SKAT har ved bindende svar af den 23. maj 2016 besvaret følgende spørgsmål: 

"1. Skal der betales dækningsafgift efter chokoladeafgiftslovens § 22 af chokolade- og mandelindholdet i selskabets proteinbar "Proteinbar 1"?

2. Skal der betales dækningsafgift efter chokoladeafgiftslovens § 22 af chokoladeindholdet i selskabets proteinbar "Proteinbar 2"?"

således:

"1. Nej. Se dog SKATs besvarelse.
2. Nej. Se dog SKATs besvarelse."

Landsskatteretten besvarer spørgsmålene således:

"1. Ja.
2. Ja"

Faktiske oplysninger
Sagen drejer sig om, hvorvidt der skal betales chokoladeafgift af proteinbaren "Proteinbar 1" […] og baren "Proteinbar 2" […].

Følgende faktiske oplysninger fremgår af det bindende svar fra SKAT:                            

"Selskabet køber og videresælger bl.a. de to proteinbarer "Proteinbar 1" og ''Proteinbar 2". 

Proteinbar 1
Baren henvender sig til sportsudøvere, da baren kombinerer hurtige og langsomme kulhydrater, således at sportsudøveren får en hurtig og kontinuerlig energiforsyning.

Baren sælges hovedsageligt på nettet og i supermarkeder, hvor de normalt er placeret sammen med slankeprodukterne. Barens pris på ca. 22 kr. er endvidere væsentligt højere end prisen for en chokoladebar fx en Snickers, der normalt koster ca. 8 kr.

Hovedingredienserne i baren er:

• Proteinmiks (XX % )
• Maltitol (XX%)
• Mandler (5,7 %),
• Oligofruktose (XX%),
• Soyaolie (XX%)
• Chokoladeknapper (2,7 %)

Chokoladen er fordelt som små stykker i baren.

Proteinbar 2
Baren henvender sig til dem, der ønsker at tabe sig.

Baren sælges hovedsageligt på nettet og i supermarkeder, hvor de normalt er placeret sammen med slankeprodukterne. Baren koster 22 kr., hvilket er væsentligt højere end prisen for en chokoladebar, hvor prisen normalt ligger på ca. 8 kr.

Hovedingredienserne i baren er:

• Fruktosesirup (XX%)
• Sojacrisp (19,8 %)
• Chokoladestykker (13 %),
• Havreflager (XX%),
• Oligofruktos (XX%)
• Riserisp (4,7 %)

Chokoladen er fordelt som små stykker i baren.
[…]"

Af selskabets vedlagte bilag fremgår bl.a. følgende om Proteinbar 1:

"Vejl. Udsalgspris:
21,95
[ ...]
Ingredienser
[…]

SKAT har den 3. februar 2016 modtaget en vareprøve af Proteinbar 1. Af emballagen fremgår det, at baren vejer 50 gram, og at den er med mandel og karamelsmag.

Baren indeholder ifølge emballagen 7,4 % mandler og 2,6% chokoladestykker.
Det fremgår videre, at der er et sukkerindhold på 0,7 gram sukker."

Af vedlagte bilag fremgår følgende om Proteinbar 2:

"Vejl. Udsalgspris:
21,95
[ ... ]
Ingredienser
[…]

SKAT har den 3. februar 2016 modtaget en vareprøve af Proteinbar 2. Af emballagen fremgår det, at baren vejer 60 gram. Det fremgår endvidere, at baren bl.a. indeholder 13% chokoladestykker."

SKATs afgørelse
SKAT har svaret nej til de stillede spørgsmål 1 og 2.

Proteinbar 1
SKAT har vurderet, at Proteinbar 1 ikke er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, som en chokoladevare. SKAT har lagt vægt på, at baren visuelt består af en lysebrun masse med mandelstykker. Baren indeholder meget små chokoladestykker, som efter SKATs opfattelse hverken visuelt eller smagsmæssigt er tydeligt fremtrædende. Baren dufter og smager, efter SKATs opfattelse, sødt af karamel. SKAT har derudover lagt vægt på barens lave chokoladeindhold på 2,7 %, og at baren ikke umiddelbart smager af chokolade.

