Motorstyrelsen har opkrævet 209.432 kr. i registreringsafgift, idet Motorstyrelsen mener, at køretøjet ikke længere opfylder betingelserne for afgiftsfritagelse som mandskabsvogn, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9. Køretøjet er derfor omfattet af registreringsafgiftspligten som andet køretøj, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3, jf. § 4. 

Landsskatteretten stadfæster Motorstyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger
Sagen omhandler, hvorvidt selskabets indregistrerede mandskabsvogn er blevet anvendt til privat personbefordring i strid med reglerne om brug af mandskabsvogne jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, 6. pkt.

Mandskabsvognen blev standset kl. 17.30 den 28. marts 2018 i forbindelse med en toldkontrol i udrejsefeltet ved Rødby Færgehavn. Mandskabsvognen blev ført af A, og B var passager. Begge personer er tyske statsborgere og ansatte i selskabet. De ansatte var på vej fra selskabets arbejdsplads, beliggende adresse Y1, by Y1, til deres bopælsadresser i Tyskland efter en arbejdsuge, der grundet påsken var reduceret til 3 dage. I køretøjet befandt sig foruden værktøj tilhørende selskabet også nogle tasker med tøj tilhørende de ansatte.

Mandskabsvognen blev flere gange i perioden 28. marts 2018 - 26. august 2018 standset af toldkontrollen ved Rødby Færgehavn. Den 3. oktober 2018 traf Motorstyrelsen afgørelse om bl.a. opkrævning af fuld registreringsafgift på baggrund af forholdene ved den første standsning den 28. marts 2018.

Selskabet har virksomhedsadresse på adresse Y2, by Y2. Selskabet beskæftiger sig med byggeopgaver på byggepladser i hele Danmark.

Der er 294 kilometer mellem chaufførens bopæl og selskabets virksomhedsadresse.
Der er 413 kilometer mellem chaufførens bopæl og arbejdspladsen inklusiv en færgeoverfart.

Der er 273 kilometer mellem passagerens bopæl og selskabets virksomhedsadresse.
Der er 392 kilometer mellem passagerens bopæl og arbejdspladsen inklusiv en færgeoverfart.

Der er 299 kilometer mellem selskabets virksomhedsadresse og arbejdspladsen.

Selskabet afholder alle omkostninger til transporten mellem bopæl og arbejdsplads, og de ansatte optjener løn for hele den tid, der anvendes på transport.

Motorstyrelsens afgørelse
Motorstyrelsen har den 28. marts 2018 konstateret, at køretøjet ikke længere opfylder betingelserne for afgiftsfrihed som mandskabsvogn, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, idet køretøjet blev anvendt til privat personbefordring. Motorstyrelsen har lagt vægt på, at køretøjet blev standset på en rute, der afviger væsentligt fra den direkte rute mellem selskabets arbejdspladser, og at der i køretøjet befandt sig gods i form af sportstasker med privat tøj. Motorstyrelsen har desuden lagt vægt på, at køretøjet blev standset dagen før skærtorsdag kl. 17.30, hvilket er udenfor selskabets sædvanlige arbejdstid, og at fører såvel som passager, som er tyske statsborgere, har bekræftet, at de var på vej hjem til Tyskland for at holde påskeferie.

Motorstyrelsen har som konsekvens heraf den 3. oktober 2018 truffet afgørelse om pligt til omregistrering af køretøjet og herunder opkrævet 209.432 kr. i registreringsafgift hos selskabet.

Motorstyrelsen har som begrundelse herfor anført følgende (uddrag):

"Motorstyrelsen (tidligere SKAT) har den 28. marts 2018 ved en kontrol i udrejsefeltet på Rødby Færgehavn konstateret, at følgende køretøj

[…]

blev anvendt til privat kørsel i strid med betingelserne for køretøjets afgiftsfritagelse som mandskabsvogn i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9. Køretøjet skulle derfor have været afgiftsberigtiget med fuld afgift.
Da det er konstateret, at køretøjet, jf. registreringsbekendtgørelsens (bekendtgørelse nr. 818 af 20. juni 2018 om registrering af køretøjer mv.) § 47, stk. 3, ikke er korrekt registreret, træffer Motorstyrelsen jf. registreringsbekendtgørelsens § 105, stk 1 og 2, afgørelse om inddragelse af køretøjets nummerplader."

Af Motorstyrelsens sagsfremstilling fremgår følgende (uddrag):

"Motorstyrelsen (tidl. SKAT) har sammen med politiet onsdag den 28. marts 2018 kl. 17.30 ved en kontrol i udrejsefeltet på færgehavnen i Rødbyhavn konstateret, at køretøjet blev benyttet på færdselslovens område til privat personbefordring. Køretøjet var indregistreret som afgiftsfritaget mandskabsvogn.

På kontroltidspunktet blev køretøjet ført af A, som forklarede, at han og passageren B arbejdede for H1 A/S. De forklarede, at de var på vej mod Tyskland for at tage på påskeferie. De oplyste, at køreturen udelukkende var i privat anledning. I bilen var der 3 sportstasker med privat tøj mv. tilhørende de to personer i bilen.

Toldkontrollen blev under kontrollen ringet op af selskabets repræsentant, C, som oplyste, at han var arbejdsleder i H1 A/S. Han var ikke bekendt med reglerne for brugen af mandskabsvogne og at firmaet havde flere mandskabsvogne, som blev benyttet til tilsvarende privat hjemtransport af firmaets v ansatte. Passageren i bilen, B forklarede tillige, at der ville komme en mandskabsvogn tilhørende selskabet en time senere.

Motorstyrelsen rettede under kontrollen telefonisk henvendelse til direktøren for H1 A/S, D, som oplyste, at det var selskabets opfattelse, at kørslen var lovlig. Han oplyste, at der havde været en tidligere sag, som SKAT havde henlagt.
Køretøjet er afgiftsfritaget som mandskabsvogn. Efter bestemmelserne i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9 skal køretøjet være utvivlsomt konstrueret og særligt indrettet til befordring af mandskab og materiel. Køretøjet må kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed. Køretøjet må ikke benyttes til privat personbefordring.
Motorstyrelsen anser ud fra en samlet vurdering den pågældende kørsel for privat. Ved vurderingen er der lagt vægt på følgende:

Køretøjet er indregistreret med H1 A/S som bruger. Virksomheden har adresse på adresse Y2, by Y2

• Bilens fører og passager har ikke adresse i Danmark, men er begge tyske statsborgere
• Køretøjet blev stoppet i forbindelse med udrejse til Danmark i bilfeltet på Rødby Færgehavn, der afviger væsentligt fra den direkte rute mellem virksomhedens arbejdspladser
• Der var følgende gods i køretøjet, som ikke kan anses som tilhørende virksomheden: sportstasker med privat tøj
• Køretøjet blev standset dagen før skærtorsdag, onsdag eftermiddag den 28. marts 2018 kl. 17.30, som er et tidspunkt, der ligger uden for virksomhedens normale arbejdstid
• Såvel fører og passager som selskabet har bekræftet, at fører og passager var på vej hjem til Tyskland for at holde påskeferie.

Motorstyrelsen finder, at køretøjet, der er afgiftsfritaget og indregistreret som mandskabsvogn, har været anvendt i Danmark i strid med betingelserne for denne afgiftsfritagelse og indregistrering. På standsningstidspunktet blev køretøjet anvendt til privat personbefordring af 2 af selskabets ansatte, der skulle på påskeferie hjemme i Tyskland. Køretøjet er derfor omfattet af reglerne for andre køretøjer, og det skulle derfor have været anmeldt til omregistrering, inden det blev taget i brug til andre formål end transport mellem virksomhedens arbejdspladser af mandskab og materiel. Ved omregistreringen skulle der endvidere have været betalt registreringsafgift.

Motorstyrelsens forslag til ændring
[…]

Motorstyrelsens begrundelse for ændringen
Regler

[…]

Retspraksis
[…]
Østre Landsret har afsagt i dom SKM2015.456.ØLR i en sag, hvor SKAT under en kontrol ved den danske/tyske grænse havde konstateret, at en mandskabsvogn blev anvendt til transport af fire litauiske håndværkere, der ikke var ansat i ejeren af mandskabsvognens virksomhed, men derimod ansat hos en af ejeren antaget underentreprenør. Landsretten skulle tage stilling til, om denne kørsel førte til, at mandskabsvognen ikke længere opfyldte betingelserne for afgiftsfritagelse i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 8, om mandskabsvogne (nu gældende lov § 2, stk. 1, nr. 9). Landsretten udtalte indledningsvis, at registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 8, skal fortolkes indskrænkende. Landsretten lagde herefter til grund, at de fire håndværkere havde anvendt mandskabsvognen til transport til og fra deres juleferie i Litauen. Da mandskabsvognen blev anvendt til privat befordring af personer, der ikke er ansat i ejerens eller brugerens virksomhed, var betingelserne for afgiftsfritagelse - uanset om der måtte være sket samtidig transport af materiel - ikke længere opfyldt. Mandskabsvognen skulle som følge heraf afgiftsberigtiges efter lovens almindelige regler, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3.

