Parter

A

(v/advokat Christian Falk Hansen)

Mod

Skatteministeriet Departementet

(v/advokat Robert Thomas Andersen)

Afsagt af byretsdommerne

Ulla Ingerslev, dommer Morten Larsen og dommer Hanne Weirup Malten.

Sagens baggrund og parternes påstande
Sagen er anlagt den 27. juni 2018. Sagen angår et spørgsmål om opkrævning af registreringsafgift for en mandskabsvogn i en situation, hvor mandskabsvognen blev anvendt af en anden juridisk enhed end den registrerede ejer og bruger.

Sagsøgeren A har fremsat påstand om, at den af SKAT gennemførte opkrævning af registreringsafgift på 395.893 kr. i forhold til en Renault Master med stel nr. Q1 skal bortfalde.

Sagsøgte, Skatteministeriet Departementet, har fremsat påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 3.

Oplysningerne i sagen
Landsskatteretten afsagde den 25. april 2018 afgørelse i sagen. Heraf fremgår:

" Landsskatterettens afgørelse

Reglerne om mandskabsvogne fremgår af registreringsafgiftslovens (lovbekendtgørelse nr. 29 af 10. januar 2014) § 2, stk. 1, nr. 9. En mandskabsvogn er herefter fritaget for afgift, hvis den utvivlsomt er konstrueret og særligt indrettet til befordring af mandskab og materiel. Køretøjet må kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i ejerens eller brugernes virksomhed. Køretøjet må ikke benyttes til privat personbefordring.

Af SKATs punktafgiftsvejledning afsnit E.A.8.1.3.6 fremgår bl.a., at der ikke er krav om samtidig transport af mandskab og materiel. Det betyder eksempelvis, at det er muligt for virksomheder uden ansatte at anskaffe og benytte mandskabsvogne. Mandskabsvognen kan anvendes til transportopgaver på samme måde som andre last- og varebiler forudsat, at der udelukkende er tale om erhvervsmæssig anvendelse. Mandskabsvognen må dog ikke benyttes til egentlig vognmandsvirksomhed, idet der ikke er tale om en sådan transport til og fra virksomhedens arbejdspladser, som forudsat i fritagelsesbestemmelsen.

Hvis betingelserne for afgiftsberigtigelse som mandskabsvogn ikke længere er opfyldt, skal der betales afgift efter reglerne for personbiler eller varebiler efter registreringsafgiftslovens §§ 4-6b.

Følgende fremgår af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1, stk. 4 og 5 vedrørende hæftelse:

"[ ... ]

Stk. 1. For betaling af afgiften hæfter den, der ejer køretøjet på det tidspunkt, hvor afgiftspligten indtræder. Registreres køretøjet i forbindelse med afgiftspligtens indtræden, er det den registrerede ejer, der som ejer hæfter for betaling af afgiften. Ejeren eller den registrerede ejer hæfter dog ikke, hvis køretøjet er taget i brug på færdselslovens område, uden at den pågældende vidste eller burde have vidst dette.

[ ... ]

Stk. 4. For betaling af afgiften hæfter tillige en efterfølgende ejer af køretøjet, hvis den pågældende ved køretøjets erhvervelse vidste eller burde ha- ve vidst, at der ikke var betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter denne lov.

Stk. 5. For betaling af afgiften hæfter tillige en fører eller bruger af køretøjet, hvis den pågældende bruger køretøjet med viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter denne lov.

[ ... ]"

To retsmedlemmer, herunder retsformanden lægger til grund, at der er tale om et køretøj, der utvivlsomt er konstrueret og indrettet som mandskabsvogn i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, 1. pkt. Køretøjet er af mærket Renault Master 146 Hestetransport, model mandskabsvogn, og det fremgår af de fremlagte billeder, at køretøjet blev brugt til transport af heste.

G1 var registreret som ejer og bruger af køretøjet, men ejede ikke den hest, der blev transporteret i køretøjet. Hesten ejes efter det oplyste enten af ML eller G2.

Der er ved nærværende afgørelse ikke taget stilling til ejerforholdet af hesten.

Det er disse retsmedlemmers opfattelse, at transporten af hesten er sket af en selvstændig juridisk enhed for en anden. Der henses bl.a. til, var G1 er registreret som drivende virksomhed med "anden udlejning af boliger" og ApS'et "avl af heste og dyr af hestefamilien".

Det har under disse omstændigheder ikke betydning, at stutteriet efter det oplyste drives uden hensyntagen til selskabskonstruktionen, og at det er tilfældigt, at stutteriets ejendom og køretøjer oprindeligt blev registret som ejet af G1.

Retsmedlemmerne anser ikke betingelserne for afgiftsberigtigelse som mandskabsvogn for at være opfyldt, hvorfor der skal betales afgift efter reglerne for personbiler eller varebiler efter registreringsafgiftslovens §§ 4- 6b.

