Parter

H1

(Advokat Eduardo Panzeri Vistisen)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokat v/adv. David Auken)

Afsagt af Landsretsdommere

Kåre Mønsted, Norman E. Cleaver og Klaus Boye (kst.)

Sagens oplysninger og parternes påstand

Byrettens dom af 19. december 2014 (BS 159-760/2014) er anket af H1 med påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at H1 ikke hæfter for manglende registreringsafgift vedrørende bilen Mercedes, model G 55, registreringsnummer ...Q samt bilen Audi, model S6, registreringsnummer ...Q1.

Selskabet har endvidere anmodet om, at der stilles præjudicielle spørgsmål til EU-Domstolen.

Skatteministeriet har påstået stadfæstelse og modsat sig, at sagen udsættes på forelæggelse af præjudicielle spørgsmål for EU-Domstolen.

Supplerende sagsfremstilling

IF drev igennem selskabet G1 virksomhed med parallelimport af biler. I september 2007 indgik H1 aftale med G1 om køb af bl.a. en Audi S6 og en Mercedes G55, som G1 skulle parallelimportere fra Tyskland.

Af en e-mail fra den 28. august 2007 fra IF til H1 fremgår, at prisen for Mercedesen var 1.951.000 kr., og at der hertil kom en entertain-pakke på 4.500 euro. I den vedhæftede tyske forhandlerbeskrivelse af bilen var anført en liste over udstyret i bilen, og prisen for bilen var anført til 110.150 euro.

I en e-mail af 11. september 2007 sendte IF en annonce til H1 fra den forhandler i Tyskland, hvor Audien var til salg. Af annoncen fremgik bl.a. en liste over det udstyr, der var i bilen, kilometerstanden var angivet til 0, og prisen for bilen var anført til 94.991 euro. Med håndskrift havde IF anført en pris på 93.000 euro, som var den pris, G1 kunne anskaffe bilen til.

Af fakturaer af 17. og 24. september 2007 fra den tyske forhandler, G2, fremgår bl.a., at prisen for Audien var 92.500 euro, og prisen for Mercedesen var 102.400 euro. Kilometerstanden var for begge biler angivet til 0, og fakturaerne blev udstedt til G3.

Bilerne blev herefter videresolgt af G1 til H1. Af salgsslutsedlerne fra videresalget fremgår bl.a., at bilerne blev leveret fabriksnye med en kilometerstand på 1500, og priserne blev endeligt anført til 1.900.000 kr. for Mercedesen og 1.200.000 kr. for Audien.

Den 2. oktober 2007 foretog G1 anmeldelse af bilerne til SKAT, således at der kunne opkræves dansk registreringsafgift, og bilerne kunne blive indregistreret her i landet. I forbindelse med anmeldelsen udfærdigede IF to falske købsfakturaer til brug for afgiftsberigtigelsen. Audiens købspris blev heri urigtigt angivet til 24.600 euro, og Mercedesens købspris blev urigtigt angivet til 38.300 euro. SKAT foretog på baggrund heraf opkrævning af registreringsafgifterne, der blev fastsat til hhv. 400.222 kr. for Audien og 663.419 kr. for Mercedesen. G1 sørgede for indbetaling heraf, og bilerne blev på den baggrund indregistreret med H1 som ejer.

SKAT blev efterfølgende opmærksom på, at IF igennem selskabet G1 i en lang række tilfælde have afregnet registreringsafgift på baggrund af falske købsfakturaer.

Den 10. december 2009 traf SKAT afgørelser om opkrævning af registreringsafgift hos H1 på baggrund af de korrekte oplysninger om købsprisen for de to biler i Tyskland. SKAT traf herunder afgørelse om, at H1 som ejer hæftede for den manglende registreringsafgift, jf. den dagældende registreringsafgiftslov § 19, stk. 2, idet selskabet ikke var omfattet af den administrative praksis, hvorefter hæftelsen kunne bortfalde. Den manglende registreringsafgift blev beregnet til henholdsvis 1.287.518 kr. vedrørende Audien og 1.224.902 kr. vedrørende Mercedesen.

Afgørelserne blev påklaget af H1 dels vedrørende hæftelsen for registreringsafgiften dels vedrørende registreringsafgiftens størrelse.

Landsskatteretten traf den 5. april 2011 afgørelse vedrørende størrelsen af registreringsafgiften, der blev nedsat med henholdsvis 396.089 kr. for Audien og 85.824 kr. for Mercedesen.