Grundet det lave sukkerindhold i Proteinbar 1 på 0,7 gram pr. 60 gram, har SKAT vurderet, at baren ikke er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4, som en sukkervare af enhver art.

SKAT har imidlertid vurderet, at der skal betales chokoladeafgift af Proteinbar 1 i henhold til chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10, idet SKAT anser baren for at være en erstatningsvare for afgiftspligtige produkter omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4, som sukkervarer af enhver art. SKAT har lagt vægt på, at baren, på trods af sit lave indhold af sukker, smager sødt af karamel. Sammenholdt med barens form og størrelse, finder SKAT, at baren vil være en erstatning for andre sukkervarer, der efter deres art og beskaffenhed er afgiftspligtige efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Da Proteinbar 1 efter SKATs vurdering er afgiftspligtig i sin helhed efter chokoladeafgiftslovens kapitel 1, er baren derfor ikke omfattet af dækningsafgiftspligten, og SKAT har derfor besvaret spørgsmål 1 med "nej".

Proteinbar 2
SKAT har vedrørende Proteinbar 2 vurderet, at der skal betales chokoladeafgift af dette produkt, da produktet efter SKATs vurdering er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Baren fremstår visuelt som en crispbar, der holdes sammen af en blank lysebrun sirup på top og bund. Øverst på baren er der små firkantede chokoladestykker (mørk chokolade). Baren smager efter SKATs opfattelse sødt, og der fremtræder en mild smag af chokolade.

SKAT har lagt vægt på, at det afgiftspligtige vareområde omfatter alle slags chokoladevarer, som -uanset mængden - indeholder kakao, chokoladenougat, kakaopulver tilsat sukker eller andre sødemidler, chokoladepulver og chokoladepasta. Ved vurderingen af, om et produkt er omfattet af det afgiftspligtige vareområde, kan der lægges vægt på, om indholdet af chokolade eller kakao er karaktergivende for produktet eller ej.

SKAT har ved vurderingen lagt vægt på, at baren har et indhold af chokolade på 13 %, at den smager af chokolade, og visuelt fremstår med et indhold af chokolade.

SKAT har derudover henvist til tidligere praksis på området (SKM2009.816.LSR og SKM2015.654.ØLR), hvoraf det fremgår, at chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, er tilsigtet et bredt anvendelsesområde, herunder bl.a. om chokoladen er karaktergivende for produktet.

Da Proteinbar 2 efter SKATs vurdering er afgiftspligtig i sin helhed efter chokoladeafgiftslovens kapitel 1, er baren derfor ikke omfattet af dækningsafgiftspligten, og SKAT har derfor besvaret spørgsmål 2 med "nej".

Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at der alene skal betales dækningsafgift af chokolade- og nøddeindholdet i de omhandlede to barer.

Til støtte herfor har repræsentanten henvist til Landsskatterettens afgørelse af den 11. marts 2013, hvori der er taget stilling til afgiftspligten for en række proteinbarer. Det drejer sig om følgende typer af proteinbarer:

• Barer, der er fuldt dækket af chokolade
• Barer, hvor bunden er dækket af chokolade
• Barer med indhold af chokoladestykker
• Barer, der er fuldt dækket med yoghurt

Landsskatteretten vurderede, at alle ovennævnte typer af barer ikke var omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, men at de i stedet var omfattet af dækningsafgiften i chokoladeafgiftslovens § 22.

Afgørelsen blev indbragt for domstolene i forhold til to typer af proteinbarer, nemlig barer fuldt dækket af chokolade og barer fuldt dækket med yoghurt. Østre Landsret kom frem til, at den proteinbar, der var fuldt dækket med chokolade, var omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, mens den bar, der var dækket af yoghurt, ikke var afgiftspligtig efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10. Landsretten udtalte i dommen, at chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, er tilsigtet et bredt anvendelsesområde, og at "chokoladevarer" i chokoladeafgiftslovens forstand omfatter varer, hvor chokoladen er karaktergivende for produktet.