Det er endvidere disse retsmedlemmers opfattelse, at klageren hæfter for betaling af registreringsafgiften som bruger af køretøjet, jf. § 20, stk. 5. Han anses for at have en sådan tilknytning til ejeren af køretøjet, at han er vidende om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter registreringsafgiftsloven.

To retsmedlemmer bemærker følgende:

Efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, må køretøjet kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser i ejerens eller brugerens virksomhed. Ifølge den juridiske vejledning, afsnit E.A.8.1.3.6, kan mandskabsvognen anvendes til transportopgaver på samme måde som andre last - og varebiler, forudsat at der udelukkende er tale om erhvervsmæssig anvendelse.

Mandskabsvognen må dog ikke benyttes til egentlig vognmandsvirksomhed.

Efter de foreliggende oplysninger, herunder om ejerskabet til interessentskabet, anpartsselskabet, køretøjet og hesten samt brugen af køretøjet, benyttes køretøjet efter de to retsmedlemmers opfattelse ikke til egentlig vognmandsvirksomhed, og anpartsselskabet må anses for at være den reelle bruger af køretøjet.

Herefter finder de to retsmedlemmer det betænkeligt at anse den kørsel, der har givet anledning til sagen, for at være i strid med reglerne i § 2, stk. 1, nr. 9.

De to retsmedlemmer stemmer derfor for at give klageren medhold.

Da retsformandens stemme herefter er udslagsgivende, stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse."

Forklaringer
Der er afgivet forklaring af A.

A har forklaret blandt andet, at han har en sproglig studentereksamen, en HH og HA. Han har siden sin ungdom interesseret sig for heste, og han har redet en del. Han overtog som 22-årig faderens fødevarevirksomhed, da faderen døde. Han har arbejdet indenfor fødevarebranchen siden. Han er i dag chef i en stor tysk virksomhed. Han begyndte at beskæftige sig erhvervsmæssigt med heste i starten af 1980erne.

I 1984 købte han sammen med sin daværende ægtefælle en hesteejendom, hvor de havde en hest hver. Ejendommen, der er beliggende på Y1-adresse i Y2-by, er stor med blandt andet 30 hestebokse og både indendørs og udendørs ridebaner. Han startede selskabet G2 i 1986 efter købet af ejendommen. De købte ejendommen personligt, og driftsbygningerne blev efter råd fra en revisor lagt i et I/S. Branchekoden, som de valgte for interessentskabet, er ikke ændret siden, og han husker ikke, hvorfor de valgte denne kode. Interessentskabet udlejer driftsbygningerne til G2.

G2 handler ikke med mange heste, men de heste, der handles, er dyre. Handel med heste er risikofyldt og skal derfor ligge i selskabsregi. De sælger heste til private og til eksport. Der har hele tiden været ansatte i anpartsselskabet. Der har været en ekstern berider fra Tyskland, som flyttede hertil med sin kone. Der er endvidere to ansatte i stalden, der passer selskabets egne heste og heste, de har opstaldet. Han har arbejdet erhvervsmæssigt med heste siden selskabets stiftelse og gør det fortsat. SKAT har ikke sat spørgsmålstegn ved, hvorvidt hestevirksomheden er erhvervsmæssig. De har omsat for samlet 20-25 mio. kr. i selskabet gennem årene. Der har været år, hvor der ikke har været en omsætning i selskabet. Der eksisterer hele tiden en risiko for, at hestene bliver skadet, syge eller dør.

Han har altid betragtet interessentskabet og anpartsselskabet som en samlet virksomhed. Han kalder det hele G2 udadtil. Det er hans opfattelse, at omverdenen også opfatter det hele som en samlet enhed. De har alene opdelt virksomheden på grund af risikoen med hestene, hvorfor ejendommene skal være for sig selv i interessentskabet.

De købte den omhandlede bil i 2007 og valgte at tage den som mandskabsvogn med henblik på, at personalet kunne komme med til stævner og passe hestene. Bilen skulle bruges til transport af heste til stævner og dyrlæge. De har kørt heste til Sverige og Tyskland i bilen. De havde brug for bilen i virksomheden og skulle ellers leje en bil hos ekstern aktør. Der kan være to heste i bilen, og der kan sidde 4 personer i den. Bilen skulle leases, og F1-leasingselskabt forlangte, at de skulle lease bilen personligt, fordi der ikke var penge i selskabet. Der var ingen skattemæssige fordele herved. Han har aldrig hørt, at det var et problem, at interessentskabet leasede bilen. De vidste, at bilen ikke måtte bruges til privat kørsel. Dette fik han at vide af forhandleren. Bilen er afgiftsfritaget. Da de stod og overvejede, om de skulle købe bilen som en almindelig gulpladevogn eller mandskabsvogn var prisforskellen 50.000 kr. De sparede beløbet ved at købe mandskabsvognen i stedet for gulpladevognen, hvor de to ekstrasæder ikke var monteret. Det overraskede ham, at man ikke måtte benytte bilen i andre datterselskaber eller koncernselskaber.

