Spørgsmål

1. Omfattes processpildevand (destillat fra inddampningsproces) af afgiftspligten efter spildevandsafgiftsloven ved udsprinkling på nedsivningsanlæg beplantet med pil?
2. Hvis "Ja" til spørgsmål 1, skal spildevandsafgiften ved rensning i et pileanlæg opgøres efter den af spørger præsenterede metode?
3. Hvis "Nej" til spørgsmål 2, skal spørger for mængden af ledningsført vand på 60.000 m3 anvende satsen på kr. 0,75 pr. m3, som er gældende for udledninger mindre end 50.000 m3 ved nedsivning efter kommunal tilladelse, jf. lovens § 8, stk. 2, nr. 1?

Svar

1. Ja
2. Afvises
3. Bortfalder 

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger producerer kartoffelstivelse og protein baseret på leverancer af kartofler. Kartoflerne leveres til fabrikken i perioden september til december, den såkaldte kampagneperiode, i hvilken der produceres kartoffelstivelse og protein i døgndrift.

Forud for den egentlige fremstillingsproces fjernes sten, jord og planterester ved vask af kartoflerne.

Selve produktionsprocessen indledes med en findeling af kartoflerne, hvorved stivelseskornene frigøres og kan separeres fra kartoffelsaften. I et efterfølgende vandigt oprensningstrin adskilles stivelsen fra fibrene, der isoleres, afvandes og sælges som pulp. Herefter oprenses stivelsen i en række processer for til sidst at blive afvandet og tørret, hvorefter kartoffelstivelsen, også kaldet kartoffelmel, er klar til salg. Protein udvindes af kartoffelsaften i et særskilt proteinanlæg.

Ved produktion af kartoffelstivelse og protein dannes således en større mængde kartoffelspildevand.

Dette kartoffelspildevand sælges i dag som et naturgødningsprodukt til landbrugsjord, idet det indeholder en stor mængde plantenæringsstoffer. Det indeholder naturligvis tillige en stor mængde vand.

Nyt produktionsanlæg

For at reducere håndteringsomkostningerne og dermed også miljøbelastningen fra transporten af den store mængde vand, der bringes ud sammen med gødningsindholdet af dette kartoffelspildevand, planlægger spørger at etablere et nyt produktionsanlæg dels til forøgelse af indvindingen af protein og dels til inddampning af den dannede mængde kartoffelspildevand fra fremstillingen af stivelse og protein.

Ved denne inddampning er det muligt at udskille næringsstofferne i et koncentrat, som skal sælges som et højværdigødningsprodukt. Ved inddampningsprocessen fås dermed to produkter, hhv. koncentrat (ca. 15.000 m3) og processpildevand (kondensat, ca. 175.000 m3).

Den påtænkte disposition

Da spørger ligger uden for kloakopland vil det være nødvendigt at etablere egen udledning af processpildevand med rensning.

Spørger overvejer derfor etablering af et pileanlæg, hvortil processpildevandet kan afledes ved kombineret nedsivning og fordampning. Pileanlægget fungerer herved som rensningsanlæg.

Spørger er fritaget for spildevandsafgift i dag, hvor den samlede mængde af kartoffelspildevand udledes på landbrugsjord, idet dette indeholder mange næringsstoffer. Derved har dette "spildevand" en høj jordbrugsmæssig værdi og kan udbringes efter slambekendtgørelsen. Dette gælder uanset, at den nuværende metode er mere miljøbelastende på grund af omfanget af den påkrævede transport af processpildevandet.

Som et væsentligt element i de igangværende overvejelser om projektets realisering, herunder valget af type af rensningsanlæg, indgår de udgifter til spildevandsafgift, som spørger må forvente.

Det fremgår imidlertid hverken af loven eller praksis, om og i givet fald hvorledes en kartoffelstivelsesfabrik skal opgøre spildevandsafgiften, når den udleder denne mængde processpildevand efter rensning i et pileanlæg uden membran.

Spørgeren kontaktede derfor i sommeren 2014 told- og skatteforvaltningen for at starte en dialog om, hvorledes spildevandsafgiften kan opgøres. Sagsbehandleren hos SKAT henviste imidlertid spørger til at indhente et bindende svar. På baggrund heraf har spørger således udarbejdet en anmodning om bindende svar, som blev sendt til SKAT den 3. september 2014. På baggrund af SKATs indstilling til svar, som blev sendt i høring hos spørger den 12. december 2014, har spørger indsendt en supplerende beskrivelse af sagens faktiske omstændigheder til SKAT.

Det skal understreges, at det er nødvendigt for spørger at få SKATs eller Skatterådets stillingtagen hertil, da størrelsen af afgiften kan have afgørende betydning for beslutningen om projektets realisering.

Spørger vil naturligvis ansøge de relevante myndigheder om de fornødne tilladelser til etablering af pileanlæg, og SKAT kan således ved sin vurdering for så vidt angår spildevandsafgift lægge til grund, at de fornødne tilladelser er opnået.

Spildevand ved produktionen af kartoffelstivelse

I forbindelse med produktionen af stivelse og protein fremkommer, som nævnt, en mængde kartoffelspildevand.

Kartoffelspildevandet indeholder stoffer, der naturligt forekommer i kartofler og det grundvand, der indgår i produktionen, samt en meget lille del rengøringsmiddel, som er godkendt til levnedsmiddelproduktion. Spildevandet overholder alle grænseværdier i slambekendtgørelsen for tungmetaller og miljøfremmede stoffer. Hovedbestanddelen af spildevandet er således vand. Derudover indeholder spildevandet også større mængder af organisk stof, kvælstof og kalium.

Spildevandet indeholder ikke husholdningsspildevand.

Efter inddampning af kartoffelspildevandet forventes den afledte mængde processpildevand at udgøre 175.000 m3 pr. år, hvoraf ca. 60.000 m3 vil være vand fra egen boring, medens resten vil være vand, der udvindes fra kartoflerne. Ved inddampningen er det formålet, at vandet i kartoffelspildevandet afdestilleres som kondensat. Herved fremkommer processpildevandet. Der sker imidlertid det, at en meget lille del af indholdsstofferne fra kartoffelspildevandet kommer med i dampfasen og over i processpildevandet. I forhold til spildevandsafgiftslovens afgiftspligtige stoffer indeholder det urensede processpildevand mellem 150-500 mg BI5/l, 4-12 mg N/l og 0,1-1,0 mg P/l, hvor BI5 er organisk stof, N er kvælstof og P er fosfor.