Repræsentanten har på den baggrund anført, at det er Østre Landsrets opfattelse, at der i den forbindelse skal lægges vægt på bl.a.:

• Den relative mængde af chokolade i varen
• Hvor fremtrædende chokoladesmagen er
• Om varen visuelt fremtræder som værende af chokolade

Repræsentanten har derfor gjort gældende, at hvis ovennævnte kriterier ikke er opfyldt, vil en bar ikke kunne være omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Derudover har repræsentanten henvist til Kammeradvokatens replik af 31. marts 2014 i forbindelse med behandlingen af sagen for Østre Landsret:

"For så vidt angår varer med pynt eller overtræk af chokolade, er det som beskrevet i stævningen kun fuldt chokoladeovertrukne varer, der betragtes som chokoladevarer (side 5, 3. afsnit)

og

Enhver form for delvis chokoladeovertræk eller chokoladepynt er således dækningsafgiftspligtig, da et sådant chokoladeindhold ikke er anset for tilstrækkeligt til, at chokoladen bliver karaktergivende for produktet (side 11, 1. afsnit)."

Repræsentanten mener derfor, at den anvendte argumentation i Landsretten understreger, at SKAT har accepteret Landsskatterettens afgørelse for så vidt angår proteinbarer, der alene indeholder chokoladestykker, eller hvor bunden er dækket af chokolade. Det fremgår ifølge repræsentanten af Kammeradvokatens replik, at det er praksis på området, at der alene betales dækningsafgift af denne type barer. Såfremt der ønskes en praksisændring på dette område, må SKAT følge de fremgangsmåder, som kan anvendes til dette.

Repræsentanten har bl.a. følgende bemærkninger til vurderingen af de omhandlede barer, herunder i forhold til barernes karakteristika:

"Proteinbar 1
SKAT gør gældende, at Proteinbar 1 er en erstatningsvare for andre afgiftspligtige produkter omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. l, nr. 4, som sukkervarer af enhver art.

Vi skal i den forbindelse gøre opmærksom på, at sukkervarer af enhver art skal læses i sammenhæng med de øvrige varer, der nævnes i nr. 4, som er konfekt, bolsjer, dragevarer, skummasse, skumvarer, fondant, sukrede korn og lign. tilsat essenser eller farve.

Af samme årsag er der også truffet en række afgørelser, hvor fx diverse morgenmadsprodukter ikke skal anses for omfattet af denne bestemmelse eller som erstatningsvarer for denne bestemmelse, men som dækningsafgiftspligtige.
[…]
Proteinbar 1 indeholder kun 1,2 % sukker, og hvis alle produkter, der indeholder 1,2 % sukker, skal anses for sukkervarer af enhver art, alene ud fra deres form og søde smag, vil samtlige kager, kiks, brød mv. skulle anses for sukkervarer, og det afgiftspligtige område vil blive udvidet væsentligt, hvilket ikke har været lovgivers tanke. Endvidere vil dækningsafgiftens anvendelsesområde blive nærmest ikke eksisterende.

Det fremgår endvidere af lovteksten til chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10, at ved bedømmelsen af, hvorvidt en vare kan betragtes som en erstatningsvare, skal der ses på varens beskaffenhed og anvendelse samt den måde, hvorpå de markedsføres.

Dette understøttes af SKATs styresignal SMK2016.253.SKAT, hvoraf det fremgår:

"Ved vurdering af, om et produkt kan betragtes som en efterligning af eller en erstatningsvare for fx chokoladevarer efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10, skal der foretages en samlet bedømmelse af varens beskaffenhed, herunder smag, anvendelse og markedsføring.

Det betyder, at varer, der efter beskaffenhed, herunder smag, anvendelse og markedsføring, samlet set anses som erstatninger for eller efterligninger af afgiftspligtige varer som fx chokoladevarer, som udgangspunkt også er omfattet af afgiften.

Derimod er varer, der hverken indeholder chokolade eller kakao, og i smag afviger fra chokoladevarer, som det meget klare udgangspunkt ikke omfattet af afgiftspligten. Det gælder, selvom varerne har samme form som chokoladevarer, og sælges samme steder som disse.

En tilsvarende afgrænsning kan som udgangspunkt tillige anvendes for så vidt angår efterligninger af eller erstatninger for varer omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. l, nr. 2-8."

Proteinbar 1 indeholder kun en meget begrænset mængde sukker og kakao gnister, smager ikke som en sukkervare og markedsføres ikke som en sukkervare, idet den er placeret sammen med slankeprodukter i supermarkeder og i reklamer er rettet mod sportsudøvere.