Forevist fotos (ekstrakt s. 64ff) bekræftede A, at det er den bil, som sagen drejer sig om. Bilen er godkendt til transport af heste. Man skal have et kompetencebevis for at køre med heste. Han fik en bøde ved Retten i Y3-by som følge af kontrollen den 12. september 2015. Han troede ikke, at der var behov for et transportdokument, når der var tale om en kørsel under 50 km. Det viste sig, at det skulle man. I transportdokumentet skal der stå, hvor man kører fra og til, og hvad der er i bilen. Det var hans fejl, at han ikke havde et transportdokument.

Han var på vej til et ridestævne med to heste, da han blev stoppet ved kontrolaktionen den 12. september 2015. Han blev stoppet i mandskabsvognen med en hest, Hest-1. Hans samlever, ML, kørte bag ved i en bil med trailer med den anden hest. Hun blev ikke stoppet. Politiet ville se kørekort og forskellige dokumenter. Han kunne ikke vise transportdokument, men viste hestepas m.v. Han ved ikke, om SKAT også var med til kontrollen. Der var 3-4 mennesker til stede ved kontrollen. Hesten Hest-1 var ejet af anpartsselskabet og blev også senere solgt af selskabet.

Interessentskabet ejede bilen på kontroltidspunktet. Efter 7 års leasing var bilen betalt, og bilen blev bare stående i interessentskabet. Han har ikke tænkt på at ændre i registreringen af bilens bruger. Anpartsselskabet har betalt, når det brugte bilen. Det er selskabets udgifter i den forbindelse, som revisoren har erklæret sig om i sagen. Bilen har aldrig været brugt til privat kørsel. Han har selv en Audi på hvide plader, og hans samlever har også sin egen bil.

Interessentskabet og anpartsselskabet har en mellemregningskonto. Hvis selskabet ikke har kunnet betale, har interessentskabet betalt. Dette fremgår også af regnskaberne. Interessentskabet har også afholdt udgifter på bilen siden an- skaffelsen i 2007. G2 har betalt driftsudgifter, når selskabet har brugt bilen. Interessentskabet har brugt bilen i forbindelse med landbruget, og interessentskabet har kørt ting til genbrug, når der skulle renoveres stalde. Han kan ikke sige præcis, hvor meget interessentskabet har brugt bilen.

Da bilen blev købt, havde de brug for en bil, og de skulle finde ud af, hvordan den skulle finansieres. Han spurgte F1-leasingselskabet, der fortalte, hvor meget de skule betale ved leasing af bilen, samt at interessentskabet skulle stå som leasingtager. Han havde ingen tanker om, hvorvidt anpartsselskabet eller interessentskabet leasede bilen. Han talte måske med revisor om det. Han mente ikke, at det havde betydning, at interessentskabet havde bilen. Han så det hele som en samlet enhed.

Interessentskabets udbetaling i 2014 på 125.000 kr. på lastbil fremgår af skatteregnskabets noter til balancen (ekstrakt s. 137). Udbetalingen vedrører den omhandlede bil, der herefter var interessentskabets.

Interessentskabet tjener også penge på konsulentarbejde udført af ham. Han udarbejder fakturaer via interessentskabet for sit konsulentarbejde til moderselskabet i Tyskland, hvor han arbejder. Derudover er der huslejeindtægterne på driftsbygningerne i interessentskabet. Interessentskabet har også driftsomkostninger på bygningerne. Der er landbrugsmæssig drift på ejendommen med pasning af jorde, renovering af bygninger m.v. Disse udgifter afholdes af interessentskabet.

Navnet "G1" stod på bilen. Navnet var anført på venstre side af bilen og kan ikke ses på de fremlagte fotos. Det er et lovkrav, at navnet står på bilen.

Parternes synspunkter
A har i sit påstandsdokument anført følgende:

"Hovedanbringender

Sagens tvistepunkter
Både SKAT og Landsskatteretten har i sagen lagt til grund, at bilen "utvivlsom er konstrueret og indrettet som mandskabsvogn i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, 1. pkt." Dette har Skatteministeriet heller ikke bestridt.

Spørgsmålet er herefter, om karakteren af kørslen den 12. september 2015 kan medføre, at der indtræder fuld registreringsafgift.

SKAT mente oprindeligt, at kørslen var privat, da den omhandlede hest "Hest-1" ifølge SKAT var ejet af ML privat. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse dateret den 25. april 2018, jf. bilag 1, side 3 - 5 (ekstrakten side 16-18).

Det er efterfølgende under klagesagen dokumenteret, at "Hest-1" ikke udgør en privatejet hest - men at hesten var ejet af selskabet G2, og at hesten blev solgt af selskabet.

Sagen skiftede karakter ved Landsskatteretten - idet Landsskatterettens flertal fastslår, at der desuagtet skal betales fuld registreringsafgift. Som begrundelse herfor anfører flertallet, at A skal betale fuld registreringsafgift af køretøjet med henvisning til, at køretøjet er ejet af G1, mens hesten er ejet af G2.