Processpildevandet pumpes til et stort mellemlager (laguner med membran), hvorfra det i kontrolleret form pumpes videre til udledning i forhold til modtageanlæggets kapacitet (pileanlæg).

Udledning af det "rensede" processpildevand vil ikke med det nye anlæg kunne ske efter slambekendtgørelsens regler, idet Miljøstyrelsen og Naturstyrelsen har vurderet, at processpildevandet ikke har jordbrugsmæssig værdi på grund af det lave indhold af næringsstoffer. Niveauet af kvælstof i det "rensede" processpildevand svarer ifølge Miljøstyrelsen til drænvand.

Etablering af et pileanlæg

Ved etablering af et pileanlæg fungerer selve pileanlægget som rensningsanlæg. Pileanlægget består af en beplantning med piletræer, som bliver 4-5 meter høje. Arealet er omkranset af et voldanlæg for at sikre, at vandet holdes inden for området. Det pileanlæg, som spørger påtænker at anlægge, er ikke lukket; dvs. at det ikke har en membran under rodzonen. Dermed kan der ske nedsivning fra anlægget.

Et pileanlæg er samtidig et areal med en landbrugsafgrøde med gødningsnorm, som er anlagt således, at næringsstoffer kan optages optimalt, og organiske stoffer kan omsættes optimalt. Pilen høstes som en afgrøde ligesom på en almindelig landbrugsjord med pileafgrøder. Anlægget er endvidere dimensioneret således, at spildevandet sammen med størst målte regnhændelse kan håndteres sikkert og således, at overfladisk afstrømning til recipienter undgås.

Hensigten er, at et pileanlæg skal fordampe så stor en del af vandet som muligt og udnytte næringen til jordbrugsmæssige formål. Den resterende del vil sive ned i jorden.

Andelen, der siver ned i jorden, og indholdet heraf kan imidlertid ikke måles, blandt andet fordi pileanlægget også vil blive tildelt supplerende gødning og nedbør. Den tildelte gødning kan være husdyrgødning, handelsgødning, det nye gødningskoncentrat fra spørger eller anden organisk gødning. Det organiske stof fra processpildevandet indgår bl.a. i jordens kulstofreserve.

Det skønnes af et rådgivende ingeniørfirma, at cirka halvdelen af vandet fordamper, og at halvdelen nedsiver. Efterfølgende detailberegninger udført af leverandøren af pile-anlægget viser, at 0-25 pct. af vandet nedsiver.

Spildevandet oplagres i bassiner og udledes løbende til pileanlægget fordelt hen over året i forhold til vandmætning, frostperioder mv.

I relation til beregningen af spildevandsafgift er udfordringen, at der alene kan ske en opgørelse og måling af det tilførte spildevand og den tilførte koncentration af stoffer heri, medens der ikke kan ske en opgørelse og måling af det fraførte og oprensede spildevand og koncentration af stoffer heri, da spildevandet ikke som sådan fraføres anlægget i et kontrolleret afløb.

Det vil heller ikke være muligt at løse problemet gennem etablering af brønde eller lignende, hvor der kunne foretages målinger, da pileanlægget, som nævnt, vil få tilført supplerende gødning mv.

Det tilførte spildevand kan maksimalt have en koncentration på 500 mg BI5/l, 12 mg N/l og 0,2 mg P/l. Spildevandet vil blive udvandet på pileanlægget til kombineret nedsivning og fordampning. Der er ingen dokumenterede data om udledningen efter rensning. Der er dog en række forsøgsdata fra et tilsvarende anlæg.

Processen i dette pileanlæg er, at store dele af spildevandet fordamper, da spildevandet udledes på jordoverfladen og derefter nedsiver til rodzonen. Herved sker der fordampning både fra jordoverfladen og via planterne. I traditionelle nedsivningsanlæg er fordampningen mindre, da spildevandet her udledes ca. 1 m under jordoverfladen. Hvor meget spildevand, som fordamper i pileanlægget, afhænger af arealet på anlægget - jo større anlæg - jo større fordampning.

Rensning i et pileanlæg - koncentrationen

Spørger ønsker at benytte nedennævnte udregnede maksimale koncentrationsværdier som grundlag for beregningen af spildevandsafgift. Koncentrationsværdierne er beregnet til følgende:

Total-N:	1,6 mg N/l
Total P:	0,01 mg P/l
BI5:	0,5 mg BI5/l
således at afgiftsberegningen vil se således ud:
Total-N:	60.000m3 x 1,6 g/m3 x 30 kr./kg./1000g/kg = kr. 2.880
Total-P:	60.000 m3 x 0,01 g/m3 x 165 kr./kg./1.000g/kg. = kr. (ca.) 99
BI5:	60.000 m3 x 0,5 g BI5/m3 x 16,5 kr./kg./1.000 g/kg. = kr. (ca.) 495

Dette giver en samlet årlig afgiftsbelastning på ca. 3.074 kr.

Ved anvendelse af standardmetoden for udledninger på mindre end 50.000 m3 pr. år, hvor satsen er kr. 0,75 pr. m3 kan spildevandsafgiften beregnes til: 

                      175.000 m3 x kr. 0,75/m3 = kr. 131.250

Det forudsættes herved, at hele den producerede mængde spildevand nedsiver, hvilket dog som nævnt ikke vil være tilfældet.

Ved anvendelsen af afgift for mængden af ledningsført vand, kan afgiften opgøres til:

60.000 m3 x 0,75 kr./m3 = kr. 45.000

De udregnede koncentrationer og baserer sig på de analyseresultater, som Miljøstyrelsen har offentliggjort i sin rapport nr. 11 fra 2001.

Under Miljøstyrelsens projekt blev der udtaget prøver fra to rodzoneanlæg, jf. bilag 1, side 63 i rapporten. Det ses af analyserne, at der sker en væsentlig reduktion af spildevandets indhold af miljøfremmede stoffer ved passage af et plantebaseret anlæg. Endvidere sker en vis tilbageholdelse af tungmetaller og fosfor, omsætning af organisk stof og kvælstof samt en væsentlig reduktion i antallet af bakterier. Miljøstyrelsen kan derfor konkludere, at der med det reducerede forureningsindhold i det rensede spildevand må der forventes en reduceret belastning af grundvandet. Videre anfører Miljøstyrelsen, at nogle stoffer bindes til jorden, medens andre nedbrydes ved biologisk aktivitet.