Motorstyrelsens foreløbige afgørelse
[…]

Partens opfattelse, begrundelse og eventuelle indsigelser
[…]
"Det er vores vurdering, at H1 A/S har anvendt køretøjet i overensstemmelse med betingelserne for afgiftsfritagelse og at Motorstyrelsen derfor ikke kan opkræve registreringsafgift eller inddrage nummerpladerne.
Vores vurdering baseres på nedenstående forhold:

Bestemmelsens ordlyd
Registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9 har følgende ordlyd:
[…]
Det følger af bestemmelsens ordlyd, at mandskabsvogne må anvendes til kørsel til og fra virksomhedens arbejdspladser, og at køretøjet ikke må anvendes til privat personbefordring.

Kørsel til og fra virksomhedens arbejdspladser
Da mandskabsvognen blev standset d. 28. marts 2018, var de to medarbejdere A og B på vej til deres bopælsadresser fra H1 A/S' arbejdsplads beliggende adresse Y1, by Y1. Køretøjet blev således anvendt til transport fra arbejdspladsen af medarbejdere ansat i virksomheden.

Motorstyrelsen anfører i sagsfremstillingen, at køretøjet er taget i brug til andre formål end transport mellem virksomhedens arbejdspladser af mandskab og materiel.

Det er vores opfattelse, at der er ikke er belæg for at anse, at bestemmelsens ordlyd "transport til og fra virksomhedens arbejdspladser" skal fortolkes indskrænkende, således at mandskabsvogne alene må anvendes ved kørsel mellem arbejdspladser, når der henses til praksis og hensigten med bestemmelsen.

Kørslen er i overensstemmelse med den tilladte anvendelse af en afgiftsfritaget mandskabsvogn, idet mandskabsvognen anvendes henholdsvis ved kørsel fra arbejdsstedet og ved kørsel til arbejdsstedet.

Privat personbefordring
Spørgsmålet er, om medarbejdernes kørsel til privat bopæl anses for at være privat personbefordring eller erhvervsmæssig kørsel. Kørsel mellem arbejdsplads og den private bopæl vil normalt blive betragtet som privat personbefordring. Der er dog tilfælde, hvor en sådan kørsel anses som erhvervsmæssig kørsel.
Det er vores opfattelse, at H1 A/S’ medarbejderes anvendelse af mandskabsvognen anses for at være erhvervsmæssig kørsel og at anvendelsen ikke er i strid med afgiftsfritagelsen, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9.

Følgende fremgår af Den Juridiske Vejledning, afsnit I.A.1.3.6 Mandskabsvogne:

"Eksempler på anvendelse af mandskabsvogn
Det vil ikke være tilladt at bruge en mandskabsvogn til kørsel mellem virksomheden og den private bopæl. Kørsel mellem arbejdspladsen og den private bopæl vil normalt blive betragtet som privat personbefordring og vil derfor være i strid med reglerne. Der kan dog forekomme tilfælde, hvor en sådan kørsel kan anses som erhvervsmæssig.
Eksempelvis, hvor køretøjerne normalt bliver brugt til kørsel direkte fra en medarbejders private bopæl og til arbejdspladserne. I sådanne tilfælde er det forudsat, at der er en betydelig afstand (fx til en anden by/landsdel) fra den privates bopæl til virksomhedens adresse. En sådan brug af køretøjerne vil normalt forudsætte, at der på den private adresse er et mindre lager af materiel og/eller materialer."

Formuleringen i den gældende juridiske vejledning er enslydende med formuleringen i den tidligere punktafgiftsvejledning og i overensstemmelse med forarbejderne til lov nr. 1213 af 27. december 1996, hvor anvendelsesområdet for mandskabsvogne blev udvidet. Bestemmelsen skal fortolkes i overensstemmelse med forarbejderne og da den juridiske vejledning er udtryk for Skatteforvaltningens fortolkning af gældende praksis, kan kørsel mellem arbejdssted og bopæl anses som erhvervsmæssig kørsel, når der er en betydelig afstand fra den private bopæl til virksomhedens adresse.

A, der var chauffør på standsningstidspunktet, har bopæl på adresse Y4, [tysk by]. Der er 292 km mellem As bopæl og H1 A/S’ adresse. Den pågældende dag var A chauffør. Der er normalt fire medarbejdere, som skiftes til at køre og samle hinanden op på vejen. Der er 272 km mellem Bs bopæl på adresse Y3, [tysk by] og H1 A/S’ adresse.

Der er således utvivlsomt tale om en betydelig afstand mellem den privates bopæl og virksomhedens adresse.

Landsskatteretten fandt eksempelvis i SKM2011.748.LSR, at medarbejders kørsel i en mandskabsvogn var erhvervsmæssig kørsel og ikke skulle anses for privat personbefordring. Landsskatteretten fandt, at anvendelsen var omfattet af undtagelsen til hovedreglen om, at kørsel til bopæl anses for privat personbefordring i den dagældende punktafgiftsvejledning. I SKM2011.748.LSR var afstanden mellem bopæl og virksomhedens adresse henholdsvis 74,8 km for CP og 18,9 km for SH. Denne afstand var tilstrækkelig til, at Landsskatteretten anså kørslen for erhvervsmæssig.
Det er vores vurdering, at medarbejdernes kørsel i H1 A/S’ mandskabsvogn kan sidestilles med de faktiske forhold i denne sag, hvorefter der ikke er tale om privat personbefordring.

Forskel i ruten fra arbejdsstedet til hhv. bopæl og virksomhed kan ikke tillægges betydning ved vurdering af, om kørslen er erhvervsmæssig. I SKM2011.748.LSR var afstanden fra medarbejdernes bopæl til arbejdspladsen mindre end afstanden mellem virksomhedens adresse og arbejdspladsen. Det forhold tillægges ikke betydning ved afgørelsen, men alene det forhold, at der var betydelig afstand mellem den private bopæl og virksomhedens adresse.

Landsskatteretten fandt i kendelse med Journal-nr. 10-00165, at der ikke i forarbejdernes ordlyd kan indfortolkes et yderligere kriterium, hvorefter der skal henses til beliggenheden af arbejdspladsen i forhold til virksomhedens adresse og afstanden mellem disse adresser, hvis afstanden mellem bopælen og virksomheden i sig selv må anses for betydelig. I denne afgørelse var afstanden mellem bopæl og virksomhedens adresse 86 km, hvilket blev anset for at være betydelig. Motorstyrelsen kan ikke med rette anse kørslen for privat personbefordring af den årsag, at afstanden mellem arbejdspladsen og bopæl er længere end afstanden mellem virksomhedens adresse og bopælen.

Motorstyrelsen anfører i sagsfremstillingen, at det skal være i virksomhedens erhvervsmæssige interesse, at de ansatte transporteres i mandskabsvognen og at de ansattes kørsel hjem på påskeferie ikke er i virksomhedens erhvervsmæssige interesse. Vi er ikke enige i, at den foretagne kørsel ikke kan anses for at være i virksomhedens interesse. H1 A/S’ ansatte optjener løn, indtil de er hjemme på deres bopæl. Det er således i H1 A/S’ interesse, at medarbejderne kan køre direkte fra arbejdsstedet til bopæl og ikke skal køre via virksomhedens adresse i [Sønderjylland].

Det fremgår af den juridiske vejledning, at det normalt forudsættes, at der er et mindre lager på den Private adresse af materiel og/eller materialer. De pågældende medarbejdere har ikke lager på egen bopæl. Det er dog ikke en ultimativ betingelse, at der skal forefindes et lager, idet der med "normalt" menes almindeligvis, men ikke nødvendigvis. Medarbejderne har ikke et lager på bopælen, men der er værktøj og materialer i bilen, som skal anvendes på arbejdspladsen.

Da medarbejderne ikke må anvende mandskabsvognen til andre formål end at transportere medarbejderne hjem og da køretøjet ikke anvendes, før medarbejderen samler kolleger op og kører til arbejdspladsen, er det vores vurdering at køretøjet alene anvendes til erhvervsmæssig kørsel.
Da kørslen til og fra arbejdsstedet ikke anses for at være privat personbefordring, finder vi, at Motorstyrelsen med urette foreslår at opkræve registreringsafgift, idet køretøjet er anvendt i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens regler.

Motorstyrelsens anvendte retspraksis
Motorstyrelsen henviser i sagsfremstillingen til relevant retspraksis. Der henvises dels til Landsskatteretsafgørelse med Journal-nr. 12-0208095 og dels til Østre Landsrets dom SKM2015.456.ØLR. Landsskatteretsafgørelsen omhandler en standsningssag, hvor førerens niece befandt sig i bilen på kontroltidspunktet.
Føreren benyttede køretøjet til indkøb i forskellige møbelforretninger.

