er tale om erhvervsmæssig kørsel. Herudover skriver de ansatte under på frasigelseserklæring, hvori de erklærer, at de ikke må benytte bilerne til privat kørsel, alle køre­tøjer er forsynet med GPS, således virksomheden kan til enhver tid registrerer, hvor køretøjerne befinder sig, og hvilken rute den har kørt. Kopi af erklæring og log på køretøjets rute vedlagt.

Mandskabsvognene hos selskabet benyttes til transport af mandskab, instrumenter, værktøj og maskiner som eksempelvis pc, la­ser, teodolit, nivellerer instrumenter til brug for opgaver, der ud­føres på byggepladser over hele landet. På grund af stigende ty­veri fra arbejdspladser og materiel container, har virksomheden pålagt de ansatte, at de dyre instrumenter (70-100.000 kr.) skal medtages i mandskabsvognene hver dag, for hvilket mandskabsvognen er specielt indrettet til. De ansatte har desuden et mindre lager på deres bopæl af bolte, bor og mindre håndværktøjer, såle­des de kan udføre deres arbejde på de enkelte arbejdspladser.

De ansatte har desuden generelt pålæg om at skulle agere som chauffører på de enkelte opgaver. Det er ikke bestemte personer, der er udpeget som chauffør, men den person på opgaven, der bor længst væk fra arbejdspladsen, og som naturligt kan samle mandskab op på vej til opgaven. Mandskabsvognen anvendes således til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser.

Der er ligeledes kun tale om transport af ansatte i virksomheden samt materiel og materialer til brug for arbejdet.

Endvidere er der tale om en betydelig afstand fra den ansattes bopæl til virksomhedens adresse, idet den ansatte bor i Y5-by.

På fremsendte foto modtaget fra SKAT, fremgår specialindretnin­gen til transport af instrumenter og materiel bagerst i mandskabs­vognens lastrum.

Bilag: Log på pågældende mandskabsvogn via GPS. 
Underskrift på instruks vedrørende kørsel i virksomhedens mandskabsvogne.

Med venlig hilsen
JP
Direktør
H1"

SKATs endelige afgørelse
SKAT kan overordnet henvise til at mandskabsvognen er fritaget for afgift efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9. Som følge af fritagelsen for afgift stilles der skærpede krav til anvendelsen.
SKAT har anset køretøjet for at være brugt til kørsel til en adresse i Tyskland, der ikke er en af virksomhedens arbejdspladser samt til privat personbefordring (herunder private effekter), som er virk­somheden uvedkommende, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, jf. lovbekendtgørelse nr. 1062 af 7. september 2017. Da mand­skabsvognen er blevet anvendt i strid med registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, opkræver SKAT registreringsafgift, jf. registreringsafgiftslovens § 4, stk. 1, nr. 2, jf. lovens § 2, stk. 3, jf. § 4.

SKAT har lagt vægt på, at køretøjet er anvendt til transport, der ikke udelukkende kan betragtes som transport til og fra virksomhedens arbejdspladser samt at der i køretøjet blev konstateret flere person­lige effekter, herunder sportstasker samt 6 tomme ølkasser og 4 stk. 1½ L. drikkevarer.

SKAT har tillige lagt vægt på at kørslen anses for at omfatte person­transport af 2 medarbejdere, som på kontroltidspunktet oplyste at skulle hjem på påskeferie i Tyskland.

Uanset at det må lægges til grund, at mandskabsvognen opfylder de tekniske krav til bilers indretning for mandskabsvogne, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, kan den omhandlede kørsel ved standsning af SKAT (Told), den 28. marts 2018 i Y1 Færgehavn, ikke anses som kørsel omfattet af bestemmelsen.

Kørslen anses derimod som privat personbefordring, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3.

SKAT er af den opfattelse, at den modtagne indsigelse samt frem­lagte dokumentation fra selskabet ikke ændre SKATs opfattelse af at køretøjet er anvendt i strid med reglerne om benyttelse af afgiftsfritaget mandskabsvogn, jf. ovenstående begrundelse.

SKAT fastholder således udsendte forslag til afgørelse, af den 22. maj 2018, som endelig afgørelse, jf. ovenstående begrundelse.

[...]"

Klagerens opfattelse
Der er nedlagt påstand om, at det af SKAT rejste registreringsafgiftskrav på 87.097 kr. mod selskabet skal bortfalde. Til støtte herfor anfører sel­skabet følgende anbringender i sin klage af 14. september 2018 (uddrag):

"[...]
Det er vores vurdering, at H1 ikke har an­vendt køretøjet i strid med betingelserne i registreringsafgiftsloven og at anvendelsen derfor er i overensstemmelse med betingelserne for afgiftsfritagelse. Vi finder derfor, at SKAT med urette har inddra­get køretøjets nummerplader samt har opkrævet registreringsafgift for køretøjet, hvorfor vi hermed klager over SKATs afgørelse af 14. juni 2018.

Vores vurdering baseres på nedenstående forhold:

Bestemmelsens ordlyd
[...]

Kørsel til og fra virksomhedens arbejdspladser
Da mandskabsvognen blev standset d. 28. marts 2018, var de to medarbejdere ZK og WB på vej til de­res bopælsadresser i Tyskland fra H1´s ar­bejdsplads beliggende på Y3-adresse/byggeplads. Køretøjet blev således anvendt til transport fra arbejdspladsen af medarbejdere ansat i virksomheden.

SKAT anfører i sagsfremstillingen, at køretøjet er taget i brug til an­dre formål end transport mellem virksomhedens arbejdspladser af mandskab og materiel og at køretøjet derfor skulle have været an­meldt til omregistrering forinden.

Det er vores opfattelse, at der ikke er belæg for at anse, at bestem­melsens ordlyd "transport til og fra virksomhedens arbejdspladser" skal fortolkes indskrænkende, således at mandskabsvogne alene må anvendes ved kørsel mellem arbejdspladser, når der henses til prak­sis og hensigten med bestemmelsen.

Kørslen er i overensstemmelse med den tilladte anvendelse af en afgiftsfritaget mandskabsvogn, idet mandskabsvognen anvendes henholdsvis ved kørsel fra arbejdsstedet og ved kørsel til arbejdsstedet.

Privat personbefordring
Spørgsmålet er herefter, om medarbejdernes kørsel til privat bopæl anses for at være privat personbefordring eller erhvervsmæssig kør­sel.

Kørsel mellem arbejdsplads og den private bopæl vil normalt blive betragtet som privat personbefordring. Der er dog tilfælde, hvor en sådan kørsel anses som erhvervsmæssig kørsel. Det er vores opfat­telse, at H1´s medarbejderes anvendelse af mandskabsvognen anses for at være erhvervsmæssig kørsel og at an­vendelsen ikke er i strid med afgiftsfritagelsen, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9.

Følgende fremgår af Den Juridiske Vejledning, afsnit I.A.1.3.6 Mand­skabsvogne:

"Eksempler på anvendelse af mandskabsvogn
Det vil ikke være tilladt at bruge en mandskabsvogn til kørsel mel­lem virksomheden og den private bopæl. Kørsel mellem arbejds­pladsen og den private bopæl vil normalt blive betragtet som privat personbefordring og vil derfor være i strid med reglerne. Der kan dog forekomme tilfælde, hvor en sådan kørsel kan anses som er­hvervsmæssig. Eksempelvis, hvor køretøjerne normalt bliver brugt til kørsel direkte fra en medarbejders private bopæl og til arbejds­pladserne. I sådanne tilfælde er det forudsat, at der er en betydelig afstand (fx til en anden by/landsdel) fra den privates bopæl til virk­somhedens adresse. En sådan brug af køretøjerne vil normalt for­udsætte, at der på den private adresse er et mindre lager af materiel og/eller materialer."

Formuleringen i den gældende juridiske vejledning er enslydende med formuleringen i den tidligere punktafgiftsvejledning og i overensstemmelse med forarbejderne til lov nr. 1213 af 27. december 1996, hvor anvendelsesområdet for mandskabsvogne blev udvidet. Bestemmelsen skal fortolkes i overensstemmelse med forarbejderne og da den juridiske vejledning er udtryk for Skatteforvaltningens fortolkning af gældende praksis, kan kørsel mellem arbejdssted og bopæl anses som erhvervsmæssig kørsel, når der er en betydelig af­stand fra den private bopæl til virksomhedens adresse.

ZK, der var chauffør på standsningstids­punktet, har bopæl på Y6-adresse. Der er 515 km mellem ZK´s bopæl og H1´s adresse på Y4-adresse. Den pågældende dag var ZK chauffør. Der er normalt tre medarbejdere, som skiftes til at køre og samle hinanden op på vejen. På standsningstidspunktet var alene WB pas­sager, idet den tredje medarbejder KA var gået på påske­ferie. Der er 462 km mellem WB´s bopæl på Y7-adresse og H1´s adresse på Y4-adresse.

Der er således utvivlsomt tale om en betydelig afstand mellem den privates bopæl og virksomhedens adresse.

