Parter
Advokat A
(selv)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Malene Stage Scharf).
Afsagt af landsdommerne
Lisbeth Parbo, Würtzen og Lars Christensen (kst.)
Indledning
Denne sag, som er anlagt den 14. oktober 2003, angår spørgsmålet, om sagsøgeren, advokat A, har krav på tilbagebetaling af et beløb, som han er blevet afkrævet af ToldSkat som skyldig moms og derefter har betalt uden at kunne anerkende afgiftspligten. Han har bestridt, at han selv eller et af ham helt eller delvist ejet selskab for egen regning har drevet den virksomhed, som har foretaget de leverancer, som det opkrævede momsbeløb vedrører.
Påstande
Advokat A har principalt påstået sagsøgte, Skatteministeriet, dømt til at betale 81.069 kr. med rente i henhold til renteloven af 66.069 kr. fra beløbets indbetaling den 14. maj 2001 og med procesrente af 15.000 kr. fra sagens anlæg.
Subsidiært har advokat A tilsluttet sig Skatteministeriets subsidiære påstand om sagens hjemvisning til fornyet behandling hos Told- og Skattestyrelsen, men alene i relation til korrekt opgørelse af et eventuelt momstilsvar for ham.
Skatteministeriet har principalt påstået frifindelse, subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling hos Told- og Skattestyrelsen.
Advokat As principale påstand fremkommer således:
Told- og Skattestyrelsens afgørelse
Den 13. marts 2001 skrev ToldSkat blandt andet således til advokat A.
"...
Afkrævning af afgift
ToldSkat afkræver i henhold til lov nr. 169 af 15. marts 2000 om opkrævning af skatter og afgifter m.v. (opkrævningsloven) § 5, stk. 1 virksomheden G1 A/S under stiftelse afgift med 66.069 kr. for perioden 1. december 2000 til 5. januar 2001.
Afgiften specificeres således
Ændringen er foretaget med følgende begrundelse
G1 A/S under stiftelse har uden en lovpligtig momsregistrering udført momspligtige aktiviteter, herunder udstedt 32 salgsfakturaer i perioden 8. december 2000 til 21. december 2000. Den udgående moms heraf udgør 66.069 kr.
Det er ToldSkats opfattelse, at G1 A/S under stiftelse kan karakteriseres som en interessentskabslignede virksomhed med SN og A som de to eneste interessenter, således at SN og A hæfter personligt, solidarisk og uden begrænsninger for opfyldelsen af virksomhedens forpligtelser.
..."
I ToldSkats sagsfremstilling er det som yderligere begrundelse for afgørelsen blandt andet anført:
"...
2. Hæftelse for afgiften
Virksomheden G1 A/S under stiftelse har ikke indsendt stiftelsesoplysninger til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, og selskabet er således ikke blevet registreret hos Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Det er herefter ToldSkats opfattelse, at G1 A/S under stiftelse må karakteriseres som en interessentskabslignende virksomhed med SN og A som de to eneste interessenter.
..."
Efter påklage traf Skatteministeriet, Told- og Skattestyrelsen den 25. juli 2003 den afgørelse, at regionens afgørelse fastholdes. I begrundelsen er konkluderende anført:
"...
Efter styrelsens opfattelse har De som følge af den eksterne finansiering, som De direkte eller indirekte stod bag qua hovedaktionær i H1 ApS, haft en så væsentlig interesse i den virksomhed, der foregik i G1 A/S under stiftelse, og en ved udfærdigelsen af transportinstruksen den 1. december 2000 sådan viden eller burde-viden om, at det var overvejende sandsynligt, at den udgående moms kun ville kunne blive afregnet med indbetalinger på de fakturaer, som H1 ApS havde transport på, at De har pådraget Dem et erstatningsansvar for den manglende udgående moms hidrørende fra de ovennævnte fakturaer.
De har således efter styrelsens opfattelse overskredet grænserne for udførelsen af tilsynsopgaven i forbindelse for G2 under betalingsstandsning.
..."
Det er oplyst, at ToldSkat i brev af 22. februar 2001 sigtede advokat A for overtrædelse af momsloven, men at sigtelsen blev frafaldet ved brev af 6. august 2003.
Sagens nærmere omstændigheder
Advokat A driver momsregistreret advokatvirksomhed. Desuden driver han finansieringsvirksomhed, dels personligt, dels gennem selskabet H1 ApS, som ejes af hans hustru, og for hvilket han er direktør. Denne virksomhed er ikke momsregistreret.
I november 2000 modtog advokat A en henvendelse fra en mangeårig klient og personlig bekendt, SN, som under navnet G2 som personligt firma drev engrosvirksomhed med import og salg af gavepapir m.v., idet firmaet var i økonomiske vanskeligheder. Der blev anmeldt betalingsstandsning for G2 ved SN til Skifteretten den 17. november 2000, og advokat A blev beskikket som tilsyn.
Driften af virksomheden blev fortsat under betalingsstandsningen, men der var likviditetsmangel. Den 1. december 2000 betalte advokat A på grundlag af SNs skriftlige instruks beløb på henholdsvis 164.996 kr. og 83.626 kr. til G2s italienske leverandører, U1 og U2, for at få varer hjem, der skulle leveres til G2s kunder. Midlerne hidrørte fra H1 ApS.
Om disse betalinger skrev advokat A samme dag således til G2 v/SN:
"...
Vedr. Betalingsstandsningssagen.
I henhold til Deres telefoniske advis af d.d. fremsender jeg hermed
2 stk. originale udstedte check
hhv. d.kr. 164.996,00 til U1 og
d.kr. 83.626,00 til U2
bilagt kopi af de telefaxbreve, hvormed nævnte checks d.d. er fremsendt til pågældende adressater.