Den 12. februar 2014 traf Skatteankestyrelsen afgørelser om at stadfæste SKAT' afgørelser af 10. december 2009, hvorefter H1 hæftede for registreringsafgiften.

Procedure

Parterne har for landsretten i det væsentlige gentaget og uddybet deres anbringender for byretten og har procederet i overensstemmelse hermed.

H1 har for landsretten frafaldet anbringendet om, at selskabet var i god tro om, at der ikke var sket korrekt afgiftsberigtigelse ved købet af de to biler hos G1.

Retsgrundlag

National lovgivning

Den dagældende registreringsafgiftslov, jf. lov nr. 804 af 29. juni 2007, bestemte bl.a.:

"Registrerede virksomheder

"...

§ 14. Den, som erhvervsmæssigt afsætter afgiftspligtige køretøjer, og den, som anvender sådanne køretøjer til erhvervsmæssig udlejning, kan anmelde sin virksomhed til registrering hos told-og skatteforvaltningen.

...

§ 15. De registrerede virksomheder skal svare afgift efter § 4, § 5, stk. 1-10 og 13, og § 5 a, stk. 1 og 2, af nye køretøjer, som de anmelder eller foranlediger anmeldt til registrering efter færdselsloven, mod fremlæggelse af en erklæring fra virksomheden om køretøjets afgiftsberigtigelse og bevis for virksomhedens registrering, jf. § 22, stk. 2.

Afregning af afgift fra ikke registrerede virksomheder m.m.

§ 19. I tilfælde, hvor det ikke efter § 15 påhviler en registreret virksomhed at svare afgift af et køretøj, skal afgiften være betalt til told-og skatteforvaltningen, forinden køretøjet anmeldes til registrering eller anmeldelse af ejerskifte for køretøjet finder sted, jf. dog § 3 a, § 3 b, stk. 3, og § 3 c, eller inden køretøjet tages i brug efter reparation eller ombygning.

Stk. 2. For betaling af afgift hæfter ejeren eller den, i hvis navn køretøjet registreres, jf. dog § 3 a, stk. 4.

..."

Fællesskabsretten

Af den dagældende Traktat om Det europæiske Fællesskab (TEF) fremgår blandt andet følgende bestemmelser:

"...

Artikel 28

Kvantitative indførelsesrestriktioner såvel som alle foranstaltninger med tilsvarende virkning er forbudt mellem medlemsstaterne.

...

Artikel 90

Ingen medlemsstat må direkte eller indirekte pålægge varer fra andre medlemsstater interne afgifter af nogen art, som er højere end de afgifter, der direkte eller indirekte pålægges lignende indenlandske varer.

..."

Domstolen har ved dom af 11. december 1990 i sag C-47/88 (Kommissionen mod Danmark) behandlet spørgsmålet, om den danske registreringsafgift var i overensstemmelse med dagældende artikel 95 i EØF-Traktaten (TEF artikel 90). I præmisserne hedder det bl.a.:

"...

6 Den danske regering har anført, at den er enig med Kommissionen i at henføre den danske registreringsafgift under artikel 95 som en intern afgift. Hermed ophører enigheden imidlertid, idet den sagsøgte regering gør gældende, at den nævnte artikel ikke kan finde anvendelse i tilfælde, hvor der ikke eksisterer nogen lignende eller konkurrerende indenlandsk produktion i importmedlemsstaten.

...

10  Derimod kan artikel 95 ikke gøres gældende overfor interne afgifter, som pålægges importerede varer, når der ikke eksisterer nogen lignende eller konkurrerende indenlandsk produktion. Især giver bestemmelsen ikke hjemmel til at skride ind over for et ekstremt højt afgiftsniveau, som medlemsstaterne måtte have fastsat for bestemte produkter, når afgiften ikke har nogen diskriminerende eller beskyttende virkning.

11  Det må konstateres, at der ikke for øjeblikket i Danmark findes nogen indenlandsk produktion af motorkøretøjer eller indenlandske varer, der kan konkurrere med motorkøretøjer. Den danske registreringsafgift af nye motorkøretøjer er således ikke omfattet af forbuddene i artikel 95.

..."

Ved dom af 17. juni 2003 i sag C-383/01 har domstolen besvaret bl.a. spørgsmålet, om den danske registreringsafgift er i overensstemmelse med princippet i artikel 28 TEF. Af præmisserne fremgår bl.a.:

"...

