Parter

Andelsboligforeningen H1 v/formand A
(advokat Hanne Menné)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afsagt af landsdommerne

Gunst Andersen, Niels Boesen og Karsten Henriksen (kst.)

Denne sag drejer sig om, hvorvidt en andelsboligforening ved ophørsbeskatning i forbindelse med overgang af den sidst udlejede lejlighed fra erhvervsmæssig til skattefri anvendelse, jf. selskabsskattelovens § 5, stk. 6, jf. stk. 4, jf. § 1, stk. 1, nr. 6, skal beskattes af en avance opgjort på grundlag af den offentlige ejendomsvurdering eller på grundlag af den af andelsboligforeningen fastsatte lavere værdi af andelsbeviserne.

Sagsøgeren, A/B H1 v/formand A, har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 1999 ændres således, at den erhvervsmæssige andel af ejendomsavance fastsættes til -37.708,00 kr,

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse.

I kendelse afsagt af Landskatteretten den 25. november 2002 hedder det:

"...

Klagen vedrører følgende punkt:

Sagen er forhandlet med andelsboligforeningens repræsentanter på Landsskatterettens kontor, ligesom repræsentanterne har haft lejlighed til at udtale sig på et retsmøde.

Det fremgår af sagen, at A/B H1, herefter benævnt andelsboligforeningen, har til formål at erhverve, eje og administrere en beboelsesejendom på 6.288 m2 fordelt på 80 beboelseslejligheder.

Andelsboligforeningen var i indkomståret 1999 (perioden 1. april 1999 til 31. marts 2000) ejer af ovennævnte ejendom, og 1 beboelseslejemål på 85 M2 blev udlejet til et ikke-medlem af foreningen.

I andelsboligforeningens selvangivelse for indkomståret 1999 har andelsboligforeningens revisor anført følgende: "Bemærk, at skattepligten ophører."

Andelsboligforeningen har for indkomståret 1999 selvangivet en skattepligtig indkomst på -226 kr. Den selvangivne skattepligtige indkomst er opgjort som følger i bilaget til selvangivelsen:

Den kommunale skatteforvaltning har forhøjet andelsboligforeningens skattepligtige indkomst med ejendomsavance på 31.671 kr.

I forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten, har de stedlige skattemyndigheder efter en fornyet gennemgang af sagen dog indstillet den allerede foretagne ansættelse vedrørende skattepligtig avance i henhold til ejendomsavancebeskatningsloven nedsat fra 31.671 kr. til 15.231 kr.

Baggrunden for forhøjelsen er, at den kommunale skatteforvaltning har anset overgangen af lejligheden på 85 m2 fra udlejning til et ikkemedlem til overdragelse til et medlem (fra erhvervsmæssig til ikkeerhvervsmæssig anvendelse) som fuldt ophør af drift af erhvervsvirksomhed. Det pågældende lejemål er anset for at være et selvstændigt aktiv, som udgør en erhvervsvirksomhed, så længe lejemålet udlejes til ikke-medlemmer af andelsboligforeningen. ophøret af den erhvervsmæssige virksomhed er anset som skattepligtigt i medfør af selskabsskatteloven § 5, stk. 6.

Overgangen fra erhvervsmæssig anvendelse er af den kommunale skatteforvaltning sidestillet med en afståelse af en del af en fast ejendom, som således skal beskattes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Den skattepligtige ejendomsavance ved overgangen af det ene lejemål til ikke erhvervsmæssig anvendelse er i forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten af kommunen opgjort som følger:

Andelsboligforeningen er alene avancebeskattet af den del af avancen opgjort efter ejendomsavancebeskatningsloven, der efter arealfordelingen forholdsmæssigt kan anses for at vedrøre det fra erhvervsmæssig anvendelse overgåede lejemål siden ikrafttræden af den ændrede formulering af selskabsskatteloven § 5, stk. 4 den 19. maj 1993, jf. lov nr. 428 af 25. juni 1993 § 8, stk. 2.