Der er altså enighed om, at kørslen var erhvervsmæssig - men bilen og hesten skulle ifølge Landsskatterettens flertal have været ejet af samme juridiske enhed.

Landsskatterettens mindretal på to retsmedlemmer mente ikke, at A skal betale fuld registreringsafgift af køretøjet. Som begrundelse herfor anførte de:

"Efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, må køretøjet kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser i ejerens eller brugerens virksomhed. Ifølge den juridiske vejledning, afsnit E.A.8.1.3.6, kan mandskabsvognen

anvendes til transportopgaver på samme måde som andre last- og varebiler, forudsat at der udelukkende er tale om erhvervsmæssig anvendelse. Mandskabsvognen må dog ikke benyttes til egentlig vognmandsvirksomhed. 

Efter de foreliggende oplysninger, herunder om ejerskabet til interessentskabet, anpartsselskabet, køretøjet og hesten samt brugen af køretøjet, benyttes køretøjet efter de to retsmedlemmers opfattelse ikke til egentlig vognmandsvirksomhed, og anpartsselskabet må anses for at være den reelle bruger af køretøjet. 

Herefter finder de to retsmedlemmer det betænkeligt at anse den kørsel, der har givet anledning til sagen, for at være i strid med reglerne i § 2, stk. 1, nr. 9. De to retsmedlemmer stemmer derfor for at give klageren medhold." 

Retsgrundlaget
Mandskabsvogne er efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9 fritaget for registreringsafgift under visse betingelser. I relation til mandskabsvognens anvendelse stiller bestemmelsen følgende betingelser:

"Køretøjet må kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed. Køretøjet må ikke benyttes til privat personbefordring." 

Det følger af praksis, at det påhviler Skatteministeriet at godtgøre, at en mandskabsvogn anvendes i strid med betingelserne for afgiftsfritagelsen, herunder at mandskabsvognen anvendes til privat kørsel.

Det følger videre af praksis, at Skatteministeriets bevisbyrde for, at mandskabsvognen anvendes i strid med det ved afgiftsberigtigelsen tilkendegivne, er skærpet, jf. eksempelvis SKM2013.507.BR, Landsskatterettens afgørelse af den 25. juli 2011 (j.nr. 10-00186) og Landsskatterettens afgørelse af den 8. februar 2012 (j.nr. 10-01382).

Den konkrete sag
Det gøres helt overordnet gældende, at den omhandlede Renault Master på intet tidspunkt er anvendt til privat kørsel, hvorfor bilen ikke er anvendt i strid med afgiftsfritagelsen i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9.

Det gøres nærmere gældende, at kørslen på standsningstidspunktet den 12. september 2015 skete i forbindelse med salgsbestræbelserne vedrørende hesten "Hest-1", hvorfor denne kørsel havde erhvervsmæssig karakter.

Det påhviler som anført Skatteministeriet at godtgøre, at den omhandlede Renault Master blev anvendt i strid med afgiftsberigtigelsen som mandskabsvogn. Skatteministeriet har ikke løftet denne bevisbyrde.

SKAT kan ikke som sket blot standse en mandskabsvogn og vilkårligt hævde, at køretøjet er anvendt i strid med afgiftsberigtigelsen. Bilen er på intet tidspunkt blevet anvendt i strid med vilkårene for afgiftsfritagelse i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9

Mandskabsvognen blev ikke anvendt til privat kørsel på standsningstidspunktet den 12. september 2015. Stævnet i Y4-by var et udstillingsvindue for "Hest-1". Kørslen med hesten "Hest-1" havde således rent erhvervsmæssig karakter.

"Hest-1" var ejet af G2, og hesten var aktiveret i selskabet, ligesom indtægten ved salget af hesten tilgik selskabet. Det bemærkes, at MLs resultater med "Hest-1" har bevirket, at selskabet efterfølgende har solgt hesten til en pris på kr. 150.000.

Den omhandlede Renault Master var ubestrideligt helt nødvendig i driften af hestevirksomheden. Virksomheden ville ikke kunne deltage i stævner, handle med heste mv. uden rådigheden over mandskabsvognen.

Den omhandlede Renault Master er ubestridt indrettet som mandskabs vogn. Bilen er ikke velegnet til privat kørsel - den er tværtimod helt uegnet hertil. Det er uden betydning for spørgsmålet om afgiftsberigtigelsen, at den omhandlede Renault Master var indregistreret ved interessentskabet G1, og ikke ved G2.

Interessentskabet G1 er ejet i lige sameje af ML og A. Selskabet G2 er ejet af A.

Det forekommer at have karakter af unødig og overdreven formalisme, når Skatteministeriet med henvisning til de formelle ejerforhold til bilen finder, at den omhandlede Renault Master ikke længere opfylder betingelserne for afgiftsberigtigelsen som mandskabsvogn.

Realiteten er jo blot, at mandskabsvognen anvendtes til det rent erhvervsmæssige formål, som mandskabsvognen var indkøbt til.