Det eneste, som denne bar har tilfælles med sukkervarer, er, at den har samme form som en chokoladebar (som ikke er en sukkervare i chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4, forstand) og hovedsageligt sælges i supermarkeder m.v.
[…]"

Repræsentanten vurderer på den baggrund, at der alene skal betales dækningsafgift af de to omhandlede barer:

"Det er vores klare opfattelse, at barerne ikke er afgiftspligtige efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, eller nr. 10, idet barerne ikke kan betragtes som chokoladevarer, sukkervarer eller en efterligning eller erstatningsvare for sukkervarer af enhver art.

Barerne er derimod omfattet af dækningsafgiften i chokoladeafgiftslovens § 22, og der skal følgelig betales dækningsafgift af indholdet af chokolade og nødder.

Denne opfattelse støttes af, at Skatteministeriet selv i SKM2015.654.ØLR anerkender, at der alene skal betales dækningsafgift af barer, der indeholder chokoladestykker, eller hvor bunden er dækket af chokolade."

SKATs høringsvar
SKAT har den 1. februar 2018 i forbindelse med sagens behandling i Landsskatteretten bl.a. afgivet følgende bemærkninger:

"… Afgiftspligt efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10 (fra 1.1.2018 nr. 11)
…Konsekvensen af landsrettens dom er efter SKAT Juras opfattelse, at varer, der efter beskaffenhed, herunder smag, anvendelse og markedsføring, samlet set anses som erstatninger for eller efterligninger af afgiftspligtige varer som fx chokoladevarer, som udgangspunkt også er omfattet af afgiften. I den forbindelse er det efter SKAT Juras opfattelse ikke tilstrækkeligt alene at lægge vægt på fx anvendelseskriteriet, men at alle de nævnte kriterier skal indgå i en samlet bedømmelse.

Efter SKAT Juras opfattelse er derimod varer, der hverken indeholder chokolade eller kakao, og i smag afviger fra chokoladevarer, som det meget klare udgangspunkt ikke omfattet af afgiftspligten, uanset om varerne har samme form som chokoladevarer og sælges samme steder som disse.

En tilsvarende afgrænsning kan efter SKAT Juras opfattelse som udgangspunkt tillige anvendes for så vidt angår efterligninger af eller erstatninger for varer omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 2-8 (fra 1.1.2018 nr. 2-9).

"Proteinbar 1"
Efter SKAT Juras opfattelse har varen ikke karakter af en chokoladevare, når den vurderes ud fra Østre Landsrets, jf. SKM2015.654.ØLR, ovennævnte forståelse af chokoladevarer. SKAT Jura lægger herved vægt på, at baren efter det oplyste har et chokoladeindhold på kun 2,7 pct., at den ikke umiddelbart smager af chokolade, og at chokoladen heller ikke fremtræder tydeligt visuelt. På den baggrund er varen efter SKAT Juras opfattelse derfor ikke afgiftspligtig efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1. SKAT Jura er derfor enig med Skatteankestyrelsen på dette punkt.

På grund af det lave sukkerindhold, som efter det oplyste er på kun 0,7 gram pr. 60 gram færdigvare, mener SKAT jura heller ikke, at varen kan anses afgiftspligtig efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4 (fra 1.1.2018 nr. 5), som "sukkervarer af enhver art".

Derimod er det SKAT Juras opfattelse, at varen er omfattet af afgiftspligten efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10 (fra 1.1 2018 nr. 11) som en efterligning af eller en erstatning for "sukkervarer af enhver art" i chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4 (fra 1.1.2018 nr. 5). SKAT Jura lægger herved vægt på, at varen på trods af sit lave sukkerindhold efter det oplyste smager sødt af karamel samt på barens form og størrelse. Desuden indeholder varen som nævnt ovenfor 2,7 pct. chokolade, som SKAT Jura mener er med til at forstærke varens karakter som en efterligning eller erstatning for en sukkervare i chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4 (fra 1.1.2018 nr. 5).