Med venlig hilsen
A
PS:
De fakturaer, der udskrives vedrørende de her omtalte varer skal forsynes med følgende påtegning:
"Fordringen er transporteret. Betaling kan kun med frigørende virkning ske til følgende konto: Reg.nr. ..."
..."
Den nævnte bankkonto er advokat As klientkonto.
Vedrørende leverancen fra U1 modtog advokat A den 1. december 2000 pr. telefax kopi af U1s telefax med faktura af samme dato til G2. Der foreligger imidlertid en faktura fra U1 med samme dato, fakturanummer og indhold, men stilet til "H1 G1 A/S under stiftelse,...". Kundenummeret var desuden ændret. På den nævnte adresse har advokat A kontor. A har under sagen gjort gældende, at han først på et senere tidspunkt blev bekendt med den sidstnævnte faktura. Ligeledes den 1. december 2000 skrev advokat A til U1 og oplyste, at betalingsstandsningen ville blive søgt opretholdt i 3 måneder, men at det muligvis ville ende med konkurs, idet den danske stat havde et større krav mod G2 vedrørende skyldig moms og skat. I advokat As brev hedder det blandt andet:
"...
If it all ends with a bankruptcy, I have understood, that SN will try to continue the company in another way, among these possibly by founding a new company. In this connection he would like to continue the co-operation with you.
During the suspension of payments I must approve all orders as supervision. You can be sure, that you will get paid for such deliveries, if I have faxed you a bank cheque before the delivery.
..."
De varer, som blev hjemkøbt pr. 1. december 2000, blev oplagt på lager hos R1 Danmark A/S i ... i H1 ApS' navn. I et brev af 1. december 2000 fra R1 Danmark A/S til anpartsselskabet hedder det herom blandt andet:
"...
H1 ApS
V/A
...
Att.: Hr. A
Vedr. Deres import fra Italien:
Under henvisning til behagelig samtale i dag, har vi hermed fornøjelsen at bekræfte vort oplæg gældende for ovennævnte transporter i 2000/2001 ifølge aftale.
Vi ser frem til et fortsat godt samarbejde."
Advokat A sendte den 15. december 2000 en check på 17.995,50 kr. til R1 Danmark A/S til dækning af selskabets faktura af 4. december 2000.
Den 6. december 2000 blev der afholdt møde i Skifteretten til afgørelse af spørgsmålet om, hvorvidt betalingsstandsningen skulle opretholdes, eller der skulle afsiges konkursdekret over SN på grundlag af en af ToldSkat indgivet konkursbegæring. Af skiftebogen fremgår blandt andet:
"...
Tilsynet oplyste blandt andet, at firmaet beskæftiger sig med import og salg af gavepapir og gavebånd som engros virksomhed siden 1989 i personligt regi. Der importeres hovedsagelig fra Italien, hvor 2 store leverandører forsyner SNs firma med varer til videresalg til forretninger her i landet.
...
Der ønskes således en frist til undersøgelse af mulighederne for salg af virksomheden eventuelt til et andet selskab, som SN ikke involveres i økonomisk, men som han ansættes i.
Advokat A oplyste videre, at der ikke er opnået en ordning med Samson Transport som i cirkulæreskrivelsens side 2 anført. Samson Transport har pant i varelager for ca. 150.000 kr., og der er under betalingsstandsningen solgt for ca. 32.000 kr., som er tilgået Samson Transport til nedskrivning af pantegælden.
...
Advokat A gentager, at forhandlinger om etablering af et nyt selskab med kapital udefra, som vil købe aktiverne af SN, er i gang.
...
Der anmodes om forlængelse af betalingsstandsningsperioden i 2 måneder.
Advokatfuldmægtig Lone Bendorff Jensen fastholdt konkursbegæringen og henviste til det tidligere anførte."
Konkursdekret blev afsagt den 7. december 2000, og samme dag skrev advokat A til konkursboets kurator blandt andet:
"...
SN ønsker ikke at arbejde for boet og har derfor indstillet sine aktiviteter i boets interesse.
Jeg beder Dem omgående meddele mig, om boet agter at drive virksomheden videre.
Jeg beder Dem under alle omstændigheder undlade at nedlægge telefon- og telefaxnr., idet de fortsat skal benyttes vedrørende den nye virksomhed, som SN ønsker at opstarte på den ene eller anden måde, og som han allerede udøver fra i dag vedrørende de varer, som er hjemkøbt fra Italien for tredjemands regning.
SN oplyser i øvrigt, at der ikke på adressen i ... forefindes varelager eller kontorudstyr tilhørende firmaet, idet dette beror hos DSV-Samson Transport A/S på dette selskabs adresse i ....
Det omtalte nyoprettede lager i ... er etableret i tredjemands navn.
Jeg går ud fra, at De kontakter mig vedrørende overlevering af papirer og oplysninger fra betalingsstandsningsboet."
I et brev af 13. december 2000 meddelte kurator telefonselskabet Tele 2, at boet var indforstået med telefonens opretholdelse, idet advokat A havde indestået for betaling af fremtidigt forbrug af teletjenester.
Den 15. december 2000 skrev advokat A blandt andet således til kurator:
"...
Jeg går ud fra, at SN selv kontakter Dem vedrørende fremsættelse af evt. tilbud på boets varelager.
F.s.v. angår de varer, der blev indkøbt under betalingsstandsningen for tredjemands regning, og som blev hjemtaget af R1 A/S i ..., kan jeg bekræfte, at de er hjemkøbt i SNs navn og under anvendelse af det hidtidige CVR-nr. Efter, hvad jeg har forstået, er alle varerne inden konkursdekretet leveret ud til kunder, således at der ikke er noget varelager hos speditøren i ... at registrere. Jeg opfordrer Dem dog til at indhente endelig bekræftelse herpå hos SN.
De sikkerhedsstillede fakturaer vedrørende sidstomtalte varelager er nu ved at indgå på min klientkonto, og jeg skal senere fremsende opgørelse vedrørende dette mellemværende.