Endvidere er inddraget målinger, som er foretaget på et tilsvarende pileanlæg, som viser, at udvaskningen af N og P er nul. Dette understøtter, at der er en meget lav udvaskning fra et pileanlæg.

Af rapporten fra Miljøstyrelsen, jf. bilag 1, fremgår følgende gennemsnitlige renseeffekter fundet ved projektet:

• En reduktion på 95-100% over for BI5 (organiske stoffer)
• En reduktion på 80-85% over for kvælstof (N) og
• En reduktion på 95-100% over for fosfor (P)

Ud fra de ringeste renseeffekter er udregnet følgende udledninger fra et rod-zoneanlæg: 

	Tilledning til et pileanlæg mg/l	Forventet maks. udled-ning mg/l
Tot N	8	1,6
Tot P	0,2	0,01
BI5	250	12,5

Med hensyn til BI5 forventes dog langt fra den forholdsvis høje værdi på 12,5 mg/l, hvilket understøttes af rapporten, hvor der ved de undersøgte anlæg heller ikke blev fundet værdier på mere end 4,7 mg/l, og hvor middelværdien blev fundet at være 2,2 mg/l. Desuden var forsøgene i projektet ved anlæg, hvor spildevandet blev udledt ca. 0,5-1 m under terræn og dermed under rodzonen, hvor der er dårlige forhold for nedbrydning af organisk stof.

I spørgers projekt er der derimod tale om at udlede på et terræn, hvor der er optimale iltforhold for nedbrydning af organisk stof, hvorved det organiske stof omdannes til humus og ikke forsvinder. Det forventes derfor, at BI5 nedsivningen vil udgøre mindre end 0,5 mg/l.

Sammenfattende vurderes, at der kan påregnes følgende udvaskning:

	Nedsivningsvand mg/l
Tot N	1,6
Tot P	0,01
BI5	< 0,5

Som det ses af ovenstående, er beregningsmetoden af overordentlig stor betydning for opgørelsen af spildevandsafgiften og dermed for projektets økonomiske bæredygtighed. Det får i sidste ende indflydelse på, om projektet kan realiseres.

Vand til nedsivning

Det er som nævnt ikke muligt at foretage en faktisk måling af den mængde af spildevand, som nedsiver fra et pileanlæg. Derfor er der foretaget en beregning af den mængde, der forventes at nedsive. Det er denne mængde, som spørger ønsker at anvende som grundlag for beregningen af spildevandsafgift.

Som nævnt indledningsvist anvendes årligt 60.000 m3 vand fra egen boring (ledningsført vand). Sammen med processpildevandet dannes der en samlet mængde spildevand på 75 m3 pr. time, hvilket på årsplan giver 175.000m3.

Tilledningen og fordampningen på et anlæg på 15 ha er udregnet til i alt 274.750 m3, idet der herved er indregnet nedbør på 99.750 m3. Ud fra denne fordeling vil der teoretisk set fordampe ca. 216.100 m3, medens der vil nedsive 58.750 m3. Af de 58.750 m3 er det forventeligt, at en del af dette er nedbør. Spørger ønsker således SKATs bekræftelse på, at vandmængden i et anlæg på 15 ha kan opgøres efter denne teoretiske beregning, som i dette tilfælde opgøres til 58.750 m3.

For et areal på 22 ha må der udover spildevandsmængden på 175.000 m3 påregnes nedbør på 146.900 m3, altså i alt 324.900 m3. Ud fra ovenstående fordeling vil der ved samme teoretiske beregning fordampe 318.100 m3 og nedsive 3.800 m3. Af de 3.800 m3 er det forventeligt, at en stor del af dette er nedbør. Spørger ønsker således SKATs bekræftelse på, at vandmængden i et anlæg på 22 ha således kan opgøres til 3.800 m3.

Det bemærkes, at når vandmængden, der nedsiver, bliver så meget lavere i et større anlæg, skyldes det, at der vil ske en øget fordampning, da samme spildevandsmængde spredes ud over et større areal.

Det planlagte pileanlæg vil minimum være 15 ha, hvorfor den teoretisk beregnede vandmængde, som nedsiver, vil være mindre end mængden af ledningsført vand. Spørger ønsker således SKATs bekræftelse på, at vandmængden udledt fra et pileanlæg på minimum 15 ha, kan opgøres til mængden af maksimalt ledningsført vand.

Udtalelse fra Naturstyrelsen

SKAT har den 7. oktober 2014 spurgt Naturstyrelsen om en vurdering af:

1. hvorvidt der for det beskrevne anlæg er tale om tilledning af spildevand, og
2. hvorvidt tilledningen af det beskrevne vand til pileanlægget kan anses for at være tilledning til nedsivning af spildevand, eller om der er tale om en anden anvendelse end nedsivning.

Naturstyrelsen har d. 10. oktober 2014 hertil bl.a. svaret følgende:

"Naturstyrelsen kan alene udtale sig vejledende. Fortolkning og rækkevidde af lovene fastsættes i sidste instans af Natur- og Miljøklagenævnet eller domstolene.

Ad. spørgsmål 1

Jf. spildevandsbekendtgørelsens § 4 (bekendtgørelse nr. 1448 af 11. december 2007) er vand, der afledes fra virksomheder, spildevand. SKAT oplyser, at vandet er opstået ved koncentrering og inddampning af spildevand fra stivelses- og proteinproces. Det er derfor, Naturstyrelsens vurdering, at vandet er at sammenligne med processpildevand fra en virksomhed.

Ad. spørgsmål 2

SKAT oplyser, at pileanlægget er uden bund. Når spildevand afledes til et sådan anlæg vil en del af spildevandet sive ned i jorden gennem bunden af anlægget. Anlægget kan dimensioneres så en større eller mindre del af spildevandet går til nedsivning, men kun ved at etablere fast bund i anlægget, kan det sikres, at der ikke sker nogen nedsivning.

Det er Naturstyrelsens vurdering ud fra det oplyste, at der er tale om et pileanlæg med nedsivning.