23 Med det første spørgsmål spørger den forelæggende ret nærmere bestemt Domstolen, om artikel 28 EF skal fortolkes således, at den i princippet er til hinder for, at der opkræves en registreringsafgift som den i hovedsagen omhandlede af nye biler.

...

34  For så vidt som en registreringsafgift af nye biler som den i hovedsagen omhandlede danske registreringsafgift klart er af fiskal karakter og ikke opkræves, fordi køretøjet føres over grænsen til den medlemsstat, der har indført afgiften, men i forbindelse med køretøjets første registrering på denne stats område, må det i det foreliggende tilfælde antages, at den henhører under en generel intern afgiftsordning for varer og derfor skal gennemgås på grundlag af artikel 90 EF.

35  Den omstændighed, at en sådan afgift i realiteten kun rammer importerede nye biler, fordi der ikke findes nogen indenlandsk produktion, kan ikke medføre, at den skal kvalificeres som en afgift med tilsvarende virkning i artikel 25 EF's forstand og ikke som en intern afgift i artikel 90 EF's forstand, så snart den er et led i en generel intern afgiftsordning, der systematisk og efter objektive kriterier anvendes på kategorier af køretøjer, uanset disses oprindelse (jf. i denne retning dom af 3.2.1981, sag 90/79, Kommissionen mod Frankrig, Sml. S. 283, præmis 14).

36  Da det således er fastslået, at artikel 90 EF finder anvendelse i hovedsagen, skal det bemærkes, at denne artikel ifølge sin ordlyd forbyder, at varer fra andre medlemsstater pålægges interne afgifter, som er højere end de afgifter, der pålægges lignende indenlandske varer, eller interne afgifter, som indirekte vil kunne beskytte andre produkter (jf. dommen i sagen Kommissionen mod Danmark, præmis 8).

...

38  Derimod kan artikel 90 EF ikke gøres gældende over for interne afgifter, som pålægges importerede varer, når der ikke eksisterer nogen lignende eller konkurrerende indenlandsk produktion. Især giver bestemmelsen ikke hjemmel til at skride ind over for et ekstremt højt afgiftsniveau, som medlemsstaterne måtte have fastsat for bestemte produkter, når afgiften ikke har nogen diskriminerende eller beskyttende virkning (jf. dommen i sagen Kommissionen mod Danmark, præmis 10).

39  Som det allerede er blevet fastslået i denne doms præmis 17, er der ikke i øjeblikket nogen indenlandsk produktion af biler i Danmark og i øvrigt heller ikke af varer, der kan konkurrere med biler. Herefter må det fastslås, at den danske registreringsafgift af nye biler ikke er omfattet af forbuddet i artikel 90 EF.

...

42  Herefter er der hverken anledning til at antage, at en afgift som den danske registreringsafgift har mistet sin karakter af intern afgift i artikel 90 EF's forstand, og tager form af en foranstaltning med tilsvarende virkning som en kvantitativ restriktion i artikel 28 EF's forstand, eller anledning til at undersøge rækkevidden af det forbehold, som Domstolen tog i præmis 12 og 13 i dommen i sagen Kommissionen mod Danmark.

43  Det første præjudicielle spørgsmål skal derfor besvares således:

En registreringsafgift af nye motorkøretøjer, indført af en medlemsstat, som ikke har nogen indenlandsk produktion af køretøjer, såsom den, der er fastsat ved lov om registreringsafgift af motorkøretøjer, som affattet ved lovbekendtgørelse nr. 222 af 14. april 1999, udgør en intern afgift, hvis forenelighed med fællesskabsretten ikke skal undersøges i lyset af artikel 28 EF, men på grundlag af artikel 90 EF.

Artikel 90 EF skal fortolkes således, at den ikke er til hinder for en sådan afgift.

..."

Domstolen har om forholdet mellem artikel 28 og 90 TEF (nu artikel 34 og 110 TEUF) i overensstemmelse med de tidligere nævnte domme opsummeret praksis i f.eks. dom af 12. november 2015 i sagen C-198/14. Af præmis 50-51 fremgår følgende:

"...

Om anvendelsen af artikel 34 TEUF og 110 TEUF

...