Køretøjet blev således anvendt til privat personbefordring og der var passager i bilen, der ikke arbejdede i virksomheden. Nærværende sag er ikke sammenlignelig med landsskatteretsafgørelsen, ligesom der ikke i afgørelsen er holdepunkter for, at landsskatteretten skulle finde, at H1 A/S’ anvendelse ikke er erhvervsmæssig.

I SKM2015.456.ØLR fandt Østre Landsret, at SKAT med rette havde opkrævet registreringsafgift i en sag, hvor 4 litauere blev stoppet på grænsen på vej hjem på juleferie. I denne sag var de fire personer i bilen ikke ansat i den virksomhed, som ejede bilen og allerede af den grund, var betingelserne for afgiftsfritagelse ikke opfyldt. Landsretten udtalte " […] de fire medarbejdere hos G2, der befandt sig i mandskabsvognen, da den blev standset ved kontrolaktionen den 7. januar 2012, havde benyttet vognen til deres transport til og fra juleferie i Litauen. Da mandskabsvognen således er anvendt til privat personbefordring af personer, der ikke arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed, er betingelserne for afgiftsfritagelse - uanset om der måtte være sket samtidig transport af materialer - ikke længere opfyldt, og mandskabsvognen skal derfor afgiftsberigtiges efter lovens almindelige regler, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3."

Sagen i såvel landsretten som byretten drejede sig om, hvorvidt personerne i køretøjet kunne anses for at være ansatte af en bruger af køretøjet. Landsretten fandt, at køretøjet blev anvendt til privat personbefordring af personer, der ikke var ansatte. Der blev ikke i afgørelsen taget stilling til, om kørslen kunne anses for at være erhvervsmæssig, idet det ikke var relevant i den pågældende sag. Det er vores vurdering, at der er en forskel på at anvende en mandskabsvogn til kørsel hjem til Litauen på juleferie (+/- 1.400 km) og at anvende en mandskabsvogn til kørsel til bopæl i Tyskland, som sket i nærværende sag.

Begge afgørelser, som Motorstyrelsen henviser til i sagsfremstillingen, vedrører sager med mandskabsvogne, hvor der i køretøjet har været personer, der ikke var ansat i virksomheden. Disse sager er derfor ikke sammenlignelige med nærværende sag.

Det er vores vurdering, at Østre Landsret ikke har underkendt landsskatteretsafgørelse SKM2011.748.LSR, hvorefter kørsel mellem bopæl og arbejdssted anses for erhvervsmæssig kørsel, hvilket underbygges af Skatteforvaltningens fortolkning af bestemmelsen som beskrevet i den juridiske vejledning.

Tidligere henlagte sager, Journal-nr. 13-0198685 og 13-0198766

[…] "

Motorstyrelsens endelige afgørelse
Efterfølgende har Motorstyrelsen konstateret, at køretøjet tillige er blevet standset af Toldkontrollen den 1. juli 2018 kl. 21.30 i Rødbyhavn i forbindelse med indrejse. Køretøjet blev også her ført af selskabets ansatte, A. Med i bilen var E, som også var ansat i H1 A/S. De oplyste, at de havde været hjemme på weekend i Tyskland.

Køretøjet blev igen den 26. august 2018 standset af Toldkontrollen i Rødbyhavn i forbindelse med indrejse til Danmark. I bilen var føreren, F, samt A, og E samt B. Alle ansatte i H1 A/S. Også her blev det forklaret, at de alle fire havde været på weekend i Tyskland i en by lige udenfor Hamborg. Bilen indeholdt tillige en del privat gods tilhørende passagererne. Toldkontrollen kunne konstatere, at de tidligere ifølge vagtrapporten havde standset køretøjet den 23. marts 2018, 21. maj 2018, den 1. juli 2018 samt den 8. juli 2018. På baggrund af den vedvarende private brug, valgte Toldkontrollen at inddrage køretøjets nummerplader på stedet, da køretøjets registreringsgrundlag grundet brugen af køretøjet, ikke var i orden.

Det er fortsat Motorstyrelsens opfattelse, at køretøjet er anvendt i strid med betingelserne for afgiftsfritagelsen, som mandskabsvogn ifølge bestemmelserne i registreringsafgiftsloven. Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 2 stk. 1, nr. 8, at det er at tilladt at benytte køretøjerne til befordring af personer, der er ansat i ejerens (brugerens) virksomhed, til eller fra den arbejdsplads, hvor de skal anvende det medbragte materiel. En mandskabsvogn må ifølge bestemmelsen ikke benyttes til privat personbefordring. Østre Landsret har i sin dom SKM2015.456.ØLR udtalt, at registreringsafgiftslovens bestemmelse i § 2, stk. 1, nr. 8, skal tolkes indskrænkende.

Motorstyrelsen er af den opfattelse, at anvendelse af køretøjet til hjemtransport af de ansatte, som er bosiddende i Tyskland, er privat brug af køretøjet. Det er korrekt, som R1 anfører i deres kommentar at transport mellem hjem og arbejde er lovlig, at hvis den ansatte bruger køretøjet til direkte kørsel mellem bopælen og arbejdspladsen, i de tilfælde, hvor den ansatte har en betydelig afstand fra den private bopæl til virksomhedens adresse. I dette tilfælde er afstanden fra arbejdsstedet/-pladsen i København til virksomhedens adresse i [Sønderjylland] (i alt 299 km), dog væsentlig kortere end afstanden fra arbejdsstedet i København til de ansattes private adresser på adresse Y4, [tysk by], Tyskland. Denne afstand er 422 km ifølge www.google.maps.

Motorstyrelsen er af den opfattelse, at anvendelse af køretøjet til hjemtransport af de ansatte, som er bosiddende i Tyskland, er privat brug af køretøjet.

De ansatte skulle have parkeret mandskabsvognen på virksomhedens adresse i [Sønderjylland], og derefter selv have sørget for hjemtransporten til deres bopæl i Tyskland.

Motorstyrelsen træffer hermed afgørelse i sagen og opkræver 209.432 kr. i registreringsafgift af køretøjet. Beløbet er fastsat af Motorstyrelsens motorcenter. For registreringsafgiften hæfter brugeren H1 A/S solidarisk med køretøjets ejer, G1, solidarisk efter registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1 og 5.

Motorstyrelsen fastholder tillige sit forslag til afgørelse om inddragelse af køretøjets nummerplader og der træffes afgørelse om inddragelsen af nummerpladerne […]. Køretøjets nummerplader blev imidlertid inddraget under kontrollen ved Rødbyhavn den 26. august 2018. Køretøjets nummerplader er således afmeldt og destrueret."

Klagerens opfattelse
Der er nedlagt påstand om, at det af Motorstyrelsen rejste registreringsafgiftskrav på 209.432 kr. mod selskabet skal bortfalde. Til støtte herfor anfører selskabet følgende anbringender i sin klage af 2. januar 2019:

[…]
Det er vores vurdering, at vi ikke har anvendt køretøjet i strid med betingelserne i registreringsafgiftsloven og at anvendelsen derfor er i overensstemmelse med betingelserne for afgiftsfritagelse.

Vores vurdering baseres på nedenstående forhold, hvilke vi har oplyst til Motorstyrelsen som bemærkninger til forslag til afgørelse uden at det har givet Motorstyrelsen anledning til at ændre deres forslag til afgørelse inden der blev truffet endelig afgørelse:

Bestemmelsens ordlyd
[…]

Kørsel til og fra virksomhedens arbejdspladser
Da mandskabsvognen blev standset d. 28. marts 2018, var de to medarbejdere A og B på vej til deres bopælsadresser fra H1 A/S' arbejdsplads beliggende adresse Y1, by Y1. Køretøjet blev således anvendt til transport fra arbejdspladsen af medarbejdere ansat i virksomheden.

Motorstyrelsen anfører i sagsfremstillingen, at køretøjet er taget i brug til andre formål end transport mellem virksomhedens arbejdspladser af mandskab og materiel.

Det er vores opfattelse, at der er ikke er belæg for at anse, at bestemmelsens ordlyd "transport til og fra virksomhedens arbejdspladser" skal fortolkes indskrænkende, således at mandskabsvogne alene må anvendes ved kørsel mellem arbejdspladser, når der henses til praksis og hensigten med bestemmelsen.

Kørslen er i overensstemmelse med den tilladte anvendelse af en afgiftsfritaget mandskabsvogn, idet mandskabsvognen anvendes henholdsvis ved kørsel fra arbejdsstedet og ved kørsel til arbejdsstedet.