Andelsboligforeningens repræsentant har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at den erhvervsmæssige andel af ejendomsavancen udgør -37.708 kr., idet afståelsessummen ved opgørelsen af den skattepligtige avance efter ejendomsavancebeskatningsloven skal beregnes således, at ejendomsvurderingen skal nedsættes med differencen mellem andelsboligforeningens egenkapital og andelenes regnskabsmæssige værdi.

Til støtte herfor har repræsentanten gjort gældende, at såfremt man anvender ejendomsværdien som udgangspunkt i overensstemmelse med de stedlige skattemyndigheders opgørelse, da sker beskatningen på baggrund af en fiktiv gevinst, og ikke på baggrund af den realiserede gevinst. Den i sagen omhandlede lejlighed, som overgik fra udlejning til et ikke-medlem til et medlem af andelsboligforeningen blev således ikke solgt med udgangspunkt i en ejendomsværdi på 18,6 mio. kr.

Repræsentanten har endvidere anført, at andelsboligforeningens formål er at erhverve, eje og administrere ejendommen, hvilket indebærer, at andelsboligforeningen er pligtig til ved købet af ejendommen at respektere de indgåede lejeaftaler for de lejere, der ikke ønsker at indmelde sig i foreningen. Efterhånden som lejerne fraflytter, overgår brugsretten til lejlighederne til medlemmer af foreningen. Dette sker gradvist, og andelsboligforeningen har ingen indflydelse på, hvornår de enkelte lejligheder overgår til medlemmer. Skattepligten efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6 omhandler "fortjeneste ved afhændelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed". De enkelte lejligheders overgang til et nyt medlem kan efter repræsentantens opfattelse ikke anses for salg af et formuegode.

Andelsboligforeningen sælger ikke ejendommen eller nogen del heraf i forbindelse med udvidelsen af kredsen af medlemmer, og det er uanset, om der er tale om overdragelse af brugsretten til sidste lejelejlighed til et medlem. Som følge heraf er andelsboligforeningen ikke skattepligtig efter ejendomsavancebeskatningsloven.

I forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten har andelsboligforeningens repræsentant udarbejdet en opgørelse over den erhvervsmæssige andel af den skattepligtige ejendomsavance:

Landsskatteretten skal udtale

Det følger af selskabsskatteloven § 5, stk. 6, jf. stk. 4, at foreninger m.v. omfattet af selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6, som helt eller delvis ophører med at drive erhvervsmæssig virksomhed, skattemæssigt stilles som ved ophør af virksomhed og salg til handelsværdi af de aktiver og passiver, der er i behold hos foreningen m.v. på tidspunktet for ophøret af driften af den erhvervsmæssige virksomhed.

Af forarbejderne til den oprindelige affattelse af selskabsskatteloven § 5, stk. 4, FT 1966/67, 2. samling, tillæg A, sp. 2635 f., fremgår det, at bestemmelsen tog sigte på at beskatte blandt andet kapitalgevinster i overgangstilfælde, hvor senere beskatning på grund af overgangen var udelukket. Dette kunne ifølge forarbejderne være tilfældet, hvis en skattepligtig forening forud for en likvidation overgik til beskatning efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6 for derefter uden øjeblikkelig afståelse af formuegoderne at ophøre med at have erhvervsmæssig indkomst. Selskabsskatteloven § 5, stk. 4 blev ændret ved lov nr. 374 af 18. maj 1994 til den nugældende affattelse, ligesom selskabsskatteloven § 5, stk. 6 blev indsat. Det fremgår af forarbejderne til ændringen, FT 1993/94, tillæg A, sp. 804 f., at der ved omformuleringen ikke er tilsigtet en ændring i den indtil da gældende retsstilling, ifølge hvilken der skete ophørsbeskatning i de tilfælde, hvor en forening m.v. omfattet af selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6 ophørte helt eller delvis med at drive erhvervsmæssig virksomhed, men at selskabsskatteloven § 5 blev ændret som følge af Højesterets dom i sagen UfR 1993.371, der bestemte, at overgang til beskatning efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6 ikke kunne anses som overgang til skattefri virksomhed.