A har været i kontakt med Trafikstyrelsen, som har oplyst, at han gerne må køre med en hest fra et andet firma, uden at der er tale om vognmandskørsel, når blot bilen vejer under 3.500 kilo, hvilket er tilfældet i nærværende sag. Det har i den forbindelse ingen betydning, om der er tale om en mandskabsvogn eller ej - blot bilen vejer under 3.500 kilo.

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning 2019-1, afsnit I.A.1.3.6, at en mandskabsvogn kan anvendes til transportopgaver på samme måde som andre last- og varebiler forudsat, at der udelukkende er tale om erhvervsmæssig anvendelse.

Dette er helt utvivlsomt tilfældet i nærværende sag, idet den i sagen omhandlede hest ubestrideligt var ejet af selskabet G2, som driver erhvervsmæssig virksomhed med køb og salg af heste. Der var således utvivlsomt tale om erhvervsmæssig kørsel den dag, hvor SKAT gennemførte kontrolaktionen.

Det er på trods heraf Skatteministeriets opfattelse, at betingelserne for afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9 ikke er opfyldt, idet mandskabsvognen på kontroltidspunktet den 12. september 2015 blev anvendt til kørsel med en hest, der var ejet af G2 - og ikke af interessentskabet G1, som på daværende tidspunkt ejede mandskabsvognen. På den baggrund mener Skatteministeriet, at der var tale om kørsel for en anden "virksomhed" end den virksomhed, der var registeret som ejer/bruger af mandskabsvognen.

Skatteministeriets synspunkt herom er ganske vidtgående - og har hverken støtte i lovens ordlyd, lovens forarbejder eller praksis på området. Begrebet "virksomhed" er ikke nærmere defineret i registreringsafgiftsloven eller lovens forarbejder. Det forekommer ganske vidtgående, hvis Skatteministeriet er af den opfattelse, at begrebet "virksomhed" i registreringsafgiftslovens forstand knytter sig til det konkrete selskab/CVR-nr., som måtte være registreret som ejer/bruger af den omhandlede mandskabsvogn.

Dette er selvsagt ikke afgørende, idet det derimod er afgørende at foretage en vurdering af, hvem der er den reelle ejer/bruger af den i sagen omhandlede mandskabsvogn. I nærværende sag har A og dennes hustru valgt at indrette deres virksomhed således, at interessentskabet G1, som ML og A ejer i lige sameje, ejer driftsbygningerne samt den i sagen omhandlede mandskabsvogn.

A ejer selskabet G2, der ejer de erhvervsmæssige heste, som virksomheden har uddannet og handlet gennem tiden. ML er ansat i G2. Både indadtil og udadtil opfatter alle parter den beskrevne virksomhed som én virksomhed - uanset at virksomheden formelt er opdelt i det anførte interessentskab og et anpartsselskab.

Der foreligger på ingen måde nogen afgiftsmæssige bevæggrunde for, at interessentskabet var registreret som ejer og bruger af mandskabsvognen på standsningstidspunktet - mens G2 var ejer af den hest, som mandskabsvognen transporterede.

Såfremt Skatteministeriets synspunkt i nærværende sag følges, vil det få ganske vidtrækkende konsekvenser for alle danske virksomheder, som består af flere selvstændige juridiske enheder. Hvis man eksempelvis forestiller sig, at en person i personligt regi ejer en række udlejningsejendomme - ligesom han derudover i forskellige selskaber på tilsvarende vis ejer en række udlejningsejendomme - fører Skatteministeriets synspunkt til, at den pågældende er nødt til at lade alle selskaber eje hver deres køretøj, ligesom han privat er nødt til at eje et erhvervsmæssigt køretøj til brug for driften af de omhandlede udlejningsejendomme.

På tilsvarende vis vil det få ganske vidtrækkende konsekvenser for alle større danske virksomheder, idet det som bekendt er helt sædvanligt, at disse er indrettet således, at der typisk er oprettet en koncernstruktur, hvor de forskellige driftsmæssige aktiviteter er placeret i en lang række forskellige datterselskaber.

Såfremt man i denne situation foretager kørsel i en mandskabsvogn, der er ejet af det ene datterselskab til et møde, som tillige vedrører et eller flere af de øvrige datterselskaber, vil det medføre, at der skal betales fuld registreringsafgift af det pågældende køretøj, ligesom det på tilsvarende vis bør få skattemæssige konsekvenser i form af beskatning af værdi af fri bil, såfremt Skatteministeriets synspunkt i nærværende sag følges. Dette vil i sagens natur medføre en ganske uholdbar og uhensigtsmæssig retsstilling.

Sagsøger gør gældende, at en naturlig sproglig forståelse af ordlyden i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9 fører til, at en mandskabsvogn kun må anvendes til erhvervsmæssig kørsel i ejerens eller brugerens virksomhed i bred forstand. Dvs. at en virksomhed godt kan bestå af forskellige juridiske enheder indenfor samme fælles virksomhed.