Som anført i den endelige afgørelse er mandskabsvognen standset flere gange, blandt andet d. 1. juli 2018, hvor mandskabsvognen blev anvendt af A og E, og igen d. 26. august 2018, hvor mandskabsvognen blev anvendt af F, A, E samt B, alle ansat i H1 A/S.

Privat personbefordring
Spørgsmålet er, om medarbejdernes kørsel til privat bopæl anses for at være privat personbefordring eller erhvervsmæssig kørsel. Kørsel mellem arbejdsplads og den private bopæl vil normalt blive betragtet som privat personbefordring. Der er dog tilfælde, hvor en sådan kørsel anses som erhvervsmæssig kørsel.
Det er vores opfattelse, at H1 A/S’ medarbejderes anvendelse af mandskabsvognen anses for at være erhvervsmæssig kørsel og at anvendelsen ikke er i strid med afgiftsfritagelsen, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9.

Følgende fremgår af Den Juridiske Vejledning, afsnit I.A.1.3.6 Mandskabsvogne:

"Eksempler på anvendelse af mandskabsvogn
Det vil ikke være tilladt at bruge en mandskabsvogn til kørsel mellem virksomheden og den private bopæl. Kørsel mellem arbejdspladsen og den private bopæl vil normalt blive betragtet som privat personbefordring og vil derfor være i strid med reglerne. Der kan dog forekomme tilfælde, hvor en sådan kørsel kan anses som erhvervsmæssig.
Eksempelvis, hvor køretøjerne normalt bliver brugt til kørsel direkte fra en medarbejders private bopæl og til arbejdspladserne. I sådanne tilfælde er det forudsat, at der er en betydelig afstand (fx til en anden by/landsdel) fra den privates bopæl til virksomhedens adresse. En sådan brug af køretøjerne vil normalt forudsætte, at der på den private adresse er et mindre lager af materiel og/eller materialer."

Formuleringen i den gældende juridiske vejledning er enslydende med formuleringen i den tidligere punktafgiftsvejledning og i overensstemmelse med forarbejderne til lov nr. 1213 af 27. december 1996, hvor anvendelsesområdet for mandskabsvogne blev udvidet. Bestemmelsen skal fortolkes i overensstemmelse med forarbejderne og da den juridiske vejledning er udtryk for Skatteforvaltningens fortolkning af gældende praksis, kan kørsel mellem arbejdssted og bopæl anses som erhvervsmæssig kørsel, når der er en betydelig afstand fra den private bopæl til virksomhedens adresse.

A, der var chauffør på standsningstidspunktet, har bopæl på adresse Y4, [tysk by]. Der er 292 km mellem As bopæl og H1 A/S’ adresse. Den pågældende dag var A chauffør. Der er normalt fire medarbejdere, som skiftes til at køre og samle hinanden op på vejen. Der er 272 km mellem Bs bopæl på adresse Y3, [tysk by] og H1 A/S’ adresse.

Der er således utvivlsomt tale om en betydelig afstand mellem den privates bopæl og virksomhedens adresse.

Landsskatteretten fandt eksempelvis i SKM2011.748.LSR, at medarbejders kørsel i en mandskabsvogn var erhvervsmæssig kørsel og ikke skulle anses for privat personbefordring. Landsskatteretten fandt, at anvendelsen var omfattet af undtagelsen til hovedreglen om, at kørsel til bopæl anses for privat personbefordring i den dagældende punktafgiftsvejledning. I SKM2011.748.LSR var afstanden mellem bopæl og virksomhedens adresse henholdsvis 74,8 km for CP og 18,9 km for SH. Denne afstand var tilstrækkelig til, at Landsskatteretten anså kørslen for erhvervsmæssig.

Det er vores vurdering, at medarbejdernes kørsel i H1 A/S’ mandskabsvogn kan sidestilles med de faktiske forhold i denne sag, hvorefter der ikke er tale om privat personbefordring.
Forskel i ruten fra arbejdsstedet til hhv. bopæl og virksomhed kan ikke tillægges betydning ved vurdering af, om kørslen er erhvervsmæssig. I SKM2011.748.LSR var afstanden fra medarbejdernes bopæl til arbejdspladsen mindre end afstanden mellem virksomhedens adresse og arbejdspladsen. Det forhold tillægges ikke betydning ved afgørelsen, men alene det forhold, at der var betydelig afstand mellem den private bopæl og virksomhedens adresse.

Landsskatteretten fandt i kendelse med Journal-nr. 10-00165, at der ikke i forarbejdernes ordlyd kan indfortolkes et yderligere kriterium, hvorefter der skal henses til beliggenheden af arbejdspladsen i forhold til virksomhedens adresse og afstanden mellem disse adresser, hvis afstanden mellem bopælen og virksomheden i sig selv må anses for betydelig. I denne afgørelse var afstanden mellem bopæl og virksomhedens adresse 86 km, hvilket blev anset for at være betydelig. Motorstyrelsen kan ikke med rette anse kørslen for privat personbefordring af den årsag, at afstanden mellem arbejdspladsen og bopæl er længere end afstanden mellem virksomhedens adresse og bopælen.

Motorstyrelsen giver i den endelige afgørelse R1 ret i, at en kørsel mellem hjem og arbejde er lovlig, hvis den ansatte bruger køretøjet til direkte kørsel mellem bopælen og arbejdspladsen, i de tilfælde, hvor den ansatte har en betydelig afstand fra den private bopæl til virksomhedens adresse. Dette er i overensstemmelse med SKM2011.748.LSR og beskrivelse af reglerne i Den juridiske vejledning. Motorstyrelsen anfører dig, at afstanden fra arbejsstedet til vores adresse (299 km} er væsentligt kortere end afstand mellem arbejdsstedet og den private bopæl (422 km). Som fastslået i SKM2011.748.LSR og landsskatteretskendelse med j.nr. 10-00165 kan dette ikke tillægges vægt. Vi er usikre på om Motorstyrelsen finder, at praksis og SKM2011.748.LSR ikke finder anvendelse i denne konkrete sag fordi medarbejderne er bosiddende i Tyskland, dvs. et andet land, og ikke blot i en anden by- eller landsdel, som anført i Den juridiske vejledning og som tilfældet var i SKM2011.748.LSR og kendelse med j.nr. 10-00165.

Afgørelsen SKM2011.748.LSR vedrører to ansatte, som havde betydelig afstand mellem deres bopælsadresse og virksomhedens adresse. Vi finder, at denne afgørelse er sammenlignelig med vores forhold, idet der er en betydelig afstand mellem bopælsadressen i Tyskland og virksomhedens adresse i [Sønderjylland]. Vi finder det derfor både naturligt og miljømæssigt forsvarligt, og ikke mindst i virksomhedens interesse, at medarbejderne anvender køretøjet direkte fra arbejdspladsen i København til bopælen i Tyskland. Det er derfor fortsat vores vurdering, at vi ikke har anvendt køretøjet i strid med betingelserne i registreringsafgiftsloven, og at anvendelse derfor er i overensstemmelse med betingelserne for afgiftsfritagelse.

Motorstyrelsen anfører i sagsfremstillingen, at det skal være i virksomhedens erhvervsmæssige interesse, at de ansatte transporteres i mandskabsvognen og at de ansattes kørsel hjem på påskeferie ikke er i virksomhedens erhvervsmæssige interesse. Motorstyrelsen anfører i den endelige afgørelse, at de finder, at vores ansatte skulle have taget mandskabsvognen fra arbejdsstedet til vores adresse i [Sønderjylland] for efterfølgende at være kørt hjem i en anden bil. Vi er ikke enige i, at den foretagne kørsel ikke skal anses for at være i virksomhedens interesse. Vores ansatte optjener løn, indtil de er hjemme på deres bopæl. Det er således i vores interesse, at medarbejderne kan køre direkte fra arbejdsstedet til bopæl og ikke skal køre via vores adresse i [Sønderjylland].

Motorstyrelsen anfører endvidere i sagsfremstillingen, at mandskabsvognen blev standset dagen før skærtorsdag kl. 17.30, hvilket er uden for vores normale arbejdstid. Det er for os helt normalt, at der er en længere arbejdsdag, når arbejdsugen er reduceret til tre arbejdsdage, ligesom at det er helt normalt, at tage færgen sidst på eftermiddagen/først på aftenen, når de ansatte skal køre fra arbejdsstedet i København til færgeoverfarten i Rødby.

Motorstyrelsen anfører endvidere at der i mandskabsvognen befandt sig sportstasker med privat tøj. Det skal bemærkes, at der også er værktøj og materialer i bilen, som skal anvendes på arbejdspladsen.

De ansatte anvender ikke mandskabsvognen til andre formål end at transportere medarbejderne hjem og da køretøjet ikke anvendes, før medarbejderen samler kolleger op og kører til arbejdspladsen igen, er det vores vurdering at vi udelukkende anvender mandskabsvognen til erhvervsmæssig kørsel.