Jeg har forstået på revisor KG, at De ikke ønsker bogføringen ajourført herunder f.s.v. angår betalingsstandsningsperioden. Jeg går ud fra, at De herefter er enig i, at jeg er fritaget for ansvar i så henseende, herunder for opgørelse af momstilsvar vedrørende betalingsstandsningsperioden.
..."
I anledning af en såkaldt pro forma faktura fra U1 af 15. december 2000 stilet til G2 på et beløb svarende til 12.936 kr. vedrørende et nærmere beskrevet vareparti, som var bestilt den 14. december 2000, og som skulle afsendes fra Italien den 18. december 2000, sendte advokat A den 18. december 2000 en telefax til U1 med blandt andet følgende indhold:
"...
Vedr.Our order...
On behalf of Mr. SN enclosed please find cheque amounting to D.kr 12.936,00 as payment for the above mentioned articles.
I shall hereby inform you to send off the articles according to the instructions gives to you from Mr. SN"
Der foreligger en faktura af 18. december 2000 fra U1 vedrørende samme vareparti og beløb, men stilet til "H1 G1 A/S under stiftelse -...(DK)".
For perioden fra den 4. til den 21. december 2000 er udskrevet 32 salgsfakturaer vedrørende de fra Italien importerede varer. Alle fakturaerne angiver som udsteder uden CVR-nr. G1 A/S under stiftelse,.... De er endvidere alle med påtegning om, at betaling med frigørende virkning kun kunne ske til konto nr. ..., som er advokat As klientkonto. Af de 32 fakturaer er 22 til et samlet beløb på 281.718,12 kr. inklusive moms udskrevet i tiden fra den 4. til den 7. december, medens de sidste 10 fakturaer til et samlet beløb på 53.596,57 kr. inklusive moms er udskrevet i tiden fra den 12. til den 21. december 2000. Af de 22 førstnævnte fakturaer er den maskinskrevne dato 08.12.00 eller 09.12.00 på 21 af dem i hånden retten til 04.12.00, medens datoen på en enkelt på samme måde er rettet fra 12.12.00 til 07.12.00. Advokat A har gjort gældende, at han først i januar 2001 fik kendskab til de 32 fakturaer.
Den 22. december 2000 skrev revisionsfirmaet R2 Regnskab ved KG, som var revisor for G2, således til advokat A:
"...
Vedr.:G2 (Se-nr. ...) v/SN ...
Vedlagt fremsendes efter aftale registreringsblanketter til moms med diverse vejledninger.
..."
Efter at ToldSkat ved kontrolbesøg den 5. og 8. januar 2001 havde foreholdt advokat A fakturaer med "G1 A/S under stiftelse" som udsteder og med hans kontoradresse anført, skrev advokat A den 9. januar 2001 således til SN:
"...
Vedr. Betalingsstandsningssagen.
Under henvisning til min telefonopringning i fredags stadfæster jeg, at der ikke kan drives virksomhed under navnet G1 A/S under stiftelse og slet ikke med angivelse af min adresse, som forretningsadresse.
Ligeledes indskærper jeg, at der naturligvis ikke kan drives virksomhed overhovedet på nuværende tidspunkt, forinden registreringsforhold i forhold til offentlige myndigheder er på plads.
Jeg anmoder om omgående at få fremsendt kopi af fakturaer, som er udstedt i navn - selskabet under stiftelse.
Ligeledes anmoder jeg om at få tilsendt fuldstændig oversigt over udfaktureringer, sket efter betalingsstandsningen."
Af en telefax af 19. januar 2001 fra U1 til advokat A fremgår blandt andet følgende:
"...
RE: MR. SN - (EX G2)
Dear Sirs,
As you know in December 2000 we did supply goods to Mr. SN, and our invoices were addressed to the new Company of Mr. SN:
Well every month we must send to our Customs Authority a list of all the supplies we have done to customers in "CE" - the so called "INTRASTAT LIST"
On this list we must also declare the VAT NO. of our CE-CUSTOMERS"
...
Can you do something to assist Mr. SN to get this number today??
..."
I et brev af 7. juni 2001 fra ToldSkat til Landsskatteretten i anledning af advokat As klage over regionens afgørelse hedder det blandt andet:
"...
Ved telefonsamtale den 5. januar 2001 med ToldSkat udtalte SN, at det var aftalt, at A skulle sørge for stiftelsen af G1 A/S under stiftelse, og at A skulle sørge for, at få bragt de nødvendige registreringer hos ToldSkat i orden. SN havde på daværende tidspunkt endnu ikke set noget stiftelsesdokument, og han havde ikke deltaget i en konstituerende generalforsamling.
Ved telefonsamtale den 9. januar 2001 med ToldSkat udtalte revisor KG, at han var af den opfattelse, at advokat A skulle sørge for alt omkring stiftelsen af selskabet.
Ved møde med ToldSkat den 15. januar 2001 udtalte SN, at det var KG og A, der opfostrede ideen med at stifte et selskab. Første gang, det var på tale at stifte et selskab, var i slutningen af november 2000. Til spørgsmålet om, hvilken personkreds, der stod bag selskabet, svarede SN "Spørg A".
..."
Af et brev af 18. juli 2001 til advokat A fra nu afdøde revisor KG fremgår blandt andet:
"...
Vedr.: ToldSkats kommentarer til Landsskatteretten.
Som svar herpå kan jeg oplyse følgende:
Jeg erindrer ikke, at De på skifteretsmødet den 6. december 2000 udtalte Dem om etablering af et nyt selskab, som ville købe aktiverne af SN. Tværtimod hørte jeg, at De efter mødet gav SN udtrykkelig besked på, at ankomne varer skulle registreres i et bestående selskab H1 ApS, hvilket da også bekræftes af, at Speditionsfirmaet R1 i ... fremsendte faktura på transport m.v. til dette firma.