Domstolen har gentagne gange fastslået, at anvendelsesområderne for artikel 34 TEUF og 110 TEUF gensidigt udelukker hinanden. Det fremgår således af fast retspraksis, at anvendelsesområdet for artikel 34 TEUF ikke omfatter hindringer, som er omhandlet i andre særlige bestemmelser, og at de af artikel 110 TEUF omfattede hindringer af fiskal karakter ikke er omfattet af forbuddet i artikel 34 TEUF (jf. bl.a. dom Tatu, C-402/09, EU:C:2011:219, præmis 33).

50  En økonomisk byrde er en intern afgift i artikel 110 TEUF's forstand, såfremt den er et led i en generel intern afgiftsordning, der systematisk og efter objektive kriterier anvendes på kategorier af produkter, uanset disses oprindelse eller bestemmelsessted (jf. bl.a. domme Koornstra, C-517/04, EU:C:2006:375, præmis 16, samt Stadtgemeinde Frohnleiten og Gemeindebetriebe Frohnleiten, C-221/06, EU:C:2007:657, præmis 31).

..."

Landsrettens begrundelse og resultat

Det er for landsretten ubestridt, at H1 var i ond tro vedrørende afgiftsberigtigelse af de to fabriksnye biler, som selskabet købte hos G1, og at H1 som en følge heraf efter de danske regler hæfter for den manglende registreringsafgift, jf. den dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2. Sagen drejer sig for landsretten herefter alene om, hvorvidt de danske regler om ejerens hæftelse for registreringsafgiften er i strid med EU-retten, jf. dagældende TEF artikel 90 (forbud mod diskriminerende interne afgifter) og TEF artikel 28 (forbud mod kvantitative indførelsesrestriktioner) (nu TEUF artikel 110 og 34).

EU-domstolen har bl.a. ved dom af 11. december 1990 i sag C-47/88 og dom af 17. juni 2003 i sag C-383/01 fastslået, at registreringsafgift på nye biler er en intern afgift af den i artikel 90 omhandlede karakter, men at bestemmelsens forbud mod diskriminerende interne afgifter ikke kan finde anvendelse, når der ikke eksisterer nogen lignende eller konkurrerende indenlandsk produktion. Det er endvidere fastslået, at den danske registreringsafgift på nye biler ikke er omfattet af forbuddet i artikel 90, da der ikke Danmark findes en produktion af biler eller af andre lignende konkurrerende varer.

De danske bestemmelser om opkrævning af registreringsafgift på fabriksnye biler og de accessoriske bestemmelser om hæftelsen herfor er dermed ikke omfattet af eller i strid med forbuddet mod diskriminerende interne afgifter i artikel 90.

Registreringsafgift på nye biler er en intern afgift, der skal vurderes i forhold til artikel 90, og det forhold, at afgiften i realiteten kun rammer importerede biler, medfører ikke, at den skal kvalificeres som en afgift i artikel 28's forstand, jf. bl.a. besvarelsen af det præjudicielle spørgsmål i den nævnte dom af 17. juni 2003 i sag C-383/01, præmis 35 og 43.

Det følger endvidere af fast retspraksis fra EU-domstolen, at anvendelsesområderne for artikel 28 og artikel 90 gensidigt udelukker hinanden, og at en økonomisk byrde er en intern afgift i artikel 90's forstand, såfremt den er et led i en generel intern afgiftsordning, der systematisk og efter objektive kriterier anvendes på kategorier af produkter, uanset disses oprindelses eller bestemmelsessted, jf. bl.a. dom af 12. november 2015 C-198/14, præmis 50-51.

Forbuddet mod kvantitative indførelsesrestriktioner i artikel 28 er herefter uden betydning for opkrævningen af registreringsafgift på nye biler og hæftelsen herfor, og den påberåbte EU-retslige regulering er derfor ikke til hinder for den hæftelse for registreringsafgiften, som H1 blev pålagt ved SKAT's afgørelser af 10. december 2009 og Skatteankestyrelsens afgørelser af 12. februar 2014.

Der er efter det anførte ikke grundlag for præjudiciel forelæggelse af spørgsmål for EU-domstolen.

Landsretten stadfæster herefter byrettens dom.

Efter sagens udfald skal H1 betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med i alt 110.000 kr. til dækning af udgifter til advokatbistand. Ved fastsættelsen af beløbet er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens omfang og varighed.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Byrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for landsretten skal H1 inden 14 dage efter denne doms afsigelse betale 110.000 kr. til Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.