Da kørslen til og fra arbejdsstedet ikke anses for at være privat personbefordring, finder vi, at Motorstyrelsen med urette har opkrævet registreringsafgift, idet køretøjet er anvendt i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens regler og praksis udstukket i medfør heraf.

Motorstyrelsens anvendte retspraksis
Motorstyrelsen henviser i sagsfremstillingen til relevant retspraksis. Der henvises dels til landsskatteretsafgørelse med Journal-nr. 12-0208095 og dels til Østre Landsrets dom SKM2015.456.ØLR.

Landsskatteretsafgørelsen omhandler en standsningssag, hvor førerens niece befandt sig i bilen på kontroltidspunktet. Føreren benyttede køretøjet til indkøb i forskellige møbelforretninger.
Køretøjet blev således anvendt til privat personbefordring og der var passager i bilen, der ikke arbejdede i virksomheden. Nærværende sag er ikke sammenlignelig med landsskatteretsafgørelsen, ligesom der ikke i afgørelsen er holdepunkter for, at landsskatteretten skulle finde, at H1 A/S' anvendelse ikke er erhvervsmæssig.

I SKM2015.456.ØLR fandt Østre Landsret, at SKAT med rette havde opkrævet registreringsafgift i en sag, hvor 4 litauere blev stoppet på grænsen på vej hjem på juleferie. I denne sag var de fire personer i bilen ikke ansat i den virksomhed, som ejede bilen og allerede af den grund, var betingelserne for afgiftsfritagelse ikke opfyldt. Landsretten udtalte"[ ... ] de fire medarbejdere hos G2, der befandt sig i mandskabsvognen, da den blev standset ved kontrolaktionen den 7. januar 2012, havde benyttet vognen til deres transport til og fra juleferie i Litauen. Da mandskabsvognen således er anvendt til privat personbefordring af personer, der ikke arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed, er betingelserne for afgiftsfritagelse - uanset om der måtte være sket samtidig transport af materialer - ikke længere opfyldt, og mandskabsvognen skal derfor afgiftsberigtiges efter lovens almindelige regler, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3."

Sagen i såvel landsretten som byretten drejede sig om, hvorvidt personerne i køretøjet kunne anses for at være ansatte af en bruger af køretøjet. Landsretten fandt, at køretøjet blev anvendt til privat personbefordring af personer, der ikke var ansatte. Der blev ikke i afgørelsen taget stilling til, om kørslen kunne anses for at være erhvervsmæssig, idet det ikke var relevant i den pågældende sag. Det er vores vurdering, at der er en forskel på at anvende en mandskabsvogn til kørsel hjem til Litauen på juleferie (+/- 1.400 km) og at anvende en mandskabsvogn til kørsel til bopæl i Tyskland, som sket i nærværende sag.

Begge afgørelser, som Motorstyrelsen henviser til i sagsfremstillingen, vedrører sager med mandskabsvogne, hvor der i køretøjet har været personer, der ikke var ansat i virksomheden. Disse sager er derfor ikke sammenlignelige med nærværende sag.

Det er vores vurdering, at Østre Landsret ikke har underkendt landsskatteretsafgørelse SKM2011.748.LSR, hvorefter kørsel mellem bopæl og arbejdssted anses for erhvervsmæssig kørsel, hvilket underbygges af Skatteforvaltningens fortolkning af bestemmelsen som beskrevet i den juridiske vejledning.

Motorstyrelsen anfører i den endelige afgørelse, at Østre Landsret i sin dom SKM2015.456.ØLR udtalte, at registreringsafgiftslovens bestemmelse i § 2, stk. 1, nr. 8, skal tolkes indskrænkende. Det er vores opfattelse, at Motorstyrelsen overfortolker Østre Landsrets anførelse af, at bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende. Det er vores opfattelse, at både byretten og landsretten i sagen har lagt tydeligt vægt på, at bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende i den forstand, at der ikke må være passagerer i mandskabsvognen, som ikke er ansat i den pågældende virksomhed.
Allerede af den grund, finder Østre Landsret at fritagelsesbestemmelsen ikke finder anvendelse og forholder sig således ikke til om kørslen mellem Danmark og Litauen anses for at være privat personbefordring.

Byretten har endvidere i dom fra sommeren 2018, SKM2018.431.BR, fundet at kørsel i en mandskabsvogn blev anset for at være erhvervsmæssig kørsel, på trods af at der var passagerer i mandskabsvognen, som ikke arbejdede for virksomheden. I sagen var det ejeren af virksomheden, ejerens bror samt brorens 4-årige datter, der sad i køretøjet.

[…]

Retten lagde vægt på, at der ikke blev foretaget en særlig kørsel grundet hendes forhold.

Vi ser derfor denne afgørelse, som udtryk for, at Byretten ikke finder, at Østre Landsrets afgørelsen fra 2015 skal fortolkes som en skærpelse af praksis ift. at der i køretøjet forefindes personer, der ikke er ansatte. I dommen fra Østre Landsret var der dog ikke ansatte i køretøjet, der kunne have et erhvervsmæssigt kørselsbehov, hvilket der netop var i dommen fra Byretten.

Vi finder endvidere at dommen fra Østre Landsret ikke anfører, at fritagelsesbestemmelsen skal fortolkes indskrænkende i forhold til om de ansatte i virksomheden kører i mandskabsvognen mellem arbejdspladsen og bopælen. Østre Landsret tager ikke stilling hertil. De tidligere afgørelser, der fastslår, at der er tale om erhvervsmæssig kørsel, når der er en betydelig afstand mellem den/de ansattes bopæls adresse og virksomhedens adresse, er derfor fortsat udtryk for gældende praksis. Dette er fx tilfældet i SKM2011.748.LSR. I denne afgørelsen frafaldt Landsskatteretten kravet om registreringsafgift for den omhandlende virksomheds mandskabsvogn idet der var en betydelig afstand mellem den privates bopæl og virksomhedens adresse.

Tidligere henlagte sager, Journal-nr. 13-0198685 og 13-0198766
SKAT har ved en tidligere kontrolaktion i Rødbyhavn i 2013 fundet, at H1 A/S havde anvendt mandskabsvogne til privat personbefordring. SKAT henlagde sagen uden regulering for registreringsafgift. Henlæggelsen skete på baggrund af bemærkninger til SKATs forslag til afgørelse, hvori der bl.a. også blev henvist til SKM2011.748.LSR.

SKAT anførte i henlæggelsesbrevet, at det ikke kunne udelukkes, at SKAT på et senere tidspunkt ville vurdere anvendelsen af mandskabsvognene, fx hvis anvendelse af bilerne blev ændret, lovændring, praksisændring m.v.

Det er vores vurdering, at de afgørelser, der har været siden henlæggelsen i 2013 ikke er sammenlignelige med H1 A/S’ anvendelse af mandskabsvogne. H1 A/S har derfor en berettiget forventning om, at deres anvendelse af mandskabsvogne er i overensstemmelse med gældende dansk lovgivning og praksis samt Motorstyrelsens fortolkning heraf.

På baggrund af ovenstående finder vi fortsat, at Motorstyrelsen med urette har opkrævet registreringsafgift og inddraget køretøjets nummerplader, idet køretøjet er anvendt i overensstemmelse med betingelserne for afgiftsfritagelse for mandskabsvogne. Vi er derfor heller ikke enige i Motorstyrelsens udtalelse omkring anvendelsen af køretøjet mellem arbejdspladsen og bopælsadressen har været af privat karakter. Vi finder, at vi har anvendt mandskabsvognen i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9.

Afsluttende bemærkninger
Vi har indbetalt den opkrævede registreringsafgift og er af Motorstyrelsen blevet oplyst, at de alene har mulighed for at indregistrere køretøjet på hvide nummerplader (personbil). Vi har gentagne gange kontaktet Motorstyrelsen for at få oplyst, hvorledes vi skal forholde os i forhold til den fremtidige anvendelse af køretøjet, så vi ikke risikerer, at stå i en situation, hvor Landsskatteretten giver os medhold i, at vores anvendelse af mandskabsvognen har været i overensstemmelse med afgiftsfritagelsesbestemmelsen, men ikke kan få registreringsafgiften tilbagebetalt, da mandskabsvognen efterfølgende er indregistreret som personbil på hvide nummerplader. Motorstyrelsen har oplyst, at hvis ikke Motorstyrelsen vil udbetale registreringsafgiften, kan vi anlægge et civilt søgsmål. Vi har bedt Motorstyrelsen om at redegøre for, hvordan køretøjet skal anvendes og hvilken dokumentation, vi skal sikre os, for netop at undgå at stå i en sådan situation, men Motorstyrelsen er endnu ikke vendt tilbage herom. Vi har derfor endnu ikke anskaffet nummerplader til køretøjet og finder det kritisabelt, at vi har et køretøj, vi ikke kan anvende, da Motorstyrelsen ikke vil/kan oplyse os om, hvordan vi skal forholde os.