Med hensyn til min telefonsamtale den 9. januar 2001 med SK, ToldSkat, kan jeg for det første meddele, at det var SK, der ringede op, og endvidere at jeg under ingen omstændigheder nævnte eller svarede på noget omkring stiftelse af et selskab. Det havde jeg ingen kendskab til. SKs spørgsmål til mig var vedrørende momsregistrering, der ikke var i orden efter hans udtalelse.
...
Det er muligt, at SK under telefonsamtalen nævnte, at ToldSkat havde kendskab til, at der var sket fakturering i et firma: G1 A/S under stiftelse. Jeg husker ikke længere, om det var fra ham eller under et næsten samtidigt møde med SN på Deres kontor, at jeg første gang hørte om dette firmanavn, men jeg husker, at De på mødet meget kraftigt foreholdt SN det uheldige i, at han havde anvendt et sådant firmanavn ved udfaktureringen.
Det har på intet tidspunkt været min opfattelse, at der skulle stiftes et nyt selskab, men derimod at aktiviteterne skulle udvides i et bestående selskab i Deres regi."
Af et notat, som revisor KG samme dag udarbejdede til advokat A, fremgår blandt andet:
"...
Udfakturering
NN hos Samson var syg eller på ferie først i december 2000 - det har SN oplyst, og derfor er fakturering først sket efter hendes tilbagekomst - altså den 8.12.2000, som vi har set.
D.v.s. at SN først har givet besked om firmanavnet G1 A/S under stiftelse den 8.12.2000, idet NN først har rettet navnet i fakturahovedet denne dato.
At fakturadatoen er rettet til den 4.12.2000 "i hånden" må være gjort af NN. Det er i hvert fald ikke SN's skrift. Jeg kunne forestille mig, at han fortalt at varerne var ankommet allerede den 4.12., og da betalingsbetingelserne normalt var 8 dage - 2%, har NN selv rettet datoen. Ordrerne havde jo ligget til fakturering og ventet på hende.
..."
I et brev af 21. juli 2003 fra advokat A til Told- og Skattestyrelsen hedder det blandt andet:
"...
Jeg disponerer i forvejen over tilstrækkeligt med selskaber og mit tilbud til SN i forbindelse med betalingsstandsningens ophør var, at lade et bestående selskab overtage de af G2 hidtil udfoldede aktiviteter. Først var det på tale at H1 ApS skulle overtage driften, men da dette selskab ikke var momsregistreret, blev denne tanke opgivet.
..."
Det er oplyst, at den af G2 tidligere drevne virksomhed med virkning fra den 1. januar 2001 blev overtaget af H2 ApS.
Forklaringer
A har forklaret, at han har kendt SN i mange år og har været advokat for ham. I slutningen af 1980erne gik SN konkurs og blev tiltalt i den forbindelse. Sagsøgeren og hans hustru støttede SN i denne situation, navnlig ved at hans hustru købte et hus, som SN lejede. På denne baggrund gik han videre med at understøtte SNs virksomhed, end han gør i normale klientforhold, da der opstod vanskeligheder for denne i 2000. Det skete ved, at han sørgede for finansieringen af køb af varer fra Italien, så at der blev noget at sælge op til jul. Han måtte erkende, at en konkurs var overvejende sandsynlig på grund af de store moms- og skattekrav, og derfor havde der allerede inden konkursen været overvejelser om en ny levevej for SN. Han havde en anden klient, som kunne være interesseret i at samarbejde med SN, og som overvejede dette, efter at de uden SNs deltagelse havde indledt forhandlinger herom i slutningen af november 2000, men efter konkursens indtræden meddelte den pågældende i slutningen af december, at han ikke ville påtage sig risikoen ved et sådant samarbejde.
Efter mødet i skifteretten vedrørende konkursbegæringen indskærpede han SN, at alle fakturaer vedrørende salg under betalingsstandsningen nu skulle udskrives, idet han havde det indtryk, at lageret i ... allerede var blevet videresolgt. Det var Samson, som stod for fakturaudskrivningen i G2, medens revisor KG sørgede for bogføringen. SN ville gerne videreføre aktiviteterne under en eller anden form, og SN bad ham derfor sørge for, at telefonforbindelsen opretholdtes, hvilket han gjorde. I øvrigt beskæftigede han sig ikke meget med sagen i december 2000 bortset fra, at han havde et møde med SN og revisor KG på sit kontor kort før jul, hvor det aftaltes, at bogholderiet skulle afsluttes og regnskab udfærdiges, for så vidt angik betalingsstandsningen. Det var ved dette møde, at han meddelte SN, at den eventuelt interesserede investor alligevel ikke ville deltage i virksomheden. Han ville gerne hjælpe SN med en anden løsning, hvorved virksomheden blev overtaget af et selskab, som han havde indflydelse på, men det krævede hans hustrus samtykke, idet hun var medaktionær, og hun var meget skeptisk. Det samtykke fik han mellem jul og nytår, og pr. 1. januar 2001 blev virksomheden overtaget af H2 ApS, som var momsregistreret. Det skulle importregistreres ved hjælp af blanketter, som revisor KG skulle fremskaffe.
Under ToldSkats besøg den 5. januar 2001 hørte han første gang om fakturaer med G1 A/S under stiftelse som udsteder, og han pålagde straks SN at ophøre med denne trafik. Han havde registreret indbetalinger vedrørende fakturaerne på sin klientkonto allerede i december, idet han fik meddelelser herom fra banken, men selve fakturaerne fik han ikke. Der blev lavet en afsluttende bogføringsbalance for G2, som rakte frem til januar 2001, men den blev ikke fuldstændig, heller ikke med hensyn til periodiseringen, idet konkursboets kurator ikke ville levere de fornødne oplysninger hertil. H1 ApS ejes fuldstændigt af hans hustru, og han selv er direktør. H1 ApS ejer halvdelen af Investeringsselskabet H3, medens den af halvdel ejes af PE og HE. Selskabet er aktivt i byggebranchen og ejer blandt andre datterselskabet H2 ApS, som overtog G2s aktiviteter pr. 1. januar 2001. Efter ca. 1½ års forløb overgik virksomheden til SN personligt. Selskabet tegnedes af PE, som var direktør.