Det er kommunen, der træffer afgørelse om tilladelse til nedsivning af processpildevand efter miljøbeskyttelseslovens § 19 (lovbekendtgørelse nr. 879 af 26. juni 2010) og spildevandsbekendtgørelsens §§ 29-31. Det forudsættes, at kommunen har givet en sådan tilladelse.

Der er ikke redegjort for, at udledningen til pileanlægget sker som en del af jordbrugsdriften på ejendommen, dvs. at udledningen kan opfattes som værende af jordbrugsmæssig værdi. Udspredning af spildevand med henblik på jordbrugsmæssig udnyttelse kræver en tilladelse fra kommunen med udgangspunkt i slambekendtgørelsen (bekendtgørelse nr. 1650 af 13. december 2006). Hvis en sådan tilladelse foreligger, vil der være tale om nyttiggørelse af spildevandet i henhold til slambekendtgørelsen og ikke om nedsivning af spildevand ifølge spildevandsbekendtgørelsen."

Som følge af ændringer i beskrivelsen af spørgers faktiske forhold har Naturstyrelsen d. 7. januar 2015 bekræftet, at ændringerne i beskrivelsen af de faktiske forhold ikke giver anledning til ændringer i Naturstyrelsens oprindelige udtalelse af 10. oktober 2014.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Afgiftspligt efter spildevandsafgiftsloven

Afgiftspligten fastlægges i spildevandsafgiftslovens § 1, hvorefter der skal betales spildevandsafgift af spildevand, der udledes i søer, vandløb eller havet. Endvidere skal der betales afgift af spildevand, der nedsives eller udledes på landbrugsjorder og lignende med henblik på nedsivning. Videre bestemmes, at spildevand, der spredes på landbrugsjorder med andre formål end nedsivning, ikke er afgiftspligtigt.

Den afgiftsudløsende begivenhed er således nedsivningen, jf. også lovforslagets bemærkninger, hvorefter der skal betales afgift af udledningen af spildevand, der nedsives, jf. bemærkningerne til lovforslag 249 af 17. april 1996. Det fremgår videre af bemærkningerne, at der i enkelte tilfælde er givet tilladelse til udsprøjtning af spildevand på landbrugsjorder og lignende, hvor udsprøjtningen ikke har nogen forbindelse til planternes gødningsbehov, hvorfor spildevandets indhold af afgiftspligtigt stof nedsives. Denne bortledning er afgiftspligtig på lige fod med direkte nedsivning.

Af SKATs juridiske vejledning (afsnit E.A.7.13) fremgår, at spildevand, hvor der ikke sker nedsivning eller bliver udledt afgiftspligtige stoffer, ikke er omfattet af afgiftspligten. Videre fremgår, at spildevand, der bliver spredt ud på landbrugsjorder med andre formål end nedsivning, ikke er afgiftspligtigt.

I vejledningen nævnes endvidere to konkrete eksempler på henholdsvis udledning til et pile-fordampningsanlæg med membran og spredning af gylle. Udledning til et pilefordampnings-anlæg med membran er ikke omfattet af afgiftspligten, da der ikke sker nedsivning af afgiftspligtige stoffer. Ligeledes er udspredning af gødningsstoffer på landbrugsjorder i form af gylle, slam eller spildevand ikke afgiftspligtigt. Dog bliver sprøjtning med spildevand afgiftspligtig, hvis sprøjtningen med spildevand ikke har nogen forbindelse til planternes gødnings-behov, hvorved spildevandets indhold af de afgiftspligtige stoffer vil nedsive.

Det er spørgers vurdering, at det afgørende for afgiftspligten er, at der er tale om spildevand, som udledes med henblik på nedsivning. Det fremgår af såvel lovens ordlyd, forarbejderne og SKATs juridiske vejledning. Derfor er det spørgers vurdering, at det af spørger udledte processpildvand ikke er omfattet af afgiftspligten, idet det udledes med andre formål end nedsivning. Udledningen til pileanlægget har tillige til formål at tilføre beplantningen vand i tørre perioder i planternes vækstperioder, og processpildevandets indhold af gødningsstoffer er så lavt, at det kan forventes, at beplantningen vil optage alle næringsstoffer i vandet. Det bestyrkes i øvrigt af, at det vil være nødvendigt at tilføre anlægget gødning. Når der ikke sker udledning med henblik på nedsivning, er der således ikke noget grundlag for at afgiftspålægge processpildevandet.

Dertil kommer, at spørger ikke hidtil har betalt spildevandsafgift af det procesvand, som er blevet sprøjtet ud på jordbrugsarealer.

Det forekommer således ikke i overensstemmelse med lovens ånd og formål, at processpildevand fra nøjagtigt samme produktion skulle blive pålagt afgift alene med den begrundelse, at spørger nu vælger at foretage en inddampning af kartoffelspildevandet med henblik på fremstilling af et koncentrat. Det udledte processpildevand, som vil blive udledt på til pileanlægget, vil have et reduceret vand- og næringsindhold i forhold til den proces, som anvendes i dag, men grundlæggende vil der fortsat være tale om spildevand fra produktion af kartoffelstivelse og protein.

Vælger spørger at tilføre sit eget koncentrat som gødning til pileanlægget, forekommer det så meget desto mere forkert, at spørger skal betale spildevandsafgift, når den tidligere tilsvarende udledning var afgiftsfri.

Såfremt SKAT vil pålægge dette processpildevand afgift, vil spørger reelt set blive straffet økonomisk for at etablere det nye inddampningsanlæg, idet det samme spildevand går fra at blive afgiftsfritaget til at blive afgiftspligtigt.

Opgørelse af den afgiftspligtige mængde - omfattet af adgangen til bindende svar

Spørger er blevet henvist af en medarbejder hos told- og skatteforvaltningen til at anmode om et bindende svar om opgørelsen af afgiftsgrundlaget ved udledning i et spildevandsanlæg uden membran.

I SKATs første indstilling til bindende svar, som spørger modtog den 12. december 2015, indstillede SKAT, at spørgsmålet afvises med den begrundelse, at spørgsmålet vedrører opgørelse af den afgiftspligtige mængde efter spildevandsafgiftsloven og ikke, hvorvidt det omhandlede spildevand er omfattet af afgiftspligten efter spildevandsafgiftsloven.