Motorstyrelsens indledende høringssvar
Motorstyrelsen har den 11. april 2019 i forbindelse med Skatteankestyrelsens behandling af klagen indsendt høringssvar hvoraf det fremgår, at afgørelsen fastholdes. Endvidere fremgår følgende:

"Jeg har gennemgået klagen og finder ikke der er kommet nye oplysninger.
Vi indstiller hermed til fastholdes."

Klagerens bemærkninger til Motorstyrelsens indledende høringssvar
Selskabet har den 3. maj 2019 fremsendt deres bemærkninger til Motorstyrelsens indledende høringssvar, heraf fremgår:

"Det er vores vurdering, at Motorstyrelsens udtalelse er mangelfuld, da de ikke tager stilling til de faktiske forhold i klagen. Motorstyrelsen tager endvidere ikke stilling til, at Skatteankestyrelsen i brev af 9. januar 2019 har bedt dem om at overveje, om de eventuelt vil ændre afgørelsen.

Det er vores opfattelse, at vi med urette er blevet opkrævet 209.432 kr. i registreringsafgift for køretøjet Ford Transit Custom 2,0 tdci med registreringsnummer […], idet vi finder,

• at køretøjet er anvendt i overensstemmelse med betingelserne for køretøjets afgiftsfritagelse som mandskabsvogn i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, idet køretøjet er anvendt til kørsel til og fra virksomhedens arbejdspladser og der ikke er tale om privat personbefordring,
• at køretøjet er anvendt i overensstemmelse med Motorstyrelsens beskrivelse af reglerne i den juridiske vejledning og
• at køretøjet er anvendt på samme måde som tilfældet var i SKM2011.748.LSR, Landsskatterettens sag med journal-nr. 10-00165 samt tidligere henlagte sager, med journal-nr. 13-0198685 og 13-0198766, hvor SKAT kontrollerede vores anvendelse af mandskabsvogne og fandt, at vores anvendelse var i overensstemmelse med reglerne for mandskabsvogne.

Ovenstående har vi fremført i vores klage til Skatteankestyrelsen og imødeser gerne Motorstyrelsens kommentarer hertil. Vi anmoder derfor Skatteankestyrelsen om at Skatteankestyrelsen anmoder Motorstyrelsen om udtalelse endnu engang.

Vi har indbetalt den opkrævede registreringsafgift og er af Motorstyrelsen blevet oplyst, at de alene har mulighed for at indregistrere køretøjet på hvide nummerplader (personbil).

Vi har gentagne gange kontaktet Motorstyrelsen for at få oplyst, hvorledes vi skal forholde os i forhold til den fremtidige anvendelse af køretøjet, så vi ikke risikerer, at stå i en situation, hvor Landsskatteretten giver os medhold i, at vores anvendelse af mandskabsvognen har været i overensstemmelse med afgiftsfritagelsesbestemmelsen, men ikke kan få registreringsafgiften tilbagebetalt, da mandskabsvognen efterfølgende er indregistreret som personbil på hvide nummerplader. På trods af gentagne rykkere er Motorstyrelsen endnu ikke vendt tilbage herom."

Motorstyrelsens høringssvar
Motorstyrelsen har den 8. oktober 2020 i forbindelse med sagens behandling for Landsskatteretten afgivet en udtalelse, hvoraf følgende fremgår (uddrag):

"I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev af den 2. oktober 2020 bedt om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Motorstyrelsen kan ikke tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling i sagen.

Det er vores opfattelse, at Skatteankestyrelsen ser bort fra formålet med reglerne om anvendelsen af mandskabsvogne. Det er desuden vores opfattelse, at der ikke bliver taget højde for de momsretlige regler, hvorfor en virksomhed kan befinde sig i en situation, hvor momsfradraget kan bortfalde, men registreringsafgift ikke kan opkræves. Dette er naturligvis ikke en holdbar løsning.

Reglerne om mandskabsvogne er en undtagelsesbestemmelse til den almindelige pligt til at betale fuld registreringsafgift, derfor skal bestemmelsen fortolkes indskrænkende jf. SKM2015.456.ØLR.

Indskrænkende fortolkning af bestemmelsen, betyder at reglerne for brug af mandskabsvogne er den mest restriktive i forhold til brug af gulplade biler. Det forudsættes dermed at reglerne er strengere efter registreringsafgiftsloven end efter momsloven og at der derved er skærpede krav i forhold til erhvervsmæssig kørsel i forhold til mandskabsvognens benyttelse.

Vi vil i den forbindelse henvise til SKM2020.96.SR, hvor Skatterådet tog stilling til om spørgers medarbejdere med bopæl i Tyskland kan køre hjem i en specialindrettet varebil fra byggepladsen til hjemmet, hvis afstanden er kortere end til arbejdsgivers adresse og de normale betingelser for en sådan kørsel i Danmark er opfyldt. Denne kørsel bekræfter Motorstyrelsen, med den bemærkning, at det er lagt til grund, at der er tale om en specialindrettet varebil omfattet af registreringsafgiftslovens § 5 stk. 11 og ikke mandskabsvogne omfattet af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9.

Der er i Skatterådets bindende svar lagt afgørende vægt på, at det udelukkende omhandler køretøjer der er afgiftsberigtigede som varebiler. Køretøjer der er afgifts-fritaget som mandskabsvogne er derimod underlagt skærpede krav til anvendelsen, hvorfor en sådan kørsel ikke er i overensstemmelse for reglerne for afgiftsfritagelsen.

I Skatterådets bindende svar henvises der til den juridiske vejledning 2020-1 afsnit D.A.11.6.3.3.1.2 og D.A.11.6.4.2, hvoraf det fremgår at (Uddrag),

"i enkelte tilfælde og på særlige betingelser anses kørsel mellem hjem og arbejde dog for foretaget i virksomhedens interesse med fradrag for køretøjets købsmoms til følge. Kørsel mellem hjem og arbejde i specialindrettede vare- og lastmotorkøretøjer med tilladt totalvægt på ikke over 4 ton anses for foretaget i virksomhedens interesse fra fradrag for køretøjets købsmoms til følge på betingelse af: 

• at der er et erhvervsmæssigt behov for, at køretøjet er indrettet på den specielle måde

• at den specialindrettede bil er nødvendig for, at brugeren kan udføre sit arbejde. "

Motorstyrelsens har ikke kompetence til at forholde sig til det momsmæssige aspekt af sagen, herunder hvorvidt den pågældende kørsel kan få momsmæssige konsekvenser. Ovenstående er udelukkende for at pointere, at Skatteankestyrelsens foreslåede praksis med denne sag, kan blive lempeligere end de momsretlige regler.

De ansatte, der anvender mandskabsvognen udtaler, at de er på vej hjem på ferie. Kørsel i en mandskabsvogn på vej hjem på ferie, er efter vores opfattelse privat kørsel, hvilket ikke er tilladt. Reglerne om anvendelse af mandskabsvogne er udformet ud fra et beskyttelseshensyn, da det ellers vil være muligt at camouflere en ikke-tilladt kørsel. Hvis Landsskatteretten tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling, bliver kontrolmulighederne vedrørende mandskabsvogne kraftigt begrænset, da chaufføren blot kan tilkendegive, at vedkommende er på vej hjem.

Det er afslutningsvis vores vurdering, at det bør overvejes, hvad hensynet med den konkrete kørsel er. I denne konkrete sag, er det vores vurdering, at kørslen foretages for at transportere medarbejder fra arbejdspladsen og hjem. Dette er udelukkende af privat karakter. Der er desuden ikke tale om en nødvendighed for medarbejderne, der skulle hjemle en kørsel i mandskabsvogn.

[…]"

Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Motorstyrelsens høringssvar
Selskabets repræsentant har den 19. oktober 2020 fremsendt sine bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling samt Motorstyrelsens høringssvar. Heraf fremgår følgende (uddrag):

"Skatteankestyrelsen indstiller, at Landsskatteretten ændrer Motorstyrelsens afgørelse. Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og de heri anførte begrundelser kan i det hele tiltrædes og giver ikke anledning til yderligere bemærkninger fra vores side. Vi finder, at Skatteankestyrelsens indstilling er i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens forarbejder som gengivet i den juridiske vejledning samt landsskatterettens tidligere afgørelse i SKM2011.748.LSR, samt sagerne med journalnr. 10-00165 og 13-0091432.