R1 Danmark A/S kendte han ikke, før det blev bragt på bane af SN, som også havde kontakten med det. KG var revisor for SN, og KG udarbejdede også delregnskab vedrørende SNs aktiviteter for H2. SN havde i forbindelse med mødet i skifteretten oplyst, at lageret i ... stort set var solgt. SN købte - så vidt han ved senere af konkursboet varer oplagret hos Samson, hvilke varer SN solgte. Det er rigtigt, at han for at finde en løsning for SN overvejede, om H1 ApS kunne anvendes. Det har aldrig været han tanke, at der skulle oprettes et nyt selskab hertil. Da hans møde med SN og revisor KG før julen 2000 fandt sted, var det ikke besluttet, i hvilke rammer SNs virksomhed skulle fortsætte. Der skulle selvfølgelig udarbejdes et momsregnskab for betalingsstandsningsperioden, og revisor KG havde oplyst, at der var et momstilsvar af størrelsesordenen 60.000 kr.
SN har forklaret, at han siden 1972 har handlet med plastartikler. Han blev selvstændig i 1982 med firmaet G3 Group og senere med firmaet G2. Han har tidligere haft problemer med ToldSkat. Det er rigtigt, at betalingsstandsningen i 2000 var nødvendiggjort af store moms- og skattekrav, og ved starten af hans nuværende firma måtte der stilles bankgaranti over for ToldSkat. Han havde intet kontorhold selv, og fakturaerne blev udskrevet af en dame hos speditionsfirmaet Samson; det gjaldt også under betalingsstandsningen. Han forsøgte umiddelbart efter konkursen at få varerne solgt under anvendelse af navnet "G1 A/S under stiftelse". Da han oplyste revisor KG herom, sagde denne, at dette ikke var korrekt. Der var intet stiftelsesdokument. Ved et møde hos ToldSkat, formentlig engang i januar 2001, fik han også at vide, at det var en ukorrekt fremgangsmåde. Han sagde, at momsen nok skulle blive betalt, da der var penge til det. Derefter, d.v.s. i januar 2001, overtoges virksomheden af H2, men senere er den overgået til hans personlige firma, G4.
Han skulle have solgt varerne inden jul, og han ville - efter at have fået tilbudt agenturer for hele Skandinavien for nogle udenlandske leverandører - gøre dette gennem et selskab, som han kaldte "G1 A/S under stiftelse". Det var hans egen idé. Det må stå for revisor KGs egen regning, når han i sit brev af 18. juli 2001 har anført, at han den 9. januar 2001 sagde til SK fra ToldSkat, at han ikke havde kendskab til stiftelsen af et selskab. Foreholdt de udtalelser, som han ifølge brevet af 7. juni 2001 fra ToldSkat til Landsskatteretten skal have fremsat ved et møde med regionen den 15. januar 2001, har SN forklaret, at han ikke i dag husker at have sagt således, men det er sikkert rigtigt, når det står der.
Parternes procedure
Advokat A har i første række gjort gældende, at Skatteministeriet, Told- og Skattestyrelsen som forvaltningsmyndighed alene har været berettiget til at efter prøve den stedlige told- og skatteregions afgørelse i sagen, der byggede på, at sagsøgeren havde drevet uregistreret virksomhed efter momsloven, og at han derfor var forpligtet til at indbetale det opgjorte momstilsvar på 66.069 kr.
Told- og Skattestyrelsen har derimod bygget sin afgørelse på erstatningsretlige betragtninger vedrørende den måde, hvorpå han løste sin tilsynsopgave for G2 under betalingsstandsning, og styrelsen har derved overskredet sin kompetence og har truffet en afgørelse, der må tilsidesættes som ugyldig og som en nullitet.
Advokat A har herved gjort gældende, at den stedlige told- og skatteregions afgørelse ikke kan anses som en bestanddel af Told- og Skattestyrelsens afgørelse, der helt ændrer begrundelsen i den første afgørelse, og at det alene er lovmedholdeligheden af Told- og Skattestyrelsens afgørelse, som landsretten under sagen skal tage stilling til.
Da sagen er anlagt af sagsøgeren imod Skatteministeriet for at få prøvet lovligheden og rigtigheden af Told- og Skattestyrelsens afgørelse, gøres det videre gældende, at Skatteministeriet ikke hverken i medfør af retsplejelovens regler, jf. herved især retsplejelovens § 249, stk. 2, eller i medfør af skattestyrelseslovens § 31 bør tillades at inddrage synspunkter eller indsigelser til støtte for påstanden, som ikke har med momsloven at gøre.
Advokat A har herved også gjort gældende, at en skatte- eller afgiftsmyndighed ikke i medfør af skattestyrelsesloven i øvrigt under en skatte- eller afgiftssag, der verserer ved domstolene, tillades at ændre en sag om betaling af et skatte- og afgiftstilsvar til eksempelvis en erstatnings- eller straffesag, der skal bedømmes efter et helt andet regelsæt.
Advokat A har anført, at det alene har tilkommet skifteretten at tage stilling til, om han har handlet forsvarligt i forbindelse med løsning af sine tilsynsopgaver under betalingsstandsningen, og at et eventuelt erstatningsansvar som følge af tilsidesættelse af tilsynspligten alene har kunnet pådømmes af domstolene som 1. instans under en mulig erstatningssag, som også kunne have været anlagt af Skatteministeriet, hvis dette havde haft den opfattelse, at hans dispositioner havde medført, at ToldSkat ikke havde fået indbetalt et korrekt opgjort momstilsvar for betalingsstandsningsperioden.