Landsskatteretten fandt eksempelvis i SKM2011.748.LSR, at medar­bejders kørsel i en mandskabsvogn var erhvervsmæssig kørsel og ikke skulle anses for privat personbefordring. Landsskatteretten fandt, at anvendelsen var omfattet af undtagelsen til hovedreglen om, at kørsel til bopæl anses for privat personbefordring i den da­gældende punktafgiftsvejledning. I SKM2011.748.LSR var afstanden mellem bopæl og virksomhedens adresse henholdsvis 74,8 km for CP og 18,9 km for SH. Denne afstand var tilstrækkelig til, at Lands­skatteretten anså kørslen for erhvervsmæssig.

Det er vores vurdering, at medarbejdernes kørsel i H1´s mandskabsvogn kan sidestilles med de faktiske for­hold i denne sag, hvorefter der ikke er tale om privat personbefor­dring.

Forskel i ruten fra arbejdsstedet til hhv. bopæl og virksomhed kan ikke tillægges betydning ved vurdering af, om kørslen er erhvervs­mæssig. I SKM2011.748.LSR var afstanden fra medarbejdernes bopæl til arbejdspladsen mindre end afstanden mellem virksomhe­dens adresse og arbejdspladsen. Det forhold tillægges ikke betyd­ning ved afgørelsen, men alene det forhold, at der var betydelig af­stand mellem den private bopæl og virksomhedens adresse.

Landsskatteretten fandt i kendelse med Journal-nr. 10-00165, at der ikke i forarbejdernes ordlyd kan indfortolkes et yderligere kriterium, hvorefter der skal henses til beliggenheden af arbejdspladsen i for­hold til virksomhedens adresse og afstanden mellem disse adresser, hvis afstanden mellem bopælen og virksomheden i sig selv må anses for betydelig. I denne afgørelse var afstanden mellem bopæl og virksomhedens adresse 86 km, hvilket blev anset for at være betydelig. SKAT kan end ikke med rette anse kørslen for privat personbefor­dring af den årsag, at afstanden mellem arbejdspladsen og bopæl er længere end afstanden mellem virksomhedens adresse og bopælen.

Det fremgår af den juridiske vejledning, at det normalt forudsættes, at der er et mindre lager på den private adresse af materiel og/eller materialer. H1´s medarbejdere har et mindre lager på egen bopæl bestående af bolte, bor og mindre håndværktøj, således at de kan udføre arbejde på de enkelte arbejdspladser og re­parere eventuelt defekte instrumenter mv. Det er dog ikke en ulti­mativ betingelse, at der skal forefindes et lager, idet der med "nor­malt" menes almindeligvis, men ikke nødvendigvis. Derudover er der værktøj og dyre instrumenter i bilen, som skal anvendes på ar­bejdspladserne. Disse instrumenter som for eksempelvis pc, laser, teodolit, nivellerinstrumenter mv. anvendes på byggepladser, hvor H1 udfører betonelementmontage. Instru­menterne kan, grundet skiftende arbejdssteder og den høje værdi, ikke efterlades på byggepladserne og skal derfor transporteres i kø­retøjet. Disse instrumenter var også i køretøjet på standsningstids­punktet.

Køretøjet anvendes alene af medarbejderne til kørsel til og fra H1´s arbejdspladser. Medarbejderne anvender ikke køretøjet til privat anvendelse. Der forefindes frasigelseserklæring i køretøjet, hvorpå medarbejderne erklærer, at de ikke anvender køretøjet til privat anvendelse, ligesom køretøjet også er udstyret med GPS-tracker, der registrerer, hvor køretøjet befinder sig og sen­der en orientering til H1, hvis køretøjet skulle blive brugt uden for arbejdstiden.

Da medarbejderne ikke må anvende mandskabsvognen til andre formål end at transportere medarbejderne til og fra arbejdspladsen, er det vores vurdering, at køretøjet alene anvendes til erhvervsmæssig kørsel.

Da kørslen til og fra arbejdsstedet ikke anses for at være privat personbefordring, finder vi, at SKAT med urette har opkrævet registreringsafgift, idet køretøjet er anvendt i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens regler.

SKATs anvendte retspraksis
SKAT henviser i sagsfremstillingen til retspraksis. Der henvises dels til landsskatteretsafgørelse med Journal-nr. 12-0208095 og dels til Østre Landsrets dom SKM2015.456.ØLR.

Landsskatteretsafgørelsen omhandler en standsningssag, hvor føre­rens niece befandt sig i bilen på kontroltidspunktet. Føreren benyt­tede køretøjet til indkøb i forskellige møbelforretninger.

Køretøjet blev således anvendt til privat personbefordring og der var en passager i bilen, der ikke arbejdede i virksomheden. Nærværende sag er ikke sammenlignelig med landsskatteretsafgørelsen, ligesom der ikke i afgørelsen er holdepunkter for, at Landsskatteretten skulle finde, at H1´s anvendelse ikke er erhvervs­mæssig.

I SKM2015.456.ØLR fandt Østre Landsret, at SKAT med rette havde opkrævet registreringsafgift i en sag, hvor 4 litauere blev stoppet på grænsen på vej hjem på juleferie. I denne sag var de fire personer i bilen ikke ansat i den virksomhed, som ejede bilen og allerede af den grund, var betingelserne for afgiftsfritagelse ikke opfyldt. Landsret­ten udtalte " [...] de fire medarbejdere hos G2, der befandt sig i mand­skabsvognen, da den blev standset ved kontrolaktionen den 7. ja­nuar 2012, havde benyttet vognen til deres transport til og fra julefe­rie i Litauen. Da mandskabsvognen således er anvendt til privat personbefordring af personer, der ikke arbejder i ejerens eller bruge­rens virksomhed, er betingelserne for afgiftsfritagelse - uanset om der måtte være sket samtidig transport af materialer - ikke længere opfyldt, og mandskabsvognen skal derfor afgiftsberigtiges efter lovens almindelige regler, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3."

Sagen i såvel landsretten som byretten drejede sig om, hvorvidt personerne i køretøjet kunne anses for at være ansatte af en bruger af køretøjet. Landsretten fandt, at køretøjet blev anvendt til privat personbefordring af personer, der ikke var ansatte. Der blev ikke i afgørelsen taget stilling til, om kørslen kunne anses for at være erhvervs­mæssig, idet det ikke var relevant i den pågældende sag. Der er i henhold til både lovgivningen og praksis for mandskabsvogne forskel på at anvende en mandskabsvogn til kørsel til Litauen på juleferie af personer, der ikke er ansatte i virksomheden (+/- 1.400 km), og en medarbejders kørsel i en mandskabsvogn til bopæl i Tyskland, som sket i nærværende sag.

Begge afgørelser, som SKAT henviser til i sagsfremstillingen, vedrø­rer sager med mandskabsvogne, hvor der i køretøjet har været personer, der ikke var ansatte i virksomheden. Disse sager er derfor ikke sammenlignelige med nærværende sag, idet både ZK og WB er ansat hos H1.

Det er vores vurdering, at Østre Landsret med SKM2015.456.0LR ikke har underkendt landsskatteretsafgørelse SKM2011.748.LSR, hvorefter kørsel mellem bopæl og arbejdssted anses for erhvervs­mæssig kørsel. Dette underbygges af Skatteforvaltningens fortolk­ning af bestemmelsen som beskrevet i Den Juridiske Vejledning og gengivet ovenfor.

[...]"

Motorstyrelsens (tidligere SKAT) indledende høringssvar
Motorstyrelsen har, den 15. oktober 2019, i forbindelse med Skatteankestyrelsens behandling af klagen indsendt høringssvar hvoraf det frem­går, at afgørelsen fastholdes. Endvidere fremgår følgende (uddrag):

"[...]
Motorstyrelsen finder at der ikke er kommet nye oplysninger i klagen og skal derfor henvise til de faktiske forhold i sagsfremstillingen og førers udtalelser på kontroltidspunktet.

Det er fortsat Motorstyrelsens opfattelse, at køretøjet er anvendt i strid med betingelserne for afgiftsfritagelsen, som mandskabsvogn ifølge bestemmelserne i registreringsafgiftsloven. Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 2 stk. 1, nr. 8, at det er at tilladt at benytte køretøjerne til befordring af personer, der er ansat i ejerens (brugerens) virksomhed, til eller fra den arbejdsplads, hvor de skal an­vende det medbragte materiel. En mandskabsvogn må ifølge bestemmelsen ikke benyttes til privat personbefordring. Østre Lands­ret har i sin dom SKM2015.456.ØLR udtalt, at registreringsafgiftslovens bestemmelse i § 2, stk. 1, nr. 8, skal tolkes indskrænkende.
Motorstyrelsen er af den opfattelse, at anvendelse af køretøjet til hjemtransport af de ansatte, som er bosiddende i Tyskland, er privat brug af køretøjet. Det er korrekt, som R1 anfører i deres kommentar at transport mellem hjem og arbejde er lovlig, at hvis den ansatte bruger køretøjet til direkte kørsel mellem bopælen og ar­bejdspladsen, i de tilfælde, hvor den ansatte har en betydelig afstand fra den private bopæl til virksomhedens adresse.