Skatteministeriet henviser til Højesterets dom offentliggjort i UfR2014.2030H. Det er væsentligt at holde sig for øje, at den omhandlede dom ikke vedrørte spørgsmålet om betaling af registreringsafgift - men derimod spørgsmålet omkring beskatning af værdi af fri bil efter lignings- lovens § 16, stk. 4. Videre er det væsentligt at holde sig for øje, at den pågældende skatteyder drev to vidt forskellige virksomheder i henholdsvis selskabsregi og i personligt regi.

Således drev selskabet, der ejede den i sagen omhandlede bil, virksomhed med bl.a. salg af rådgivning og konsulentydelser, brugte kedler og kedelanlæg, serviceydelser, komponenter og reservedele. I personligt regi drev skatteyderen en landbrugsvirksomhed.

Det følger af Højesterets begrundelse, at dette udgjorde den afgørende faktor for det resultat, som Højesterets flertal nåede frem til.

I nærværende sag er situationen helt anderledes, idet interessentskabets virksomhed og G2s virksomhed udgjorde én integreret enhed i den hestevirksomhed, som sagsøger og dennes hustru i mange år har drevet sammen. "

Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført følgende:

"Det gøres gældende, at det omhandlede køretøj er anvendt i strid med betingelserne for afgiftsfritagelse af køretøjet i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9. Køretøjet skal derfor afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftslovens almindelige regler, da betingelserne for afgiftsfritagelse af køretøjet ikke længere er opfyldt, jf. § 2, stk. 3.

Bestemmelsen i § 2, stk. 1, nr. 9, er en undtagelse til den almindelige pligt til at betale registreringsafgift af et køretøj, der anvendes til kørsel her i landet. Der stilles derfor skærpede krav til anvendelsen af det afgiftsfritagne køretøj, og bestemmelsen skal fortolkes indskrænkende, jf. SKM2015.456.ØLR.

Registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, opstiller en række betingelser for afgiftsfritagelse efter bestemmelsen, herunder i bestemmelsens 5.-7. punktum, som har følgende ordlyd (min understregning):

"Køretøjet må kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed. Køretøjet må ikke benyttes til privat personbefordring. Køretøjet skal på tydelig måde være påmalet virksomhedens navn."

Begrebet "virksomhed" i bestemmelsen må naturligvis forstås som den virksomhed, der er ejer eller bruger af køretøjet, og hvis navn er påmalet køretøjet. Dette bekræftes også af, at det i sidste led i bestemmelsens 5. punktum udtrykkeligt anføres, at de transporterede personer skal arbejde "i ejerens eller brugerens virksomhed".

Det følger dermed af ordlyden af bestemmelsen i § 2, stk. 1, nr. 9, at afgiftsfritagelse er betinget af blandt andet, at køretøjet kun anvendes til erhvervsmæssig transport af materiel mv. i ejer- eller brugervirksomhedens interesse eller til erhvervsmæssig transport af ansatte i ejerens eller brugerens virksomhed, og at denne transport skal ske til og fra virksomhedens arbejdspladser.

Det betyder, at kørsel af materiel eller ansatte for andre virksomheder, hvor kørslen ikke sker i ejer- eller brugervirksomhedens interesse, falder uden for det tilladte anvendelsesområde for køretøjer omfattet af fritage sen i § 2, stk. 1, nr. 9.

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3, at et køretøj, som er fritaget for afgift efter § 2, stk. 1, nr. 9, skal afgiftsberigtiges efter lovens almindelige regler, når betingelserne for afgiftsfritagelsen ikke længere er opfyldt. Det følger heraf, at såfremt køretøjet anvendes uden for det i § 2, stk. 1, nr. 9, tilladte anvendelsesområde, skal det afgiftsberigtiges efter lovens almindelige regler.

Politiet standsede og kontrollerede det omhandlede køretøj ved en kontrol på Y5-adresse ved Y6-by Rideklub den 12. september 2015. Føreren af køretøjet var A, og i køretøjets lastrum var en hest.

A har oplyst, at kørslen skete med henblik på transport af en hest tilhørende G2 til et hestestævne, hvor anpartsselskabet skulle vise hesten frem i salgsøjemed, jf. ekstrakten side 28, nederst, dvs. køretøjet blev anvendt til kørsel i G2s’ interesse.

Kørslen på standsningstidspunktet falder uden for anvendelsesområdet tilladt i medfør af § 2, stk. 1, nr. 9, femte punktum. Køretøjet var som nævnt indregistreret med G1 som ejer og bruger, men der var ved kørslen hverken tale om transport til og fra interessentskabets arbejdspladser af materiel mv. tilhørende interessentskabet eller transport til og fra interessentskabets arbejdspladser af ansatte i interessentskabets virksomhed, jf. § 2, stk. 1, nr. 9, femte punktum.