Landsskatteretten finder, at der ved ændringen af bestemmelsen om overgangsbeskatning i selskabsskatteloven § 5, stk. 4 i 1994 til den nugældende affattelse og indsættelsen af selskabsskatteloven § 5, stk. 6 blev skabt udtrykkelig lovhjemmel til, at der skal ske ophørsbeskatning af foreninger omfattet af selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6 ved helt eller delvis ophør med drift af erhvervsmæssig virksomhed. Det er således uden betydning, at der i praksis ikke tidligere er foretaget beskatning af andelsboligforeninger ved disses ophør med drift af erhvervsmæssig virksomhed. Ved den ændrede anvendelse af andelsboligforeningens sidste lejlighed fra at have været udlejet til et ikke-medlem til at blive benyttet af et medlem på andelsbasis ophørte andelsboligforeningen helt med at drive erhvervsmæssig virksomhed, jf. selskabsskatteloven § 5, stk. 6, jf. § 1, stk. 4 og 5. Andelsboligforeningen er derfor med rette blevet ophørsbeskattet i det indkomstår, i hvilket den erhvervsmæssige virksomhed er ophørt. Den erhvervsmæssige virksomhed bestod i udlejning af 1 lejlighed i andelsboligforeningens faste ejendom.

Landsskatteretten finder, at ophørsbeskatningen skal ske efter principperne i ejendomsavancebeskatningsloven, dog således at den skattepligtige avance opgøres som en forholdsmæssig del af den efter ejendomsavancebeskatningsloven beregnede avance svarende til forholdet mellem den erhvervsmæssige anvendelse og den ikke-erhvervsmæssige anvendelse af den faste ejendom i perioden efter ikrafttrædelsen af lov nr. 374 af 18. maj 1994, jf. lovens § 17, stk. 2. Som følge heraf finder retten ikke grundlag for at foretage en reduktion af afståelsessummen svarende til differencen mellem andelsboligforeningens egenkapital og andelenes regnskabsmæssige værdi.

Den påklagede ansættelse nedsættes hermed fra 31.671 kr. til 15.231 kr. i overensstemmelse med de stedlige skattemyndigheders opgørelse.

..."

I andelsboligforeningens vedtægter hedder det i § 10, stk. 1:

"Som vederlag for overdragelse af en andel kan højst godkendes den til lejligheden tilkommende del i foreningens formue samt rimelige beløb for udførte forbedringer. Formuen fordeles ud fra boligafgiften og ved opgørelsen af foreningens formue ansættes ejendommen til ejendomsværdien ved den seneste almindelige vurdering eller årsomvurdering med tillæg af værdien af forbedringer, der er udført på ejendommen efter vurderingen. Generalforsamlingens prisfastsættelse er bindende, selv om der lovligt kunne have været fastsat en højere pris."

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand gjort gældende, at skattemyndighederne ved opgørelsen af avancen ved salg af andelen har taget udgangspunkt i en fiktiv handelsværdi og ikke i den faktiske handelsværdi. Den offentlige ejendomsvurdering svarer således ikke til den faktiske salgspris ved salg af andelen. Andelsboligforeningen har ikke pligt til at fastsætte prisen for en andel til maksimalprisen opgjort efter lov om andelsboligforeninger og andre boligfællesskaber § 5, men har været berettiget til at fastsætte prisen til et lavere beløb, idet foreningen har foretaget hensættelser til vedligeholdelsesarbejder. Fortjenesten ved afståelse af fast ejendom skal opgøres efter ejendomsavancebeskatningslovens §4 som forskellen mellem på den ene side afståelsessummen og på den anden side anskaffelsessummen. Udgangspunktet for opgørelsen af afståelsessummen er det beløb, der er anført i overdragelsesdokumentet, jf. cirkulære nr. 216 af 17. december 1982 om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom punkt 11, 4. Der er i denne sag tale om en handel mellem uafhængige parter, og skattemyndighederne har ikke haft hjemmel til at tilsidesætte denne aftale. Sagsøgerens opfattelse af grundlaget for opgørelsen af handelsværdien har støtte i praksis i Københavns Selskabsbeskatning. Der er herved henvist til en afgørelse truffet den 27. juni 2003 af Københavns Skatte- og Registerforvaltning, Selskabsbeskatningen.