Motorstyrelsen er af den opfattelse, at anvendelse af køretøjet til hjemtransport af de ansatte, som er bosiddende i Tyskland, er privat brug af køretøjet."

Klagerens bemærkninger til Motorstyrelsens indledende høringssvar
Selskabet har den 9. december 2019 fremsendt bemærkninger til Motorstyrelsens indledende høringssvar, heraf fremgår (uddrag):

"[...]
Motorstyrelsen anfører, at Østre Landsret i afgørelsen SKM2015.456.ØLR, finder, at fritagelsesbestemmelsen for mandskabs­vogne skal fortolkes indskrænkende. Det er vores opfattelse, at Mo­torstyrelsen overfortolker Østre Landsrets angivelse af, at bestem­melsen skal fortolkes indskrænkende. Det er vores opfattelse, at både byretten og landsretten i sagen har lagt afgørende vægt på, at bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende i den forstand, at der ikke må være passagerer i mandskabsvognen, som ikke er ansat i den pågældende virksomhed. Allerede af den grund finder Østre Landsret, at fritagelsesbestemmelsen ikke finder anvendelse, og for­holder sig således ikke til, om kørslen mellem Danmark og Litauen anses for at være privat personbefordring.

Byretten har endvidere i dom fra 2018, SKM2018.431.BR, fundet, at kørsel i en mandskabsvogn blev anset for at være erhvervsmæssig kørsel, på trods af at der var passagerer i mandskabsvognen, som ikke arbejdede for virksomheden. I sagen var det ejeren af virksom­heden, ejerens bror samt brorens 4-årige datter, der sad i køretøjet. Broren arbejdede frivilligt i virksomheden, og byretten fandt det godtgjort, at transporten af broren i mandskabsvognen skete i virk­somhedens erhvervsmæssige interesse. Det fremgår af styresignal SKM2016.158.SKAT, at frivillige, der typisk udfører arbejde på virk­somhedens initiativ og under virksomhedens kontrol- og tilsynsbeføjelse/instruktionsbeføjelse, er omfattet af begrebet "personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed". Derfor blev broren anset for at være ansat i virksomheden. Selve kørslen foregik i forbindelse med et motocross arrangement, hvorfor kørslen blev anset for at være erhvervsmæssig. I køretøjet var endvidere brorens 4-årige datter, da hun blev passet af sin far. Retten lagde vægt på, at der ikke blev foretaget en særlig kørsel grundet det forhold.

Byretten finder således ikke, at Østre Landsrets afgørelse fra 2015 skal fortolkes som en skærpelse af praksis i forhold til, at der i køre­tøjet forefindes personer, der ikke er ansatte.

Det fremgår ikke af Østre Landsretsdommen, at fritagelsesbestemmelsen skal fortolkes indskrænkende i forhold til, at de ansatte i virksomheden kører i mandskabsvognen mellem arbejdspladsen og bopælen. Østre Landsret tager ikke stilling hertil. De tidligere afgø­relser, der fastslår, at der er tale om erhvervsmæssig kørsel, når der er en betydelig afstand mellem den/de ansattes bopæls adresse og virksomhedens adresse, må derfor fortsat være udtryk for gældende praksis, som f.eks. tilfældet i SKM2011.748.LSR. I afgørelsen frafaldt Landsskatteretten kravet om registreringsafgift for den omhand­lende virksomheds mandskabsvogn, idet der var en betydelig af­stand mellem den privates bopæl og virksomhedens adresse.

Det fremgår af Motorstyrelsens bemærkninger til vores klage, at de er enige med os i, at kørsel mellem hjem og arbejde er lovlig, hvis den ansatte bruger køretøjet til direkte kørsel mellem bopælen og arbejdspladsen i de tilfælde, hvor den ansatte har en betydelig afstand fra den private bopæl til virksomhedens adresse, hvilket er i overensstemmelse med SKM2011.748.LSR og beskrivelse af reglerne i Den juridiske vejledning. Vi er derfor noget uforstående overfor den afgørelse, Motorstyrelsen har truffet, da vi er enige om både praksis og de faktiske forhold.

Vi er usikre på, hvilke andre forhold Motorstyrelsen kan have lagt vægt på i deres afgørelse, som leder til, at de kommer til en anden konklusion end den, der fremgår af praksis og de faktiske forhold. Om det kan være fordi, medarbejderne er bosiddende i Tyskland, dvs. et andet land, og ikke blot i en anden by- eller landsdel, som anført i Den juridiske vejledning og som tilfældet var i SKM2011.748.LSR.

LSR-kendelsen omhandler to ansatte, som havde betydelig afstand mellem deres bopælsadresse og virksomhedens adresse. Vi finder, at denne afgørelse er sammenlignelig med de faktiske forhold i denne sag, idet der er en betydelig afstand mellem bopælsadressen i Tyskland og virksomhedens adresse. Vi finder det derfor både naturligt, miljømæssigt forsvarligt og ikke mindst i virk­somhedens interesse, at medarbejderne anvender køretøjet direkte fra arbejdspladsen i Y2-by til bopælen i Tyskland. Det er derfor fortsat vores vurdering, at selskabet ikke har anvendt køretøjet i strid med betingelserne i registreringsafgiftsloven, og at anvendelse der­for er i overensstemmelse med betingelserne for afgiftsfritagelse.

Det fremgår af sagen, at Motorstyrelsen er enig med os i lovgivning og praksis vedrørende anvendelse af mandskabsvogne, men at de alligevel i den konkrete sag fastholder, at der er tale om privat personbefordring. Vi skal derfor opfordre Motorstyrelsen til at oplyse, hvilke forhold, der er årsag til, at nærværende sag afviger fra praksis, når Motorstyrelsen medgiver, at kørsel mellem arbejdssted og privat bopæl er i overensstemmelse med fritagelsesbestemmelsen i situa­tioner, hvor der er betydelig afstand mellem bopæl og virksomhe­dens adresse.
[...]"

Motorstyrelsens høringssvar
Motorstyrelsen har den 8. oktober 2020 i forbindelse med sagens behand­ling for Landsskatteretten afgivet en udtalelse, hvoraf følgende fremgår (uddrag):

"I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev af den 2. oktober 2020 bedt om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Motorstyrelsen kan ikke tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling i sagen.

Det er vores opfattelse, at Skatteankestyrelsen ser bort fra formålet med reglerne om anvendelsen af mandskabsvogne. Det er desuden vores opfattelse, at der ikke bliver taget højde for de momsretlige regler, hvorfor en virksomhed kan befinde sig i en situation, hvor momsfradraget kan bortfalde, men registreringsafgift ikke kan opkræves. Dette er naturligvis ikke en holdbar løsning.

Reglerne om mandskabsvogne er en undtagelsesbestemmelse til den almindelige pligt til at betale fuld registreringsafgift, derfor skal be­stemmelsen fortolkes indskrænkende jf. SKM2015.456.ØLR.

Indskrænkende fortolkning af bestemmelsen, betyder at reglerne for brug af mandskabsvogne er den mest restriktive i forhold til brug af gulplade biler. Det forudsættes dermed at reglerne er strengere efter registreringsafgiftsloven end efter momsloven og at der derved er skærpede krav i forhold til erhvervsmæssig kørsel i forhold til mandskabsvognens benyttelse.

Vi vil i den forbindelse henvise til SKM2020.96.SR, hvor Skatterådet tog stilling til om spørgers medarbejdere med bopæl i Tyskland kan køre hjem i en specialindrettet varebil fra byggepladsen til hjemmet, hvis afstanden er kortere end til arbejdsgivers adresse og de normale betingelser for en sådan kørsel i Danmark er opfyldt. Denne kørsel bekræfter Motorstyrelsen, med den bemærkning, at det er lagt til grund, at der er tale om en specialindrettet varebil omfattet af registreringsafgiftslovens § 5 stk. 11 og ikke mandskabsvogne omfattet af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9.

Der er i Skatterådets bindende svar lagt afgørende vægt på, at det udelukkende omhandler køretøjer der er afgiftsberigtigede som varebiler. Køretøjer der er afgiftsfritaget som mandskabsvogne er derimod underlagt skærpede krav til anvendelsen, hvorfor en sådan kørsel ikke er i overensstemmelse med reglerne for afgiftsfritagelsen.

I Skatterådets bindende svar henvises der til den juridiske vejledning 2020-1 afsnit D.A.11.6.3.3.1.2 og D.A.11.6.4.2, hvoraf det fremgår at (Uddrag),

"i enkelte tilfælde og på særlige betingelser anses kørsel mellem hjem og arbejde dog for foretaget i virksomhedens interesse med fradrag for køretøjets købsmoms til følge. Kørsel mellem hjem og arbejde i specialindrettede vare- og lastmotorkøretøjer med tilladt totalvægt på ikke over 4 ton anses for foretaget i virksomhedens interesse fra fradrag for køretøjets købsmoms til følge på betingelse af:

·  at der er et erhvervsmæssigt behov for, at køretøjet er indrettet på den specielle måde
·  at den specialindrettede bil er nødvendig for, at brugeren kan udføre sit arbejde. "

Motorstyrelsens har ikke kompetence til at forholde sig til det momsmæssige aspekt af sagen, herunder hvorvidt den pågældende kørsel kan få momsmæssige konsekvenser. Ovenstående er udelukkende for at pointere, at Skatteankestyrelsens foreslåede praksis med denne sag, kan blive lempeligere end de momsretlige regler.