Skatteankestyrelsen lægger i sin indstilling til grund, at hvis den almindelige forbruger er bevidst om, at varen købes for at tilfredsstille samme behov, som fx en chokoladebar, da skal varen anses for at være en erstatningsvare. Anses varen derimod af den almindelige forbruger for at dække andre behov, er der efter Skatteankestyrelsens opfattelse ikke tale om en erstatningsvare. Endvidere lægger Skatteankestyrelsen ved sin vurdering vægt på at proteinbaren markedsføres til sportsudøvere, og at den hovedsageligt sælges på nettet og i supermarkeder, hvor baren er placeret sammen med slankeprodukter. Det er SKAT Juras opfattelse, at der også skal foretages en vurdering af produktets beskaffenhed, herunder smag. Hertil vil SKAT Jura bemærke, at der ved vurderingen af spørgsmålet om afgiftspligt efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10 (fra 1.1.2018 nr. 11) efter SKAT Juras opfattelse skal ske en samlet bedømmelse af varens beskaffenhed herunder smag, anvendelse og markedsføring.

SKAT Jura fastholder derfor afgørelsen i det tidligere afgivne bindende svar.

"Proteinbar 2"
Efter SKAT Juras opfattelse har varen karakter af en chokoladevare. I den forbindelse er baren vurderet ud fra Østre Landsrets, jf. SKM2015.654.ØLR, forståelse af chokoladevarer. Herunder, at chokoladevarer omfatter varer, hvor chokoladen er karaktergivende for produktet, og at der i den forbindelse må lægges vægt på bl.a. den relative mængde af chokolade i varen, hvor fremtrædende chokoladesmagen er, og om varen visuelt fremtræder som værende af chokolade. Jura lægger vægt på, at "Proteinbar 2" efter det oplyste indeholder 13 pct. chokolade, den smager efter det foreliggende sødt og med en mild smag af chokolade og fremstår visuelt som en crispbar, der holdes sammen af en blank lysebrunlig sirup på top og bund. Øverst på baren er der små firkantede chokoladestykker (mørk chokolade). Disse parametre bevirker efter SKAT Juras opfattelse, at chokoladen i baren kan anses for karaktergivende.

Skattestyrelsen har i sin udtalelse af 12. december 2017 lagt vægt på, at baren ikke visuelt fremstår som en chokoladebar, idet baren ikke er overtrukket fuldt eller i overvejende grad med chokolade, at den relative mængde chokolade udgør 13 pct., samt at chokoladen ikke er karaktergivende for produktet. Det er SKAT Juras opfattelse, at et produkt visuelt kan fremstå som værende af chokolade, uanset af produktet ikke er fuldt eller i overvejende grad er overtrukket med chokolade. Derudover er det SKAT Juras vurdering, at smag bør indgå i vurderingen af, om chokoladen kan anses for karaktergivende for produktet.

Det er SKAT Juras opfattelse, at chokoladen i "Proteinbar 2" skal anses for karaktergivende i baren, og at baren derved bliver omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, idet der er tale om en bar med et indhold af 13 pct. chokolade, der smager sødt og mildt af chokolade og visuelt fremstår med et indhold af chokolade.

SKAT Jura fastholder derfor afgørelsen i det tidligere afgivne bindende svar."

Repræsentantens høringssvar
Klagerens repræsentant har den 9. februar 2018 bl.a. indsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

"…Vi har ikke nogen bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til sagernes afgørelse, idet det efter vores opfattelse følger retspraksis på området…"

Landsskatterettens afgørelse
I henhold til chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, (lovbekendtgørelse nr. 1163 af den 9. maj 2016 om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m., herefter benævnt chokoladeafgiftsloven) betales der bl.a. afgift af følgende produkter:

"§ 1
Af følgende varer svares afgift til statskassen:
1. Chokolade og chokoladevarer, kakaomasse, kakaopulver, kakaosmør og kakaopræparater af enhver art.
[…]
4. Konfekt, bolsjer, dragévarer, skummasse, skumvarer, fondant, sukrede korn og lign. tilsat essenser eller farve samt i øvrigt sukkervarer af enhver art.
[…]
10. Andre varer, der efter en samlet bedømmelse af deres beskaffenhed og anvendelse samt den måde, hvorpå de markedsføres, kan betragtes som efterligninger af eller erstatningsvarer for de varer, der er nævnt under 1-8."