Sagsøgte har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at avancen ved overgang af sagsøgerens sidste lejemål fra erhvervsmæssig til skattefri anvendelse udgør 15.231 kr. Det fremgår af selskabsskattelovens § 5, stk. 6, jf. stk. 4, at foreninger m.v., der er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, og som helt eller delvis ophører med at drive erhvervsmæssig virksomhed, skattemæssigt stilles som ved ophør af virksomhed og salg til handelsværdi af de aktiver og passiver, der er i behold hos foreningen m.v. på tidspunktet for overgangen. Det følger således af selskabsskatteloven, at det er handelsværdien af sagsøgerens ejendom, der danner grundlag for ophørsbeskatningen og dermed den avanceopgørelse, der skal foretages. Der er enighed om, at avanceopgørelsen skal foretages efter principperne i ejendomsavancebeskatningsloven. Det gøres gældende, at den af sagsøgeren foretagne avanceopgørelse ikke er baseret på ejendommens handelsværdi. Det gøres navnlig gældende, at andelsboligforeningslovens § 5 er en prismaksimeringsbestemmelse, der ikke regulerer fastsættelsen af ejendommens handelsværdi. Andelsboligforeningsloven er derfor uden betydning for avanceopgørelsen. Afståelsessummen er efter det oplyste baseret på en ansættelse af andelskronen til 70 kr., og dermed et lavere beløb, end den ville være, såfremt den blev ansat til en værdi svarende til egenkapitalen, som den fremkom på grundlag af den offentlige vurdering. Ansættelsen af andelskronen til 70 kr. har hverken været nødvendiggjort af andelsboligforeningsloven eller af sagsøgerens vedtægter, og den pris, som andelen er solgt til beror alene på sagsøgerens egen beslutning og ikke på en forhandling mellem uafhængige parter. Der er derfor ikke grundlag for at foretage en reduktion af afståelsessummen svarende til differencen mellem sagsøgerens egenkapital og andelens regnskabsmæssige værdi. Det gøres gældende, at handelsværdien må ansættes til den offentlige ejendomsvurdering, idet der ikke er tilvejebragt oplysninger, der dokumenterer eller sandsynliggør, at. den offentlige vurdering oversteg ejendommens værdi i handel og vandel. Den af Selskabsbeskatningen i København anlagte praksis kan ikke tillægges betydning, idet Told- og Skattestyrelsen ikke har kunnet tilslutte sig denne praksis, jf. skrivelse af 12. februar fra Told- og Skattestyrelsen.

Landsrettens begrundelse og resultat

Efter selskabsskattelovens § 5, stk. 6, jf. stk. 4, er det "handelsværdien" af andelsboligforeningens ejendom, der danner grundlag for ophørsbeskatningen og avanceopgørelsen. Landsretten finder, at der efter ordlyden af bestemmelsen i selskabsskattelovens § 5, stk. 4, eller efter bestemmelsens forarbejder ikke er grundlag for at antage, at afståelsessummen for ejendommen i det foreliggende tilfælde skal fastsættes til den værdi af ejendommen, der ligger til grund for andelsboligforeningens fastsættelse af prisen for andelsbeviserne. Retten lægger herved vægt på, at denne pris må antages at være lavere end den samlede ejendoms handelsværdi, idet andelsboligforeningen har nedskrevet andelskronen på grund af hensættelser til vedligeholdelse, og på at denne pris alene beror på andelsboligforeningens egen beslutning, og ikke på en forhandling mellem uafhængige parter.

Sagsøgtes frifindelsespåstand tages derfor til følge.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A/B H1 v/formand A, betaler inden 14 dage 8.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.