De ansatte, der anvender mandskabsvognen udtaler, at de er på vej hjem på ferie. Kørsel i en mandskabsvogn på vej hjem på ferie, er efter vores opfattelse privat kørsel, hvilket ikke er tilladt. Reglerne om anvendelse af mandskabsvogne er udformet ud fra et beskyttelseshensyn, da det ellers vil være muligt at camouflere en ikke-tilladt kørsel. Hvis Landsskatteretten tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling, bliver kontrolmulighederne vedrørende mandskabs­vogne kraftigt begrænset, da chaufføren blot kan tilkendegive, at vedkommende er på vej hjem.

[...]"

Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Mo­torstyrelsens høringssvar
Selskabets repræsentant har den 23. oktober 2020 fremsendt sine bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling samt Motorstyrelsens høringssvar. Heraf fremgår følgende (uddrag):

"[...]
Skatteankestyrelsen indstiller, at Landsskatteretten ændrer SKATs/Motorstyrelsens afgørelse.
Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og de heri anførte begrundelser kan i det hele tiltrædes og giver ikke anledning til yderligere bemærkninger fra vores side. Vi finder, at Skatteankestyrelsens indstilling er i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens for­arbejder som gengivet i den juridiske vejledning samt landsskatte­rettens tidligere afgørelse i SKM2011.748.LSR, samt sagerne med journalnr. 10-00165 og 13-0091432.

Bemærkninger til Motorstyrelsens udtalelse
Motorstyrelsen kan ikke tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling i sagen jf. følgende argumenter:

1.      Skatteankestyrelsen ser bort fra formålet med reglerne om anvendelse af mandskabsvogne.
2.      Der tages ikke højde for momsreglerne
3.      Bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende, jf. SKM2015.456.ØLR
4.      Mandskabsvogne er underlagt skærpede krav til anvend­else, jf. SKM2020.96.SR
5.      Der er et beskyttelseshensyn/kontrolhensyn.
6.      Der skal henses til hensigten med den konkrete kørsel

Motorstyrelsens udtalelse giver anledning til følgende bemærkninger:

Ad. 1 Skatteankestyrelsen ser bort fra formålet med reglerne om anvendelse af mandskabsvogne. Motorstyrelsen finder, at Skatteankestyrelsen ser bort fra formålet med reglerne om anvendelse af mand­skabsvogne.

Skatteankestyrelsens indstilling sker med henvisning til lovforarbejderne til loven fra 1996 samt til at lovforarbejderne er gengivet i den juridiske vejledning, som er retningslinjer som skal følges af Skatte­forvaltningen - herunder Motorstyrelsen. Vi finder at indstillingen er fuldt ud i overensstemmelse med formålet med reglerne om an­vendelse af mandskabsvogne. Den aktuelle anvendelse af mand­skabsvognen er specifikt anført i forarbejderne til loven som en an­vendelse, der er er tilladt uden at der udløses pligt til at betale regi­streringsafgift.

Ad. 2 Der tages ikke højde for momsreglerne

Motorstyrelsen anfører, at der ikke henses til de momsretlige regler og at en praksis i overensstemmelse med indstillingen vil medføre, at der vil opstå situationer, hvor en virksomhed kan blive nægtet momsfradrag, mens køretøjet fortsat kan være fritaget for registreringsafgift.

Vi finder ikke, at momsreglerne er relevante ved vurdering af rækkevidden af afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftsloven. Der er tale om to forskellige regelsæt, der er indbyrdes uafhængige. Der er ingen henvisning til momsreglerne for så vidt angår afgiftsfritagelse for registreringsafgift for mandskabsvogne. Begrebet mandskabs­vogne eksisterer ikke i momslovgivningen.

Vi skal bemærke, at en mandskabsvogn som udgangspunkt ikke kan anvendes til kørsel mellem arbejdssted og bopæl uden at det får konsekvenser for afgiftsfritagelsen. Det er alene i tilfælde, hvor der er en betydelig afstand mellem bopælsadressen og virksomhedens adresse, at virksomhedens ansatte kan køre direkte mellem arbejdssted og bopæl. Virksomheder kan anvende specialindrettede vare­vogne til kørsel mellem bopæl og arbejdsplads uden konsekvenser for virksomhedens fradragsret for moms, hvis der er et erhvervs­mæssigt behov for indretningen og denne er nødvendig for at den ansatte kan udføre sit arbejde. Tilsvarende kørsel kan ske uden at medarbejderen skal beskattes af værdien for fri bil. Er der derimod ikke tale om en specialindrettet varevogn eller er der ikke et erhvervsmæssigt behov for indretningen vil kørsel til bopælsadressen være privat brug af virksomhedens varebil med konsekvenser for fradragsretten. Medarbejderen skal endvidere beskattes af værdien for fri bil.

Vi finder, at Motorstyrelsen alene kan vurdere anvendelsen med udgangspunkt i registreringsafgiftslovens ordlyd, forarbejderne hertil samt relevant praksis (SKM2011.748.LSR, landsskatterettens kendel­ser med j-nr. 10-00165 og 13-0091432).

Ad. 3 Bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende, jf. SKM2015.456.ØLR

Motorstyrelsen anfører, at reglerne om mandskabsvogne er en undtagelsesbestemmelse til den almindelige pligt til at betale fuld registreringsafgift og at bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende, jf. SKM2015.456.ØLR. Videre anføres, at den indskrænkende fortolk­ning betyder at reglerne for brug af mandskabsvogne er de mest re­striktive i forhold til brug af gulpladebiler.

Motorstyrelsens beskrivelse af begrebet "indskrænkende fortolk­ning" som refereret i udtalelsen er forkert. Det er ikke korrekt, når Motorstyrelsen anfører, at "Indskrænkende fortolkning af bestemmelsen, betyder at reglerne for brug af mandskabsvogne er den mest restriktive i forhold til brug af gulplade biler. Det forudsættes dermed at reglerne er strengere efter registreringsafgiftsloven end efter momsloven." Motorstyrelsen begrunder dog heller ikke deres opfattelse, men tilkendegiver senere i udtalelsen at de ikke har kompetence til at udtale sig om momsretlige aspekter.

Østre Landsrets dom, SKM2015.456.ØLR forholder sig ikke til, om mandskabsvogne kunne anvendes til kørsel mellem bopæl og arbejdsplads, men forholder sig alene til at personerne i mandskabsvognen ikke var ansatte i det selskab, der havde råderet over mand­skabsvognen. Østre Landsret anfører, at reglerne skal fortolkes ind­skrænkende. Det følger af det juridiske princip, at der er tale om en undtagelse til en hovedregel. Østre Landsret har ikke ved afgørelsen tilsidesat tidligere praksis eller forarbejderne til lovgivningen. Østre Landsret har endvidere ikke ved afgørelsen taget stilling til om reg­lerne for brug af mandskabsvogne skal være mere restriktive ift. brug af gulpladebiler. Dette er konkret tilfældet, men det følger af at der er betingelser for brug af mandskabsvogne efter registreringsafgiftsloven, som ikke genfindes ved øvrige gulplade biler.

Vi skal bemærke, at byretten i SKM2019.431.BR finder, at en frivillig/ulønnet medarbejder kunne medbringe sin datter i mandskabsvognen uden at dette medførte betaling af registreringsafgift. Byret­tens dom understreger, at byretten ikke finder, at der skal ske en ind­skrænkende fortolkning af fritagelsesbestemmelsen.

Ad. 4 Mandskabsvogne er underlagt skærpede krav til anvendelse, jf. SKM2020.96.SR

Vi er enige i, at der stilles andre krav til benyttelse af mandskabs­vogne end til varevogne omfattet af registreringsafgiftslovens § 5, stk. 11. Der må således ikke transporteres personer i en mandskabs­vogn, som ikke er ansatte i virksomheden. Mandskabsvogne må som udgangspunkt ikke anvendes til kørsel mellem bopæl og arbejdssted eller virksomhedens adresse. Kørsel mellem bopæl og arbejdssted er kun tilladt, når der er betydelig afstand mellem virksomhedens adresse og bopæl.