Kørslen skete slet ikke i G1s’ interesse, men i G2s’ interesse til transport af gods (en hest) på vegne af anpartsselskabet. Det må lægges til grund, at kørslen for anpartsselskabet var interessentskabet uvedkommende og alene skete i kraft af A’s tilknytning til både interessentskabet og anpartsselskabet.

Køretøjet blev således anvendt i strid med betingelserne for afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, og køretøjet skal derfor afgiftsberigtiges efter lovens almindelige regler, jf. § 2, stk. 3, med den følge at der skal betales fuld registreringsafgift af køretøjet efter lovens § 4. Det bemærkes herved også, at der ikke blot er tale om en enkeltstående kørsel i strid med betingelserne i § 2, stk. 1, nr. 9, men at køretøjet efter det oplyste flere gange er blevet anvendt til transport af anpartsselskabets heste, jf. ekstrakten side 28.

Vedrørende A’s anbringender bemærkes følgende:

3.1               Ad sagsøgerens synspunkt om, at kørslen havde erhvervsmæssig karakter

Det er uden betydning for sagens afgørelse, om kørslen havde erhvervsmæssig karakter. Det afgørende er som beskrevet, at kørslen ikke skete i ejer- eller brugervirksomhedens interesse og dermed falder uden for det i § 2, stk. 1, nr. 9, tilladte anvendelsesområde. Med andre ord var kørslen i forhold til ejeren og brugeren af køretøjet (interessentskabet) af privat karakter, jf. tilsvarende U.2014.2030H.

Af samme grund er det uden betydning, om Trafikstyrelsen måtte have oplyst, at køretøjet kan anvendes til transport af en hest fra et andet firma, uden at det er tale om vognmandskørsel.

3.2               Ad sagsøgerens synspunkt om, at I/S’et og ApS’et udgør "én virksomhed"

A har gjort gældende, at registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, skal forstås sådan, at en mandskabsvogn må anvendes til erhvervsmæssig kørsel i ejerens eller brugerens virksomhed "i bred forstand" (ekstrakten side 51, 3. afsnit). Det er ikke helt klart, hvordan dette skal forstås, men Skatteministeriet forstår det sådan, at A gør gældende, at den foretagne kørsel i G2s’ interesse falder inden for det i § 2, stk. 1, nr. 9, tilladte anvendelsesområde, på trods af at G1 var ejer og bruger af køretøjet, fordi interessentskabet og anpartsselskabet ifølge A udgjorde én virksomhed.

Der er imidlertid hverken i ordlyden, forarbejder eller praksis grundlag for A udvidende fortolkning af begrebet "virksomhed", hvorefter dette skal forstås bredere end den virksomhed, som er ejer eller bruger af køretøjet, og hvis navn er påmalet køretøjet. At bestemmelsen ikke skal undergives en sådan udvidende fortolkning bekræftes også af, at det som nævnt følger af retspraksis, at registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, skal fortolkes indskrænkende, jf. SKM2015.456.ØLR.

Der er i øvrigt ikke tale om én virksomhed i den foreliggende sag, men om flere virksomheder organiseret som forskellige juridiske personer, der også er ejet af (delvist) forskellige personer. G1 ejes i lige sameje af A og hans ægtefælle og driver efter det oplyste virksomhed med udlejning af fast ejendom. G2 ejes 100 pct. af Allan og driver dressurvirksomhed med uddannelse og køb og salg af heste.

Det er muligt, at de to virksomheder arbejder sammen og understøtter hinanden, men det ændrer ikke på, at der er tale om to virksomheder organiseret som to forskellige juridiske personer, der også har delvist forskellige ejere. Organiseringen i forskellige juridiske personer har en række juridiske konsekvenser, som både de involverede personer og omverden skal respektere - det gælder også i forhold til registreringsafgiftsloven. Det er i den forbindelse ikke afgørende, om det forhold, at G1 var (registreret) ejer og bruger af køretøjet, har afgiftsmæssige bevæggrunde.

3.3               Ad sagsøgerens synspunkt om, at ApS’et var den "reelle" bruger af køretøjet

Skatteministeriet forstår A processkrifter sådan, at A endvidere gør gældende, at G2 må anses som den "reelle" bruger køretøjet, jf. også begrundelsen fra Landsskatterettens mindretal (ekstrakten side 25).

Der er ikke grundlag for at anse G2 for bruger af køretøjet i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9’s forstand.

En bruger i registreringsmæssig henseende er defineret i den dagældende registreringsbekendtgørelse (bekendtgørelse nr. 1315 af 9. december 2014). Det fremgår af bekendtgørelsen, at en bruger er en fysisk eller juridisk person, der har en varig brugsret til køretøjet i 30 dage eller mere, jf. § 1, stk. 3. Der gælder efter bekendtgørelsen en pligt til at registrere en eventuel bruger af et køretøj i køretøjsregisteret, jf. § 41, stk. 1, og manglende overholdelse af denne registreringspligt er strafbelagt, jf. bekendtgørelsens § 117, stk. 3.