Bemærkninger til Motorstyrelsens udtalelse
Motorstyrelsen kan ikke tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling i sagen jf. følgende argumenter:

1. Skatteankestyrelsen ser bort fra formålet med reglerne om anvendelse af mandskabsvogne
2. Der tages ikke højde for momsreglerne
3. Bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende, jf. SKM2015.456.ØLR
4. Mandskabsvogne er underlagt skærpede krav til anvendelse, jf. SKM2020.96.SR
5. Der er et beskyttelseshensyn/ kontrolhensyn
6. Der skal henses til hensigten med den konkrete kørsel

Motorstyrelsens udtalelse giver anledning til følgende bemærkninger:

Ad. 1 Skatteankestyrelsen ser bort fra formålet med reglerne om anvendelse af mandskabsvogne
Motorstyrelsen finder, at Skatteankestyrelsen ser bort fra formålet med reglerne om anvendelse af mandskabsvogne.

Skatteankestyrelsens indstilling sker med henvisning til lovforarbejderne til loven fra 1996 samt til at lovforarbejderne er gengivet i den juridiske vejledning, som er retningslinjer som skal følges af Skatteforvaltningen - herunder Motorstyrelsen. Vi finder at indstillingen er fuldt ud i overensstemmelse med formålet med reglerne om anvendelse af mandskabsvogne. Den aktuelle anvendelse af mandskabsvognen er specifikt anført i forarbejderne til loven som en anvendelse, der er er tilladt uden at der udløses pligt til at betale registreringsafgift.

Ad. 2 Der tages ikke højde for momsreglerne
Motorstyrelsen anfører, at der ikke henses til de momsretlige regler og at en praksis i overensstemmelse med indstillingen vil medføre, at der vil opstå situationer, hvor en virksomhed kan blive nægtet momsfradrag, mens køretøjet fortsat kan være fritaget for registreringsafgift.

Vi finder ikke, at momsreglerne er relevante ved vurdering af rækkevidden af afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftsloven. Der er tale om to forskellige regelsæt, der er indbyrdes uafhængige. Der er ingen henvisning til momsreglerne for så vidt angår afgiftsfritagelse for registreringsafgift for mandskabsvogne. Begrebet mandskabsvogne eksisterer ikke i momslovgivningen.

Vi skal bemærke, at en mandskabsvogn som udgangspunkt ikke kan anvendes til kørsel mellem arbejdssted og bopæl uden at det får konsekvenser for afgiftsfritagelsen. Det er alene i tilfælde, hvor der er en betydelig afstand mellem bopælsadressen og virksomhedens adresse, at virksomhedens ansatte kan køre direkte mellem arbejdssted og bopæl. Virksomheder kan anvende specialindrettede varevogne til kørsel mellem bopæl og arbejdsplads uden konsekvenser for virksomhedens fradragsret for moms, hvis der er et erhvervsmæssigt behov for indretningen og denne er nødvendig for at den ansatte kan udføre sit arbejde. Tilsvarende kørsel kan ske uden at medarbejderen skal beskattes af værdien for fri bil. Er der derimod ikke tale om en specialindrettet varevogn eller er der ikke et erhvervsmæssigt behov for indretningen vil kørsel til bopælsadressen være privat brug af virksomhedens varebil med konsekvenser for fradragsretten. Medarbejderen skal endvidere beskattes af værdien for fri bil.

Vi finder, at Motorstyrelsen alene kan vurdere anvendelsen med udgangspunkt i registreringsafgiftslovens ordlyd, forarbejderne hertil samt relevant praksis (SKM2011.748.LSR, landsskatterettens kendelser med j-nr. 10-00165 og 13-0091432).

Ad. 3 Bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende, jf. SKM2015.456.ØLR
Motorstyrelsen anfører, at reglerne om mandskabsvogne er en undtagelsesbestemmelse til den almindelige pligt til at betale fuld registreringsafgift og at bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende, jf. SKM2015.456.ØLR. Videre anføres, at den indskrænkende fortolkning betyder at reglerne for brug af mandskabsvogne er de mest restriktive i forhold til brug af gulpladebiler.

Motorstyrelsens beskrivelse af begrebet "indskrænkende fortolkning" som refereret i udtalelsen er forkert. Det er ikke korrekt, når Motorstyrelsen anfører, at "Indskrænkende fortolkning af bestemmelsen, betyder at reglerne for brug af mandskabsvogne er den mest restriktive i forhold til brug af gulplade biler. Det forudsættes dermed at reglerne er strengere efter registreringsafgiftsloven end efter momsloven." Motorstyrelsen begrunder dog heller ikke deres opfattelse, men tilkendegiver senere i udtalelsen at de ikke har kompetence til at udtale sig om momsretlige aspekter.

Østre Landsrets dom, SKM2015.456.ØLR forholder sig ikke til, om mandskabsvogne kunne anvendes til kørsel mellem bopæl og arbejdsplads, men forholder sig alene til at personerne i mandskabsvognen ikke var ansatte i det selskab, der havde råderet over mandskabsvognen. Østre Landsret anfører, at reglerne skal fortolkes indskrænkende. Det følger af det juridiske princip, at der er tale om en undtagelse til en hovedregel. Østre Landsret har ikke ved afgørelsen tilsidesat tidligere praksis eller forarbejderne til lovgivningen. Østre Landsret har endvidere ikke ved afgørelsen taget stilling til om reglerne for brug af mandskabsvogne skal være mere restriktive ift. brug af gulpladebiler. Dette er konkret tilfældet, men det følger af at er er betingelser for brug af mandskabsvogne efter registreringsafgiftsloven, som ikke genfindes ved øvrige gulplade biler.

Vi skal bemærke, at byretten i SKM2019.431.BR finder, at en frivillig/ulønnet medarbejder kunne medbringe sin datter i mandskabsvognen uden at dette medførte betaling af registreringsafgift. Byrettens dom understreger, at byretten ikke finder, at der skal ske en indskrænkende fortolkning af fritagelsesbestemmelsen.

Ad. 4 Mandskabsvogne er underlagt skærpede krav til anvendelse, jf. SKM2020.96.SR
Vi er enige, at der stilles andre krav til benyttelse af mandskabsvogne end til varevogne omfattet af registreringsafgiftslovens § 5, stk. 11. Der må således ikke transporteres personer i en mandskabsvogn, som ikke er ansatte i virksomheden. Mandskabsvogne må som udgangspunkt ikke anvendes til kørsel mellem bopæl og arbejdssted eller virksomhedens adresse. Kørsel mellem bopæl og arbejdssted er kun tilladt, når der er betydelig afstand mellem virksomhedens adresse og bopæl.

Motorstyrelsen henviser til SKM2020.96.SR, hvor Skatterådet tiltrådte Motorstyrelsens indstilling om, at en specialindrettet varevogn kunne anvendes til kørsel mellem arbejdssted og bopæl uden konsekvenser for momsfradrag eller efteropkrævning af registreringsafgift, som argument for, at tilsvarende ikke gør sig gældende ved anvendelse af mandskabsvogne. Vi skal bemærke, at Spørger konkret havde forespurgt på anvendelsen af specialindrettede køretøjer og at det ikke kan tillægges betydning i nærværende sag, at det er lagt til grund i det bindende svar, at der er tale om specialindrettede varebiler og ikke mandskabsvogne. Når Skatterådet lægger til grund, at der alene spørges til anvendelse af specialindrettede varevogne og ikke ½mandskabsvogne, kunne Skatterådet nøjes med at forholde sig til betingelserne for anvendelse af specialindrettede varevogne.

SKM2020.96.SR kan ikke anvendes til at konkludere modsætningsvist i nærværende sag.

Ad. 5 Der er et beskyttelseshensyn/ kontrolhensyn
Motorstyrelsen anfører, at såfremt Landsskatteretten tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling vil kontrolmulighederne vedrørende mandskabsvogne blive kraftigt begrænset, da chaufføren blot kan tilkendegive, at vedkommende er på vej hjem.

Vi finder ikke at et sådant hensyn kan tillægges betydning. Uanset om landsskatteretten tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling, vil mandskabsvogne som udgangspunkt ikke kunne anvendes til kørsel til og fra bopæl. Det er alene ved betydelig afstand mellem bopæl og virksomhedens adresse, at en sådan anvendelse kan finde sted uden registreringsafgiftsmæssige konsekvenser. Dertil kommer, at mandskabsvogne alene kan anvendes af virksomhedens ansatte og til transport af virksomhedens materialer mv. uden registreringsafgiftsmæssige konsekvenser.
Vi skal endnu engang henvise til, at Skatteankestyrelsens indstilling er i overensstemmelse med forarbejderne til loven fra 1996 samt efterfølgende afgørelser fra Landsskatteretten (SKM2011.748.LSR, 10-00165 og 13-0091432). Hvis Motorstyrelsen finder, at lovgivning og praksis er uhensigtsmæssig henset til kontrolmulighederne, må Motorstyrelsen rette op herpå ved at rette henvendelse til Skatteministeriet og foranledige lovændring mv.