Advokat A har dernæst til støtte for påstanden om tilbagebetaling af det opgjorte momstilsvar på 66.069 kr. gældende, at han ikke i december måned 2000 har drevet uregistreret virksomhed efter momsloven og slet ikke sammen med SN, hverken i et uregistreret aktieselskab eller i et interessentskabslignende forhold.
Han har alene som tilsyn under betalingsstandsningen sikret det finansielle grundlag for, at G2s aktiviteter kunne fortsætte, og til konkursen den 7. december 2000 har han indskærpet SN, at alt salg under betalingsstandsningen måtte udfaktureres som hidtil, således at behørigt momsregnskab for perioden kunne aflægges.
Advokat A har anført, at han indtil den stedlige told- og skatteregion aflagde besøg i hans virksomhed i begyndelsen af januar måned 2001, har været uvidende om, at SN i december 2000 efter konkursen havde udskrevet en lang række fakturaer under benyttelse af navnet på et uregistreret aktieselskab, som ikke var stiftet, og som således ikke eksisterede, og som han ikke havde givet tilsagn om deltagelse i oprettelse af.
Det er herved gjort gældende, at i hvert fald alle de af SN den 8. december 2000 udskrevne fakturaer, hvori datoen er rettet til den 4. december 2000, rettelig vedrører betalingsstandsningsboets aktiviteter, og at rettelsen af fakturadatoen meget muligt er sket, fordi sagsøgeren i forbindelse med skifteretsmødet den 6. december 2000 indskærpede SN, at alt salg fra G2s varelager måtte udfaktureres som vedrørende betalingsstandsningen.
Efter advokat As opfattelse har han således nok i forbindelse med G2s konkurs og herunder på et møde med SN og hans revisor, KG, kort før jul 2000 givet tilsagn om at ville medvirke til at skabe økonomisk og organisatorisk grundlag for, at SNs hidtidige aktiviteter, som konkursboet ikke ønskede at overtage, kunne videreføres, men ikke i et nystiftet selskab, men derimod i et bestående momsregistreret selskab, som han var involveret i, men med tilkendegivelse af, at endelig stillingtagen først kunne foreligge i begyndelsen af 2001, idet der vedrørende nævnte selskab var andre personer, der skulle inddrages i beslutningen.
Han har været uden ethvert kendskab til, at SN i december 2000 udskrev fakturaer i det uregistrerede og ikke-eksisterende aktieselskab, og han kan derfor heller ikke i forhold til Skatteministeriet gøres ansvarlig herfor. De betalinger, der fortsat indgik på sagsøgerens klientkonto, var uden ledsagelse af de underliggende fakturaer, og fremtrådte for ham som betalinger i henhold til fakturaer udstedt under betalingsstandsningen, og som var transporteret til H1 ApS. Hertil kommer, at da han blev bekendt med, at SN drev uregistreret virksomhed under benyttelse af sagsøgerens adresse m.v., anmodede han straks SN om at stoppe hermed.
Fra den 1. januar 2001 blev aktiviteterne indlagt i det allerede momsregistrerede selskab, H2 ApS, således som han siden konkursen den 7. december 2000 havde forventet, at det ville ske.
Til støtte for sin subsidiære påstand om hjemvisning har advokat A gjort gældende, at han har været momsregistreret, og følges Skatteministeriets betragtning om, at han fra den 7. december 2000 personligt har været involveret i G2s hidtidige aktivitet, må den anses for lovligt udøvet under den allerede foreliggende momsregistrering. I så fald må der foretages opgørelse af både udgående og indgående afgift, idet alene nettomomsen kan kræves betalt.
Ligeledes har advokat A gjort gældende, at der for sagsøgerens vedkommende kun kan blive tale om, at der skal svares udgående moms af fakturaerne udstedt efter konkursen den 7. december 2000, og der må således ved opgørelsen af momstilsvaret ses bort fra fakturaerne udstedt den 4. december 2000, også selv om den maskinskrevne datering er rettet i fakturaerne. Advokat A har herved henvist til det foran anførte om, at omsætningen i henhold til fakturaerne af 4. december 2000 rettelig vedrører betalingsstandsningsboet, og at det ville have været ulovligt at have unddraget betalingsstandsningsboets kreditorer indtægterne fra salg af boets varelager, især salg sket inden konkursen.
For så vidt angår påstanden om betaling af tortgodtgørelse efter erstatningsansvarslovens § 26, har advokat A gjort gældende, at den uberettigede og nu opgivne sigtelse for overtrædelse af momsloven udgør en retsstridig krænkelse af hans ære, hvorved det også må tillægges betydning, at han er advokat.
Skatteministeriet har til støtte for frifindelsespåstanden overordnet gjort gældende, at A var pligtig at indbetale 69.069 kr., i skyldig moms i henhold til de i perioden fra den 8. december 2000 til den 21. december 2000 af G1 A/S under stiftelse udstedte fakturaer, og at advokat A derfor ikke, har krav på tilbagebetaling heraf.
Skatteministeriet har herunder gjort gældende, at Told- og Skattestyrelsen ved sin afgørelse af 25. juli 2003 har været berettiget til selvstændigt at vurdere og træffe afgørelse om, hvorvidt advokat A er erstatningsansvarlig for den manglende angivelse og betaling af moms.
I forhold til det af advokat A anførte om, at Skatteministeriet ikke er berettiget til under denne sag at fremsætte erstatningsretlige anbringender og anbringender, der relaterer sig til aktieselskabslovens § 12, stk. 2, har ministeriet anført, at det til støtte for frifindelsespåstanden ikke er begrænset til kun at fremføre anbringender, der relaterer sig til momslovgivningen, men er berettiget til at fremsætte alle slags anbringender, herunder anbringender, der støttes på såvel erstatningsret som aktieselskabslovens § 12, stk. 2.