Reglerne om registrering af ejere og brugere har bl.a. til formål at gøre det klart, hvem der er ejer henholdsvis brugere af et køretøj i registreringsmæssig henseende. Det er også derfor, at der efter bekendtgørelsen gælder en strafbelagt pligt til at registrere en eventuel bruger.

G2 var som nævnt ikke registreret bruger af køretøjet. Allerede af den grund er der i en situation som den foreliggende ikke grundlag for at anse selskabet for bruger af køretøjet i registreringsmæssig henseende.

Endvidere er det et krav efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, 7. punktum, at "Køretøjet skal på tydelig måde være påmalet virksomhedens navn", hvilket nødvendigvis må forstås som navnet på ejer- eller brugervirksomheden, som kan bruge køretøjet afgiftsfrit i medfør af § 2, stk. 1, nr. 9. Det må lægges til grund, at køretøjet ikke var påmalet G2s’ navn på standsningstidspunktet. Således fremgår selskabets navn ikke af de fremlagte billeder af køretøjet (ekstrakten side 64-68), og der er som fremhævet i processkrift A heller ikke oplyst noget om, at selskabets navn var påmalet køretøjet.

At G2 hverken var registreret som bruger af køretøjet eller angivet som bruger på køretøjet udelukker i en situation som den foreliggende, at selskabet kan anses som bruger af køretøjet i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9’s forstand.

Dertil kommer, at det er en forudsætning for at anse en anden end ejeren af et køretøj for at være bruger af køretøjet, at der er indgået en aftale mellem ejeren og brugeren om sidstnævntes brugsret til køretøjet. I den foreliggende sag er der som fremhævet i svarskriftet og duplikken end ikke oplyst noget om, at der skulle have være indgået en aftale mellem G1 og G2 om, at anpartsselskabet havde en (varig) brugsret til interessentskabets køretøj og betalte et vederlag til interessentskabet herfor. Også af denne grund kan G2 ikke anses som bruger af køretøjet.

Endelig - og under alle omstændigheder - godtgør de af A fremlagte oplysninger i bilag 13-16 ikke, at G2 må anses som den "reelle" bruger af køretøjet:

For det første dokumenterer den omstændighed, at A eventuelt måtte have valgt at lade sit anpartsselskab afholde en andel af udgifterne vedrørende køretøjet, ikke, at selskabet var den "reelle" bruger af køretøjet.

Endvidere er det udokumenteret, at de i bilag 13-16 nævnte udgifter vedrører det i sagen omhandlede køretøj. For så vidt angår forsikringsudgifterne omhandlet i bilag 16 (ekstrakten side 71), fremgår det ikke engang, at det vedrører køretøjsforsikring. Det bemærkes i den forbindelse, at oplysningerne i bilag 13 fra G2s’ revisor (ekstrakten side 151) må forstås sådan, at selskabet ikke (endeligt) har afholdt udgifter vedrørende køretøjet i regnskabsåret 2014/2015, dvs. perioden 1. oktober 2014 - 30. september 2015. "

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat
Af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, fremgår, at en afgiftsfritaget mandskabsvogn kun må anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed. Køretøjet skal på tydelig måde være påmalet virksomhedens navn.

Retten lægger til grund, at mandskabsvognen var registreret med G1 som ejer og bruger. Der var ikke registreret sekundære ejere eller brugere af køretøjet. Vognen var påmalet interessentskabets navn.

Det lægges videre til grund, at de ansvarlige deltagere i interessentskabet på kørselstidspunktet var A og hans samlever ML. Det følger af registreringen i CVR-registeret, at interessentskabets formål var anden udlejning af boliger. A har forklaret, at interessentskabet yderligere drev landbrugsvirksomhed, og at han selv drev konsulentvirksomhed i fødevarebranchen via interessentskabet. Han har også forklaret, at bilen blev anvendt i forbindelse med landbrugsdriften på ejendommen.

G2 er ejet af A som eneejer, og han er tillige direktør i selskabet. Det lægges til grund, at anpartsselskabet drev virksomhed med træning og salg af heste, herunder den hest, der blev transporteret på kørselstidspunktet.

Ved kontrollen den 12. september 2015 blev mandskabsvognen ført af A. I varerummet var en hest, der tilhørte G2. A har forklaret, at han var på vej til et ridestævne med henblik på forevisning af hesten og forberedelse af salg af hesten. Kørslen skete derfor i anpartsselskabets interesse.

Da mandskabsvognen således blev anvendt til en transport, der var interessentskabet uvedkommende, er betingelserne for afgiftsfritagelse ikke opfyldt, og mandskabsvognen skal derfor afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3.

Retten tager derfor Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 45.000 kr. inkl. moms. Det er oplyst, at Skatteministeriet ikke er momsregistreret.

T H I K E N D E S F O R R E T : 

Skatteministeriet frifindes.

A skal til Skatteministeriet Departementet betale sagsomkostninger med 45.000 kr.

Beløbene skal betales inden 14 dage. Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.