Motorstyrelsen henviser til SKM2020.96.SR, hvor Skatterådet tiltrå­dte Motorstyrelsens indstilling om, at en specialindrettet varevogn kunne anvendes til kørsel mellem arbejdssted og bopæl uden konse­kvenser for momsfradrag eller efteropkrævning af registreringsaf­gift, som argument for, at tilsvarende ikke gør sig gældende ved an­vendelse af mandskabsvogne. Vi skal bemærke, at spørger konkret havde forespurgt på anvendelsen af specialindrettede køretøjer og at det ikke kan tillægges betydning i nærværende sag, at det er lagt til grund i det bindende svar, at der er tale om specialindrettede va­rebiler og ikke mandskabsvogne. Når Skatterådet lægger til grund, at der alene spørges til anvendelse af specialindrettede varevogne og ikke mandskabsvogne, kunne Skatterådet nøjes med at forholde sig til betingelserne for anvendelse af specialindrettede varevogne.

SKM2020.96.SR kan ikke anvendes til at konkludere modsætnings­vist i nærværende sag.

Ad. 5 Der er et beskyttelseshensyn/kontrolhensyn

Motorstyrelsen anfører, at såfremt Landsskatteretten tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling vil kontrolmulighederne vedrørende mandskabsvogne blive kraftigt begrænset, da chaufføren blot kan tilkendegive, at vedkommende er på vej hjem.

Vi finder ikke at et sådant hensyn kan tillægges betydning. Uanset om Landsskatteretten tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling, vil mandskabsvogne som udgangspunkt ikke kunne anvendes til kørsel til og fra bopæl. Det er alene ved betydelig afstand mellem bopæl og virksomhedens adresse, at en sådan anvendelse kan finde sted uden registreringsafgiftsmæssige konsekvenser. Dertil kommer, at mandskabsvogne alene kan anvendes af virksomhedens ansatte og til transport af virksomhedens materialer mv. uden registreringsafgiftsmæssige konsekvenser.

Vi skal endnu engang henvise til, at Skatteankestyrelsens indstilling er i overensstemmelse med forarbejderne til loven fra 1996 samt efterfølgende afgørelser fra Landsskatteretten (SKM2011.748.LSR, 10­00165 og 13-0091432). Hvis Motorstyrelsen finder, at lovgivning og praksis er uhensigtsmæssig henset til kontrolmulighederne, må Motorstyrelsen rette op herpå ved at rette henvendelse til Skattemini­steriet og foranledige lovændring mv.

Ad. 6 Der skal henses til hensigten med den konkrete kørsel.

Slutteligt henviser Motorstyrelsen til at hensigten med den pågæl­dende kørsel bør overvejes. Kørslen i nærværende sag er sket i H1´s interesse idet H1 af­holder omkostninger til medarbejderne indtil de er fremme på bopælsadressen, idet de får et skattepligtigt løntillæg (siddepenge). H1 har således en interesse i, at medarbej­derne kan køre den direkte rute fra arbejdssted til bopæl i stedet for at skulle køre via virksomhedens adresse.

Der er ikke tale om privat godstransport eller andre forhold, der kan medføre, at der er et tungtvejende privat hensyn med kørslen.
[...]"

Retsmødet
På retsmødet gennemgik og uddybede repræsentanten sine synspunk­ter.

Endvidere oplyste repræsentanten, at mandskabsvognen eksempelvis bruges til at hente materialer, ligesom mandskabsvognen bruges til at transportere medarbejdere mellem forskellige byggepladser i løbet af arbejdsdagen. En arbejdsuge var for medarbejderne fra søndag til torsdag, hvor medarbejderne boede i enten en skurby eller på hotel/vandrehjem, når medarbejderne holdt fri og overnattede. Mandskabsvognen var par­keret ved enten skurbyen eller ved hotel/vandrehjem, mens medarbej­derne sov. Medarbejderne var typisk på det enkelte arbejdssted mellem 3 og 6 måneder.

Derudover oplyste repræsentanten, at hun ikke var bekendt med de to frasigelseserklæringer, som fremgår af sagens oplysninger. I forhold til frasigelseserklæringen oplyste repræsentanten dog, at disse erklæringer måtte være gældende for specialindrettede køretøjer, hvor der gælder andre regler.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Motorsty­relsen har opkrævet 87.097 kr. i registreringsafgift, fordi mandskabsvog­nen ikke længere opfyldte betingelserne for afgiftsfritagelse som mand­skabsvogn, jf. dagældende registreringsafgiftslovs § 2, stk. 1, nr. 9, 6. pkt., lovbekendtgørelse, nr. 1062 af 7. september 2017 om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v. med senere ændringer, og derfor skal afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftslovens §§ 4-6 jf. § 2, stk. 3.

Registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9. har følgende ordlyd:

"Fritaget for afgift er:
[...]

motorkøretøjer, som utvivlsomt er konstrueret og særligt indrettet til befordring af mandskab og materiel (mandskabsvogne). Person­kabinen skal være indrettet til befordring af mindst 4 personer og med mindst ét sæde bag forsæderne. Kabinen skal være adskilt fra vareladet eller varerummet. Køretøjets varelad eller varerum skal have større flademål end personkabinen. Køretøjet må kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed. Køretø­jet må ikke benyttes til privat personbefordring. [...]"

Det fremgår videre af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3:

"Et køretøj, som er fritaget for afgift efter stk. 1-2, afgiftsberigtiges efter §§ 4-6 b, når betingelserne for afgiftsfritagelsen ikke længere er opfyldt."

Af lovforslaget til lov nr. 1213 af 27. december 1996, om bl.a. udvidet brug af mandskabsvogne fremgår:

"Med den gældende lovtekst må bilerne kun benyttes i meget begrænset omfang til erhvervsmæssig transport af personale, hvis der ikke samtidig transporteres materiel eller materialer. Såfremt virksomhederne ønsker en videre benyttelsesadgang, skal der betales re­gistreringsafgift efter personvognssatserne, hvilket virksomhederne finder urimeligt. Flere brancheorganisationer har anmodet om en udvidet adgang til erhvervsmæssig brug af mandskabsvognene. Det foreslås derfor, at mandskabsvognene tillades benyttet uden be­grænsninger til erhvervsmæssig transport til og fra arbejdsplad­serne."

Videre fremgår:

" [...] Privat personbefordring vil som hidtil ikke være tilladt, f.eks. vil det ikke være tilladt at bruge disse registreringsafgiftsfri biler til kørsel mellem virksomheden og den private bopæl. Kørsel mellem arbejdspladserne og den private bopæl vil normalt også være at anse som privat personbefordring og vil derfor være i strid med reglerne. Der kan dog forekomme tilfælde, hvor en sådan kørsel kan anses som erhvervsmæssig. Eksempelvis, hvor køretøjerne normalt anven­des til kørsel direkte fra en medarbejders private bopæl og til arbejdspladserne.
I sådanne tilfælde forudsættes det, at der er en betydelig afstand (en anden by/landsdel) fra den private bopæl til virksomhedens adresse. Endvidere vil en sådan brug af køretøjerne også normalt forudsætte, at der på den private adresse er et mindre lager af materiel og/eller materialer."

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærker:

Efter lovens ordlyd må køretøjet ikke bruges til privat personbefordring.

I bemærkningerne til lovforslaget er det anført, at kørsel mellem arbejds­pladserne og den private bopæl "normalt" også vil være at anse som pri­vat personbefordring og derfor vil være i strid med reglerne.

ZK og WB var begge ansat i selskabet. Da de den 28. marts 2018 blev standset i bilen i toldkontrollen ved Y1 Færgehavn, var de efter endt arbejdsuge på vej hjem på påskeferie fra arbejdspladsen Y3-adresse, til deres bopæle i Tyskland. Sådan kørsel anses i overensstemmelse med bemærkningerne til lovforslaget normalt som privat personbefordring, men kan i overensstemmelse med bemærkningerne og praksis, jf. f.eks. SKM.2011.748.LSR, undtagelsesvist anses som erhvervsmæssig kørsel.

Efter fraskrivelseserklæringerne havde medarbejderne ret til at anvende køretøjerne til "svinkeærinder" på op til i hvert fald 1.000 km pr. år. Endvidere gav fraskrivelseserklæringerne uden begrænsninger medarbejderne ret til kørsel til virksomhedens faste forretningssted og til kørsel til spisning eller afhentning af mad. Mandskabsvognen var parkeret ved enten skurbyen eller ved hotel/vandrehjem, når medarbejderne holdt fri og overnattede.

Arbejdspladsen i Y2-by havde igennem en periode karakter af en fast arbejdsplads, hvor medarbejderne mødte dagligt igennem 3-6 måne­der.

Selskabet har ikke dokumenteret nogen erhvervsmæssig begrundelse for, at medarbejderne som oplyst havde et mindre lager af materiel og værktøj på deres bopæle i Tyskland. Kørslen i bilen mellem arbejdsplad­sen i Y2-by og bopælene i Tyskland var derfor alene begrundet i befordring af medarbejderne.

Under disse omstændigheder, herunder at medarbejderne havde adgang til og rent faktisk også anvendte køretøjet til privat personbefordring udenfor de tilfælde, der ifølge bemærkningerne til lovforslaget og prak­sis, jf. f.eks. SKM2011.748.LSR, undtagelsesvist kan anses som erhvervsmæssig kørsel, er vi enige med SKAT (nu Motorstyrelsen) i, at betingel­serne for at fritage køretøjet for afgift ikke er opfyldt.