Spørger argumenterede herefter i sit høringssvar af 5. januar 2015 for, at spørgsmålene om fastsættelse af afgiftsgrundlaget er omfattet af adgangen til et bindende svar efter skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1.

Spørger anførte, at i praksis er der adskillige eksempler på, at Skatterådet har afgivet bindende svar om afgiftsgrundlaget.

I SKM2014.556.SR afgav Skatterådet således bindende svar om, hvorvidt et handling fee skulle medregnes til registreringsafgiftsgrundlaget i henhold til registreringsafgiftslovens § 8, og i SKM2014.757.SR afgav Skatterådet bindende svar om, at et variabelt honorar opkrævet for diskretionær porteføljepleje skulle indgå i det momspligtige grundlag, jf. momslovens § 27, stk. 1.

Det er således spørgers vurdering, at Skatterådet har hjemmel til ikke blot at foretage vurdering af afgiftsgrundlaget i almindelighed, men også af afgiftsgrundlaget ved beregning af spildevandsafgift i særdeleshed. 

Spørger står uforstående over for SKATs indstilling om afvisning. Det var netop en medarbejder hos SKAT, som spørger indledningsvis var i dialog med omkring opgørelsen af afgiftsgrundlaget, som henviste spørger til at anmode om et bindende svar. En afvisning af at give et bindende svar på dette sene tidspunkt i forløbet, er utilfredsstillende for spørger, som står over for en snarlig beslutning om en betydelig investering, hvor spildevandsafgiften spiller en væsentlig rolle.

Lovens bestemmelser om afgiftspligtige vandmængder og koncentrationer

Ifølge spildevandsafgiftslovens § 6 skal den afgiftspligtige mængde beregnes som udledningen af vand i afgiftsperioden ganget med koncentrationen af de enkelte stoffer i udledningen.

Målingen af koncentrationen af de enkelte stoffer skal ske, efter at spildevandet er blevet renset. Udtrykket "udledning" skal ifølge Vestre Landsret (SKM2011.369.VLR samt SKATs styresignal SKM2011.404.SKAT) forstås som de vandmængder, der løber fra renseanlægget og ud i søer, vandløb eller hav.

Spørgsmålet i nærværende sag er således

1.  hvorledes den vandmængde, som skal indgå i beregningen, skal opgøres, idet en stor del af den tilførte vandmængde vil fordampe, hvilket gør, at den reelle udledning/nedsivning ikke kan måles.
2.  hvorledes den afgiftspligtige mængde af koncentrationen af de enkelte stoffer skal opgøres.

Ad 1 Opgørelse af vandmængden

Udgangspunktet efter lovens § 7 er, at vandforbruget skal opgøres efter måler eller som et skønnet forbrug, der dog mindst skal svare til den mængde vand, hvoraf der betales afgift efter lov om ledningsført vand.

Videre fremgår det af bekendtgørelse om måling af spildevand mv. (BEK nr. 981 af 18. oktober 2005), at måling af den udledte mængde spildevand skal ske kontinuerligt og foretages med fastmonteret måleudstyr. Målingen skal foretages i til- eller afløbet fra rensningsanlægget, således at målingen som minimum omfatter de mængder, der udledes fra afløb, som er i funktion i tørvejr.

Loven og bekendtgørelsen uddybes i SKATs juridiske vejledning afsnit E.A.7.13.6, hvoraf fremgår, at opgørelse af spildevandsmængden skal ske på en af følgende fire måder:

• Efter måler
• Efter et skøn
• Efter de tilknyttede ejendommes vandforbrug, eller
• Efter standardsatser

Det bemærkes, at indtil afsigelsen af den nævnte Landsretsdom var det SKATs opfattelse, at hvis et rensningsanlægs udledningstilladelse stillede krav om måling af mængden af spildevand i tilløb til rensningsanlægget og ikke i udløbet fra rensningsanlægget, skulle målingen ved tilløb til rensningsanlægget ligeledes anvendes ved beregningen af spildevandsafgift. Denne praksis underkendte Landsretten således.

Ad 2 Mængden af koncentration af stoffer

Lovens § 8 omhandler opgørelsen af koncentrationen af de enkelte stoffer i det udledte vand. Det fremgår af § 8 samt afsnit E.A.7.13.5 i den juridiske vejledning, at spildevandsudledere som hovedregel kan vælge at betale afgift efter en af følgende tre metoder:

• Måling af koncentrationen af N, P og BI5 (modificeret) i udledningen,
• Standardsatser eller
• Anmeldt maksimal koncentration.

Særligt for spildevandsanlæg, hvor husholdningsspildevand udgør mindre end 15 pct. af til-ledningen af spildevand gælder, at SKAT kan tillade andre opgørelsesmetoder, jf. bekendtgørelsens § 4:

"For spildevandsanlæg, hvor husholdningsspildevand udgør mindre end 15 pct. af tilledningen af spildevand, kan told- og skatteforvaltningen efter forudgående anmodning tillade andre opgørelsesmetoder, såfremt virksomheden kan fremlægge dokumentation for, at den samlede udledning af total-nitrogen, total-fosfor, BI5, (modificeret) opgøres med samme nøjagtighed som ved opgørelsen efter bestemmelserne i §§ 1-3."

Måling af koncentrationen af N, P og BI5 (modificeret) i udledningen

Hverken loven eller SKATs vejledninger tager konkret højde for, hvorledes koncentrationen bedst kan opgøres ved til et pileanlæg.

En måling af koncentrationen i udledt spildevand forudsætter som udgangspunkt, at der kan foretages en måling ved udløbet af anlægget, idet koncentrationen af stoffer og vandmængde er forskellig før og efter rensningen.

Det følger endvidere af Landsrettens begrundelse i SKM2011.369.VL, hvor Landsretten udtaler, at udtrykket "udledte" i lovens § 7, stk. 1, må forstås som de vandmængder, der løber fra renseanlægget og ud i "søer, vandløb eller havet". "Udledning" omfatter ikke i denne sammenhæng den udledning, som sker fra de tilknyttede ejendomme og til renseanlægget, og landsretten præciserer, at det afgørende for afgiftsberegningen er koncentrationen af stoffer i det rensede spildevand ganget med den vandmængde, der udledes fra renseanlægget til vandmiljøet.

Målingen af koncentrationen kan ifølge bekendtgørelsen ske enten kontinuerligt eller stikprøvevis. Bekendtgørelsen indeholder nærmere retningslinjer for brugen af stikprøver.