Ad. 6 Der skal henses til hensigten med den konkrete kørsel.
Slutteligt henviser Motorstyrelsen til at hensigten med den pågældende kørsel bør overvejes.

Kørslen i nærværende sag er sket i H1 A/S’ interesse idet H1 A/S afholder omkostninger til medarbejderne indtil de er fremme på bopælsadressen. H1 A/S har således en interesse i, at medarbejderne kan køre den direkte rute fra arbejdssted til bopæl i stedet for at skulle køre via virksomhedens adresse.

Der er ikke tale om privat godstransport eller andre forhold, der kan medføre, at der er et tungtvejende privat hensyn med kørslen.

Afsluttende bemærkninger
[…]"

Retsmødet
På retsmødet oplyste G fra klageren, at mandskabsvognen eksempelvis bruges til at hente materialer, ligesom mandskabsvognen bruges til at transportere medarbejdere mellem forskellige byggepladser i løbet af arbejdsdagen. En arbejdsuge var for medarbejderne fra søndag til torsdag, hvor medarbejderne boede i enten en skurby eller på hotel/vandrehjem, når de ikke var på arbejde. Mandskabsvognen var parkeret ved enten skurbyen eller ved hotel/vandrehjem, mens medarbejderne sov. Medarbejderne var typisk på det enkelte arbejdssted mellem 3 og 6 måneder.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Motorstyrelsen har opkrævet 209.432 kr. i registreringsafgift, fordi mandskabsvognen ikke længere opfyldte betingelserne for afgiftsfritagelse som mandskabsvogn, jf. dagældende registreringsafgiftslovs § 2, stk. 1, nr. 9, 6. pkt., lovbekendtgørelse, nr. 1062 af 7. september 2017 om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v. med senere ændringer, og derfor skal afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftslovens §§ 4-6 jf. § 2, stk. 3.

Registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9 har følgende ordlyd:

"Fritaget for afgift er:
[…]

motorkøretøjer, som utvivlsomt er konstrueret og særligt indrettet til befordring af mandskab og materiel (mandskabsvogne). Personkabinen skal være indrettet til befordring af mindst 4 personer og med mindst ét sæde bag forsæderne. Kabinen skal være adskilt fra vareladet eller varerummet. Køretøjets varelad eller varerum skal have større flademål end personkabinen. Køretøjet må kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed. Køretøjet må ikke benyttes til privat personbefordring. […]"

Det fremgår videre af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3:

"Et køretøj, som er fritaget for afgift efter stk. 1-2, afgiftsberigtiges efter §§ 4-6 b, når betingelserne for afgiftsfritagelsen ikke længere er opfyldt."

Af lovforslaget til Lov nr. 1213 af 27. december 1996, om bl.a. udvidet brug af mandskabsvogne fremgår:

"Med den gældende lovtekst må bilerne kun benyttes i meget begrænset omfang til erhvervsmæssig transport af personale, hvis der ikke samtidig transporteres materiel eller materialer. Såfremt virksomhederne ønsker en videre benyttelsesadgang, skal der betales registreringsafgift efter personvognssatserne, hvilket virksomhederne finder urimeligt. Flere brancheorganisationer har anmodet om en udvidet adgang til erhvervsmæssig brug af mandskabsvognene.
Det foreslås derfor, at mandskabsvognene tillades benyttet uden begrænsninger til erhvervsmæssig transport til og fra arbejdspladserne."

Videre fremgår:

" […] Privat personbefordring vil som hidtil ikke være tilladt, f.eks. vil det ikke være tilladt at bruge disse registreringsafgiftsfri biler til kørsel mellem virksomheden og den private bopæl. Kørsel mellem arbejdspladserne og den private bopæl vil normalt også være at anse som privat personbefordring og vil derfor være i strid med reglerne. Der kan dog forekomme tilfælde, hvor en sådan kørsel kan anses som erhvervsmæssig. Eksempelvis, hvor køretøjerne normalt anvendes til kørsel direkte fra en medarbejders private bopæl og til arbejdspladserne.
I sådanne tilfælde forudsættes det, at der er en betydelig afstand (en anden by/landsdel) fra den private bopæl til virksomhedens adresse. Endvidere vil en sådan brug af køretøjerne også normalt forudsætte, at der på den private adresse er et mindre lager af materiel og/eller materialer."

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærker:

Efter lovens ordlyd må køretøjet ikke bruges til privat personbefordring.

I bemærkningerne til lovforslaget er det anført, at kørsel mellem arbejdspladserne og den private bopæl "normalt" også vil være at anse som privat personbefordring og derfor vil være i strid med reglerne.

A og B var begge ansat i selskabet. Da de den 28. marts 2018 blev standset i bilen i toldkontrollen ved Rødby Færgehavn, var de efter endt arbejdsuge på vej hjem på påskeferie fra arbejdspladsen adresse Y1, by Y1, til deres bopæle i Tyskland. Sådan kørsel anses i overensstemmelse med bemærkningerne til lovforslaget normalt som privat personbefordring, men kan i overensstemmelse med bemærkningerne og praksis, jf. f.eks. SKM2011.748.LSR, undtagelsesvist anses som erhvervsmæssig kørsel.

Arbejdspladsen i København havde igennem en periode karakter af en fast arbejdsplads, hvor medarbejderne mødte dagligt igennem 3-6 måneder. Medarbejderne havde ikke noget lager af materiel og/eller materialer på deres bopæle i Tyskland. Kørslen i bilen mellem arbejdspladsen i København og bopælene i Tyskland var således udelukkende begrundet i befordring af medarbejderne.

Mandskabsvognen var parkeret ved enten skurbyen eller ved hotel/vandrehjem, når medarbejderne holdt fri og overnattede.

Under disse omstændigheder, herunder at medarbejderne anvendte køretøjet til privat personbefordring uden for de tilfælde, der ifølge bemærkningerne til lovforslaget og praksis, jf. f.eks. SKM2011.748.LSR, undtagelsesvist kan anses som erhvervsmæssig kørsel, er vi enige med SKAT (nu Motorstyrelsen) i, at betingelserne for at fritage køretøjet for afgift ikke er opfyldt.

Vi stemmer derfor for at stadfæste den påklagede afgørelse.

Ét retsmedlem bemærker:

Den dagældende juridiske vejledning 2018-1, afsnit E.A.8.1.3.6, om bl.a. anvendelse af mandskabsvogne indeholder en ordret gengivelse af lovforslagets bemærkninger som citeret ovenfor. Det bemærkes videre, at det fremgår af forarbejderne til lovforslaget om udvidet brug af mandskabsvogne, at lovgiver ønskede, at mandskabsvognene tillades benyttet uden begrænsninger til erhvervsmæssig transport til og fra arbejdspladserne.

Det lægges til grund, at medarbejderne på standsningstidspunktet var på vej fra arbejdspladsen på adresse Y1, by Y1, til deres bopælsadresser i Tyskland.

Det må anses for normalt og sædvanligt, at mandskabsvognen anvendes af selskabet til at transportere medarbejdere til og fra selskabets arbejdspladser.

Der findes ikke at gælde en egentlig betingelse, hvorefter der ikke må medbringes nogen form for privat gods i en mandskabsvogn. Tilstedeværelsen af privat gods i en mandskabsvogn er et moment, der kan tillægges bevismæssigt vægt ved vurderingen af, om kørslen har privat karakter. Det bemærkes, at en medbragt, mindre taske med enkelte effekter såsom skiftetøj og madpakke ikke i sig selv kan medføre, at kørslen må anses for privat.

Det tillægges betydning, at der i køretøjet ligeledes var værktøj tilhørende selskabet. Tilstedeværelsen af de øvrige effekter sandsynliggør ikke, at kørslen i det konkrete tilfælde havde privat karakter.

Den omhandlede kørsel anses ikke for at være privat personbefordring. Kørslen anses derimod for erhvervsmæssig kørsel omfattet af beskrivelsen i forarbejderne og dagældende juridisk vejledning. Det er herved tillagt betydning, at der er en anselig afstand imellem medarbejdernes bopæl og selskabets virksomhedsadresse, og det bemærkes, at medarbejderne samlet set kører betydeligt færre kilometer ved at køre direkte mellem bopæl og arbejdsplads. Videre er det tillagt betydning, at medarbejderne optjener løn, indtil de ankommer til deres bopælsadresser. Der foreligger i øvrigt ikke oplysninger om, at kørslen i selskabets mandskabsvogn den 28. marts 2018 skete med andre formål end at transportere medarbejderne fra arbejdspladsen til deres bopæl.

Det kan ikke føre til et andet resultat, at selskabets medarbejdere har bopæl i Tyskland.

Jeg stemmer derfor for at give klageren medhold.

Der vil være at træffe afgørelse efter stemmeflertallet, og den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.

Landsskatteretten stadfæster SKATs (nu Motorstyrelsen) afgørelse.