Vi stemmer derfor for at stadfæste den påklagede afgørelse.

Ét retsmedlem bemærker:

Den dagældende juridiske vejledning 2018-1, afsnit E.A.8.1.3.6, om bl.a. anvendelse af mandskabsvogne indeholder en ordret gengivelse af lovforslagets bemærkninger som citeret ovenfor. Det bemærkes videre, at det fremgår af forarbejderne til lovforslaget om udvidet brug af mandskabsvogne, at lovgiver ønskede, at mandskabsvognene tillades benyttet uden begrænsninger til erhvervsmæssig transport til og fra arbejdsplad­serne.

Det lægges til grund, at medarbejderne på standsningstidspunktet var på vej fra arbejdspladsen på Y3-adresse, til deres bopælsadresser i Tyskland.

Det må anses for normalt og sædvanligt, at mandskabsvognen anvendes af selskabet til at transportere medarbejdere til og fra selskabets arbejdspladser. Det tillægges betydning, at selskabet har fremlagt en frasigelseserklæring, hvormed de ansatte erklærer på tro og love, at køretøjet alene anvendes til erhvervsmæssig kørsel. Det fremgår, at en sådan kørsel også omfatter kørsel mellem arbejdsplads og bopæl. Videre er det tillagt be­tydning, at medarbejderne får et skattepligtigt løntillæg, beregnet på baggrund af kørslen.

Der findes ikke at gælde en egentlig betingelse, hvorefter der ikke må medbringes nogen form for privat gods i en mandskabsvogn. Tilstede­værelsen af privat gods i en mandskabsvogn er et moment, der kan tillægges bevismæssigt vægt ved vurderingen af, om kørslen har privat karakter. Det bemærkes, at en medbragt, mindre taske med enkelte effekter såsom skiftetøj og madpakke ikke i sig selv kan medføre, at kørslen må anses for privat.

Det tillægges betydning, at der i køretøjet ligeledes var værktøj tilhø­rende selskabet. Tilstedeværelsen af de øvrige effekter sandsynliggør ikke, at kørslen i det konkrete tilfælde havde privat karakter.

Den omhandlede kørsel anses ikke for at være privat personbefordring. Kørslen anses derimod for erhvervsmæssig kørsel omfattet af beskrivel­sen i forarbejderne og dagældende juridisk vejledning. Det er herved til­lagt betydning, at der er en anselig afstand imellem medarbejdernes bopæl og selskabets virksomhedsadresse, og det bemærkes, at medarbej­derne samlet set kører betydeligt færre kilometer ved at køre direkte mel­lem bopæl og arbejdsplads. Videre er det tillagt betydning, at medarbej­derne modtager et skattepligtigt løntillæg baseret på kørslen fra arbejds­plads til bopæl. Endvidere tillægges det betydning, at der på de ansattes bopæle var et mindre lager af materiel og værktøj. Der foreligger i øvrigt ikke oplysninger om, at kørslen i selskabets mandskabsvogn den 28. marts 2018 skete med andre formål end at transportere medarbejderne fra arbejdspladsen til deres bopæl.

Det kan ikke føre til et andet resultat, at selskabets medarbejdere har bopæl i Tyskland.

Jeg stemmer derfor for at give klageren medhold.

Der vil være at træffe afgørelse efter stemmeflertallet, og den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.

Landsskatteretten stadfæster SKATs (nu Motorstyrelsen) afgørelse.
..."

Til brug for Landsskatterettens afgørelse udarbejdede Skatteankestyrelsen den 2. oktober 2020 en udtalelse, hvoraf det blandt andet fremgår:

^"...
Skatteankestyrelsen finder, at der ikke gælder en egentlig betingelse hvorefter der ikke må medbringes nogen form for privat gods i en mandskabsvogn. Tilstedeværelsen af privat gods i en mandskabsvogn er et moment, der kan tillægges bevismæssigt vægt ved vurderingen af, om kørslen har privat karakter. Skatteankestyrelsen bemærker, at en med­bragt, mindre taske med enkelte effekter såsom skiftetøj og madpakke ikke i sig selv kan medføre, at kørslen må anses for privat. Det tillægges betydning at der i køretøjet ligeledes var værktøj tilhørende selskabet. Tilstedeværelsen af de øvrige effekter sandsynliggør ikke, at kørslen i det konkrete tilfælde havde privat karakter.

Den omhandlede kørsel anses ikke af Skatteankestyrelsen for at være pri­vat personbefordring. Kørslen anses derimod for erhvervsmæssig kørsel omfattet af beskrivelsen i forarbejderne og dagældende juridiske vejledning. Det er herved tillagt betydning, at der er en anselig afstand imellem medarbejdernes bopæl og selskabets virksomhedsadresse, og det be­mærkes, at medarbejderne samlet set kører betydeligt færre kilometer ved at køre direkte mellem bopæl og arbejdsplads. Videre er det tillagt betydning, at medarbejderne modtager et skattepligtigt løntillæg baseret på kørslen fra arbejdsplads til bopæl. Endvidere tillægges det betydning, at der på de ansattes bopæle var et mindre lager af materiel og værktøj. Der foreligger i øvrigt ikke oplysninger om, at kørslen i selskabets mand­skabsvogn den 28. marts 2018, skete med andre formål end at transpor­tere medarbejderne fra arbejdspladsen til deres bopæl.

Det kan ikke føre til et andet resultat, at selskabets medarbejdere har bopæl i Tyskland.

..."

Forklaringer
JP har afgivet forklaring.

JP har forklaret, at han er administrerende direktør i H1, hvilket han har været i 32 år. De anvender mandskabsvogne blandt andet til at flytte medarbejderne, og fordi der er brug for at hjemtage værktøj fra byggepladserne for at undgå tyveri. De har værktøj der koster 70-100.000 kr., og de har fået besked på at få det hjem. Medarbejderne er normalt væk i fire døgn ad gangen. De medarbejdere, der har længst til byggepladsen, kører hjemmefra søndag nat og kommer hjem efter arbejde torsdag aften. Det giver ingen mening, at en medarbejder skal køre fra Y5-by til Y4-adresse for at hente en mandskabsbil for derefter at køre til byggepladsen i Y2-by. De pågældende medarbejdere, ZK og WB, arbejdede med pumper, og de havde derfor pumpereservedele liggende på hjemadressen.

Virksomheden gav et løntillæg til medarbejderne, hvilket var betaling for den tid medarbejderne sad i bilen. Det var en del af medarbejdernes lønpakke, at de en­ten fik kørepenge eller løntillæg.

De lavede fraskrivelseserklæring, fordi de ikke vil have, at medarbejderne benyttede bilerne i privat øjemed, og for at få det beskrevet, hvilken benyttelse af bi­lerne, som virksomheden ville acceptere. De har derudover installeret GPS-tracker i bilerne, og virksomheden kan følge bilerne 24 timer i døgnet. GPS-trackerne anvendes både til at vide, hvor de enkelte biler befinder sig, hvilket kan bru­ges i forbindelse med hastende opgaver, og for at kontrollere medarbejdernes arbejdstid. Virksomheden modtager en sms, hvis bilen anvendes uden for de tidspunkter, som bilen må anvendes i. Endelig anvendes GPS-trackeren som tyverisikring. Bilerne parkeres i hverdagene på byggepladsen, hvor medarbejderne overnatter i skurvogne.

Parternes synspunkter

H1 har i sit påstandsdokument anført:

"...
2 ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand, gøres det overordnet gældende, at køretøjet, en Opel Vivaro med registreringsnr. Q1 (herefter benævnt "Køretøjet"), ikke har været anvendt i strid med betingel­serne i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9.

For det første gøres det gældende, at køretøjet var konstrueret og særligt indrettet til befordring af mandskab og materiel, og at køre­tøjet i øvrigt er indrettet og konstrueret i overensstemmelse med reg­lerne om mandskabsvogne, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, 1.-4. pkt. Det gøres også gældende, at køretøjet på tydelig måde har været påmalet selskabets navn, jf. samme bestemmelses 7. pkt.

Dette er ubestridt.

Det gøres for det andet gældende, at køretøjet ikke er anvendt til privat kørsel. Køretøjet er udelukkende anvendt til erhvervsmæssig kørsel.

Kørsel mellem privat bopæl og arbejdsplads vil normalt blive betrag­tet som privat befordring. Kørsel mellem privat bopæl og arbejds­plads kan dog anses for at være erhvervsmæssig kørsel, når der er en betydelig afstand for den ansattes bopæl til selskabets adresse. Det gøres gældende, at der er betydelig afstand fra de ansattes bopæl til selskabets adresse i denne sag.