Helt så enkelt er det ikke at foretage en egentlig måling af det spildevand, som siver ud af et pileanlæg uden membran, idet spørgsmålet vil være, hvor langt væk fra pileanlægget målingen i givet fald skal foretages, herunder om målingen skal foretages vertikalt eller horisontalt samt hvilken baggrundskoncentration, der skal anvendes som referencemåling.

Hertil kommer, at en måling af effekten af rensningen ved udledning i et pileanlæg under alle omstændigheder ikke vil være mulig, når pileanlægget tilføres anden gødning mv.

Således er det spørgers vurdering, at det ikke i praksis vil være muligt at foretage de målinger, som loven ellers lægger op til.

Standardsatser

Standardsatserne, som er angivet i § 8, stk. 3, gælder for udledninger på mindre end 50.000 m3 pr. år. Da spørgers udledning kan overstige 50.000 m3, kan spørger ikke anvende standardsatserne.

Satserne er i øvrigt, jf. lovforslagets bemærkninger, sat så højt, at de ikke indebærer en systematisk fordel i forhold til de faktiske udledninger.

Anmeldt maksimal koncentration

Det er ved lovforslagets behandling udtrykt, at det klart er ønsket, at større industrielle egenudledere betaler afgift efter måling eller efter en anmeldt maksimal koncentration, medens alene de mindre udledere kan vælge at betale afgift efter den høje sats på kr. 5,70 pr. m3, ved nedsivning dog kr. 0,75 pr. m3.

I den juridiske vejledning er der anført følgende omkring maksimale koncentrationer:

"Spildevandsudledere kan vælge at opgøre koncentrationen af N, P og BI5 (modificeret) som den maksimale koncentration, der forekommer i udledningen. Se SPILDAL § 8, stk. 5.

Spildevandsudlederen skal anmelde og dokumentere den maksimale koncentration af de enkelte stoffer overfor SKAT. Til kontrol af den anmeldte koncentration skal spildevandsudlederen gennemføre det antal målinger, der fremgår af den pågældende udledningstilladelse. Dog mindst 4 målinger pr. år eller pr. periode for, at anmeldelsen er gyldig.

Prøverne skal udtages og analyseres efter de anvisninger, der er i udledningstilladelsen. Hvis der i udledningstilladelsen ikke er angivet nærmere retningslinjer, skal gennemsnits- eller vandføringsvægtede døgnprøver bruges. Prøvetagning og analyse skal også opfylde samme kvalitetskrav som anført i afsnittet om måling af koncentrationen af N, P og BI5.

Det anmeldte maksimum kan gælde for en bestemt periode og for et eller flere af stofferne.

Hvis de anmeldte koncentrationer afviger fra de faktisk konstaterede på en sådan måde, at afgiften bliver for lav, kan koncentrationen fastsættes til de konstaterede koncentrationer ved skønsmæssig ansættelse."

Denne metode forudsætter ligeledes, at der foretages en række konkrete målinger, hvilket som nævnt indebærer en række vanskeligheder, når der er tale om jordarealer og pileanlæg.

Andre opgørelsesmetoder

SKAT kan efter forudgående anmodning tillade andre opgørelsesmetoder under forudsætning af, at virksomheden kan fremlægge dokumentation for, at den samlede udledning af total-nitrogen, total-fosfor, BI5 (modificeret) opgøres med samme nøjagtighed som ved opgørelsen efter bestemmelserne i §§1-3, jf. bekendtgørelsens § 4.

Da målinger som forudsat i loven ikke er praktisk mulige for spørger, og da standardsatserne ikke kan anvendes ved udledning på mere end 50.000 m3 pr. år og er udtryk for en for høj værdi, er det nødvendigt, at SKAT giver tilladelse til at anvende en anden opgørelsesmetode, jf. bekendtgørelsens § 4, alternativt at SKAT anerkender metoden som en maksimalværdi for de enkelte stoffer baseret på målinger fra et tilsvarende pileanlæg og understøttet af Miljøstyrelsens rapport nr. 11 fra 2001.

Såfremt SKAT ikke kan imødekomme en anden metode og henviser til, at lovens standardsatser i stedet skal benyttes, selvom udledningen er over 50.000 m3 pr. år, vil afgiftsbetalingen blive forholdsmæssigt alt for høj, og det økonomiske incitament til at etablere et miljøvenligt rensningsanlæg i form af etablering af et pileanlæg vil derved være beskedent.

Afslutning

Umiddelbart kan det derfor forekomme vanskeligt at forstå, at en opdeling af dette afgiftsfritagne processpildevand i koncentrat og kondensat skulle kunne føre til en øget miljømæssig belastning, som kan begrunde en afgiftsbelastning af den samlet set samme mængde spildevand og stoffer.

Dette må så meget desto mere gælde, når henses til, at det omhandlede inddampningsanlæg ønskes etableret med henblik på at reducere den betydelig miljømæssige påvirkning, som transporten af store mængder kartoffelspildevand, der i dag udledes på landbrugsjord, medfører.

I et samlet økologisk kredsløb må etableringen af et pileanlæg vurderes at være den mest bæredygtige metode, idet alternativ udbringning på jordoverfladen kræver mere pumpeenergi mv. og dermed giver en lidt større miljømæssig påvirkning.

Pileanlægget vil imidlertid alene blive etableret, såfremt spildevandsafgiften ikke indebærer en betydelig fordyrelse af projektet.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at processpildevand (destillat fra inddampningsproces) ikke omfattes af afgiftspligten efter spildevandsafgiftsloven ved udsprinkling på nedsivningsanlæg beplantet med pil.

Lovgivning

Spildevandafgiftsloven

§ 1

"Efter bestemmelserne i denne lov betales en afgift til statskassen af spildevand, der udledes her i landet til søer, vandløb eller havet. Endvidere betales der afgift af spildevand, der nedsives eller udledes på marker og lignende med henblik på nedsivning.

Stk. 2. Spildevand, der udspredes på marker med andre formål end nedsivning, er ikke afgiftspligtigt."

§ 2, stk. 2

"Afgift betales endvidere af ejeren af en ejendom med afløb, der udleder spildevand uden om de i stk. 1 nævnte spildevandsanlæg."