Det følger af skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 1. pkt., at en afgørelse truffet at en skatte-, afgifts- eller toldmyndighed først kan indbringes for domstolene, når afgørelsen er blevet prøvet eller afvist af den øverste administrative klageinstans på området. Skattestyrelseslovens § 31 regulerer imidlertid kun borgernes ret til at inddrage nye spørgsmål under retssagen og finder således ikke anvendelse i forhold til skattemyndighederne.
Adgangen til at fremsætte nye påstande eller anbringender i øvrigt reguleres af retsplejelovens regler herom, og Skatteministeriet er berettiget til at fremføre alle anbringender til støtte for frifindelse, hvilket ligeledes følger af, at sagsøgte er berettiget til selvstændigt at indtale krav under sagen, jf. retsplejelovens § 249, stk. 2. Ministeriet har herved anført, at der hverken i lovgivningen eller efter almindelige forvaltningsretlige principper er hjemmel til at afskære sagsøgte fra at påberåbe sig og henvise til andre lovbestemmelser og retsgrundsætninger end dem, der har været anført under den forudgående administrative behandling. Dette er ligeledes fastslået i retspraksis. Hertil kommer, at Skatteministeriet - såfremt advokat A ikke havde valgt at betale det opkrævede momsbeløb - formentlig selv havde anlagt retssag mod ham med krav om betaling, i hvilken forbindelse ministeriet ligeledes ville have været berettiget til at gøre såvel erstatningsretlige som selskabsretlige anbringender gældende.
Skatteministeriet har i første række vedrørende momspligten anført, at advokat A sammen med SN har drevet momspligtig virksomhed i G1 A/S under stiftelse, og at denne virksomhed kan karakteriseres som et interessentskab med SN og A som interessenter og stiftere. Der foreligger ikke et stiftelsesdokument for G1 A/S under stiftelse, ligesom der ikke blev indsendt stiftelsesoplysninger til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen med henblik på registrering.
Det gøres på den baggrund gældende, at advokat A hæfter for det skyldige momsbeløb på 69.069 kr. hidrørende fra de momspligtige aktiviteter, som han sammen med SN udøvede i december 2000, jf. opkrævningslovens §10.
At advokat A sammen med SN har drevet momspligtig virksomhed i G1 A/S under stiftelse, understøttes blandt andet af, at varekøb, der blev afholdt i virksomhedens interesse, var finansieret af H1 ApS, hvori sagsøgeren var direktør, og at de indkøbte varer til G1 A/S under stiftelse blev foranlediget transporteret her til landet af. H1 ApS, og at transportomkostninger og øvrige omkostninger ligeledes blev betalt af H1 ApS. Hertil kommer, at adressen for G1 A/S under stiftelse var identisk med adressen for sagsøgerens advokatfirma, at fakturaer blev stilet til G1 A/S under stiftelse på den nævnte adresse, og at samtlige fakturaer var påført oplysning om betaling til sagsøgerens klientkonto. Endvidere fik advokat A, som ifølge de foreliggende oplysninger skulle stå for alle formelle forhold vedrørende stiftelsen af selskabet, den 22. december 2000 tilsendt registreringsblanketter vedrørende moms. Yderligere fremsendte advokat A ved telefax af 18. december 2000 12.936 kr. til U1 med henvisning til " Our order ...". Endelig fik advokat A i december 2000 løbende meddelelser fra Banken vedrørende debitorers indbetalinger i henhold til de fakturaer, der var udstedt af G1 A/S under stiftelse.
For så vidt angår tidspunktet for afgiftspligtens indtræden, følger det af momslovens § 23, stk. 2, at afgiftspligten indtræder på faktureringstidspunktet, når faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning. Efter det oplyste har leveringen fundet sted samtidig med eller forinden fakturaernes datering. Afgiftspligten vedrørende samtlige fakturaer er derfor indtrådt efter konkursdekretets afsigelse, idet fakturaernes maskinelle udskrivningsdato skal lægges til grund.
Skatteministeriet har i anden række gjort gældende, at advokat A i medfør af aktieselskabslovens § 12, stk. 2, hæfter for de forpligtelser, der blev indgået på vegne af G1 A/S under stiftelse, idet A er medansvarlig, da han vidste eller burde vide, at der blev indgået retshandler i selskabets navn, uden at registrering af selskabet fandt sted.
I tredje række har Skatteministeriet gjort gældende, at A ved ikke at sørge for momsregistrering af de af G1 A/S under stiftelse foretagne momspligtige aktiviteter eller ved ikke at foranledige en undersøgelse heraf har pådraget sig erstatningsansvar for det skyldige momsbeløb, og han er derfor ikke berettiget til at få det indbetalte momsbeløb tilbagebetalt.
At advokat A har pådraget sig erstatningsansvar, understøttes af, at han må antages at have haft en særlig indsigt i G2 v/SNs økonomiske forhold og planer om fortsat drift, herunder selskabsstiftelse, idet han siden 17. november 2000 havde været beskikket tilsyn under betalingsstandsningen. Dette understøttes i særdeleshed af det i udskrift fra retsbogen for Skifteretten anførte.
Hertil kommer, at advokat A den 7. december 2000 oplyste kurator i konkursboet om, at denne skulle undlade at nedlægge de hidtidige telefon- og faxnumre, idet disse fortsat skulle benyttes vedrørende den nye virksomhed, som SN ønskede at opstarte "...på den ene eller anden måde, og som han allerede udøver fra i dag vedrørende de varer, som er hjemkøbt fra Italien for tredjemands regning". Advokat A var således vidende om, at der på baggrund af de af H1 ApS primo december 2000 finansierede varekøb efterfølgende ville ske et salg af varerne.