På standsningstidspunktet var der i alt 511 km mellem ZK´s adresse og selskabets adresse, mens der var 350 km mellem ZK´s bopæl og arbejdspladsen inkl. færgeoverfart. Der var 508 km mellem selskabets adresse og passagerens, WB´s adresse, og der var 213 km mellem WB´s adresse og arbejdspladsen inkl. en færgeoverfart. Der er således utvivlsomt en betydelig af­stand mellem den privates bopæl og selskabets adresse, hvorfor kørslen kan anses for erhvervsmæssig. Der var endvidere kortere af­stand til de privates bopæl fra arbejdspladsen end tilbage til selska­bets adresse.

Landsskatteretten fandt i SKM2011.748.LSR, at medarbejderes kør­sel i en mandskabsvogn mellem deres bopæl og en arbejdsplads var erhvervsmæssig kørsel og ikke skulle anses for privat personbefordring. I afgørelsen blev en betragtelig lavere afstand mellem de an­sattes bopæl og arbejdspladsen anset som værende betydelig.

Til støtte for at kørslen på standsningstidspunktet var erhvervsmæs­sig gøres det endvidere gældende, at der var et mindre lager af materiel/eller materialer på den ansattes private adresse. De to ansatte, der var med i bilen, havde et mindre lager af materiel/materialer på deres private adresse, ligesom de havde meget kostbare genstande med bilen, som de ikke kan lade ligge på arbejdspladsen af frygt for tyveri.

Det fremgår i øvrigt af Den Juridiske Vejlednings afsnit I.A.1.3.6. at det normalt forudsættes, at der på den ansattes privatadresse er et mindre lager af materiel/materialer. Dette er ikke en absolut betin­gelse, jf. ordet "normal".

Køretøjet har heller ikke stået til rådighed for de ansatte, således at de ansatte kunne anvende køretøjet til privat befordring. De ansatte i H1 har alle fået besked på, at de ikke må køre privat i køretøjet, ligesom køretøjet havde en GPS-tracker installeret, såle­des køretøjet kunne følges med nøje præcision. GPS-trackeren sør­gede for, at selskabet modtog en alarm, såfremt køretøjet tændes i weekender eller ferier.

Dette ændrer den underskrevne fraskrivelseserklæring ikke på.

Det gøres på baggrund heraf gældende, at køretøjet, Opel Vivaro med registreringsnr. Q1, ikke er anvendt i strid med registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, hvorfor H1 ikke skal betale 87.097 kr. i registreringsafgift.
..."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført:

"...
3.     SKATTEMINISTERIETS ANBRINGENDER

Det omhandlede køretøj er anvendt i strid med betingelserne for afgiftsfritagelse i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9. Køretøjet skal derfor afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftslovens almindelige regler, da betingelserne for afgiftsfritagelse af køretøjet ikke længere er opfyldt, jf. § 2, stk. 3.

Det følger af registreringsafgiftslovens § 1, at der svares afgift til statskassen af motorkøretøjer, som skal registreres i Køretøjsregisteret efter lov om registrering af køretøjer. Hovedreglen i registreringsafgiftsloven er således, at et køretøj er (fuldt) afgiftspligtigt, når det tages i brug på færdselslovens område.

Undtaget fra afgiftspligten er køretøjer omfattet af registreringsafgiftslovens § 2, der udtømmende opregner, hvilke køretøjer der ikke er afgifts­pligtige.

Registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, opstiller en række betingelser for afgiftsfritagelse af mandskabsvogne, herunder bl.a. i bestemmelsens femte og sjette punktum, som har følgende ordlyd:

"Køretøjet må kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed. Køretøjet må ikke benyttes til privat personbefordring." (mine understregninger)

Der er tale om en undtagelsesbestemmelse, der medfører en fuldstændig afgiftsfritagelse. Bestemmelsen indebærer dermed en markant lempelse i forhold til lovens hovedregel, hvorefter der er pligt til at betale fuld registreringsafgift af et køretøj, der anvendes til kørsel her i landet.

Bestemmelsen har efter sin ordlyd et relativt begrænset anvendelsesom­råde, idet den ikke generelt fritager køretøjer, som benyttes erhvervs­mæssigt. Fritagelsen omfatter nemlig kun de køretøjer, der opfylder de specifikke kriterier for køretøjets konstruktion og indretning (mand­skabsvogne), og som benyttes i overensstemmelse med de utvetydige be­tingelser om den tilladte anvendelse af sådanne køretøjer. Disse forhold medfører, at bestemmelsen skal fortolkes strengt efter sin ordlyd.

Registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, blev affattet ved ændringslov nr. 1213 af 27. december 1996. Af forarbejderne hertil fremgår følgende af de almindelige bemærkninger, jf. lovforslag nr. L 39 af 31. oktober 1996:

"[...] Bilerne, der er fritaget for registreringsafgift, må ikke anvendes til privat persontransport.
Med den gældende lovtekst må bilerne kun benyttes i meget be­grænset omfang til erhvervsmæssig transport af personale, hvis der ikke samtidig transporteres materiel eller materialer.

Såfremt virksomhederne ønsker en videre benyttelsesadgang, skal der betales registreringsafgift efter personvognssatserne, hvilket virksomhederne finder urimeligt.

Flere brancheorganisationer har anmodet om en udvidet adgang til erhvervsmæssig brug af mandskabsvognene. Det foreslås derfor, at mandskabsvognene tillades benyttet uden begrænsninger til erhvervsmæssig transport til og fra arbejdspladserne [...]" (mine understregninger)

Af bemærkningerne til bestemmelsen fremgår bl.a. følgende:

"Forslaget medfører, at mandskabsvognene uden begrænsninger kan anvendes til transportopgaver mellem virksomhederne og arbejdspladserne. Privat personbefordring vil som hidtil ikke være tilladt, f.eks. vil det ikke være tilladt at bruge disse registreringsafgiftsfri biler til kørsel mellem virksomheden og den private bopæl. Kørsel mellem arbejdspladserne og den private bopæl vil normalt også være at anse som privat personbefordring og vil derfor være i strid med reglerne. Der kan dog forekomme tilfælde, hvor en sådan kørsel kan anses som erhvervsmæssig. Eksempelvis, hvor køretøjerne nor­malt anvendes til kørsel direkte fra en medarbejders private bopæl og til arbejdspladserne. I sådanne tilfælde forudsættes det, at der er en betydelig afstand (en anden by/landsdel) fra den private bopæl til virksomhedens adresse. Endvidere vil en sådan brug af køretøjerne også normalt forudsætte, at der på den private adresse er et mindre lager af materiel og/eller materialer." (mine understregninger)

Det følger således utvetydigt af både bestemmelsens ordlyd og lovbemærkningerne, at privat personbefordring i mandskabsvogne ikke er til­ladt. Det altovervejende udgangspunkt er, at kørsel mellem arbejdsplads og privat bopæl udgør privat befordring og dermed er i strid med reg­lerne.

I den foreliggende sag er det ubestridt, at de to ansatte, der førte køretø­jet, var på vej hjem til Tyskland på påskeferie, da de blev standset af SKAT. Der var med andre ord intet erhvervsmæssigt formål med kørs­len. Dette indebærer i sig selv, at kørslen må anses for at være privat, da formålet som nævnt alene var at transportere de ansatte hjem på påske­ferie efter arbejde. Det bemærkes herved, at de ansatte til SKAT oplyste, at kørslen udelukkende var af privat karakter, og at køretøjet havde væ­ret anvendt til kørsel fra Danmark til Tyskland hver weekend siden sep­tember 2017, jf. ovenfor under afsnit 2.

Køretøjet har dermed også jævnligt stået til rådighed for de ansatte uden for deres arbejdstid i weekenderne i Tyskland, ligesom køretøjet ville have været til de ansattes rådighed i hele påskeferien, hvis ikke SKAT havde foretaget en kontrol og standset køretøjet. Under SKATs kontrol registrerede den pågældende skattemedarbejder kun en række private effekter, jf. herved ovenfor, hvilket ligeledes understøtter, at transporten var af privat karakter.

Østre Landsret har i SKM2015.456.ØLR afgjort en lignende sag. Sagen omhandlede fire litauiske håndværkere, der anvendte en mandskabsvogn som transportmiddel fra Danmark til Litauen i forbindelse med de­res juleferie. Landsretten konstaterede, at registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, skal fortolkes indskrænkende. Landsretten fandt endvidere, at mandskabsvognen var blevet anvendt til privat personbefordring, da køretøjet var blevet anvendt til transport til og fra juleferien i Litauen. De fire litauiske håndværkere var i sagen ikke ansat i den virksomhed, der ejede det pågældende køretøj. Dette var imidlertid ikke alene afgørende for landsrettens vurdering. Det blev således tillagt selvstændig betyd­ning af landsretten, at køretøjet blev anvendt til personbefordring i for­bindelse med en juleferie. Det havde dermed ikke gjort en forskel for landsrettens resultat, såfremt de befordrede personer havde været ansat i ejeren af mandskabsvognens virksomhed, som tilfældet er i den forelig­gende sag.