§ 4, stk. 1 i spildevandsbekendtgørelsen

"Ved spildevand forstås alt vand, der afledes fra beboelse, virksomheder, øvrig bebyggelse samt befæstede arealer."

Forarbejder

Bemærkningerne til § 1 fra lovforslag nr. 249 af 17. april 1996

"Det foreslås, at der betales afgift af udledningen af spildevand til søer, vandløb og havet samt af spildevand, der nedsives. Udspredning af gødningsstoffer på marker i form af gylle, slam eller spildevand er ikke afgiftspligtigt spildevand. I enkelte tilfælde er der dog givet tilladelse til udsprøjtning af spildevand på marker og lignende, hvor udsprøjtningen ikke har nogen forbindelse til planternes gødningsbehov, hvorfor spildevandets indhold af afgiftspligtigt stof nedsives. Denne bortledning er afgiftspligtig på lige fod med direkte nedsivning.

Det er uden betydning, om spildevandet hidrører fra grundvand eller f.eks. er fremkommet ved tørring af råvarer i en fremstillingsproces."

Begrundelse

Det er oplyst, at det processpildevand, der udledes til pileanlægget, er opstået ved opkoncentrering og inddampning af spildevand fra stivelses- og proteinproces.

Det er endvidere oplyst, at processpildevandet pumpes til et mellemlager (laguner med membran), hvorfra det i kontrolleret form pumpes videre til udledning i forhold til pileanlæggets kapacitet.

Pileanlægget består af en beplantning med piletræer, og er omkranset af et voldanlæg, for at sikre, at vandet holdes inden for området. Pileanlægget er ikke lukket, det vil sige, at der ikke er en membran under rodzonen.

Hensigten er, at pileanlægget skal fordampe så stor en del af processpildevandet som muligt og udnytte næringen til jordbrugsmæssige formål. Den resterende del vil sive ned i jorden.

Det fremgår således af spildevandafgiftslovens § 1, stk. 1, 2. pkt. at der skal betales afgift af spildevand, der nedsives eller udledes på marker med henblik på nedsivning, hvorimod udbringning med andre formål end nedsivning ikke er afgiftspligtig, jf. § 1, stk. 2.

Det er SKATs vurdering, at processpildevandet er omfattet af afgiftspligten efter spildevandsafgiftsloven, da den udledning af processpildevandet der sker, foretages med henblik på nedsivning.

Dette er for det første begrundet i, at pileanlæggets primære funktion i henhold til spørgers egne oplysning, er at der kan ske udledning og rensning af processpildevandet, da spørger ligger uden for kloakopland.

Endvidere, at pileanlægget ikke er lukket, hvorved forstås, at der ikke er en membran under rodzonen. Selvom pileanlægget vil fordampe en del af processpildevandet, så skønnes en del af processpildevandet at nedsive.

For det andet er det begrundet i, at Naturstyrelsen den 10. oktober 2014, på SKATs forespørgsel, vejledende har udtalt, at "SKAT oplyser, at vandet er opstået ved koncentrering og inddampning af spildevand fra stivelses- og proteinproces. Det er derfor, Naturstyrelsens vurdering, at vandet er at sammenligne med processpildevand fra en virksomhed."

Naturstyrelsen udtaler endvidere, at "Det er Naturstyrelsens vurdering ud fra det oplyste, at der er tale om et pileanlæg med nedsivning."

Det fremgår af forarbejderne til bestemmelsen i spildevandafgiftslovens § 1, stk. 1, 2. pkt., at udspredning af gødningsstoffer på marker i form af gylle, slam eller spildevand ikke er afgiftspligtigt spildevand. I enkelte tilfælde er der dog givet tilladelse til udsprøjtning af spildevand på marker og lignende, hvor udsprøjtningen ikke har nogen forbindelse til planternes gødningsbehov, hvorfor spildevandets indhold af afgiftspligtigt stof nedsives. Denne bortledning er afgiftspligtig på lige fod med direkte nedsivning.

Det er SKATs opfattelse, at den udledning af processpildevandet der sker, ikke har karakter af udspredning af gødningsstoffer.

Dette er begrundet i, at selvom spørger har oplyst, at pileanlægget samtidigt er et areal med en landbrugsafgrøde, idet pilen høstes ligesom på almindelig landbrugsjord med pileafgrøder, så har spørger samtidigt oplyst, at udledning af det "rensede" kartoffelspildevand ikke vil kunne ske efter slambekendtgørelsens regler, idet Miljøstyrelsen og Naturstyrelsen har vurderet, at processpildevandet ikke har jordbrugsmæssig værdi på grund af det lave indhold af næringsstoffer. Niveauet af kvælstof i det "rensede" kartoffelspildevand svarer ifølge Miljøstyrelsen til drænvand. Pilearealet skal derfor tildeles supplerende gødning.

Det er således SKATs vurdering, at spørgers udledning af processpildevand til pileanlægget er omfattet af afgiftspligten efter spildevandsafgiftslovens § 1, stk. 1, og der skal betales afgift, jf. § 2, stk. 2.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, hvis spørgsmål 1 besvares med "Ja", at spildevandsafgiften ved rensning i et pileanlæg skal opgøres efter den af spørger præsenterede metode?

Lovgrundlag

Spildevandsafgiftsloven

§ 7, stk. 1 og 2

" (...) Den, der er afgiftspligtig efter § 2, stk. 2, opgør udledningen efter måler, såfremt udledningen overstiger 50.000 m3.

Stk. 2. Andre opgør den udledte mængde efter måler eller på baggrund af de tilknyttede ejendommes vandforbrug, jf. stk. 3-6."

§ 8, stk. 3

Spildevandsanlæg, hvor husholdningsspildevand udgør mindre end 15 pct. af tilledningen af spildevand, opgør koncentrationen i det udledte vand efter måling, jf. dog stk. 5. (...)".

§ 8, stk. 5

"Den, der betaler afgift efter § 2, kan vælge at opgøre koncentrationen af forurenende stoffer som den maksimale koncentration, der forekommer i udledningen. Den maksimale koncentration skal anmeldes til told- og skatteforvaltningen."

Skatteforvaltningsloven

§ 21, stk. 1

"Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage."

§ 21, stk. 3

"Bindende svar gives ikke på spørgsmål om den skattemæssige virkning af toldlovgivningen. Bindende svar gives heller ikke på spørgsmål om bevilling eller dispensationer vedrørende påtænkte dispositioner."