Af lovforarbejderne fremgår, at der ved vurdering af, om der er tale om et produkt omfattet af § 1, stk. 1, nr. 10, skal foretages en samlet bedømmelse af produktets beskaffenhed, anvendelse, markedsføring og smag, jf. Folketingstidende 1979-80, Tillæg A, spalte 190.

Der skal betales dækningsafgift af varer, som ikke i sig selv er afgiftspligtige i henhold til chokoladeafgiftslovens kapitel 1 og 2, men som indeholder afgiftspligtige bestanddele, jf. chokoladeafgiftslovens § 22, stk. 1:

"§ 22
Af varer under toldtariffens pos. 1806, 1901, 1904, 1905, 2008, 2105, 2106 og 2202, der ikke i sig selv er afgiftspligtige efter kapitel 1 eller 2, men som indeholder afgiftspligtige bestanddele, svares ved indførsel fra steder uden for EU eller fra visse områder, der ikke er omfattet af de pågældende EU-landes afgiftsområde, en dækningsafgift. Afgiften afregnes efter reglerne i toldlovens kapitel 4, jf. dog stk. 2."

Østre Landsret har ved dom af den 25. juni 2015 taget stilling til, hvorvidt barer, der var fuldt dækket af chokolade, og barer, der var fuldt dækket med yoghurt, var omfattet af chokoladeafgiftsloven (offentliggjort som SKM2015.654.ØLR). Der fremgår følgende af Østre Landsrets præmisser:

"Begrebet "chokoladevarer" er hverken defineret i chokoladeafgiftsloven eller i forarbejderne til denne lov og de tidligere love om afgift på chokoladevarer. Anvendelsen af ordene "chokolade og chokoladevarer … af enhver art" i chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, viser imidlertid, at lovgivningsmagten har tilsigtet at give bestemmelsen et bredt anvendelsesområde, hvilket yderligere understreges ved bestemmelsen om afgiftspligt for efterligninger og erstatningsvarer i lovens § 1, stk. 1, nr. 10.

I overensstemmelse med en naturlig sproglig forståelse af "chokoladevarer" finder landsretten, at bestemmelsen omfatter varer, hvor chokoladen er karaktergivende for produktet, og at der i den forbindelse må lægges vægt på bl.a. den relative mængde af chokolade i varen, hvor fremtrædende chokoladesmagen er, og om varen visuelt fremtræder som værende af chokolade.

Der er derimod ikke holdepunkter for en antagelse om, at varens pris, ernæringsindhold og aftagergrupper indgår i afgrænsningen af begrebet "chokoladevarer" i chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1. Der er heller ikke grundlag for at anlægge en indskrænkende fortolkning af "chokoladevarer" således, at det er en betingelse for afgiftspligt, at varen ikke tillige har andre karaktergivende egenskaber.

De af sagen omhandlede proteinbarer har et ydre af chokolade og en relativ andel af chokolade på mellem 16,7 og 19,5 %. Parterne har ikke fremlagt smagsprøver fra landsretten, men parterne har begge anført, at barerne smager af chokolade. Disse udsagn understøttes af, at S selv har givet barerne betegnelser, hvor ordet "chocolate" indgår typisk som produktets første ord, og af vidnet D’s forklaring om, at formålet med chokoladeovertrækket er at maskere den smag, som proteinbarerne ellers vil have.
[…]"

Østre Landsret nåede herefter frem til, at de barer, der var fuldt dækket med chokolade var omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, mens de barer, der var fuldt dækket af yoghurt efter rettens opfattelse faldt uden for lovens anvendelsesområde.

På baggrund af ovenstående, har Landsskatteretten foretaget en vurdering af de to pågældende barer.

Proteinbar 1
Den i sagen omhandlede proteinbar, Proteinbar 1, har et chokoladeindhold på 2,7 %, og baren smager ifølge SKAT ikke umiddelbart af chokolade. Derudover har baren et lavt sukkerindhold på 0,7 gram pr. 60 gram. Baren smager, på trods af sit lave indhold af sukker, sødt af karamel. Baren har en rektangulær form, og en størrelse, som svarer til en ordinær chokoladebar.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at Proteinbar 1 ikke er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1. Ved vurderingen har Landsskatteretten lagt vægt på, at baren visuelt ikke fremstår som en chokoladebar, idet baren ikke er overtrukket fuldt eller i overvejende grad med chokolade, at den relative mængde af chokolade udgør 2,7 % samt, at chokoladen ikke er karaktergivende for produktet.