Advokat A blev da også ved kontoudskrifter fra Banken løbende orienteret om foretagne indbetalinger fra debitorer i henhold til de af G1 A/S under stiftelse udstedte fakturaer. På trods af denne viden foretog A som advokat for SN ikke momsregistrering af de momspligtige aktiviteter, og han foranledigede efter det oplyste heller ikke forholdene undersøgt.
A må antages at have været vidende om, at den skyldige moms kun ville kunne afregnes med indbetalingerne på de fakturaer, som H1 ApS havde transport i. Dette understøttes i særdeleshed af, at H1 ApS ikke var momsregistreret.
For så vidt angår advokat A subsidiære påstand, er det udokumenteret, at der foreligger nogen indgående afgift for G1 A/S under stiftelse, som kan afløftes.
Skatteministeriet har videre anført, at det skal frifindes for kravet om tortgodtgørelse efter erstatningsansvarslovens § 26, idet sigtelsen, der tjener som beskyttelsesformål, og som ikke har været offentliggjort, ikke udgør en retsstridig krænkelse af sagsøgeren.
Endelig har Skatteministeriet til støtte for den subsidiære påstand om hjemvisning gjort gældende, at såfremt landsretten finder, at den af styrelsen trufne afgørelse er ugyldig, skal sagen hjemvises til fornyet behandling hos styrelsen. Alene styrelsen har således kompetence til at træffe en ny afgørelse til erstatning for den ugyldige afgørelse, og landsretten har ikke kompetence til at efterprøve den af ToldSkat den 13. marts 2001 trufne afgørelse, jf. skattestyrelseslovens § 31, stk. 1.
Landsrettens begrundelse og resultat
Landsretten har ikke fundet grundlag for under denne sag, som angår advokat As krav om tilbagebetaling af det indbetalte afgiftsbeløb, at afskære Skatteministeriet fra at fremsætte nogen af de anførte anbringender, herunder anbringender støttet på erstatnings- og selskabsretlige regler.
Advokat As indsigelse om, at Told- og skattestyrelsens afgørelse er ugyldig, fordi styrelsen har stadfæstet told- og skatteregionens afslag på tilbagebetaling af det indbetalte afgiftsbeløb med en ny begrundelse af erstatnings- og selskabsretlig karakter, herunder at dette skulle følge af skattestyrelseslovens § 31, kan ikke tages til følge.
Om transaktionerne vedrørende de varer, som ifølge de 32 fakturaer blev solgt med "G1 A/S under stiftelse" som angiven sælger og med advokat As forretningsadresse som adresse, er det oplyst, at advokat A medvirkede ved købet af dem hos de italienske leverandører for midler, som han tilvejebragte fra H1 ApS, som han havde indflydelse på. I forbindelse hermed lod advokat A de hjemkomne varer oplagre i ... ligeledes i anpartsselskabets navn. Disse transaktioner fandt sted i tiden mellem den 17. november 2000, hvor SN standsede sine betalinger og den 7. december 2000, hvor SNs bo blev taget under konkursbehandling. Advokat A var tilsynsførende under betalingsstandsningen. Der var yderligere en transaktion den 18. december 2000. Om baggrunden for transaktionerne har advokat A forklaret, at han som mangeårig ven af SN ville søge at hjælpe denne gennem de økonomiske vanskeligheder ved at sørge for, at SN havde varer at sælge i tiden op til jul. Advokat A instruerede den 1. december 2000 SN om, at salgsfakturaer vedrørende de omhandlede varer skulle forsynes med påtegning om, at betaling kun kunne ske til As klientkonto. Betaling i henhold til fakturaerne indgik efterfølgende på hans klientkonto.
Både før og efter konkursen var der drøftelser mellem A og SN om at finde en form, hvorunder SN kunne fortsætte sin virksomhed, eventuelt med deltagelse af en investor, som A kendte, og det lægges til grund, at der blev indhentet anmeldelsesblanketter fra ToldSkat med henblik herpå. Det må imidlertid lægges til grund, at aftale om videreførelse i et bestående selskab, som A havde indflydelse på, først blev indgået efter, at varerne var blevet solgt.
Advokat As dispositioner vedrørende de omhandlede varer må i det væsentlige anses for vennetjenester under omstændigheder, hvor han tillige var advokat for SN og tilsynsførende under dennes kortvarige betalingsstandsning med indsigt i SNs dårlige økonomi.
Om det indbyrdes retsforhold mellem advokat A og SN vedrørende varerne foreligger ingen skriftlig aftale eller anden lignende dokumentation, og de afgivne forklaringer giver heller ikke noget sikkert grundlag for at fastslå dets karakter. Det er heller ikke oplyst, hvorledes der måtte være afregnet mellem de pågældende. I betragtning af de stedfundne drøftelser mellem A og SN med henblik på en videreførelse af SNs virksomhed og under hensyn til, at A efter sin forklaring ikke i december måned 2000 interesserede sig for, hvorledes SN forholdt sig med salget af varerne, finder landsretten, at advokat A under de foreliggende uklare forhold må anses for at have deltaget i SNs uregistrerede virksomhed på en sådan måde, at han må bære risikoen for, at varerne blev solgt, uden at momsen blev berigtiget. Advokat A er derfor afgiftspligtig med hensyn til leverancerne ifølge de 32 salgsfakturaer, jf. momslovens § 3, og hæfter for afgiftens betaling, jf. opkrævningslovens § 10.
Allerede af de grunde, som har ført til, at advokat A hæfter for afgiften, har han ikke noget krav på godtgørelse efter erstatningsansvarslovens § 26 i anledning af den af ToldSkat rejste og senere forefaldne sigtelse.
Efter det anførte tager landsretten Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.
T h i k e n d e s r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Sagens omkostninger skal sagsøgeren, advokat A, betale til sagsøgte med 14.000 kr.
De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.