Bekendtgørelse om måling af spildevand m.v.

§ 4

"For spildevandsanlæg, hvor husholdningsspildevand udgør mindre end 15 pct. af tilledningen af spildevand, kan told- og skatteforvaltningen efter forudgående anmodning tillade andre opgørelsesmetoder, såfremt virksomheden kan fremlægge dokumentation for, at den samlede udledning af total-nitrogen, total-fosfor, BI5 (modificeret) opgøres med samme nøjagtighed som ved opgørelsen efter bestemmelserne i §§ 1-3."

Forarbejder

Bemærkninger til § 21 lovforslag nr. 110 af 24. februar 2005

"Efter stk. 1 kan der indhentes bindende svar fra told- og skatteforvaltningen om de skattemæssige virkninger for spørgeren af en foretagen eller påtænkt disposition.

(...)

Bindende svar gives kun om de skattemæssige virkninger. Der gives således kun bindende svar om forhold, hvor der kan eller skal træffes en forvaltningsafgørelse, og afgørelsen skal vedrøre spørgsmål om beskatning. Der gives ikke bindende svar om faktisk forvaltningsvirksomhed eller om eksempelvis kontrol, straf, gebyrer og forrentning.

Bindende svar gives kun om de skattemæssige virkninger af en disposition. Det vil sige handlinger, der har en skattemæssig konsekvens, hvad enten den fører til skattepligt eller til skattefritagelse.

På moms- og afgiftsområdet forstås ved en sådan disposition leverancer af varer og ydelser mod vederlag, erhvervelse af varer og ydelser mod vederlag, ud- og indførsel af varer og ydelser, udvinding eller fremstilling af afgiftspligtige varer, oplagring af afgiftspligtige varer, samt andre aktiviteter, der har afgiftsmæssige konsekvenser.

(...)

Bindende svar gives som udgangspunkt om al skattelovgivning, bortset fra lovgivning om told, samt om bevillinger eller dispensationer for så vidt angår påtænkte dispositioner.

(...)."

Praksis

SKM2011.369.VLR.

"(...)

Efter de almindelige bemærkninger til spildevandsafgiftsloven og den daværende skatteministers skriftlige fremsættelse af lovforslaget (jf. citaterne heraf i Landsskatterettens kendelse), sammenholdt med ordlyden af lovens § 1, stk. 1, og en naturlig sproglig forståelse, må udtrykket "udledte" i lovens § 7, stk. 1, forstås som de vandmængder, der løber fra renseanlægget og ud i "søer, vandløb eller havet". "Udledning" omfatter ikke i denne sammenhæng den udledning, som sker fra de tilknyttede ejendomme og til renseanlægget. Det afgørende for afgiftsberegningen er koncentrationen af stoffer i det rensede spildevand ganget med den vandmængde, der udledes fra renseanlægget til vandmiljøet.

(...)."

Der kunne i SKM2010.719.SR  og SKM2010.750.SR i henhold til skatteforvaltningslovens § 21, stk. 3, ikke gives et bindende svar på spørgsmål om fastlæggelse af den afgiftsmæssige behandling af registreringspligtige leasingkøretøjer, der registreres med henblik på tidsbegrænset anvendelse her i landet, herunder spørgsmål om godkendelse af leasingkoncept, da spørgsmålene vedrører bevillingsmæssige forhold, jf. registreringsafgiftslovens § 3 B. Efter registreringsafgiftslovens § 3 B kan SKAT efter ansøgning meddele tilladelse til, at afgiften af registreringspligtige leasingkøretøjer i nogle situationer, betales efter samme lovs § 3, stk. 2 og 3.

Begrundelse

Spørger har oplyst, at anmodningen om bindende svar vedrører en påtænkt disposition.

Det fremgår af spildevandsafgiftslovens § 7, stk. 1, at for virksomheder med egenudledning over 50.000 m3, skal udledningen opgøres ved brug af måler.

Andre opgør den udledte mængde efter måler eller på baggrund af de tilknyttede ejendommes vandforbrug.

Landsretten har i SKM2011.369.VLR udtalt at udtrykket "udledte" i spildevandsafgiftslovens § 7, stk. 1, må forstås som de vandmængder, der løber fra renseanlægget og ud i "søer, vandløb, eller havet". "Udledning" omfatter ikke den udledning der sker fra en ejendom og til renseanlægget.

Det fremgår af spildevandsafgiftslovens § 8, stk. 3 og 5, at for spildevandsanlæg, hvor husholdningsspildevand udgør mindre end 15 pct. af tilledningen af spildevand, skal koncentrationen i det udledte vand opgøres efter måling eller som den maksimale koncentration, der forekommer i udledningen.

Spørger har gjort gældende, at det ikke er praktisk muligt hverken, at opgøre den mængde af processpildevand, der udledes ved måling, idet en stor del af processpildevandet vil fordampe, eller at foretage de målinger som er forudsat i spildevandsafgiftslovens § 8.

Spørger ønsker derfor, at benytte en beregning af koncentrationsværdierne, der er udregnet af et rådgivende ingeniørvirksomheder og baseret på analyseresultater, som Miljøstyrelsen har offentliggjort i sin rapport nr. 11 fra 2001.

Spørger henviser til, at SKAT efter § 4 i bekendtgørelse nr. 981 af 18. oktober 2005 om måling af spildevand kan tillade andre opgørelsesmetoder, såfremt virksomheden kan fremlægge dokumentation for, at den samlede udledning af total-nitrogen, total-fosfor, BI5 (modificeret) opgøres med samme nøjagtighed som ved opgørelsen efter bestemmelserne i §§ 1-3.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 21, stk. 3, at der ikke kan gives et bindende svar på spørgsmål om bevilling eller dispensationer vedrørende påtænkte dispositioner.

SKAT lægger til grund, at nærværende spørgsmål skal anses som en anmodning om SKATs tilladelse, jf. bekendtgørelsens § 4, til en anden opgørelsesmetode, det vil sige, at der er tale om et spørgsmål om bevilling vedrørende en påtænkt disposition.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmålet afvises.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 "Afvises".

Spørgsmål 3

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 "Bortfalder," jf. at besvarelse af spørgsmål 3 forudsætter, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 "Bortfalder".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.