Ved vurderingen af, hvorvidt proteinbaren kan anses for at være en efterligning af eller erstatningsvare for en sukker- eller chokoladevare, jf. chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10, jf. § 1, stk. 1, nr. 4, skal der henses til varens karakter, herunder varens beskaffenhed, anvendelse og markedsføring. Det er Landsskatterettens opfattelse, at hvis den almindelige forbruger er bevidst om, at varen købes for at tilfredsstille samme behov, som f.eks. en chokoladebar, da skal varen anses for at være en erstatningsvare. Anses varen derimod af den almindelige forbruger for at dække andre behov, er der ikke tale om en erstatningsvare.

Denne proteinbar markedsføres til sportsudøvere, og den sælges hovedsagelig på nettet og i supermarkeder, hvor baren er placeret sammen med slankeprodukter.

På baggrund af oplysningerne om markedsføringsmetoden, herunder produktets placering i butikkerne, og til hvilken aftagergruppe markedsføringen rettes imod, er det Landsskatterettens opfattelse, at den almindelige forbruger ikke køber og anvender den omhandlede proteinbar for at få dækket samme behov, som dækkes ved køb af en sukkervare eller en chokoladebar.

Landsskatteretten har derfor vurderet, at Proteinbar 1 efter en samlet vurdering ikke kan anses for at være en erstatningsvare omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10.

Det er herefter Landsskatterettens vurdering, at Proteinbar 1 ikke er afgiftspligtig i sin helhed, jf. chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, eller nr. 10, men er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 22, idet baren indeholder afgiftspligtige bestanddele.

Landsskatteretten ændrer herefter SKATs besvarelse af spørgsmålet til "ja".

Proteinbar 2
Den omhandlede bar har et indhold af chokolade på 13 %, som er fordelt som små stykker chokolade på toppen af baren. Baren fremstår derfor visuelt som indeholdende chokolade, og den smager ifølge SKAT mildt af chokolade.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at Proteinbar 2 ikke er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1. Ved vurderingen har Landsskatteretten lagt vægt på, at baren visuelt ikke fremstår som en chokoladebar, idet baren ikke er overtrukket fuldt eller i overvejende grad med chokolade, at den relative mængde af chokolade udgør 13 % samt, at chokoladen ikke er karaktergivende for produktet.

Ved vurderingen af, hvorvidt Proteinbar 2 kan anses for at være en efterligning af eller erstatningsvare for en chokoladevare, jf. chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10, skal der henses til varens karakter, herunder varens beskaffenhed, anvendelse og markedsføring. Det er Landsskatterettens opfattelse, at hvis den almindelige forbruger er bevidst om, at varen købes for at tilfredsstille samme behov som f.eks. en chokoladebar, da skal varen anses for at være en erstatningsvare. Anses varen derimod af den almindelige forbruger for at dække andre behov, er der ikke tale om en erstatningsvare.

Den i sagen omhandlede bar markedsføres til personer, der ønsker at tabe sig, og der er således tale om et slankeprodukt. Baren sælges hovedsagelig på nettet, i helsebutikker, som eksempelvis Matas, og i supermarkeder, hvor produktet er placeret sammen med andre slankeprodukter.

På baggrund af oplysningerne om markedsføringsmetoden, herunder produktets placering i butikkerne, og til hvilken aftagergruppe markedsføringen rettes imod, er det Landsskatterettens opfattelse, at den almindelige forbruger ikke køber og anvender den omhandlede bar for at få dækket samme behov, som dækkes ved køb af en chokoladebar.

Landsskatteretten har derfor vurderet, at Proteinbar 2 ikke kan anses som en erstatningsvare for en chokoladevare af enhver art, jf. § 1, stk. 1, nr. 10.

Det er herefter Landsskatterettens vurdering, at Proteinbar 2 ikke er afgiftspligtig i sin helhed, jf. chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1 og nr. 10, men omfattet af chokoladeafgiftslovens § 22, idet baren indeholder afgiftspligtige bestanddele.

Landsskatteretten ændrer herefter SKATs besvarelse af spørgsmålet til "ja".