Der kan endvidere henvises til SKM2019.347.ØLR, hvor Østre Landsret ligeledes fandt, at et køretøj var blevet anvendt privat, fordi ejerens 4-årige niece opholdt sig i køretøjet på standsningstidspunktet. Niecen var i modsætning til sin far, som også var passager i bilen, ikke ansat i den virksomhed, der ejede køretøjet. Uanset at de faktiske omstændigheder i den pågældende sag ikke svarer til den foreliggende sag, viser SKM2019.347.ØLR (og SKM2015.456.ØLR), at domstolene - med rette - fortolker registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, særdeles restriktivt.

Under hensyntagen hertil samt til bestemmelsens ordlyd og forarbejder, jf. ovenfor, gøres det gældende, at køreturen til og fra Tyskland havde karakter af privat befordring, og bilen blev derfor anvendt i strid med registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9.

Sagsøgeren har som bilag 6 og 7 fremlagt GPS-kortdata for køretøjet. Disse data viser, hvor køretøjet befandt sig i perioden den 25. marts 2018 og frem til det tidspunkt, hvor køretøjet blev standset af SKAT den 28. marts 2018. Det er imidlertid ikke omtvistet, at køretøjet på standsnings­tidspunktet blev anvendt til kørsel fra Danmark til Tyskland den 28. marts 2018, og de fremlagte GPS-data indeholder således ikke nye rele­vante oplysninger. Dataene godtgør dermed heller ikke, at køretøjet på det pågældende tidspunkt ikke blev anvendt til privat personbefordring i strid med betingelserne for afgiftsfritagelsen af køretøjet. Det bemærkes herved, at kørslen den 28. marts 2018 netop foregik uden for medarbej­dernes arbejdstid, da medarbejderne var på vej hjem - efter endt arbejds­tid - for at holde påskeferie i Tyskland.

Sagsøgeren anfører videre, at kørslen fra Danmark til Tyskland var erhvervsmæssig og henviser herved til Den juridiske vejledning, afsnit I.A.1.3.6, jf. stævningen, side 3, under midten. Det, der fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit I.A.1.3.6, som sagsøgeren henviser til, er sammenfaldende med de specielle bemærkninger til lovforslaget, jf. herved ovenfor.

Hertil bemærker Skatteministeriet, at udgangspunktet i medfør af bestemmelsen er, at kørsel mellem arbejdsplads og bopæl anses som privat befordring. Bestemmelsen skal som nævnt fortolkes indskrænkende, og det er således kun i en række særlige tilfælde, at udgangspunktet kan fraviges.

Karakteren af kørslen foretaget af de ansatte i denne sag ligger klart ud over disse undtagelsestilfælde. Dette følger af det ubestridte faktum, at de ansatte som nævnt var på vej hjem i mandskabsvognen på flere dages påskeferie i Tyskland, hvor køretøjet ville stå til rådighed for anvendelse under ferien. Det fremgår ikke af forarbejderne eller Den juridiske vej­ledning, at transport i et sådant tilfælde kan anses for at være erhvervs­mæssig befordring, og dette har da heller ikke støtte i bestemmelsens klare ordlyd.

Hertil kommer, at det - for at kørsel mellem arbejdsplads og bopæl undtagelsesvis kan anses som erhvervsmæssig, jf. ovenfor - yderligere forudsættes, at der på den private adresse er et mindre lager af materiel og/eller materialer. Der foreligger ingen dokumentation for, at de ansatte havde materiel eller materialer på deres private adresser i Tyskland, ligesom der i øvrigt heller ikke foreligger en erhvervsmæssig begrundelse for, at dette skulle være tilfældet, jf. herved også Landsskatterettens afgørelse, side 17, 5. afsnit fra neden. Dette kan således ikke lægges til grund.

Det er dermed ikke korrekt, at det i sig selv er tilstrækkeligt til afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, at der foreligger en betydelig afstand fra medarbejdernes bopæl til arbejdspladsen, modsat det i replikken, side 2, nederst, anførte. En sådan fortolkning stemmer ikke overens med hverken registreringsafgiftslovens ordlyd, forarbej­derne eller retspraksis, jf. ovenfor.

Fraskrivelseserklæringen (bilag 3) medfører heller ikke, at kørslen mel­lem Danmark og Tyskland skal anses for at være erhvervsmæssig. Det forhold, at de ansatte i en erklæring har skrevet under på, at køretøjet alene måtte anvendes erhvervsmæssigt, er således uden betydning, når de ansatte konkret er blevet standset i en situation, hvor køretøjet blev anvendt til privat personbefordring.

Det bemærkes herudover, at det fremgår af erklæringen, at de ansatte kan foretage "svinkeærinder" på op til 1.000 km pr. år som f.eks. at handle, samt at der kan køres "til spisning eller hentes mad, når kørslen sker i arbejdstiden". Denne form for anvendelse af en mandskabsvogn overholder heller ikke den strenge betingelse om udelukkende erhvervs­mæssig anvendelse.

Der kan herved henvises til Den juridiske vejledning, afsnit I.A.1.3, hvoraf det fremgår, at det som altovervejende udgangspunkt ikke er til­ladt at køre efter mad i en mandskabsvogn, og at en sådan kørsel medfø­rer, at der skal betales afgiftspligt af køretøjet. Også af den årsag under­støtter fraskrivelseserklæringen ikke sagsøgerens synspunkt om, at kø­retøjet alene er anvendt til erhvervsmæssig kørsel - tværtimod.
..."

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat
Sagen angår fortolkningen af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9. Bestemmelsen er en undtagelse til den generelle regel om, at der skal betales registreringsafgift af biler, og det følger af retspraksis, at bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende. Det er ubestridt, at den pågældende bil var indrettet i overensstemmelse med kravene til en mandskabsvogn.

Af lovforslaget til lov nr. 1213 af 27. december 1996, om bl.a. udvidet brug af mandskabsvogne fremgår:

"Med den gældende lovtekst må bilerne kun benyttes i meget begrænset omfang til erhvervsmæssig transport af personale, hvis der ikke samtidig transporteres materiel eller materialer. Såfremt virksomhederne ønsker en videre benyttelsesadgang, skal der betales registreringsafgift efter personvognssatserne, hvilket virksomhederne finder urimeligt. Flere brancheor­ganisationer har anmodet om en udvidet adgang til erhvervsmæssig brug af mandskabsvognene.
Det foreslås derfor, at mandskabsvognene tillades benyttet uden begrænsninger til erhvervsmæssig transport til og fra arbejdspladserne."

Videre fremgår:

" [...] Privat personbefordring vil som hidtil ikke være tilladt, f.eks. vil det ikke være tilladt at bruge disse registreringsafgiftsfri biler til kørsel mellem virksomheden og den private bopæl. Kørsel mellem arbejdspladserne og den private bopæl vil normalt også være at anse som privat personbefor­dring og vil derfor være i strid med reglerne. Der kan dog forekomme til­fælde, hvor en sådan kørsel kan anses som erhvervsmæssig. Eksempelvis, hvor køretøjerne normalt anvendes til kørsel direkte fra en medarbejders private bopæl og til arbejdspladserne.
I sådanne tilfælde forudsættes det, at der er en betydelig afstand (en anden by/landsdel) fra den private bopæl til virksomhedens adresse. Endvidere vil en sådan brug af køretøjerne også normalt forudsætte, at der på den pri­vate adresse er et mindre lager af materiel og/eller materialer."

Efter JP´s forklaring og oplysningerne fra medarbejderne i forbindelse med toldkontrol den 28. marts 2018 lægger retten til grund, at medarbejderne havde benyttet mandskabsvognen til transport fra deres arbejdsplads på Y3-adresse. Medarbejderne var på vej hjem til deres bopælsadresser i Tyskland for at holde påskeferie, og skulle møde på arbejdspladsen Y3-adresse igen efter påske.

Der er en betydelig afstand fra medarbejdernes private bopæl og til virksomhe­dens adresse, mens der er noget kortere mellem medarbejdernes private bopæl og arbejdspladsen. Det er ubestridt, at medarbejderne blev aflønnet med et skattepligtigt løntillæg beregnet på baggrund af det antal kilometer, som køres i mandskabsvognen fra arbejdspladsen og til medarbejdernes private bopæl. Efter JP´s forklaring lægger retten til grund, at medarbejderne opbevarede kostbart værktøj i mandskabsvognene for at undgå tyveri fra arbejdspladserne, og at bilerne blev overvåget med GPS.

På baggrund af disse oplysninger har H1 ført bevis for, at medarbejdernes kørsel i mandskabsvognen mellem arbejdspladsen og deres private bopæl skete i selskabets interesse, og kørslen skal derfor anses som er­hvervsmæssig. Det kan ikke føre til et andet resultat, at medarbejderne med­bragte en taske med tøj og andre personlige effekter eller kørslen skete i forbindelse med afholdelse af fridagene omkring påske. Det, som Skatteministe­riet i øvrigt har anført, kan hellere ikke føre til et andet resultat. Retten tager her­efter H1´s påstand til følge.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 24.000 kr., og af retsafgift med 2.400 kr., i alt 26.400 kr. H1 er momsregistreret.

T H I  K E N D E S  F O R  R E T: