Parter

A
(advokaterne Henrik Dietz og Claus Bach Christensen)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Kim Lundgaard Hansen)

Afsagt af byretsdommer

Camilla Ljørring

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen, der er anlagt den 2. juli 2011, vedrører, hvorvidt A hæfter for betalingen af registreringsafgift for fem biler.

Sagsøgerens påstand er principalt, at den foretagne opkrævning af registreringsafgift på kr. 13.313.005 skal bortfalde.

Subsidiært, at sagen hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Sagsøgtes påstand er frifindelse.

Subsidiært at fastsættelsen af størrelsen af registreringsafgiften hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Landsskatteretten har den 11. april 2011 (erstatter Landsskatterettens afgørelse af 9. februar 2011) truffet følgende afgørelse:

"...

Landsskatterettens afgørelse

Lamborghini 1

SKAT har opkrævet 2.233.057 kr. i registreringsafgift i medfør af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Lamborghini 2

SKAT har opkrævet 3.296.809 kr. i registreringsafgift i medfør af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Porsche 1

SKAT har opkrævet 2.286.564 kr. i registreringsafgift i medfør af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Bentley 1

SKAT har opkrævet 2.850.243 kr. i registreringsafgift i medfør af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Bentley 2

SKAT har opkrævet 2.601.434 kr. i registreringsafgift i medfør af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Sagens oplysninger

Klageren ejer det tyske selskab H1 GmbH 100 %. H1 GmbH har været ejer af 5 køretøjer.

Selskabet, der tegnes af klageren, har for fire af køretøjerne skriftligt erklæret, at køretøjerne anvendes af klageren, og at de vil blive brugt i forbindelse med kørsel til diverse ejendomme i Tyskland i mere end 185 dage om året. Som følge heraf er køretøjerne forsynet med danske nummerplader, og der er ikke betalt registreringsafgift til den danske stat, jævnfør registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4. Der er fremlagt tilsvarende skriftlig erklæring for et køretøj af mærket Lamborghini 2 for klagerens ægtefælle BA.

Af årsrapporten for H1 GmbH for indkomståret 2006 (afsluttet den 26. marts 2008) fremgår det, at der er bogført begrænsede rejseomkostninger på 1.138 Euro, samt at der ikke er bogført løn til ansatte. Af udkast til årsrapport 2007 fremgår det, at rejseomkostningerne har været 2.538 Euro, samt at der ikke er udbetalt løn. Driftsresultatet for 2006 og 2007 har været et underskud på henholdsvis 5.833 Euro og 61.972 Euro.

Det fremgår af regnskabet for indkomståret 2006, for H2 KG., at den daglige administration og drift af ejendommene i KG'et er foretaget af ejendomsadministrationsselskabet G1. Det fremgår af mødeprotokol af 21. september 2007 mellem klageren, R1 og G2, at al information vedrørende de tyske ejendomme fremover skal sendes med post til H4 K/S, samt at e-mailkontakt skal ske til IG, ansat i H3 K/S. H3 K/S er 100 % ejet af klageren.

Ifølge ovennævnte mødeprotokol er det aftalt med G2 (ifølge SKAT med G1), at der skal afholdes et månedligt møde omkring driften. Den yderligere administration af ejendommene, herunder blandt andet belåninger, er sket via administrationen i de danske selskaber tilhørende klageren.

Hverken klageren eller klagerens hustru har oppebåret løn fra det tyske selskab H1 GmbH i 2006 og 2007. Klageren er blevet beskattet af fri bil.

Der foreligger ikke ansættelseskontrakter mellem klageren eller dennes hustru og det tyske selskab H1 GmbH.

Af det foreløbige regnskab for indkomståret 2007 for H1 GmbH fremgår det blandt andet, at selskabets eneste aktiviteter er at være komplementar for H2 KG, samt at eje køretøjerne. Selskabet har ingen ejerandel i H2 KG, som ejes 100 % af klageren.

Som brugere af køretøjerne er registreret anpartshaver A eller dennes hustru BA. De pågældende køretøjer har været indregistreret på danske nummerplader og har fået en fritagelse for registreringsafgift i medfør af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, og 5, som følge af at H1 GmbH formelt er indregistreret i Tyskland.

Køb af køretøjerne, samt de løbende omkostninger i forbindelse med driften, er betalt via H4 K/S i Danmark, og derefter via en mellemregning ført i det tyske selskab H1 GmbH. H4 K/S er 100 % ejet af klageren.

Der har ikke på noget tidspunkt været genereret en omsætning i H1 GmbH, der alene har fået tilført midler fra selskaber i den danske koncern.

H1 GmbH har været ejer af følgende køretøjer:

	Lamborghini 1	ejer fra 08/09 2006 til 08/10 2007
	Lamborghini 2	ejer fra 19/09 2007 til 25/10 2008
	Porsche 1	ejer fra 01/12 2006 til 25/10 2008
	Bentley 1	ejer fra 01/06 2007 til 25/10 2008
	Bentley 2	ejer fra 27/08 2007 til 25/10 2008

Klageren har været registreret som bruger af følgende køretøjer:

	Lamborghini 1	bruger fra 08/09 2006 til 08/10 2007
	Lamborghini 2	bruger fra 19/09 2007 til 25/06 2008
	Porsche 1	bruger fra 01/12 2006 til 25/06 2008
	Bentley 1	bruger fra 01/06 2007 til 25/06 2008

BA har været registreret som bruger af følgende køretøjer:

Bentley 2

bruger fra 27/08 2007 til 25/10 2008

Klageren har været bruger på 3 af køretøjerne frem til dato for ransagningen den 25. juni 2008, hvorefter disse 3 køretøjer har været i politiets varetægt. Køretøjerne er blevet udleveret fra konkursboet til panthaver (F1-Finans) den 25. oktober 2008.

Klageren oplyste i forbindelse med ransagningen, at Bentley 2 på tidspunktet for ransagningen befandt sig i ...1.

BA har været registreret som bruger af Bentley 2 frem til 25. oktober 2008. Der er registreret kørsel frem til den 29. september 2008.

Klageren har fremsendt en erklæring om afgiftsfritagelse jf. registreringslovens § 1, stk. 4, for hvert køretøj. Af de fremsendte erklæringer fremgår det, at de enkelte køretøjer er omfattet af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5, da de anvendes i forbindelse med udøvelse af en grænseoverskridende beskæftigelse, samt at køretøjerne vil anvende dagskriteriet i den pågældende periode. Det fremgår endvidere, at klageren er ansat i H1 GmbH. Tilsvarende er der fremsendt en erklæring for BA.

Klageren har oplyst, at der er udarbejdet kørselsregnskaber. I forbindelse med gennemgang af de beslaglagte IT-koster, er der fremfundet kilometerregnskaber.

SKAT har registreret hævninger på hævekort tilhørende klageren og klagerens ægtefælle.

Der er indhentet GPS-oplysninger af politiet. Af disse oplysninger kan det enkelte køretøj følges, set i forhold til dato for kørslen, køretøjets bevægelse (adresser), samt nøjagtigt tidspunkt for kørslen.

Klageren har den 27. oktober 2009 indgivet politianmeldelse mod medarbejder SM, ansat i H3, for brugstyveri af Lamborghini 2, Porsche 1 og Bentley 1. Politiet har den 20. august 2010 indstillet efterforskningen af sagen, henset til at SM har nægtet sig skyldig, hans arbejdsfunktion samt at SM's forklaring om at brugen af bilerne skete med klagerens vidende, er støttet af SM's moder. Moderen har oplyst, at de har anvendt Bentleyen og Porschen to gange til udlandsrejser, og at grunden til, at de måtte benytte bilerne var, at bilerne - ifølge klageren - skulle køre et vist antal kilometer i udlandet for at klageren var dækket af afgift- og momsfritagelsesreglerne.

Det var blandt andet SM's opgave at vedligeholde klagerens bilpark. Nøglerne blev opbevaret i H3's kontorlokaler, og bilerne var ifølge repræsentanten ofte parkeret nær kontoret, herunder i parkeringskælderen under ...2.

For de enkelte køretøjer fremgår følgende:

Lamborghini 1

Af klagerens kørselsregnskab for 2007 fremgår det, at bilen har været i Tyskland i i alt 127 dage i månederne april til august. Antallet af dage pr. måned er angivet til henholdsvis 10, 31, 30, 31 og 25. Skemaet indeholder felt for parkeret og afhentet, men er ikke udfyldt. Sted er angivet til ...3. Det fremgår endvidere, at bilen har kørt 4.720 km. i udlandet fordelt over i alt fire ture på hver 1.180 km. Sted er angivet til Tyskland.

Afstanden mellem klagerens faktiske bopælsadresse, ...4 til H1 GmbH er på 746 km. tur / retur, hvis man tager færgen ...5. Kører man over ...6 er afstanden 1.028 km.

Køretøjet er købt brugt den 8. september 2006 for 1.008.003 kr. med kilometerstand på 1.500 km. (ifølge SKAT med en kilometerstand på 3.222 km.) H1 GmbH har solgt bilen den 8. oktober 2007 for 500.000 kr. eksklusiv moms og levering. Af fakturaen fremgår, at bilen på salgstidspunktet har kørt 6.620 km. svarende til en samlet kørsel på 5.120 km. (ifølge SKAT en samlet kørsel på 3.398 km.) i ejerperioden.

Der foreligger ikke GPS-oplysninger vedrørende Lamborghini 1.

Lamborghini 2

Kørselsregnskabet indeholder ingen data. I alt kørt til udlandet er således angivet til 0 km.

Kilometertælleren er pr. ransagningsdagen den 25. juni 2008 686 km.

Bilen er leveret den 19. september 2007. Af GPS-oplysningerne fremgår, at bilen ikke har opholdt sig i udlandet efter installation af GPS, og at køretøjet efter installationen i perioden fra den 8. oktober 2007 til 11. september 2008 har kørt 452 km. Det fremgår endvidere, at der er registeret kørsel den 9. maj 2008 til ...7 og kørsel fra adressen den 11. maj 2008. På adressen bor SM's tidligere samlevers forældre. I samme periode er klagerens kreditkort anvendt på G11 samt ved parkering på ...2, ligesom der er registreret kørsel i ...8 i et andet køretøj Porsche 1.

Porsche 1

Kørselsregnskabet for 2007 indeholder 16 registreringer angivet med dato, sted og kilometerstand start og slut. Sted er angivet til Tyskland, med undtagelse af en enkelt registrering, som angiver sted til Frankrig, mens summen af kilometer kørt i udlandet er angivet til 28.050 km. Kilometertælleren er aflæst til 55.214 km., hvorefter antal kørte kilometer i Danmark er beregnet til 27.164 km. Den 26. april 2007 er bilens kilometertæller aflæst til 24.472 km. i forbindelse med et værkstedbesøg.

Den 24. april 2007 er SM blevet stoppet af politiet i forbindelse med en hastighedsmåling i Porsche 1.

SM har i mail af 6. juni 2007 til klageren skrevet:

"...

Hej A

Bare lige til dit km regnskab, så har Porsche 1'eren fået en tur på 1050 km. Tællerstart: 28.725 - tæller ved tilbagekomst: 29.775

Mere hvis du ikke kan trække det ude af gps'en, så notere jeg det de gange jeg tager den derned.

..."

Af indhentede kreditkortoplysninger fremgår, at der er foretaget hævninger i ...9, Finland, Rusland, Sverige og Danmark i de perioder, hvor bilen ifølge kørselsregnskabet har været i Tyskland, samt hævninger i Danmark i den periode, hvor bilen ifølge kørselsregnskabet har været i Frankrig og Luxemburg.

Kørselsregnskabet for 2008 indeholder en enkelt registrering den 4. januar, hvor der er kørt 718 km. Sted er angivet til Tyskland. Kilometertæller primo er angivet til 55.214 km. og er senere aflæst til 75.200 km., hvorefter antal kilometer kørt i Danmark er beregnet til 19.268 km.

Af GPS-oplysningerne fremgår, at bilen ikke har opholdt sig i udlandet efter installation af GPS, som dækker perioden fra den 18. november 2007 til 1. juli 2008.

Bentley 1

Kørselsregnskabet, som dækker perioden 7. august 2007 til 22. maj 2008 indeholder 16 registreringer med angivelse af sted, kilometerstand start og slut. Sted er i 10 tilfælde angivet til Tyskland, i 4 tilfælde til ...1, i 1 tilfælde til ...10, i 1 tilfælde til ...11 og i 1 tilfælde til Europa. I alt kørt i udlandet er 23.395 km. Kilometertæller i alt fremgår ikke, men antal kilometer kørt i Danmark er oplyst til 23.045 km.

Klageren har ifølge fly reservation, samt betaling herfor, været i ...12 den 17. august 2007 med afgang kl. 10.20 og hjemrejse samme dag kl. 17.45, hvor bilen ifølge kørebogen har været i Tyskland.

Kørslen den 23. april 2008 er sket via klagerens dansk ejede selskaber i ...13.

Af kørebogen fremgår det, at bilen har været i ...11 den 9. maj 2008. Af GPS-oplysningerne fremgår det, at bilen har været i Frankrig i perioden fra den 9. maj 2008 til den 13. maj 2008. I samme periode er der registreret hævninger på klagerens og klagerens hustrus kreditkort i Danmark.

Ifølge kørebogen har bilen været i ...1 den 20. maj 2008. Samme dag er SM stoppet af politiet i køretøjet ved en hastighedsmåling.

Det fremgår af mailkorrespondance mellem SM og dennes fader, at faderen og moderen har brugt bilen til feriekørsel i udlandet. I mail af 28. maj 2008 har faderen skrevet således:

"...

Kære SM

Jeg mener, at KM tælleren står på 42.100, men det checker jeg i morgen. Den kortteste vej til ...8 er 3.234 KM. Med omvejen over ...14 bliver det cirka 3.600 KM + det løse. Vi får derfor ingen problemer med at få den over 46.000 KM i alt. Hvilken dato skal den have rundet dette tal? Er det Ok med mandag den 9. sidst på dagen?

Kh

Far

..."

Af GPS-oplysningerne fremgår, at bilen har været på rundtur i Europa i perioden fra den 22. maj 2008 til den 9. juni 2008.

Bentley 2

Kørselsregnskabet indeholder en enkelt registrering den 7. september 2007. Sted er angivet til Tyskland og antal kilometer til 1.122 km. Kilometertæller nu i alt er angivet til 2.200 km. Kilometertæller ved start er angivet til 397 km., hvorefter antal kilometer kørt i Danmark er beregnet til 681 km.

Ifølge ikke underskrevet kvittering er køretøjet pr. 13. marts 2008 udlånt til G3, hvilket bekræftes af GPS-udskrifterne, hvor der er registreringer på adressen frem til den 28. maj 2008.

Ifølge GPS-oplysningerne, som dækker perioden fra den 23. november 2007 til den 29. september 2008, har bilen kørt i alt 12.508 km. Frem til ransagningstidspunktet den 26. juli 2007 har køretøjet befundet sig i Danmark, hvor det har kørt 3.487 km.

Efter ransagningstidspunktet er køretøjet overført til Tyskland via Sverige, og der er efterfølgende foretaget kørsel til Italien, Monaco og Østrig i perioden fra den 24. juli 2008 til den 28. juli 2008, hvor køretøjet har kørt 3.922 km., samt kørsel i Tyskland, herunder til ...15, i perioden fra den 22. august og frem på i alt 3.395 km.

SKATs afgørelse

SKAT har i alt opkrævet 13.268.107 kr. i registreringsafgift.

Det er SKATs opfattelse, at køretøjerne skal afgiftsberigtiges jævnfør registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Klageren ses ikke at have haft en reel og faktisk beskæftigelse i det tyske selskab. Dette begrundes med, at der ikke foreligger ansættelseskontrakt, at der ikke er modtaget løn fra selskabet, men alene sket en beskatning af fri køretøj i et begrænset omfang, samt at selskabets manglende aktivitet ikke ses at give mulighed for en reel og faktisk beskæftigelse, der ses at kunne begrunde et arbejdstagerbegreb i overensstemmelse med EF-traktatens artikel 39.

Det er SKATs opfattelse, at hverken dagskriteriet eller kilometerkriteriet er opfyldt. Det begrundes blandt andet med, at der ikke ses at være en reel kørsel i udlandet, der kan henføres til kørsel foretaget i det tyske selskabs interesse, samt at der ikke ses at have været tale om et kørselsmønster i selskabets interesse, hvorved forudsætningerne for anvendelse af fritagelsesbestemmelsen ikke ses at være opfyldt.

Afgiften påhviler ejeren af køretøjet. Det er SKATs opfattelse, at den reelle ejer af køretøjet er klageren, da dispositionerne i forhold til køretøjerne er foretaget i Danmark, dvs. levering og betaling (pengestrømme går via Danmark, med reguleringer over mellemregninger i det tyske selskab), samt at der på intet tidspunkt efter erhvervelsen ses at have været en sådan erhvervsmæssig aktivitet i H1 GmbH, der kan begrunde afgiftsfritagelse.

Klagerens påstand og argumenter

Primært gøres det gældende, at betingelserne for afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5 er opfyldte, hvorfor der ikke skal svares registreringsafgift.

Subsidiært gøres det gældende, at der ikke er hjemmel i registreringsafgiftsloven til at opkræve registreringsafgiften hos klageren, der ifølge registreringsafgiftslovens § 3a, stk. 5, sammenholdt med § 19, stk. 2, ikke hæfter for eventuel manglende betaling af registreringsafgift.

Til støtte for den primære påstand bemærkes, at de kørselsregnskaber, som er fundet, ikke er udarbejdet af klageren, men derimod af SM, samt at de ikke er udarbejdet med henblik på fremsendelse til SKAT, men alene som et internt hjælpemiddel til at holde styr på, om betingelserne for afgiftsfritagelse er opfyldt. Såfremt SKAT ville have foretaget en kontrol af afgiftsfritagelsesbetingelserne, ville klageren nøje have gennemgået kørselsregnskaberne for at sikre, at de viste et retvisende billede.

Klageren har haft tillid til, at SM ikke ville anvende køretøjerne i strid med de anvisninger, som han har fået. Grundet situationen på ejendomsmarkedet efter 2006, herunder en truende konkurs, har klageren ikke haft fokus på at føre tilsyn med SM. Klageren har indgivet en politianmeldelse for brugstyveri, da han fik kendskab til, at SM har anvendt flere af bilerne.

Det har ikke været lovgivers hensigt, at der i sådanne tilfælde skal afregnes registreringsafgift.

Det bemærkes endvidere, at det ifølge forarbejderne til lovforslag nr. 225 af 5. april 2006 ikke gælder noget krav om udarbejdelse af kørebog eller kørselsregnskab som dokumentation for, at betingelserne for afgiftsfritagelse er opfyldt, ligesom det er SKAT, som har bevisbyrden for, at betingelserne for afgiftsfritagelse ikke er opfyldt.

For alle køretøjerne bemærkes, at den erhvervsmæssige kørsel er foretaget i den tyske ejendomskoncerns interesse. Således er det også i Danmark accepteret, at et holdingselskab kan eje og stille et køretøj til rådighed for en ansat i et datterselskab uden, at det giver anledning til indvendinger fra SKATs side.

For de enkelte køretøjer bemærkes følgende:

Lamborghini 1

SKAT har anført, at fire ture af 746 km. samlet giver en kørsel på 2.984 km., hvilket ikke stemmer overens med kørselsregnskabets udvisende på 4.720 km., hvilket for så vidt er korrekt. Lægger man derimod til grund, at klageren har kørt over ...6 er den samlede kørsel i udlandet 4.120 km. Man skal ikke køre en væsentlig anderledes rute før kilometerregnskabet stemmer.

Uanset hvilken rute, som man lægger til grund, så overstiger den samlede erhvervsmæssige kørsel den samlede kørsel i Danmark, som maksimalt kan udgøre 2.174 km. (5.120 km. - 2.984 km.). Dermed er køretøjet ikke anvendt væsentlig varigt i Danmark efter kilometerkriteriet, og betingelserne for at opkræve registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5 er dermed ikke opfyldt.

Lamborghini 2

Det fremgår klart af forarbejderne til lovforslag nr. 225 af 5. april 2006, at afgiftspligten vurderes ved udløbet af hver 12-måneders periode, som køretøjet har været omfattet af reglerne om afgiftsfritagelse. Klageren er registreret som bruger den 19. september 2007 og køretøjet er beslaglagt den 25. juni 2008. Da køretøjet således ikke på beslaglæggelsestidspunktet har været omfattet af reglerne om afgiftsfritagelse i en periode på 12 måneder, kan SKAT ikke vurdere om køretøjet opfylder betingelserne for afgiftsfritagelse.

For så vidt angår kørslen til ...7 foretaget af SM har klageren været uvidende herom, og tillige anmeldt SM for brugstyveri. Det kan ikke antages, at det har været lovgivers hensigt, at brugstyveri skal udløse betaling af registreringsafgift.

Endvidere bemærkes, at de to GPS registreringer (Lamborghini 2 og Porsche 1) på ingen måde umuliggør, at kørslen rent faktisk kunne være foretaget af personer, som er berettiget til at køre i dem.

Betalingen på G11 kan på ingen måde i sig selv bære en antagelse om, at betingelserne for afgiftsfritagelse er overtrådt.

Porsche 1

Klageren er registreret som bruger af køretøjet den 1. december 2006 og første 12 måneders periode udløber således den 30. november 2007, mens anden periode løber fra den 1. december 2007 og frem til den 30. november 2008. Det er først ved udløbet af den anden 12-måneders periode, at SKAT kan vurdere om betingelserne for afgiftsfritagelsen er opfyldt for denne periode.

Hævningerne i ...9 den 6. april - 10. april 2007 er foretaget af klagerens ægtefælle, som er fra Rusland. Hævningerne i Finland, Rusland og Sverige i perioden fra den 3. juni til den 7. juni 2007, samtidig med registreret kørsel i Tyskland ifølge kørselsregnskabet, skyldes SM's uberettigede brug af køretøjet til kørsel i Tyskland. Disse kilometer (1.382 km.) tæller således ikke med i vurderingen af kilometerkriteriet, hverken som erhvervsmæssig kørsel i udlandet eller som kørsel i Danmark.

Det kan ikke udelukkes, at hævningerne i Frankrig og Luxemburg i perioden fra den 30. november til den 2. december 2007, samtidig med registreret kørsel i ...15, er foretaget af klagerens ægtefælle. Klageren kan således meget vel have været i ...15. Selvom klagerens investeringer var koncentreret om ejendomme i ...1, er det ikke ensbetydende med, at han ikke på sigt havde tænkt sig at investere i andre tyske storbyer. Formålet med kørslen har således været at opbygge et mere generelt kendskab til det tyske ejendomsmarked.

Af kørselsregnskabet fremgår det, at der i den første periode har været en samlet kørsel på 55.124 km. Af disse kilometer er de 28.050 km. erhvervsmæssige kilometer kørt i udlandet. Den samlede kørsel i Danmark udgør 27.164 km. Dermed er kilometerkriteriet som udgangspunkt ikke opfyldt, hvorfor betingelserne for opkrævning af registreringsafgift ikke er opfyldt.

Endvidere rummer registreringsafgiftslovens § 1, stk. 7, mulighed for, at told- og skatteforvaltningen i særlige tilfælde kan fravige kriterierne i stk. 5, således at et køretøj ikke bliver afgiftspligtigt. SM har i den grad misbrugt og udnyttet sin stilling og den tillid, som klageren har haft til ham, hvilket har bragt klageren i en noget prekær situation vedrørende dette køretøj.

SKAT kan ikke opkræve registreringsafgift på baggrund af den anden periode, som ikke er udløbet på beslaglæggelsestidspunktet den 25. juni 2008.

Bentley 1

Bookingbekræftelsen på fly til ...12 tur/retur dokumenterer på ingen måde, at klageren har været i ...12 den pågældende dag, idet sidste øjebliks ændringer kan have nødvendiggjort klagerens tilstedeværelse i Tyskland, ligesom det kan have været klagerens ægtefælle, som har kørt bilen i Tyskland, hvilket ikke er i strid med reglerne for afgiftsfritagelse.

Det anses endvidere for foreneligt med registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5, at klageren i enkelte tilfælde er kørt indenom kontoret i ...13 på vej mod ...1.

Kørslen til ...1 den 16., 19., 20. og 21. maj samt til ...16 den 22. maj 2008 er erhvervsmæssig og er foretaget i forbindelse med investeringer i det tyske ejendomsmarked, herunder møder med arkitekter, rådgivere m.v.

Kørslen til ...11 samt turen rundt i Europa er foretaget af enten SM eller dennes forældre uden klagerens vidende og kan ikke medføre, at der skal betales registreringsafgift.

Af kørselsregnskabet fremgår det, at kilometerkriteriet ikke er opfyldt, hvorfor der ikke er grundlag for opkrævning af registreringsafgift.

Endelig henvises til bemærkningerne ovenfor vedrørende registreringsafgiftslovens § 1, stk. 7.

Bentley 2

Kørslen i udlandet i perioden fra den 1. juli 2008 til den 29. september 2008 er foretaget af klageren og dennes hustru. En konkurs var nært forestående og klagerens primære fokus i perioden var derfor at redde, hvad der kunne reddes af den tyske ejendomskoncern, hvorfor kørslen i udlandet er erhvervsmæssig.

Uanset om man anser kørslen i perioden fra den 24. juli til den 28. juli 2008 for privat gør den efterfølgende kørsel i Tyskland på i alt 4.011 km., som udelukkende er erhvervsmæssig jf. ovenfor, at kilometerkriteriet ikke er opfyldt, idet den samlede kørsel i Danmark er på 3.487 km., hvorfor der ikke kan opkræves registreringsafgift.

Vedrørende udlånet til G3, bemærkes at det ikke er usædvanligt, at et køretøj prøvekøres af en potentiel køber. Der henvises endvidere til bemærkningerne ovenfor vedrørende registreringsafgiftslovens § 1, stk. 7, hvorunder udlån til 3. mand i forbindelse med prøvekørsel af køretøjet kan henføres.

...

Til støtte for den subsidiære påstand bemærkes, at det af registreringsafgiftslovens § 3a, stk. 5, klart fremgår, at det er det udenlandske selskab, som stiller køretøjet til rådighed for den herboende arbejdstager, som hæfter for betalingen af registreringsafgiften, når der foreligger en godkendelse fra SKAT.

Klageren har haft en reel og faktisk beskæftigelse i selskabet. Det er utopi at tro, at man på cirka halvandet år kan opbygge en ejendomskoncern i Tyskland med en balancesum på cirka 200 mio. kr. kun ved at deltage i et månedligt møde med et ejendomsadministrationsselskab. Klageren har efter selskabets stiftelse den 25. januar 2006 tilbragt en del tid i Tyskland, først flere gange om ugen, og i perioden fra efteråret 2006 frem til sommeren 2007 i gennemsnit en gang om ugen.

Det er endvidere ikke usædvanligt, at en hovedaktionær i et selskab i etableringsfasen ikke modtager løn for sit arbejde. Det forhold, at der ikke er udarbejdet en ansættelseskontrakt mellem klageren og selskabet og klagerens hustru og selskabet er et ansættelsesretligt spørgsmål. Det siger intet om klagerens ansættelsesforhold eller nødvendigheden af det arbejde, han har udført for selskabet.

Selskabet havde endvidere ikke likviditet til at kunne udbetale løn til klageren og dennes hustru i 2006 og 2007, medmindre klageren eller dennes danske ejendomskoncern tilførte yderligere kapital. Klagerens hustru blev ansat, idet klageren ønskede at have en betroet medarbejder. Arbejdsopgaverne bestod i første omgang af praktiske opgaver som at afhente kontrakter, salgsprospekter på investeringsejendomme m.m. og virke som klagerens personlige assistent. På sigt var det meningen, at klagerens hustru skulle overtage en del af den ejendomsadministration, som blev udført af G1.

Det forhold, at bilerne er bestilt og leveret i Danmark, samt af pengestrømmene er gået via Danmark ændrer ikke på, at selskabet er den retmæssige ejer af køretøjerne. Beløbene er bogført via mellemregningskontoen, hvilket i alle andre sammenhænge skattemæssigt sidestilles med betaling.

Det er tilsyneladende SKATs opfattelse, at klagerens tyske ejendomskoncern er uden realitet og etableret alene med det formål at give klageren mulighed for at køre i luksusbiler uden at skulle betale dansk registreringsafgift, uanset at der er tale om en koncern, som på 1 1/2 år har opbygget en balancesum på cirka 200 mio. kr. Endvidere vil beskatningen af værdi af fri bil, som i 2006 og 2007 udgjorde henholdsvis 715.000 kr. og 1.427.800 kr., om få år overstige den registreringsafgift, som klageren ifølge SKAT, har forsøgt at undgå. Der er således ikke noget økonomisk motiv for den påståede unddragelse. Endvidere rådede klageren privat over adskillige køretøjer i samme klasse som de i sagen omhandlede køretøjer.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Bestemmelserne om afgiftsfritagelsen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 - 7 er indsat ved L 519 af 7. juni 2006 og har følgende ordlyd:

"...

Stk. 4. Motorkøretøjer, der stilles til rådighed for en herboende arbejdstager af en virksomhed med hjemsted eller fast forretningssted i et andet EU/EØS-land, samt motorkøretøjer, der af en herboende selvstændigt erhvervsdrivende, som er etableret eller udfører tjenesteydelser i et andet EU/EØS-land, anvendes til brug for udførelsen af den selvstændige erhvervsvirksomhed i et andet EU/EØS-land, skal ikke afgiftsberigtiges efter denne lov, medmindre motorkøretøjet i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark eller faktisk anvendes på denne måde, jf. § 3 a, stk. 1.

Stk. 5. Et motorkøretøj omfattet af stk. 4 anses for at skulle anvendes i det væsentlige varigt i Danmark eller faktisk være blevet anvendt på denne måde, såfremt

a) motorkøretøjet inden for en 12-måneders-periode skal anvendes eller faktisk er blevet anvendt mindst 183 dage i Danmark og

b) motorkøretøjet inden for en 12-måneders-periode kilometermæssigt i erhvervsmæssig henseende i udlandet skal anvendes eller faktisk er blevet anvendt mindre end den samlede kilometermæssige private og erhvervsmæssige kørsel i Danmark.

Stk. 6. Ved anvendelsen af stk. 5 omfatter kørsel i Danmark både privat og erhvervsmæssig kørsel. Kørsel i udlandet omfatter alene erhvervsmæssig kørsel. Udlandet omfatter både EU/EØS-lande og tredjelande. Til erhvervsmæssig kørsel i udlandet henregnes også kørsel til og fra bopælen i Danmark og arbejdspladsen i udlandet inklusive den del af kørslen, der foregår i Danmark. Privat kørsel i udlandet medregnes ikke i forhold til den erhvervsmæssige anvendelse i udlandet. Anvendes køretøjet samme dag privat både i Danmark og i udlandet, medregnes alene den private anvendelse i Danmark.

Stk. 7. Told- og skatteforvaltningen kan efter udløbet af en 12-måneders-periode i ganske særlige tilfælde fravige kriterierne i stk. 5, således at et køretøj ikke bliver afgiftspligtigt.

..."

Bestemmelsen er en undtagelse til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, hvoraf fremgår, at der svares afgift til statskassen af motorkøretøjer, som skal registreres i Centralregisteret for Motorkøretøjer efter færdselsloven, og at afgiften svares i forbindelse med et køretøjs første registrering, medmindre andet følger af bestemmelserne i denne lov. Det er således den, som påstår sig omfattet af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 - 5, som har bevisbyrden for, at betingelserne herfor er opfyldt.

For overhovedet at kunne omfattes af bestemmelsen skal der være tale om 1) en herboende arbejdstager af 2) en virksomhed med hjemsted eller fast forretningssted i udlandet, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, 1. pkt.

Det følger af forarbejderne til loven (L 225 2006), at arbejdstagerbegrebet skal fortolkes i overensstemmelse med de EU-retlige principper, som EF-Domstolen fastslog ved dommen af 15. september 2005, C-464/02 Kommissionen mod Danmark (firmabildommen). Af dommen fremgår det af præmis 64, at arbejdstagerbegrebet anses at omfatte personer, "der i en vis periode præsterer ydelser mod vederlag for en anden og efter dennes anvisninger." Det kræves, at der er "en reel og faktisk beskæftigelse." Hvis beskæftigelsen er af så ringe omfang, at den fremtræder "som et rent marginalt supplement" vil den pågældende ikke blive anset som arbejdstager.

H1 GmbH eneste aktivitet har været at eje de biler, som er stillet til rådighed for klageren og klagerens ægtefælle, idet ejerskabet til ejendommene i Tyskland ligger hos H2 KG, og administrationen og driften af disse ejendomme varetages af ejendomsadministrationsselskabet G1. Der ses således ikke at være mulighed for en "reel og faktisk beskæftigelse" hos H1 GmbH. Endvidere foreligger der ikke nogen ansættelseskontrakter mellem klageren, klagerens hustru og H1 GmbH, ligesom H1 GmbH ikke har afholdt udgifter til løn i indkomstårene 2006 og 2007.

Der er endvidere ikke fremlagt dokumentation for, at klageren eller dennes hustru har repræsenteret H1 GmbH på møder m.v. i Tyskland, trods manglende ansættelsesbevis og aflønning, idet mødeprotokol af 21. september 2007 vedrører driften af ejendommene tilhørende H2 KG.

Det forhold, at klageren i et eller andet omfang har opholdt sig i Tyskland i forbindelse med opkøb af ejendomme på vegne af H2 KG er uden betydning ved vurderingen af, om klageren kan anses som arbejdstager i relation til selskabet. Det bemærkes, at selskabet og H2 KG ikke udgør en koncern, idet begge selskaber er 100 % ejet af klageren.

Køretøjerne opfylder således ikke betingelserne for afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, idet arbejdstagerkriteriet ikke er opfyldt, og der skal således ikke foretages en vurdering af om det enkelte køretøj i det væsentlige er anvendt varigt i Danmark, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5.

Det følger af undtagelsesbestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 3a, stk. 5, jf. stk. 3, at den, der stiller køretøjet til rådighed for den herboende arbejdstager alene hæfter, såfremt opkrævningen af afgiften sker i medfør af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5.

Da de faktiske forudsætninger for afgiftsfritagelsen efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, ikke har været til stede, er det de almindelige hæftelsesregler, som gælder.

Klageren hæfter således som registreret bruger af køretøjerne for den manglende registreringsafgift i medfør af dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2, nu § 20, stk. 1. For så vidt angår hæftelsen for bilen af mærket Bentley 2 anses det med rette, at klageren ligeledes hæfter for den manglende registreringsafgift for denne bil, idet ægtefællens brugsret til denne bil, anses at være en følge af klagerens ejerskab til selskabet, og således givet på klagerens foranledning.

..."

Der er for H2 KG indgået selskabskontrakt af 29. august 2006 mellem A og H1 GmbH, repræsenteret af direktør A, hvoraf fremgår, at H2 KG er et kommanditselskab med H1 GmbH som komplementar og A som kommanditist. Endvidere at selskabets ledelse foretages af komplementaren og dennes administration og repræsenteres af komplementaren.

H1 GmbH blev stiftet den 25. januar 2006 med A som direktør. Selskabets formål er angivet som leasing og salg samt besiddelse og forvaltning af fast ejendom i Tyskland, samt hertil relaterede aktiviteter. Endvidere at virksomheden udelukkende fungerer som komplementar for H2 KG og ikke er involveret i denne virksomheds rentabilitet, men kun modtager et årligt vederlag på 1.000 Euro og godtgørelse af udgifter.

H2 KG blev stiftet den 29. august 2006 med H1 GmbH som komplementar og A som kommanditist med det formål at købe, eje, lede og sælge fast ejendom for egen regning. Ledelsen er angivet som H1 GmbH ved repræsentant A. Selskabet ejede pr. 31. december 2007 ejendomme til en værdi af 25.844.795,83 Euro.

Ud over de afgiftsfritagne biler var A i den relevante periode personligt registreret ejer af flere andre biler i luksusklassen.

Under sagen har A fremlagt yderligere kontoudskrifter og kvitteringer for bl.a. hotelovernatninger, færge og ...17, samt dokumentation for møder i Tyskland.

A blev ved Byrettens dom af 11. september 2013 i dømt fængsel i 5 år, blandt andet for overtrædelse af straffelovens § 289, stk. 1, jf. skattekontrollovens § 13, stk. 1, jf. registreringsafgiftslovens § 27, stk. 3, jf. stk. 1, nr. 1 og 3, vedrørende bilerne omfattet af nærværende sag. Dommen er anket til Østre Landsret.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af A, EL, OC, NS, IN, LD, LJ, LL, SM, VN og TK, samt afgivet skriftlig vidneerklæring af ØJ.

A har forklaret, at han efter gymnasiet tog HH og derefter startede på HA Jur., hvilket han dog ikke færdiggjorde. Ultimo 1998 erhvervede han sin første ejendom i ...18. Tidligere var han involveret i bl.a. restaurationsdrift, skibsanparter og investering i ejendomsanparter. En del af hans virksomhed blev senere placeret i ...13, idet han omkring 2001 overtog en portefølje af ejendomme i ...13 fra G16. Porteføljen var nødlidende, så af praktiske årsager valgte de at lægge administrationskontoret i ...13. Han drev sine ejendomsinvesteringer i K/S form, blandt andet fordi det var en fordel, at det var transparent i forhold til hans privatøkonomi. Hæftelsesbegrænsningen var ikke afgørende, idet han ofte afgav selvskyldnerkaution. H4 K/S startede primo 1990'erne, men erhvervsaktiviteten blev lukket i 1997. Han overtog anparterne i H4 i 2002 eller 2003. Komplementaren var G17 A/S. Aktiviteterne i G17 var køb og udvikling af fast ejendom. I 2005 havde hans danske erhvervsaktivitet nået en størrelse, der gjorde, at han valgte at opdele koncernen i funktionsselskaber. Det ene var H3 K/S, der beskæftigede sig med administration af hans danske ejendomsportefølje.

I 2004-2005 hørte han om det tyske ejendomsmarked gennem sin samarbejdspartner TK. Ca. 1 år efter gik han ind på det tyske marked, idet det danske marked var blevet så dyrt, at det ikke kunne hænge sammen. Han havde skiftet pengeinstitut til F2-Bank og havde ledig kredit. I efteråret 2005 havde han en samtale med F2-Bank, hvor de drøftede investering i Tyskland. Investeringerne skulle fortrinsvis være i større velkendte byer og ikke i det tidligere Østtyskland. Hans kontakt i F2-Bank var erhvervskundechef EM. Det var planen, at investeringerne i Tyskland skulle ske gennem F2-Bank. Hans danske koncern havde det på det tidspunkt glimrende.

H1 GmbH blev stiftet i januar 2006 for at have en juridisk platform at agere ud fra i Tyskland. Dette skulle være det centrale selskab, der skulle lede den tyske koncern. H2 KG blev stiftet i august 2006 umiddelbart efter erhvervelsen af den første ejendom. Formålet med stiftelsen af H2 KG var at erhverve og købe ejendommen på ...40. H1 GmbH var komplementar i den tyske koncern på samme måde som hans danske koncern var sammensat, hvor G17 var komplementar. Han var selv kommanditist.

R2 ved NS var hans primære rådgiver i Tyskland. Det var hans ønske at etablere en tysk koncern, der var parallel med den danske koncern. NS informerede ham om, at det var sædvanligt at anvende et kommanditistselskab i Tyskland. H1 GmbH var en del af det nye selskab, hvorfor H1 GmbH helt naturligt skulle stiftes først. Det var ikke nødvendigt at stifte H2 KG, før der var indgået en aftale om erhvervelse af fast ejendom. I perioden mellem januar og august 2006 foretog han en række markedssonderinger i Tyskland.

Han købte ...40 i august 2006. Forud herfor havde han været i ...15, hvor han senere købte ejendommen på ...19. Han afgav købstilbud på vegne af H1 GmbH. Det var H1 GmbH, der afgav købstilbud over for sælger i august/september 2006 på hhv. ...40 og ...19, idet det var H1 GmbH, der tegnede H2 KG. Endvidere eksisterede H2 KG ikke på det tidspunkt.

H1 GmbH tegnede H2 KG. Han var direktør i H1 GmbH. Uden hans medvirken som direktør for H1 GmbH kunne man ikke købe ejendommene. Ejendommene blev købt af H2 KG. Han skrev under som komplementar på vegne af H1 GmbH og ultimativt som direktør i komplementarselskabet. H1 GmbH traf alle beslutningerne på vegne af H2 KG. Selskabskontrakten mellem selskaberne er udarbejdet af NS.

Udgifterne blev fordelt mellem selskaberne. H2 KG var et rent ejendomsselskab og havde kun udgifter, der relaterede sig til driften. Udgifterne til erhvervelsen af ejendommene, herunder udgifterne til rejseudgifter og transport skulle ultimativt refunderes af H2 KG til komplementarselskabet. H1 GmbH afholdt løbende rejseudgifter m.v., men udgifterne skulle fordeles, når regnskabsperioden udløb, dvs. når erhvervelsen af ejendommene og udviklingen var på plads.

Hans danske koncern finansierede den tyske koncern, både H1 GmbH og H2 KG, herunder ham personligt. Hans rådgivere havde ingen forbehold herom.

Ejerskabet til bilerne blev placeret i H1 GmbH, fordi dette selskab skulle bære de løbende rejseudgifter, herunder udgifterne til bilerne. Endvidere var det ikke finansielt hensigtsmæssigt at have bilerne placeret i ejendomsselskabet, idet de tyske banker ville medregne f.eks. bilfinansiering ved bedømmelsen af ejendomsselskabets rating.

Når han præsenterede sig i forhold til ejendomsmæglere og banker, præsenterede sig på vegne af H1 GmbH. Han havde ikke et visitkort, men det havde han heller ikke til den danske koncern.

I hans ejertid blev der afsluttet et regnskab for den tyske koncern for året 2006. Der er længere afleveringsfrister for regnskaber i Tyskland end i Danmark. Regnskabet kan afleveres op til 1 år efter regnskabsafslutningen.

Han gjorde sig ikke tanker om, hvorvidt koncernstrukturen var fordelagtig i forbindelse med et salg af koncernen. Men han har senere erfaret, at den tyske koncern af kurator blev solgt samlet. Han nåede at investere ca. 30 mio. Euro i Tyskland. Den samlede balancesum i den tyske koncern var på ca. 20 - 30 mio. Euro.

Han valgte at anvende advokatfirmaet R2, da advokatfirmaet på daværende tidspunkt havde både en dansk og en tysk afdeling. Han henvendte sig første gang til dem omkring årsskiftet 2005/2006. Hans kontakt var NS. De havde et kort møde i januar 2006, hvor han var på deres kontor i ...1 og fortalte hende om sine ønsker. NS stiftede H1 GmbH. Arbejdet blev lavet af hendes ansatte, herunder advokat MP, der havde speciale i fast ejendom. A underskrev selv papirerne hos notaren. R2 tilbød også en business office funktion, der havde sekretær- og postservice. I foråret 2006 havde han ikke så ofte møder, idet koncernen var under opstart, og møderne var typisk kun med MP. Fra august 2006 og frem havde de ugentlige møder. Nogen gange kun simpel postafhentning.

H1 GmbH havde kontoradresse hos R2. I Danmark administrerede koncernen 1000 lejemål, men i Tyskland bestod koncernen højest af 160 lejemål i de 4 ejendomme, som koncernen nåede at købe, hvorfor porteføljen ikke var stor nok til at etablere en egentlig ejendomsadministration. De indgik en administrationsaftale med et tysk administrationskontor i ...1, der foretog den daglige ejendomsadministration. Han havde desuden adgang til at benytte faciliteterne hos R2. På de første 18 måneder betalte de ca. 4,5 mio. Dkr. til R2 i honorarer.

G2 og G1 ejes af den samme person. G1 er et ejendomsadministrationskontor, der alene stod for opkrævning af leje og indgåelse af lejekontrakter o.lign., på samme måde som H3 gjorde i Danmark. G1 kunne ikke købe ejendomme på hans vegne eller disponere over ejendommene. G2 beskæftiger sig med arkitekt- og ingeniøropgaver i forbindelse med fast ejendom. Samarbejdet startede i efteråret 2006. G1 blev bragt i forslag af NS, der havde tillid til dem. Han afholdt statusmøder med G1 ca. en gang om måneden. Fra primo 2007 deltog tillige ST fra hans danske kontor på disse statusmøder. En gang var ST alene til møde hos G1. Det var H2, der indgik aftalen med G1, idet H2 ejede ejendommene. Men det var A, der underskrev aftalen på vegne af komplementaren H1 GmbH.

I forlængelse af aftalen med G1 indgik han et samarbejde med G2. ...40 var en større hjørneejendom, der bestod primært af mindre kontorlejemål og butikker i stueetagen. Efter overtagelsen havde de en ledig kontoretage. En lejer rettede henvendelse til G1 med henblik på at udvide lejemålet. G1 rettede henvendelse til A, der mødtes med G2 i ...1. En ombygning af en etage ligger ud over den almindelige ejendomsadministration, hvorfor projektet skulle godkendes af ham. Det endte med, at etagen blev ombygget og udlejet. ...40 var finansieret af F2-Bank. Overskuddet blev løbende overført til F2-Bank. A havde den overordnede styring med projektet og fungerede som tovholder. Det kunne ikke have ladet sig gøre at gennemføre ombygningen uden ham. Han var den eneste, der havde beslutningskompetencen.

...19 var en saneringsejendom. For stort set alle de ejendomme, der blev købt, var der modernisering planlagt. Han så på ejendommen på ...19 flere gange, før han købte den. Han så også på naboejendommen. Han forhørte sig hos NO om mulighederne vedrørende ejendommen. Herefter drøftede han sagen med F2-Bank. EM var med nede og besigtige både ...40 og ...19. De kørte derned i bil sammen.

Konkursboet gik ind og overtog ejendommene. Da han gik konkurs, gik den tyske koncern ikke samtidig konkurs, og han fortsatte som tegningsberettiget. Han afgav en fuldmagt til en dansk advokat, så advokaten kunne agere på vegne af de tyske selskaber. Kurator overtog de ledelsesmæssige funktioner fra A. Kurator fortsatte med G1 som ejendomsadministrator og rådgav sig formentlig med G2.

Han havde en overordnet kreditramme i F2-Bank. Inden for denne ramme kunne han disponere. Kreditrammen for Tyskland var oprindelig ca. 100 mio. Dkr. I Tyskland er en aftale om køb af en ejendom først gældende, når den er underskrevet for en notar. F2-Bank finansierede ...40 og ...19 og fungerede som garantistiller på ...20. I samråd med NS forhandlede han finansiering med F3-Bank, F4-Bank, F5-Bank, F6-Bank og foretog sonderinger hos F7-Bank angående finansieringen af ...20. ...20 blev finansieret af F4-Bank, F2-Bank og F3-Bank med 10 mio. Dkr. Resten blev finansieret ved lån fra hans danske selskaber. I september 2006 blev han bekendt med ejendommen på ...20. Han så ejendommen hos G18 på deres kontor i ...1. Han havde på det tidspunkt aftaler om køb af to ejendomme i Tyskland, men havde ikke fysisk overtaget dem endnu. H1 GmbH afgav tilbud til sælger. Der var en række drøftelser i november 2006 med ejendomsmægleren, herunder angående mæglersalær. Ejeren af ejendommen var under tvangsforvaltning og kunne derfor ikke selv disponere over sine aktiver. Der var nogle sonderinger hos forskellige banker. F4-Bank og F6-Bank var interesserede, og de havde møder på ejendommen, hvor bl.a. A og NO var til stede. De havde også et møde med F4-Bank på R2's kontor, hvor også tegningsmaterialet blev gennemgået. Dette foregik løbende hen over december 2006. De indgik en købekontrakt og havde derefter 3 - 4 måneder til at præstere købesummen. H1 GmbH var tilbudsgiver, men da det hele var på plads, blev ejendommen placeret i H2 KG. Han havde løbende drøftelser med F3-Bank. F4-Bank ville gerne være med, men ønskede en tabskaution på 2 mio. kr., hvilket han forhandlede på plads med F2-Bank. Hos F4-Bank havde han møder med MS og dennes chef.

G18 er et verdensomspændende mæglerfirma. Chefen hed UG og havde en assistent, der hed KY. Ejendommen på ...40 blev erhvervet gennem G4, men de øvrige ejendomme blev erhvervet gennem G18. Han mødtes hen over efteråret 2006 4- 5 gange med UG. I starten mødte han op på deres kontor for at høre, hvad de havde til salg. Efterfølgende fik han løbende prospekter tilsendt pr mail.

Efter konkursen har han ikke været i kontakt med G18. I foråret 2008 blev han kontaktet af G18, NK, der spurgte, om han ville sælge ...40, hvilket han ikke var afvisende overfor. I sommeren 2008 henvendte KY, der nu var ansat på et nyt mæglerkontor, sig til ham og fortalte, at hun havde kunder, der var interesseret i at købe ...20 for 13,5 - 14,5 mio. Euro. Han har besøgt andre ejendomsmæglere i Tyskland. Han har også været ...1 med en dansk ejendomsmægler, LY.

I forhold til H1 GmbH og H2 KG valgte han at anvende R1 som revisor. Revisor foretog momsindberetninger, løbende bogføring og udarbejdelse af regnskaber. Kontaktperson var indledningsvist SS og senere UR. TT var hendes assistent. I løbet af 2007 afholdt han 3 - 4 møder med R1 i Tyskland. Det var først i foråret 2007, at der var reelt arbejde til R1. På mødet med R1 den 2. juli 2007 gennemgik de bl.a. nogle myndighedsmæssige problemstillinger.

Han erhvervede følgende ejendomme i Tyskland: ...40 (en kontor-/forretningsejendom tæt på Hovedbanen), ...19 (placeret ved havnen), ...20 (der var den største ejendom med 120 boliglejligheder og 11 forretningslejemål samt et nedlagt hotel) og ...21 (en klassisk beboelsesejendom med butikker i bunden og ca. 14 boliglejemål). Strategien med ...40 var, at den var let at genudleje og lå centralt. ...19 var en udviklingsejendom, der lå tæt på det nyudviklede havneområde. ...20 havde en god drift med mulighed for yderligere indtægter ved optimering af boligerne.

Grunden til, at han ikke havde en ansættelseskontrakt i H1 GmbH, var, at det ikke var krævet, og idet han ikke tænkte over det. Desuden havde han heller ikke ansættelseskontrakt i sin danske koncern. Det var alene ham, der bestemte, herunder fastsatte hans honorering for arbejdsindsatsen. Hvis han gav sig selv 100.000 Euro i komplementarselskabet, skulle det omfordeles til driftsselskaberne. Han har ikke hævet løn til sig selv i den tyske koncern, idet der var tale om en investeringsvirksomhed.

Formålet med erhvervelsen af bilerne var, at bilerne skulle fungere som direktionsvogne for ham i hans egenskab af direktør for selskabet. Bilerne blev erhvervet af H1 GmbH, idet det var i det selskab, han havde sit virke som direktør. Endvidere var det væsentligt strukturmæssigt at placere bilerne, så de ikke forstyrrede rating mulighederne i ejendomsselskaberne.

R1 ved LD gjorde ham opmærksom på muligheden for afgiftsfritagelse og forklarede, at man skulle have erhvervsmæssig aktivitet i udlandet, og at bilen i overvejende grad - dvs. mindst 51 % - skulle anvendes i udlandet beregnet ud fra enten dage eller kilometer. De drøftede løbende, om han kunne opfylde kriterierne, og blev enige om, at det nok kunne opfyldes ud fra kilometerkriteriet.

Lamborghini 1 så han hos bilforhandler SH, da han kiggede på en anden bil. Oprindeligt købte han Lamborghini 1 personligt. Rent praktisk fik han leveret en anden bil - en Porsche - til sit danske selskab samtidig. Lamborghinien skulle anvendes til et sommerhus, som han ville købe i udlandet. Han aftalte med SH, at bilen kunne stå hos SH, og at han betalte et månedligt beløb til opmagasinering og rente.

Ansøgningen om afgiftsfritagelse blev indgivet af R1, idet det var dem, der havde styr på det. Erklæringen er udarbejdet af LD. SKAT udbad sig ham bekendt ikke yderligere oplysninger. Der blev yderligere købt en Porsche og en Bentley 1, hvor de anvendte samme fremgangsmåde, og hvor SKAT heller ikke udbad sig yderligere oplysninger. Han har fået oplyst, at SKAT mundtligt spurgte til, om det var muligt at eje så mange biler, da han købte yderligere en Lamborghini og en Bentley. Efter at SKAT havde drøftet spørgsmålet med R1, havde SKAT ikke indsigelser. Forud for beslaglæggelsen den 25. juni 2008 spurgte SKAT ikke på noget tidspunkt til yderligere oplysninger.

I perioden fra 2006 - 2008 ejede hans virksomhed - ud over de 5 biler som sagen vedrører - en Porsche, som han anvendte privat. Desuden havde han en Porsche privat, som primært blev anvendt af hans kone. I hans danske virksomheder havde han endvidere en BMW, som der også var købt med fuld afgift, en Porsche og en Audi. Forud herfor - dvs. i 2005 - havde han privat en BMW 2, en BMW 3 og en BMW 4. Disse biler blev solgt, da han købte de andre. Det varierede, hvor mange biler han blev beskattet af, men han blev beskattet af dem, han skulle. Han selvangav værdi af fri bil for de 5 biler, som sagen vedrører.

Lamborghini 1 anvendte han udelukkende til at køre fra ...8 til ...1. Da han i december 2006 erhvervede Porsche 1'eren, anvendte han den til at køre fra ...4/...8 til ...1 og fra ...4/...8 på arbejde. Efter han købte Bentleyen i sommeren 2007, anvendte han primært den til at køre til ...1 og til ...8. Han benyttede dog stadig Porschen i efteråret pga. vejret. Da han købte Bentleyen, anvendte han den til en tur til ...1 og efterfølgende til rejser i Europa, idet han ikke længere var i besiddelse af de øvrige biler. Lamborghini 2 nåede han aldrig at anvende, kun til 1- 2 prøveture i ...8.

Han kontrollerede, at dags- og/eller kilometerkriteriet var opfyldt. Han havde løbende en fornemmelse af, hvad kilometer antallet til ...1 var i forhold til hans øvrige daglige forbrug. Forbruget til ...1 var langt over det danske forbrug. Han udarbejdede ikke egentlige kørselsregnskaber. Han fik oplyst, at det ikke var et krav. Han fik oplyst, at han skulle sandsynliggøre udenlandsk aktivitet f.eks. ved hotelregninger, og at han havde forretningsmæssig aktivitet.

Han ejede flere af bilerne samtidig. Lamborghini 1 stod parkeret fast, mens han havde Porschen, hvorfor han kun anvendte Porschen. Reelt var kun Porschen og Bentleyen aktive samtidig.

Det har først nu været muligt for ham at fremlægge bilag til at underbygge et decideret kørselsmønster. Idet han er erklæret personlig konkurs, har han ikke haft mulighed for at betale for at få hjælp ved revisor.

På turene til Tyskland anvendte han både bro og færge. Det kom an på, om han f.eks. havde andre ærinder på vejen, den tidmæssige faktor eller vejret.

Lamborghini 1 blev leveret i september 2006. Han kørte første gang i den til ...1 i forbindelse med den første besigtigelse af ...20 med G18. Han kom derned den 19. september 2006 dagen før besigtigelsen, hvor de mødtes på G18 kontor. Han overnattede på G12. Under opholdet købte han en gave til sin kone hos Chanel, formentlig et par støvler. Han købte også noget i hotellobby butikken. Han benyttede bilen fire gange til at køre til Tyskland. De andre gange var også i efteråret 2006. Turene vedrørte primært ...20, men han havde også møder med NS, som sædvanligt. Den sidste tur til ...1 i bilen var for at placere dernede permanent, så han havde en bil at køre i, hvis han kom til ...1 med fly eller tog. Han parkerede ved NO's kontor, der ligger i nærheden af lufthavnen. Han kørte sammen med sin kone hjem til Danmark. Lamborghini 1 blev kun anvendt til ture til Tyskland.

En Lamborghini er ikke en praktisk bil, hvorfor han i december 2006 fik leveret en Porsche. I vinteren 2006/2007 anvendte han ikke Lamborghini 1, men kørte i stedet i Porschen. H1 GmbH solgte Lamborghini til MR i juni 2007 i forbindelse med en større handel bl.a. noget fast ejendom og nogle pantebreve. Han leverede personligt Lamborghinien til MR ultimo september 2007. Bilen havde kørt ca. 3.500 km. på afleveringstidspunktet.

Porschen blev leveret i september 2006. Derudover havde han også en privat Porsche. Hans første tur i Porschen var primo december 2006 til et møde i ...1 med UG i forbindelse med købet af ...20. Formålet med mødet var en generel forhandling og drøftelse af handlen. Han mente, at han tog færgen. I december 2006 havde han mange møder i ...1. Han havde både igangværende handler og søgte nye ejendomme. Han havde ofte møder 1 - 2 gange om ugen, hvilket fortsatte ind i januar 2007, men droslede ned hen over foråret 2007. I marts/april 2007 havde han møder ca. 1 gang om ugen i ...1. Desuden anvendte han i sommeren 2007 Porschen til at køre til ...22 flere gange med henblik på at afsøge finansieringsmuligheder. I ...22 afholdt han møder med OP, men der kom ikke noget konkret ud af møderne.

H1 GmbH erhvervede Bentley 1 den 1. juni 2007. På det tidspunkt havde H1 GmbH tre biler. I juni 2007 solgte han Lamborghini 1. Hans plan var at skille sig af med nogen af bilerne løbende. Hans første tur i Bentley 1'en var en tur til ...1 den 19. juni 2007. Formålet var et generelt opfølgningsmøde på aktiviteterne i Tyskland, blandt andet med et besøg hos R2. Fra sommeren 2007 til primo vinteren 2007 kørte han primært i Bentley'en. Han anvendte tillige bilen til sin daglige tur fra hjemmet til ...8. Da bilen blev beslaglagt, havde den kørte ca. 46.000 km. I den første ejerperiode opfyldte bilen betingelserne for afgiftsfritagelse.

Efter beslaglæggelsen stod bilerne hos politiet i 3 - 4 måneder. Han talte med en handelsmand, der mente, at han kunne sælge bilerne, så restgælden blev dækket. Endvidere havde han et møde med F1-Finans, der havde finansieret bilerne. F1-Finans ville gerne medvirke til et salg. Det drejede sig om de 4 biler, der var tilbage, idet Lamborghini 1 allerede var solgt.

Lamborghini 2 blev erhvervet i september 2007, idet man ønskede en ny direktionsvogn. Desuden var det et godt tilbud. De andre biler var ved at have kørt til det niveau, hvor han plejede at sælge dem. Bilen havde ikke været i Tyskland inden beslaglæggelsen, idet det ikke havde været nødvendigt. Bilen havde stået uberørt hele året og var fortsat i sin første kontrolperiode, hvorfor der ikke var krav om, at den skulle ud at køre i udlandet. Bilen havde kørt ca. 500 km, da den blev beslaglagt. På beslaglæggelsestidspunktet opfyldte bilen, hverken kilometer- eller dagskriteriet, men det ville den have gjort, hvis den havde kørt en tur til ...1.

R1 oplyste, at kontrolperioden løb 12 måneder fra levering, og at det var i den periode, at bilen skulle benyttes 51 % i udlandet. Der er aldrig nogen fra SKAT, der har anmodet om dokumentation. Heller ikke da han erhvervede de to sidste biler.

I september 2007 fik han leveret Bentley 2, der var tiltænkt at skulle anvendes af ham selv og hans hustru, primært når de var flere personer af sted, f.eks. med forretningsforbindelser. Han kørte den første tur til ...1 i bilen umiddelbart efter leveringen, formentlig til et møde med NS og NO. Bilen stod stille fra september frem til foråret 2008, hvor han indså, at han havde lige lovlig mange biler. JJ havde en kort periode bilen på prøve, idet de forhandlede om, at JJ skulle købe bilen. Da han fik bilen tilbage fra JJ, kørte han den til ...23 i Tyskland, hvor den holdt parkeret, indtil han skulle på forretningstur til Monaco og ...15. Hans hustru hentede bilen og samlede ham op i ...15, hvor han var fløjet til. I Monaco havde han møde med en russisk forretningsmand ved navn KN. De havde på det tidspunkt haft besøg af både SKAT og SØK, og F2-Bank havde meldt ud, at man ville forsøge at stoppe sin bankvirksomhed pr. 11. juli 2008. KN er en meget velhavende russer. Mødet gik ud på, at KN enten skulle købe den tyske virksomhed eller indtræde som finansiel partner. Der skulle bruges ca. 30 mio. danske kroner til at indfri F2-Bank. Det var bedre at sælge det hele selv til restgælden end at gå konkurs. Han overnattede på G13. Herefter kørte de tilbage til ...15 med henblik på at mødes med F8-Bank angående finansiering. ...24 ligger på vejen mellem Monaco og ...15, så han overnattede i ...24. Han og hans hustru kørte sammen til ...15, hvor de satte bilen. Herefter kørte hun bilen alene til ...23, hvor hun satte den. Bilen blev parkeret tæt på G19 i ...23 på en parkeringsplads. Han betalte for at have den stående. Han fløj alene hjem fra ...15. 1 - 2 uger efter afhentede de igen bilen i ...23 og kørte til ...15, hvor de havde et møde med WR. De kørte i deres dansk indregistrerede bil til ...23. Den dansk indregistrerede bil satte de i ...23. De kom til ...23 den anden gang i august 2008. De kørte i Bentley'en retur til ...15. De kørte tilbage til ...23 i Bentley'en, hvor de stillede den og tog den danske bil. Bentley'en havde da stået 1 måned i ...23. Efter mødet kørte de Bentley'en til ...23 og derefter ...1, hvor de satte den. Bentley 2 havde på det tidspunkt kørt ca. 14.000 km. Efter beslaglæggelsen blev bilen solgt TH, der selv hentede den i ...1.

Bilerne blev beslaglagt den 25. juni 2008 af SØK, idet SKAT mente, at bilerne blev lejet ud ulovligt. Beslaglæggelsen skete med henblik på at sikre det offentliges krav. SØK og SKAT deltog i beslaglæggelsen. Han blev sigtet for at have lejet bilerne ud sort. Der stod ikke i sigtelsen, hvor bilerne skulle have været lejet ud henne. Forud for beslaglæggelsen havde han ikke modtaget breve fra SKAT angående bilerne. SKAT nævnte ikke de tyske aktiviteter ved beslaglæggelsen. SKAT har på intet tidspunkt spurgt ham om hans tyske aktiviteter, men SKAT har henvendt sig til de tyske myndigheder. Dog bad SKAT de tyske myndigheder om ikke at gøre ham opmærksom på henvendelsen.

Det formelle krav om betaling af registreringsafgift kom den 22. juni 2009. SKAT forsøgte at opdrive andre skatter, som en del af samme afgørelse. Han har søgt om henstand hos SKAT, men fik det ikke, hvilket blev påklaget til Landsskatteretten, der bevilligede henstand. Afgiftskravet har været modent til pantning ca. 6 - 7 måneder. I november 2011 blev han indkaldt til fogedmøde, hvilket var forgæves, idet han var konkurs. I februar 2012 blev han indkaldt til pantefogedmøde hos SKAT, men da var registreringsafgiften ikke en del af kravet. Imidlertid var der en SAP bøde på 13 mio. kr. med i kravet, men SKAT kunne ikke redegøre for, hvad bøden indeholdt.

Han har ikke drøftet bilerne med SKAT efter beslaglæggelsen. Bilerne blev efterfølgende solgt uden afgift, hvilket han går ud fra, at SKAT var vidende om. SKAT var af den holdning, at H1 GmbH var en fiktiv virksomhed. Han har set svaret fra de tyske myndigheder, der skriver, at SKAT ikke har henvendt sig korrekt til de tyske myndigheder. Ham bekendt har SKAT ikke henvendt sig til de tyske myndigheder igen.

SM lærte han at kende i ...25, da han var 15 år gammel. Fra han var omkring 23 år til SM fik job hos ham, havde de kun sporadisk kontakt. SM blev ansat 1. april 2007 primært med henblik på at varetage koncernens ejendomme i ...8 og omegn. SM havde ikke noget med bilerne at gøre. I 2007 var der etableret kontor i ...8. Der var fri adgang til A's kontor, og alle nøglerne til bilerne lå i et skab.

Han har ikke oplyst noget som helst til SKAT om, at der skulle være udarbejdet kørselsregnskaber. Han nægtede at udtale sig, efter at han var blevet sigtet. Han har ikke udarbejdet de fremlagte kørselsregnskaber. Kørselsregnskaberne er udarbejdet af SM. I foråret 2007 anmodede han evt. SM om at udarbejde en overordnet kilometeroversigt i forbindelse med overgangen til GPS. Han forestiller sig, at SM har lavet kørselsregnskabet for at skabe sig et overblik. SM har ikke gennemgået kørselsregnskabet med A. Der var ikke krav om et kørselsregnskab, så der var ikke anledning til det.

I forbindelse med afgiftssagen præsenterede advokat MO ham for nogle køreture, som skulle være foretaget af SM eller dennes forældre. Køreturene var foretaget uden A's viden og tilladelse. Advokat MO oplyste, at der i så fald skulle ske anmeldelse for tyveri. Han har ikke udlånt bilerne til nogen. Der er tale om dyre biler. Han var ikke vidende om, at SM's forældre benyttede bilerne. Han kan ikke forestille sig, hvorfor de skulle benytte hans biler.

Vedrørende mailen af 6. juni 2007 fra SM tænkte han ikke nærmere over det, da han modtog den. Mailen vedrører en ferietur, hvor SM havde fået lov til at låne A's private bil. Den anden Porsche. Han anvendte selv i den periode sin firma Porsche. Kilometerangivelsen i mailen passer også med det kørte antal kilometer i hans private Porsche. Der var en tyveri overvågning i begge biler, men ikke en GPS, som der kunne trækkes oplysninger ud af. Det kom senere i den afgiftsfritagne Porsche. Han kender SM's forældre. De var tidligere forholdsvis velstående. Han går ud fra, at de har tænkt, at han ikke ville savne bilen. Han bestrider ikke, at de har kørt i bilen. Han ved ikke, hvor meget de har kørt i den. Han har ikke tænkt over, at der - hvor han siger, at han har kørt i bilerne - siger SM's forældre også, at de har kørt i bilerne.

EL har forklaret, at hun er advokat og kollega til advokat MF, der fungerede som kurator i A's personlige konkursbo. Vidnet er desuden tysk advokat. Hun bistod i den forbindelse konkursboet. H2 KG var ejer af 4 ejendomme i Tyskland, og kurator skulle finde ud af, hvad der skulle ske med det tyske selskab, der ikke var begæret konkurs. Vidnet tog kontakt til advokatfirmaet R2 og fik relevant selskabsdokumentation og tingbøger på ejendommene og tog kontakt til tyske og danske panthavere. Det blev besluttet at sælge ejendommene, herunder blev det overvejet at sælge det tyske selskab samlet med ejendommene eller at sælge ejendommene hver for sig uden selskabet. Den tinglyste ejer var H2 KG, der svarer til et dansk kommanditselskab, hvor komplementaren er et selskab med begrænset hæftelse. Kurator kunne vælge at sælge kommanditanparterne, men så skulle køber forholde sig til, om man også ville have anparterne i komplementarselskaberne. Det stod konkursboet frit for at sælge ejendommene ud af selskabet eller at sælge kommanditanparterne. Alle ejendommene er i dag solgt. Kurator har i den forbindelse samarbejdet med R1, der allerede fungerede som revisor for selskabet. Boet samarbejdede endvidere med ejendomsadministrator G1, som selskabet i forvejen samarbejdede med. Boet valgte en ejendomsmægler til at sælge ejendommene. Hun var i forbindelse med salget af ejendommene til møde i ...1 den 7. oktober 2008 med G1 og to potentielle mæglere. Derudover var hun igen i januar 2009 til møde i ...1 med en potentiel køber, samtidig med at hun besigtigede en ejendom på vegne af panthaverne. I marts 2009 var hun også i ...1, idet det var lykkedes at sælge den ene ejendom på ...19, hvorfor salgsaftalen skulle underskrives. Det er muligt at give fuldmagt til en person til underskrivelse af salgsaftalen. Den næste ejendom på ...21 blev solgt i april 2009, hvor hun deltog i ...1 ved underskrivelsen af købsaftalen. Den 18. maj 2009 var hun i ...1 til møde med R1 vedrørende regnskabsaflæggelse. Mæglerne vurderede, at ejendommene ikke var egnet til et samlet salg, idet der var tale om forskellige typer af ejendomme med deraf følgende forskellige potentielle købere. I juli 2009 var vidnets medarbejder i ...1 mhp. underskrivelse af købsaftale for ejendommen på ...40. I oktober 2009 var hun igen i Tyskland mhp. at møde en potentiel køber af ...20 og selve selskabet, men det blev ikke til noget. Den 29. januar 2010 var hun til møde i ...1 med en ny køber. De mødtes igen den 23. februar 2010 i ...1 og skrev under i ...1 den 9. marts 2010. I første omgang ville køber købe ejendommen ud af selskabet, men det endte med, at køber også ønskede at købe selskabet, dvs. både kommanditanparterne i H2 KG og H1 GmbH anparterne i selskabet. De havde i den forbindelse et møde den 6. juli 2010 hos notaren, hvor papirerne blev underskrevet. Herefter var anparterne solgt ud af konkursboet. Man solgte således hele selskabskonstruktionen til en køber sammen med ejendommen på ...20. Vidnet bekendt har SKAT ikke rejst krav i forbindelse med salget af selskabet. Boet solgte det hele med fuld ansvarsfraskrivelse. Vidnet huskede ikke, hvad ejendommene blev solgt for. Berigtigelsen af handlerne er foretaget af notaren i Tyskland. Vidnets timeforbrug på sagen har i perioden fra 30. september 2008 til medio 2011 for vidnet og hendes medarbejder været ca. 600 advokattimer vedrørende salget, herunder mange drøftelser med og servicering af potentielle købere. Vidnets opgave var at afvikle ejendommene og selskabet. Der var ingen friværdi i ejendommene, og de er alle solgt med tab for panthaverne. Sagen blev først afsluttet i 2011, idet der udestod panthaverregnskaber og refusionsopgørelser.

G2 udarbejder tilstandsrapporter til brug for opkøb af ejendomme. Vidnet har ikke under sagen haft samarbejde med G2.

OC har forklaret, at han købte en Lamborghini 1 den 8. oktober 2007 af et selskab i Tyskland, der hedder H1. Han ønskede at bruge bilen som blikfang for sin virksomhed, hvorfor bilen som udgangspunkt ikke skulle ud at køre. Han betalte ikke dansk registreringsafgift på bilen, men derimod dansk moms, som det fremgår af fakturaen. Han har videresolgt bilen for 660.000 kr. i foråret 2008 uden registreringsafgift. Han er ikke blevet kontaktet af SKAT vedrørende bilen.

NS har forklaret, at hun er advokat, herunder tysk advokat. Hun har advokatkontor i ...1 og ...26. Hun blev advokat i Tyskland i 1991 med speciale i tysk fast ejendom. Hun har medvirket ved et større antal ejendomshandler siden 2005. Samarbejdet med A startede i 2006. Han var professionel investor og ønskede at opbygge et ejendomsselskab i Tyskland. Det er sædvanligt i Tyskland at vælge et kommanditselskab som ejer af ejendomme, og at man tager kapitalselskabet som komplementar for at begrænse ansvaret og hæftelsen. Det var den konstruktion, hun anbefalede A. Hun sørgede for at stifte et GmbH for ham og et KG, dvs. et tysk kommanditselskab. Det er sædvanligt, at det er komplementaren, der er direktør i KG'et. A var direktør i GmbH'et, så det var ham, der skulle underskrive alle aftaler, der blev indgået i KG'et. Komplementaren kan godt være en juridisk person. I starten hjalp hun hovedsagelig A med at sætte sig ind i det tyske ejendomsmarked. Hun forsøgte at få ham ind i hendes netværk af mæglere, arkitekter og banker. Han havde møder med forskellige mæglere, arkitekter og banker. Den første ejendom blev købt engang i 2006. Der blev indkøbt 4 ejendomme, og der blev afholdt møder i forbindelse med købet, finansieringen og udviklingen af ejendommene på 3 af ejendommene. Vidnets medarbejdere har lavet den juridiske due diligence på ejendommene. Vidnet havde nogle overordnede møder med A, men han havde også nogle møder med vidnets medarbejdere. A holdt desuden møder med blandt andet arkitekter o. lign. uden advokatbistand. Vidnet deltog ved besigtigelser af de købte ejendomme. Hun deltog desuden ved en besigtigelse af en større portefølje i ...27 uden for ...1 sammen med A. UG er leder af afdelingen for professionelt indkøb af ejendomme i ...1, og A havde mange møder med UG. NO var både administrator på ejendommene og arkitekt og udarbejdede forslag til ombygning af ...20, der trængte voldsomt til istandsættelse. Det samme var gældende for ejendommen på ...40, hvor NO udarbejdede koncept til ombygning og førte tilsyn ved ombygningen. Vidnet har sammen med A besigtiget ombygningen af ejendommen. NO driver to former for virksomhed hhv. hausverwaltung og arkitektrådgivning.

Det har vist sig at være en god investering at investere i ejendommen på ...20. De seneste to år er ejendomsmarkedet for disse ejendomme steget med 20 - 25 %.

I forbindelse med opstarten havde hun møder med A 2-3 gange om måneden og efterfølgende i 2006 og 2007 hver 4. - 5. uge. Møderne var koncentreret i forbindelse med køb af ejendommene. Hun har ikke mulighed for at se sin kalender fra 2006-2008, idet kalenderen er slettet. Det var ikke altid vidnet, der havde det personlige møde med A. Hertil skal derfor lægges møder, som A havde med hendes medarbejdere. De afholdt altid møder i ...1. Vidnet besigtigede ikke altid ejendommene med A. Nogen gange besigtigede hun ejendommene alene. Vidnet har kun haft møder med A og ikke med andre fra hans virksomhed.

I 2006 var hun ansat i advokatfirmaet R2. Fra 1. januar 2012 har hun været selvstændig.

IN har forklaret, at han har leaset Lamborghini 2 af G5. Leasingfirmaet har månedsvist betalt registreringsafgift for bilen. SKAT har ikke krævet fuld registreringsafgift af ham vedrørende bilen. Vidnet besigtigede bilen i Danmark, inden han leasede den. Han har fået et brev fra en advokat, som han vil tro er TO, vedrørende, at han kunne komme til at hæfte for registreringsafgiften for bilen, hvilket han har protesteret imod.

LD har forklaret, at hun arbejder hos R1 og har haft en dialog med A om afgiftsfritagelse. Hendes stilling i R1 er senior VAT manager, og hun arbejder med rådgivning inden for told, moms og afgifter, herunder registreringsafgifter. Oprindeligt blev en af hendes kollegaer kontaktet af A vedrørende byggemoms, og de talte herunder blandt om registreringsafgift på biler, idet der var et lovforslag på vej, hvor det var muligt, hvis man havde arbejdsgiver i udlandet og fortrinsvis kørte i udlandet, at undlade at betale registreringsafgift. Vidnet sendte nogle oplysninger til A og beskrev reglerne, da lovforslaget senere blev vedtaget. Hun fik efterfølgende i august 2006 en henvendelse fra A med anmodning om bistand til afgiftsfritagelse. Da han fik den anden bil, bistod R1 også med at søge afgiftsfritagelse hos SKAT. Vedrørende den tredje bil fik hun en telefonopringning fra SKAT, der ikke mente, at man kunne have flere biler afgiftsfritaget. Efter en drøftelse accepterede SKAT, at man godt kunne have flere biler afgiftsfritaget.

LJ har forklaret, at han er far til SM. Vidnet har kendt A fra denne var teenager, idet A var ven med SM. SM har arbejdet for A i en periode. Vidnet havde konsulentarbejde med regnskabsopgaver for A. Vidnet blev afhørt af Bagmandspolitiet i forbindelse med A's anmeldelse af SM for brugstyveri.

Vidnet har kørt i en Bentley og en Porsche tilhørende A sammen med sin kone, men ikke med SM. Bilerne var SM's ansvarsområde. Der skulle køres lige så mange kilometer i udlandet som i Danmark for at overholde reglerne. SM kunne ikke nå at køre kilometerne selv. Vidnet har ikke kørt i Lamborghinien. Det var SM, der havde fået opgaven med bilerne af A. Kilometerne skulle være kørt inden en bestemt dato.

Vidnet har sendt mailen af 28. maj 2008 til SM. Bilen, der omtales, var en Bentley. Vidnets opgave var at køre godt 11.000 km i bilen for at overholde reglerne. Det skulle nås inden en vis dato. Turen tog 18 dage. De kørte til ...28 og tilbage og ...11 og tilbage. De modtog alene betaling i form af dækning af udgifter under turen. De betalte undervejs med A's kreditkort. De fik kreditkortet af SM. De 11.000 km i Bentley'en var over to ture. Begge ture i Bentley'en blev kørt i perioden fra den 8. maj 2008 til den 8. juni 2008. Desuden kørte de en tur i en Porsche, der skulle køre 4.000 km. De kørte til ...29 og tilbage igen. Det var den 28. november 2007 til den 3. december 2007. Vidnet talte kun med SM om det. SM havde nøglerne til bilerne.

De fik opgaven med at køre bilerne af SM. Vidnet har ikke talt med A om opgaverne. A stod ved siden af, da vidnet kørte af sted på den ene af opgaverne. A sagde "god tur". Vidnet huskede ikke, hvilken tur det drejede sig om. Vidnet mente ikke, at A gav vidnet nøglerne til bilerne. Vidnet mente, at han fik kreditkortene af SM. Det var vidnet, der besluttede, hvor de skulle køre hen. Han fik forklaret, var at hvis A havde kørt 11.000 km i Danmark i bilen, skulle der også køres 11.000 km i udlandet. De har ikke tidligere holdt ferier i ...29 eller ...28, men mange gange i ...11 og i ...30. Opgaverne var ikke ferier. Han tænkte ikke over, at der var tale om dyre biler. Han fik oplyst, at bilerne var forsikret. Han afleverede bilerne til SM efter opgaverne var gennemført, formentlig på kontoret. Han huskede ikke, hvor han afleverede nøglerne, men det var formentlig til SM. Vidnet gik ud fra, at A havde kendskab til alle tre ture.

Da SM fik politianmeldelsen, reagerede han med et skuldertræk. Alle kunne se, at det ikke var rigtigt.

LL har forklaret, at hun er mor til SM. Vidnet har kendt A, fra denne var teenager, idet A var venner med SM. SM har arbejdet for A. Vidnet har lavet freelanceopgaver for A.

Foreholdt gengivelse af forklaring i Politiets brev af 20. august 2010 forklarede vidnet, at det er korrekt, at hun har forklaret således til politiet. Hun og hendes mand kørte til udlandet i en Porsche og en Bentley. De var i udlandet 2 eller 3 gange. Vidnet mente ikke, at hun var med, da de fik bilerne. Den ene gang fik de bilen på kontoret. A var til stede på det tidspunkt. Hun huskede ikke, hvilken bil de fik den dag. Bilerne skulle køre et vist antal kilometer i udlandet. Hun drøftede det ikke med nogen. Vidnet var passager på hele turen. Der var ikke tale om ferie. Det var rimeligt mange kilometer, de skulle køre. Den ene gang kørte de til ...11. Den anden gang kørte de ned i Spanien. De var rigtig mange steder i Spanien. De kørte forbi ...28, men var ikke ude på ...28. Hun huskede ikke, hvilken bil de kørte i på hvilken tur.

Det er korrekt, at de kørte turene inden for en måned. Men hver tur tog ikke 1 måned. Hun var med alle de gange, hendes mand kørte bilerne. SM kørte også i bilerne, men hun vidste ikke i hvilken anledning.

Turene skulle køres, fordi bilerne skulle køre et vist antal kilometer og i den forbindelse bad A og SM hende og hendes mand om at køre i bilerne. De fik ikke løn for det. Formålet var kun at køre nogle kilometer. Det var vist hendes mand, der bestemte, hvor de skulle køre hen.

De har holdt ferie mange gange i Frankrig, også i ...30, men ikke i Spanien.

A gav dem nøglerne til bilen den ene gang, hvor de var på kontoret. Hun vidste ikke, om A overgav nøglerne fysisk, idet hun ikke fik nøglerne selv. A var med nede ved bilen og sige farvel, da de kørte. Hun anså det for en tilladelse til at køre i bilerne. A var velvidende om, at de skulle ud og køre de krævede kilometer i bilen. A sørgede for, at de fik nøglen. Vidnet vidste ikke, om det var A, der gav dem nøglen, eller om det var en på kontoret, der gav den til hendes mand. A har ikke direkte sagt, at de kunne køre i bilerne. Vidnet var med til at aflevere bilen på kontoret den ene gang. Hun huskede ikke, hvem de afleverede bilen til. Der blev ikke stillet betingelser for at køre i bilerne.

SM har forklaret, at han har kendt A i 30 - 35 år. Han har arbejdet for A i ca. 1 1/2 år fra marts 2007 til september 2008. Vidnet var ansat til ejendomsadministration og til at servicere A's biler. Der skulle hele tiden være en bil køreklar for A. Vidnet beskæftigede sig med alle A's biler. Vidnet arbejder i dag ikke for A, og de har ikke længere kontakt. Vidnet og A havde ikke megen privat kontakt i den periode, han arbejdede for A.

Han har kørt i en Bentley, en Lamborghini og en Porsche tilhørende A. Han kørte i dem, både fordi det var sjovt, og fordi han blev bedt om det. Han lånte en ældre Porsche af A. På et tidspunkt skulle alle bilerne - ca. 6 biler - have isat GPS overvågning, idet det satellitovervågningssystem, bilerne var udstyret med, ikke kunne anvendes, idet man ikke kunne trække data fra systemet. De skulle bruge systemet til at udarbejde kørselsregnskab overfor SKAT. Det skulle dokumenteres, at bilerne havde kørt x-antal kilometer i hhv. Danmark og udlandet. Formålet med at installere GPS var at få styr på kilometerregnskabet og for at kunne leve op til reglerne.

På et tidspunkt kørte vidnet en Lamborghini en tur op til sine svigerforældre i ...31 for at lade bilen op i forbindelse med, at der skulle installeres GPS. Han kørte kun én tur i Lamborghinien. Vidnet har kørt i Bentley'en, blandt andet i forbindelse med en tur til A's kontor i ...13.

Der var ingen skriftlig aftalte om, at vidnet kunne låne bilerne. Men vidnet mente, at de havde en aftale om, at han kunne tage bilerne.

Vidnets mail af 6. juni 2007 til A vedrørte formentlig, at vidnet havde kørt en tur til Tyskland i Porschen. A havde en Porsche, som vidnet kørte i til Tyskland. Vidnet mente, at han havde en aftale med A om, at han kunne køre i bilen. Vidnet vidste ikke, hvorfor turen skulle noteres på GPS'en.

A ejede en ældre Porsche fra ca. 1996. Vidnet mente, at det var A's private Porsche, han lånte. Det var denne Porsche, han bekræftede at have kørt i mailen af 6. juni 2007. Han mente, at der var betalt registreringsafgift for den. Det var ikke A, der bad vidnet køre i bilen, men bilen skulle lades op.

Hensigten med vidnets mail af 28. maj 2008 var, at bilen skulle leve op til kilometer reglerne. Der var tale om en Bentley. Det var vidnet, der bad forældrene køre bilerne. Vidnet havde ikke fået pålagt opgaven. Vidnet havde talt med A om kilometertallet på bilerne tidligere, og de fandt sammen ud af, at bilerne skulle køre et vist antal kilometer i udlandet. Han talte med A om det, men huskede ikke nærmere, hvad de aftalte.

Vidnet mente ikke, at forældrene kørte i andre biler end de nævnte. Udgifterne til forældrenes ture blev dækket af A's kreditkort. Vidnet huskede ikke, om det var A eller vidnet, der gav forældrene kreditkortet. Det var ikke et kort, vidnet gik rundt med. Det blev specifikt udleveret til forældrene mhp. denne tur. Efter vidnets opfattelse, var A bekendt med, at forældrene kørte turene. Vidnet kunne tage nøglerne til bilerne på kontoret. Vidnet huskede ikke, hvor længe forældrene var ude at køre. Forældrene var i Frankrig og Spanien. Vidnet huskede ikke, om forældrene var i ...11.

I forbindelse med politianmeldelsen talte vidnet med politiet. Han var ikke af den opfattelse, at han havde begået brugstyveri, idet han mente, at der var en aftale om, at han kunne bruge bilerne. Han huskede ikke, om der var en aftale om, at forældrene kunne bruge bilerne. Der var en aftale om, at forældrene kunne bruge kreditkortet. Der må derfor også have været en aftale om, at de kunne låne bilen. Vidnet huskede ikke, om det var ham, der overlod forældrene nøglen til bilerne. Vidnet huskede ikke, om forældrene kørte mere end en tur.

Vidnet har været i ...1 med A. De kørte blandt andet i en Bentley til ...1. Vidnet mødte i den forbindelse NO nogle gange.

Vidnet var bekendt med, at nogle af bilerne var afgiftsfritaget. Vidnet kontaktede SKAT for at få oplyst reglerne. Det er vidnet, der har skrevet brevet af 29. oktober 2007 til SKAT. Han huskede ikke, om det var A, der bad ham tage kontakt til SKAT.

Det er korrekt, at han har haft et selskab, der hed G6 ApS. Selskabet handlede med import af biler. Det er korrekt, at han har brugt en af A's biler til at promovere selskabet.

VN har forklaret, at hun er ansat hos SKAT i Motorafdelingen for klagesager over værdifastsættelse. Tidligere beskæftigede hun sig med afgiftsaftaler på udenlandske firmabiler i medfør af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, men siden 2004 har hun siddet i Motorafdelingen.

SKATs opgave var at sikre sig, at der var en erklæring fra arbejdsgiver om, at køretøjet blev stillet til rådighed for arbejdstager, og at bilen skulle anvendes mest i udlandet efter kilometerkriteriet eller dagskriteriet. Endvidere skulle der være indsendt blanket om ansøgning om afgiftsfritagelse.

Hun huskede ikke nærværende sager konkret, men kunne se, at hun har sagsbehandlet sagerne. Når hun ser de konkrete ansøgninger, kan hun godt huske dem. Hun huskede ikke, om hun bad om yderligere dokumentation, da hun modtog ansøgningsblanketterne. Tilladelserne blev givet. Hun har ikke trukket tilladelserne tilbage, men de kan trækkes tilbage, hvis man ikke opfylder kriterierne, dvs. hvis det viser sig, at bilen anvendes mest i Danmark. En tilbagekaldelse sker på SKATs initiativ. En tilbagekaldelse kan først ske efter 12 måneder. Der skal gå 12 måneder, før de kan anmode om dokumentation for, at hhv. dags- eller kilometerkriteriet er opfyldt. Kontrollen foregår et andet sted i SKAT. Hvis der skal ske opkrævning, sker det hos ejeren af bilen. Vidnet bekendt, har SKAT ikke trukket tilladelserne tilbage for disse 5 biler. Hvis der indtræder afgiftspligt, er det med tilbagevirkende kraft til datoen for tilladelsen, og der foretages en værdiansættelse til dette tidspunkt. For i hvert fald to af bilerne i nærværende sag, blev der lavet en værdiansættelse, allerede da tilladelsen blev givet, men hun vidste ikke, om det samme var gældende for alle bilerne. Værdiansættelsen danner grundlag for registreringsafgiften.

Afgiftsfritagelsen registreres i journalsystemet. Senere hen er de begyndt også at registre bilerne i SKAT-ligning. Det er ikke et krav, at bilerne har danske nummerplader. Når bilerne får danske nummerplader, registreres de også i motorregisteret. Vidnet har ikke kendskab til, om der er udstedt toldattester på bilerne. Hun har ikke kendskab til, om der efterfølgende blev udstedt registreringsattester på bilerne.

Forevist mail af 22. maj 2007 med telefonnotat forklarede vidnet, at hun ikke huskede telefonsamtalen noteret som 25. maj 2007, men at det er korrekt, at det ikke af loven fremgår, at man kun kan have et køretøj registreret som afgiftsfritaget.

Det er ikke vidnet, der er ansvarlig for udstedelsen af bøden, som fremgår af SKATs opgørelse af 9. februar 2012. En SAP bøde er en bøde, der er registreret i SKATs SAP regnskabssystem. Hun er ikke bekendt med, hvad bøden dækker.

TK har forklaret, at han er ansat ved G7 ApS, der beskæftiger sig med satellitovervågning af køretøjer og chauffører. Han var en af stifterne af selskabet og arbejder i dag med projektudvikling.

GPS'en til Porsche 1'eren blev monteret af G8, der var underleverandør til G7. Af dataene fremgår, at monteringen af GPS'en formentlig var et forsikringskrav, idet den oprindeligt var monteret som tyverisikring.

Udskrifterne, der fremgår af bilag AF, AB og Z, er ikke trukket direkte fra G7's system, men er formentlig et Excel ark. Han kan derfor ikke sige, om udskrifterne er 100 % korrekte. Der er dog næppe tvivl om, at der er tale om en dataeksport fra G7's system, idet det er den slags oplysninger, der kan trækkes fra systemet. De har aldrig haft en rapport, der hedder "Kørselsregnskab".

GPS'en er kodet til at transmittere til serveren hvert 3. eller 4. minut, mens der er tænding på bilen og ellers 1 gang i døgnet, når der ikke er tænding på bilen. GPS oplysningerne kan anvendes til kørselsregnskab og er meget nøjagtige. GPS'en, som var installeret i Porschen, var imidlertid det billigste produkt, de solgte, nemlig en tyverisikring (track-and-trace), der giver mulighed for sporing af bilen i tilfælde af tyveri. Der er opstillet krav til en sådan GPS af Forsikring & Pension. Det primære krav går på måden, GPS'en er monteret, idet den skal være monteret skjult, dvs. f.eks. i et bagagerum eller under instrumentbrættet. Det betyder samtidig, at modtagelsen for GPS'en ikke er optimal, men det er irrelevant i forbindelse med tyverisikring. Bilen vil således kunne spores vha. masteoplysninger fra teleselskaberne, men det har ikke været vigtigt, hvor nøjagtige registreringerne var. Havde GPS'en været monteret med henblik på kørselsregnskab, havde den været monteret anderledes, så de kunne få nogle valide GPS oplysninger.

I perioden 18. november 2007 til 3. februar 2008 er Porschen alene registreret på adressen ...32, hvilket er montørens adresse. Heraf følger, at GPS'en havde en dårlig satellitkontakt, idet antennen ikke havde mulighed for at fange satellitten, således som GPS'en sad monteret.

Ejeren af bilen har på et tidspunkt bestilt en opgradering af abonnementet, så GPS'en også kunne anvendes til kørebog. I den forbindelse var en montør ude ved bilen og flytte GPS antennen. Han kan ikke sige den nøjagtige dato herfor, idet dette blev aftalt direkte mellem kunden og montøren, men det virker sandsynligt, at det skete den 6. februar 2008. Registreringerne forud for denne dato er udtryk for, at kunden havde en tyverisikring installeret, men ikke at bilen stod på ...32 i perioden. Han kan ikke udtale sig om, hvor bilen i så fald har været. Den kan have været hvor som helst både i Danmark og i udlandet. Hvis man henvender sig til teleselskabet med en kendelse, kan man få oplyst, hvilke master GPS'en er gået på. Porschen har ikke stået parkeret på ...32, idet montøren ikke har nogen parkeringspladser. Endvidere ligger montørens værksted i et belastet område, så man ville ikke lade en Porsche stå der. Man kan af registreringerne se f.eks., at køretøjet har været tændt den 18. november 2007 fra kl. 23.42 - 23.57. Det er ikke nødvendigvis de helt nøjagtige tidsregistreringer. Man kan ikke af dette regnskab se hver enkelt positions opdatering og heller ikke keep-alive registreringerne, der foretages en gang i døgnet. Der er således alene tale om registreringer af, at tændingen har været slået til og fra.

G7 har ikke sendt fakturaer til H1 GmbH for arbejdet, idet alle fakturaer er gået til H3. De har haft 3 biler registreret til H3, nemlig en Porsche, en Lamborghini og en Bentley. Bilerne var alle oprindeligt monteret til tyverisikring, men alle tre er senere blevet konverteret til montering med henblik på kørebogsregistrering. Han kan ikke umiddelbart sige, hvornår monteringen er sket, men det ser ud til, at der lige før jul 2007 var korrespondance herom, men at det formentlig først blev udført i januar/februar 2008. Dvs. at det først er efter denne dato, at man kan lægge vægt på de data, der fremgår af GPS'en.

Kørslerne, der fremgår af kørselsregnskabet for Bentleyen i juli/september 2008, er formentlig sket efter, at GPS'en er blevet ommonteret til kørselsregnskab. Registreringerne fra den 2. juli 2008, hvoraf fremgår, at bilen fra en kilometerstand på 4.400 km til 12.508 km befandt sig i udlandet, blandt andet Tyskland, kan efter vidnets opfattelse lægges til grund.

G7 er ikke blevet kontaktet af SKAT i forbindelse med sagen, men de er blevet kontaktet af SØK, der spurgte ind til GPS registreringerne og bad om at få udlevereret data, hvilket G7 gjorde efter at have modtaget en dommerkendelse. SØK spurgte også ind til validiteten af dataene.

Vidnet modtog fra SØK en forespørgsel på 4 køretøjer (en Porsche, en Lamborghini, en Bentley 1 og en Bentley 2), men han kan kun se at have sendt data på 3 køretøjer. Når man køber en kørebogsløsning, har man selv mulighed for at trække data ud af systemet, hvilket formentlig er de data, der ligger til grund for bilag AB og AF. De data, der er sendt til SØK, er trukket direkte fra systemet. Han kan hverken be- eller afkræfte, at der er tale om de samme data, som fremgår af bilag AB, AF og Z.

Advokat ØJ har afgivet følgende skriftlige vidneerklæring:

"...

1)	A blev erklæret personlig konkurs den 24. september 2008. Du bedes kort redegøre for din rolle i konkursboet, herunder om du fortsat er tilknyttet konkursboet?
Svar:	A's konkursbo tillige med dennes koncernselskaber bliver behandlet af et kuratel bestående af advokat MF, DG og advokat KB, advokatfirmaet R3, hvor jeg har været - og fortsat er - den primære sagsbehandler for så vidt angår den del af konkursboet, der bliver behandlet af advokat KB.
2)	Er du bekendt med, at tre biler ejet af H1 GmbH blev beslaglagt af SKAT og politiet den 26. juni 2008? Det drejer sig om en Porsche, en Bentley og en Lamborghini?
Svar:	Ja.
3)	Du bedes kort redegøre for forløbet fra beslaglæggelsen, indtil bilerne blev udleveret til konkursboet og i den forbindelse oplyse, om du er bekendt med årsagen til, at bilerne blev beslaglagt, og at beslaglæggelsen efterfølgende blev opretholdt.
Svar:	Statsadvokaturen for Særlig Økonomisk Kriminalitet havde i samarbejde med SKAT en igangværende efterforskning mod A, der var sigtet for groft skattesvig efter straffelovens § 289, jf. skattekontrolloven, momsloven og lov om registreringsafgift.
	Ultimo juni 2008 ransagede SØK i forbindelse med efterforskningen seks forskellige adresser med relation til A. Ved ransagningen blev de tre omhandlede biler beslaglagt.
	A protesterede mod beslaglæggelsen, men denne blev ved et retsmøde den 8. september 2008 opretholdt. Jeg er ikke bekendt med de nærmere omstændigheder omkring opretholdelsen af beslaglæggelsen.
	Frem til A's konkurs var de omhandlede biler således i politiets varetægt.
4)	Du bedes redegøre for, hvorledes konkursboet har behandlet bilerne efter ophævelsen af beslaglæggelsen.
Svar:	Efter A's konkurs var SØK indstillet på at udlevere bilerne. F1-Finans A/S havde ejendomsforbehold i bilerne, jf. mail af 16. oktober 2008 fra advokat LC på vegne F1-Finans A/ S til mig (bilag 1) og på denne baggrund blev bilerne udleveret direkte til F1-Finans A/S, jf. e-mail af 22. oktober 2008 fra min tidligere kollega, advokatfuldmægtig LM til advokat LC (bilag 2).
5)	Bilerne, inkl. en Bentley, der ikke blev beslaglagt, blev overdraget uden registreringsafgift. Ved du, hvorfor det var tilfældet?
Svar:	Jeg er ikke bekendt med forholdene omkring de nævnte overdragelser, da de således i givet fald er forestået af F1-Finans A/S.
6)	Blev der af konkursboet taget forbehold for betaling af registreringsafgift ved overdragelsen af bilerne?
Svar:	Nej, idet det som nævnt under svar 5 ovenfor var F1-Finans A/S, der i givet fald overdrog bilerne til tredjemand.
7)	Har du kendskab til tidspunktet for overdragelserne? Og hvem bilerne er overdraget til?
Svar:	Nej, og jeg har heller ikke kendskab til, hvem bilerne blev overdraget til.
8)	Var der en dialog mellem konkursboet og SKAT om refundering af registreringsafgift ved eksport af bilerne til udlandet i forbindelse med overdragelserne?
Svar:	Nej, jeg mener ikke der har været en sådan dialog på noget tidspunkt.
9)	Var der i det hele taget nogen dialog med SKAT for at sikre, at konkursboet ikke ville blive belastet med registreringsafgift samtidigt med, at bilerne blev overdraget til en pris uden registreringsafgift?
Svar:	Nej, jeg mener ikke der har været en sådan dialog på noget tidspunkt.
10)	Har du kendskab til, om bilerne senere blev solgt og hvem, der var sælger og køber?
Svar:	Nej, se svar på spørgsmål 7.
11)	Gav det dig nogen anledning til undren, at bilerne blev overdragt uden registreringsafgift? Og foretog du nogen undersøgelse personligt for at sikre, at konkursboet ikke blev belastet med en registreringsafgift, der kunne formindskes ved eksport og efterfølgende refundering af registreringsafgift?
Svar:	Jeg kender ikke til forholdene omkring overdragelserne, så svaret er nej og nej.
12)	Har SKAT anmeldt et krav om betaling af registreringsafgift i A's konkursbo og i givet fald har du kendskab til størrelsen heraf?
Svar:	SKAT har anmeldt krav i A-boet, men aktuelt ses ikke anmeldt noget registreringsafgiftskrav. Boet er dog bekendt med, at A selv fører denne sag mod Skatteministeriet, og dermed som en del af fordringsprøvelsen i boet.

..."

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har i påstandsdokument af 4. februar 2013 anført:

Nærmere om den tyske virksomhed

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række gældende, at sagsøger har drevet virksomhed i Tyskland med investering i fast ejendom i ...1 området, og at ejeren af bilerne har været det tyske selskab H1 GmbH.

Sagsøger har valgt en selskabskonstruktion, der er sædvanlig efter tyske forhold ved investering i fast ejendom. Valget er truffet efter rådgivning fra tysk advokat og konstruktionen er opbygget således, at H1 GmbH varetager rollen som drifts- og administrationsselskab og herudover træffer de strategiske beslutninger. H2 KG har alene haft som funktion at eje de ejendomme, sagsøger valgte at investere i.

Det gøres gældende, at det forhold, at sagsøger var ejer af begge selskaber, ikke kan have den konsekvens, at der ved vurdering af omfanget af sagsøgers erhvervsmæssige aktiviteter på det tyske ejendomsmarked kan ses helt bort fra H2 KG. Nødvendigheden af at omfatte begge selskaber af vurderingen af sagsøgers erhvervsmæssige aktiviteter følger af at konstruktionen svarer til et dansk kommanditselskab. Det bemærkes, at der ikke har været ansatte i H2 KG, og at en række opgaver derfor er blevet varetaget af komplementarselskabet H1 GmbH (som forretningsfører).

Det fremgår endvidere af selskabskontrakt for H2 KG § 6 (sagens bilag 5), at selskabets ledelse foretages af H1 GmbH (komplementaren). Det fremgår ligeledes af § 6, at ved ekstraordinære forhold kræver beslutninger enstemmighed mellem parterne. Parterne i selskabskontrakten er: H2 KG, H1 GmbH og sagsøger.

Det gøres gældende, at der ikke kan ses bort fra de samlede aktiviteter i Tyskland bedrevet af H2 KG og H1 GmbH, når ejerskabet af de omhandlede biler skal vurderes.

Nærmere om fritagelse for registreringsafgift

Efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, er udgangspunktet, at der skal betales dansk registreringsafgift af køretøjer, som skal registreres i Køretøjsregisteret.

Registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5, der er en modifikation af udgangspunktet, blev indsat ved lov nr. 519 af 7. juni 2006 om ændring af registreringsafgiftsloven og ligningsloven. Formålet var at bringe registreringsafgiftslovens bestemmelser om udenlandske firmabiler i overensstemmelse med de EU-retlige principper, som Domstolen fastslog ved dommen af 15. september 2005, sag C-464/02 (firmabil-dommen), hvor Domstolen fastslog, at Danmark havde tilsidesat sine forpligtelser i henhold til artikel 39 EF, jf. præmis 85.

Domstolen havde desuden ved de forenede sager C-151/04 og C-152/04 Nadin m.fl. fastslået, at artikel 43 er til hinder for, at nationale bestemmelser i en medlemsstat pålægger en selvstændig erhvervsdrivende, der er bosat i denne medlemsstat, pligt til i denne stat at indregistrere firmabil, der er stillet til rådighed for ham af det selskab, der beskæftiger ham, og som har hjemsted i en anden medlemssat, når dette køretøj hverken er bestemt til fortrinsvis varig anvendelse i den førstnævnte medlemsstat eller faktisk anvendes på denne måde.

Told- og skatteforvaltningen afgør efter ansøgning, om et motorkøretøj omfattet af § 1, stk. 4, skal afgiftsberigtiges efter denne lov, jf. § 1, stk. 5, eller om motorkøretøjet er undtaget fra afgiftspligten, jf. registreringsafgiftslovens § 3a, stk. 1.

Nærmere om arbejdstagerbegrebet

Til støtte for, at sagsøger er omfattet af afgiftsfritagelsen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, gøres det for det første gældende, at sagsøger må anses for arbejdstager.

Det er væsentligt at holde sig for øje, at arbejdstagerbegrebet ikke må fortolkes indskrænkende og skal fortolkes i overensstemmelse med traktatens formål, jf. sag 53/81 Levin.

Ifølge sag 66/85 Lawrie-Blum er det ikke afgørende, hvilken retlig karakter et arbejdsforhold har, ligesom det ikke er afgørende, hvad formålet hermed er. Det kan således ikke tillægges afgørende betydning, om der har foreligget en ansættelsesaftale mellem H1 GmbH og sagsøger.

Et GmbH tegnes af direktøren og alene af direktøren. Der er efter tysk ret ikke i den konkrete situation krav om ansættelseskontrakter for sagsøger eller dennes daværende hustru, idet der ikke stilles krav om skriftlige arbejdskontrakter for direktører, når disse er ejer af selskabet.

Det kan heller ikke tillægges afgørende betydning, om sagsøger har modtaget egentlig betaling fra H1 GmbH for sit arbejde, så længe arbejdsydelsen udgør en faktisk og effektiv beskæftigelse, jf. sag 196/87 Steymann.

Nærmere om begrebet selvstændig erhvervsdrivende

Såfremt retten måtte nå frem til, at sagsøger ikke er arbejdstager, gøres det til støtte for, at sagsøger er omfattet af afgiftsfritagelsen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 for det andet gældende, at sagsøger må anses for selvstændig erhvervsdrivende.

Det fremgår af præmis 34 i sag C-268/99 Jany m.fl., at den beskæftigelse, som udøves af en person, der ikke er i et underordnelsesforhold, betragtes som selvstændig erhvervsvirksomhed. Såfremt man ikke anses for arbejdstager, må man derfor anses for selvstændig erhvervsdrivende.

I lighed med Claude Nadin og Jean-Pascal Durré i sag C-151/04 og C-152/04 Nadin m.fl. må sagsøger, der var direktør i H1 GmbH, anses for selvstændig erhvervsdrivende. Dette er ligeledes med sag C-107/94 Asscher, hvor det i præmis 26 blev fastslået, at en direktør for et selskab, som han ejer 100 %, udøver selvstændig erhvervsvirksomhed.

Forventningsprincippet

Til støtte for, at sagsøger er omfattet af afgiftsfritagelsen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, gøres det for det tredje gældende, at sagsøger har berettigede forventninger om at være omfattet af afgiftsfritagelsen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4.

Det er væsentligt at holde sig for øje, at sagsøger har søgt om tilladelse til afgiftsfritagelse. Det må derfor lægges til grund, at sagsøgte positivt har taget stilling til, om sagsøger opfylder betingelserne for at blive omfattet af fritagelsesbestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4.

SKAT må have vurderet, at sagsøger var enten arbejdstager eller selvstændigt erhvervsdrivende, og at sagsøger opfyldte betingelserne for afgiftsfritagelse.

Såfremt SKAT var af den opfattelse, at der herskede tvivl om, hvorvidt sagsøger opfyldte betingelserne for afgiftsfritagelse, herunder var arbejdstager eller selvstændigt erhvervsdrivende, burde SKAT have anmodet om dokumentation herfor, hvilket ville være i overensstemmelse med SKATs egen praksis.

Under alle omstændigheder var SKAT i besiddelse af alle oplysninger om sagsøger og H1 GmbH, og intet har ændret sig, siden ansøgningerne blev indgivet til SKAT, ligesom de omhandlede biler efterfølgende blev anvendt som beskrevet i ansøgningen.

Sagsøger har handlet i tillid til en positiv tilkendegivelse fra SKAT i form af en tilladelse til afgiftsfritagelse givet på baggrund af korrekte oplysninger vedrørende ham selv og H1 GmbH. SKATs tilladelser til afgiftsfritagelse må anses for begunstigende forvaltningsakter. Det bemærkes, at de faktiske forhold ikke efterfølgende ændrede sig.

Det bemærkes i øvrigt, at det af såvel SKATs blanket om afgiftsfritagelse som af toldattesten fremgår, at køretøjet skal afgiftsberigtiges efter lov om registreringsafgift af motorkøretøjer mv., når betingelserne for afgiftsfritagelse ikke længere er opfyldt, jf. bilag 72. Ved at anvende ordet "når", har SKAT tilkendegivet, at betingelserne for afgiftsfritagelse var opfyldte ved udstedelsen, og at registreringsafgiftspligten først indtræder, når betingelserne ikke længere er opfyldt.

SKAT har derfor foretaget en egentlig prøvelse af, om A kunne opnå tilladelse til afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5, og A har ikke haft anledning til at tro, at han ikke opfyldte betingelserne for afgiftsfritagelse. Hverken hans rådgiver, R1, eller SKAT har givet ham anledning til at tro, at han ikke opfyldte betingelserne for afgiftsfritagelse.

Nærmere om dagskriteriet

Til støtte for, at sagsøger opfyldte betingelserne for afgiftsfritagelse i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5, idet de omhandlede biler ikke har været anvendt varigt i Danmark, gøres det for det første gældende, at sagsøger opfyldte dagskriteriet for de i sagen omhandlede fem køretøjer.

Sagsøgte har under henvisning til Bilag U, der er en skrivelse fra advokatfirmaet G9 af 25. juli 2008 til SKAT, anført, at A har forestået udarbejdelsen af de beslaglagte kørselsregnskaber, som er medtaget i SKATs sagsfremstilling og fremlagt som sagens Bilag H. I skrivelsen anføres på side 11, afsnit 8, sidste punktum, at "der er ført kørebog for hver enkelt bil." Det fremgår dog ikke af skrivelsen fra G9, at det er A, der har forestået udarbejdelsen af de pågældende kørselsregnskaber.

Vi har anmodet SKAT om at redegøre for, på hvilket grundlag de har konkluderet, at A har udarbejdet disse kørselsregnskaber, idet A har oplyst, at han ikke har udarbejdet disse kørselsregnskaber.

SKAT har som svar henvist til materialet modtaget som led i aktindsigten. Det fremgår imidlertid ikke af det modtagne materiale, at A har udarbejdet kørselsregnskaberne.

SKAT har i deres afgørelse lagt afgørende vægt på de pågældende kørselsregnskaber og GPS-registreringer, og har i den forbindelse fundet uoverensstemmelser mellem registreringerne i kilometerregnskaberne og GPS-registreringerne samt i forhold til A's brug af kreditkort.

Der er ved gennemgangen af de af SKAT fremlagte kørselsregnskaber konstateret fejl og mangler, ligesom det er konstateret, at GPS-enhederne ikke har fungeret korrekt i de perioder, de skulle have været aktive.

Det har derfor været nødvendigt at udarbejde egentlige kørselsregnskaber for de enkelte køretøjer baseret på A's brug af kreditkort, mødekalender, oplysninger om møder fra tredjemand mv.

A. Lamborghini 2

Bilen blev leveret den 19. september 2007 med en kilometerstand på 0 km og beslaglagt af SKAT den 25. juni 2008.

SKAT har aflæst bilens kilometer stand den 25. juni 2008 til 686 kørte km.

Ifølge registreringer fra bilens GPS-enhed har bilen efter installation af denne enhed den 8. oktober kørt 452 kilometer, dvs. at bilen før installation af GPS-enheden har tilbagelagt 234 kilometer, hvilket SKAT også gør opmærksom på i sin sagsfremstilling, side 22.

Det var intentionen, at bilen skulle have været anvendt til erhvervsmæssige ture til besigtigelse af de tyske ejendomme i ...1, men A nåede ikke at foretage disse ture før bilen blev beslaglagt den 25. juni 2008.

Havde bilen været anvendt på bare én tur til ...1, ville den have opfyldt betingelserne for afgiftsfritagelse, men beslaglæggelsen af bilen forhindrede A i at opfylde denne betingelse.

Ved gennemgang af de kørte kilometer registreret af bilens GPS-enhed, bilag 47, har bilen hovedsageligt holdt parkeret eller kun foretaget mindre ture indtil maj 2008.

Fra 1. maj 2008 bliver bilen anvendt til en tur til ...41 og til forskellige småture i og omkring ...8, i alt 346 kilometer.

På ovenstående baggrund kan regnskabet for denne bil opgøres som følger:

Regnskabet for bilen kan herefter opgøres som følger:

Kilometerstand ved beslaglæggelse	686
Kilometerstand ved køb	- 0
Uretmæssigt kørte kilometer	- 346
Kørte kilometer i alt	340
Heraf erhvervsmæssig kilometer	0
Erhvervsmæssig benyttelse	0 %

B. Lamborghini 1

Bilen blev leveret den 9. september 2006 med en kilometerstand på 3.222 km, jf. SKATs sagsfremstilling af 22. juni 2009, side 21.

Ifølge kilometerregnskabet for bilen har bilen været i Tyskland fire gange, jf. sagsfremstillingen side 15. Der er ikke angivet datoer for, hvornår bilen har været anvendt til erhvervsmæssig kørsel til Tyskland, og der er angivet 1.180 km ved hver tur eller i alt 4.720 km erhvervsmæssig kørsel.

Ved gennemgang af A's forbrug på kreditkort kan bilens færden dokumenteres, og på baggrund heraf kan de erhvervsmæssigt kørte kilometer beregnes. Herudover kan A's tilstedeværelse i ...1 dokumenteres ved hver tur. Der skal i den forbindelse henvises til bilag 46 med underliggende bilag, hvor de erhvervsmæssigt kørte kilometer er beregnet til i alt 3.214 km.

Det skal bemærkes, at bilen kun to gange har benyttet Storebæltsbroen på turen til Tyskland, hvilket efter TomToms hjemmeside giver 516 km fra ...4 til ...1, mens der på hver hjemtur og de øvrige ture er benyttet færge, hvilket jf. samme hjemmeside giver 372 km fra ...1 til ...4. Hertil skal lægges kilometer kørt i Tyskland i forbindelse med kørsel til møder og til besigtigelse af ejendommene i ...1.

Ved den sidste tur til ...1 den 25. april 2007 kørte bilen over Storebæltsbroen, og den blev herefter parkeret i ...1 og blev ikke benyttet til yderligere kørsel.

Denne sidste tur er dokumenteret ved, at der er betalt for to bro-passager med hver sit kreditkort, og at der kun er købt én bro-passager på turen tilbage. Der må altså have været to biler på turen til ...1 men kun én bil, der kørte tilbage til Danmark.

Bilen stod herefter parkeret i ...1 fra den 25. april 2007 til den blev solgt for kr. 500.000 med en kilometerstand på 6.620 den 8. oktober 2007.

Regnskabet for bilen kan herefter opgøres som følger, jf. bilag 73 (underbilag 13):

Erhvervsmæssig benyttelse 95 %

C. Porsche 1

Bilen blev leveret den 1. december 2006 med en kilometerstand på 0 km. Bilen blev beslaglagt den 25. juni 2008.

Ifølge sagsfremstillingen side 16 er der udarbejdet to kilometerregnskaber for bilen for hhv. 2007 begyndende den 8. april 2007 og for 2008 med kun en registrering af en tur til Tyskland den 4. januar 2008.

Herudover virkede den installerede GPS-enhed ikke efter installationen den 18. november 2007, men først fra den 6. februar 2008.

Ved gennemgang af A's forbrug på kreditkort kan bilens færden dokumenteres, og på baggrund heraf kan antal kørte erhvervsmæssige kilometer beregnes. Det har herudover været muligt at dokumentere A's tilstedeværelse i eller på vej til ...1 ved hver tur.

Ifølge kilometerregnskaberne, som sagsfremstillingen henviser til på side 16, havde bilen en kilometerstand på 75.200 km på beslaglæggelsestidspunktet.

Den 7. december 2007 var bilen på værksted, og værkstedet har denne dato registreret en kilometerstand på 55.714 km.

Da bilen blev leveret den 1. december 2006, har den været igennem to kontrolperioder: 1. december 2006 til 30. november 2007 og fra 1. december 2007 til 30. november 2008.

Den anden kontrolperiode blev afbrudt ved, at bilen blev beslaglagt den 25. juni 2008, hvorved A blev forhindret i at køre de nødvendige erhvervskilometer for at kunne opfylde kravene til afgiftsfritagelse.

Regnskabet for bilen for første kontrolperiode kan herefter opgøres som følger, jf. bilag 73 (underbilag 13):

Erhvervsmæssig benyttelse 53 %

D. Bentley 1

Bilen blev leveret den 1. juni 2007 med en kilometerstand på 0 km. Bilen blev beslaglagt den 25. juni 2008.

Ifølge sagsfremstillingen side 26, er der udarbejdet kilometerregnskab for bilen for perioden 7. august 2007 til 22. maj 2008.

Herudover virkede den installerede GPS-enhed ikke efter installationen, men først fra den 1. februar 2008.

Ved gennemgang af A's forbrug på kreditkort kan bilens færden dokumenteres, og der kan på baggrund heraf beregnes antal kørte erhvervsmæssige kilometer. Det har herudover været muligt at dokumentere A's tilstedeværelse i eller på vej til ...1 ved hver tur.

Ifølge kilometerregnskabet, som SKAT henviser til i sin sagsfremstilling på side 26, havde bilen en kilometerstand på 46.440 km på beslaglæggelsestidspunktet.

Den 10. december 2007 var bilen på værksted, og værkstedet har denne dato registreret en kilometerstand på 15.153 km.

Da bilen blev leveret den 1. juni 2007 har den været igennem to kontrolperioder: nemlig 1. juni 2007 til 31. maj 2008 og fra den 1. juni 2008 til 31. maj 2009.

Den anden kontrolperiode blev afbrudt ved, at bilen blev beslaglagt den 25. juni 2008, hvorved A blev forhindret i at køre de nødvendige erhvervskilometer for at kunne opfylde kravene til afgiftsfritagelse for den sidste kontrolperiode.

På baggrund af bilens GPS-registreringer kan de kørte kilometer i anden kontrolperiode beregnes til 4.720 km med en erhvervsmæssig kørsel den 18. juni 2008 på 820 km.

Regnskabet for bilen for første kontrolperiode kan herefter opgøres som følger, jf. bilag 73 (underbilag 18):

Erhvervsmæssig benyttelse 58,71 %

Da anden kontrolperiode blev afbrudt ved beslaglæggelsen, hvorfor der ikke er foretaget beregninger for denne periode.

E. Bentley 2

Bilen blev leveret den 27. august 2007 med en kilometerstand på 0 km. Bilen blev beslaglagt den 25. juni 2008.

Ifølge SKATs sagsfremstilling side 26 er der udarbejdet kilometerregnskab for bilen med den første og eneste tur til Tyskland den 7. september 2007. Herefter indeholder kilometerregnskabet ingen erhvervsmæssige ture.

Ved gennemgang af A's forbrug på kreditkort samt gennemgang af de registrerede data fra bilens GPS-enhed kan bilens færden dokumenters, og der kan på baggrund heraf beregnes erhvervsmæssigt kørte kilometer. Vi skal henvise til bilag 50 med underliggende bilag, hvor de erhvervsmæssigt kørte kilometer er beregnet til i alt 9.773 frem til den 29. september 2008, hvor bilen blev overdraget til kuratellet.

Da bilen blev leveret den 27. august 2007, har den været igennem to kontrolperioder: nemlig 27. august 2007 til 26. august 2008 og fra den 27. august 2008 til 26. august 2009.

Den anden kontrolperiode blev afbrudt ved, at bilen blev overdraget til kuratellet den 29. september 2008. Bilen kørte 0 km i den anden kontrolperiode, ligesom bilen befandt sig i Tyskland i hele denne periode.

På baggrund af bilens GPS-registreringer kan de kørte kilometer i anden kontrolperiode beregnes til 0 km.

I følge beregningerne har bilen kørt i alt 13.960 km. Disse og den erhvervsmæssige del i første kontrolperiode kan opgøres som følger:

Kørsel før tur til Tyskland den 7. september 2007, jf. SKATS sagsfremstilling	397
Kørsel til Tyskland jf. rekonstrueret kilometerregnskab	1.055
Kørte kilometer registreret af GPS-enhed	12.508
I alt	13.960
Heraf erhvervsmæssig andel jf. bilag 8	9.773
Erhvervsmæssig andel	70 %

...

På baggrund af den fremlagte dokumentation for mødeaktiviteter i Tyskland, herunder bl.a. med R1, NS, G18 og G2, må det anses for dokumenteret, at A har opholdt sig i Tyskland i et omfang, der sandsynliggør, at dagskriteriet må anses for opfyldt.

Nærmere om kilometerkriteriet

Til støtte for, at sagsøger opfyldte betingelserne for afgiftsgiftsfritagelse i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5, idet de omhandlede biler ikke har været anvendt varigt i Danmark, gøres det for det andet gældende, at sagsøger opfyldte kilometerkriteriet for de i sagen omhandlede fem køretøjer.

På baggrund af den fremlagte dokumentation for mødeaktiviteter i Tyskland, herunder bl.a. med R1, NS, G18 og G2, må det anses for dokumenteret, at A har opholdt sig i Tyskland i et omfang, der sandsynliggør, at kilometerkriteriet må anses for opfyldt.

Opfyldelsen af kilometerkriteriet er tillige dokumenteret ved revisors redegørelse fremlagt som sagens bilag 45-50.

Nærmere om hæftelse

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i fjerde række gældende, at såfremt retten når frem til, at sagsøger må anses for arbejdstager, så hæfter sagsøger ikke for betaling af registreringsafgift.

Efter registreringsafgiftslovens § 3a, stk. 4, 1. pkt., hæfter den, der stiller køretøjet til rådighed for den herboende arbejdstager.

Det skal lægges til grund, at de i sagen omhandlede køretøjer var ejet af H1 GmbH, der stillede køretøjerne til rådighed for sagsøger. Sagsøger var således ikke ejer af de i sagen omhandlede køretøjer, og der er derfor ikke grundlag for at gøre hæftelsen gældende over for sagsøger som arbejdstager.

Nærmere om den efterfølgende behandling af køretøjerne

Til støtte for, at sagsøgte har anerkendt, at de i sagen omhandlede køretøjer ikke skulle afgiftsberigtiges, gøres det for det femte gældende, at de omhandlede køretøjer af SKAT er blevet behandlet som værende biler uden afgift, og derfor kan der ikke, efter at bilerne i alle øvrige afgiftsmæssige sammenhænge er behandlet som biler uden afgift, efterfølgende opkræves en afgift hos sagsøger.

Ved afgørelse af 22. juni 2009 træffer SKAT afgørelse om størrelsen af registreringsafgiften for bilerne. Almindeligvis vil en afgørelse om afgiftsberigtigelse efterfølgende føre til, at bilen systemregistreres hos SKAT som afgiftsberigtiget (en bil med afgift). Efter afgørelsen den 22. juni 2009 må SKAT forventes at agere ud fra, at bilerne nu er med afgift. Det betyder, at ejerne af bilerne burde have haft en meddelelse fra SKAT om, at bilerne nu var med afgift. Det bestrides, at dette er sket.

Ved en udførsel af bilerne fra Danmark til udlandet burde der efter afgørelsen af 22. juni 2009 have været refunderet afgift til den pågældende ejer af bilerne. Dette gælder, uanset om udførselstidspunktet ligger efter afgiftspligtens indtræden for bilen. Det gøres derfor gældende, at når der ikke for nogen af de udførte bilers vedkommende sker refusion fra SKAT, er der tale om biler med en identitet som ikke-afgiftsberigtigede biler (biler uden afgift).

Det må følge heraf, at SKAT ikke har nogen lovhjemmel til at opkræve registreringsafgift hos sagsøger, da der er tale om ikke afgiftsberigtigede biler. Det er alene i forhold til personen (sagsøger), at SKAT har beregnet og opkrævet en afgift. Bilerne er behandlet som biler uden afgift både ved og efter ejerskifte fra sagsøger til nye ejere.

Hvis SKATs nuværende krævede afgiftsbetaling foretages af sagsøger, vil det betyde en retstilstand, hvor der er betalt afgift, men ingen har på grundlag af den konkrete afgiftsberigtigelse en afgiftsberigtiget bil endsige modtaget refusion ved udførsel til udlandet.

Sagsøgte har afgiftsmæssigt på trods af sin afgørelse af 22. juni 2009 behandlet bilerne som værende uden afgift.

Det gøres derfor gældende, at sagsøgte de facto har anerkendt, at de i sagen omhandlede køretøjer ikke skulle afgiftsberigtiges, idet de omhandlede køretøjer efterfølgende er blevet behandlet som værende afgiftsfrie.

Nærmere om 12-månedersperioden

Til støtte for, at der ikke er grundlag for at vurdere, om betingelserne for afgiftsfritagelse er opfyldte, gøres det i sjette række gældende, at sagsøgte har frataget sagsøger muligheden for at opfylde betingelserne for afgiftsfritagelse, da sagsøger som følge af beslaglæggelsen af køretøjerne ikke har haft køretøjerne til rådighed i en 12-måneders periode.

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5, at såvel dags- som kilometerkriteriet vurderes på baggrund af en 12-månedersperiode. Dette understøttes tillige af forarbejderne, af SKATs egne vejledninger og af Landsskatteretspraksis, jf. således Landsskatterettens afgørelse af den 27. februar 2012, offentliggjort i SKM2012.301.LSR.

Det fremgår desuden af SKATs tilladelse, at der efter hver 12-måneders periode på grundlag af fremlagt dokumentation kan blive taget stilling til, om betingelserne har været overholdt.

Der kan herefter ikke herske tvivl om, at vurderingen af, om dags- og/eller kilometerkriteriet er opfyldt, skal foretages for en periode på 12 måneder. Da sagsøger ikke har haft de i sagen omhandlede fem biler til rådighed i en periode på 12 måneder som følge af beslaglæggelsen af bilerne, kan der imidlertid ikke foretages en sådan vurdering.

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at sagsøgte ikke har godtgjort, at sagsøger ikke opfyldte dags- og/eller kilometerkriteriet inden for en 12-måneders periode for de i sagen omhandlede fem køretøjer.

Sagsøgte har i påstandsdokument af 14. januar 2013 gjort gældende, at

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet for det første gældende, at betingelserne for anvendelsen af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, ikke har været opfyldt, og at sagsøgeren på den baggrund hæfter for betalingen af registreringsafgift, jf. den dagældende registreringsafgiftslov § 19, stk. 2, jf. den nugældende § 20.

1.1 Sagsøgeren er den reelle ejer

Til støtte for at betingelserne for anvendelsen af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, ikke har været opfyldt, gør Skatteministeriet i første række gældende, at den reelle ejer af de i sagen omhandlede køretøjer var sagsøgeren og ikke det tyske selskab H1 GmbH.

Af SKATs sagsfremstilling, side 35, fremgår vedrørende den opkrævede registreringsafgift (bilag H), at dispositionerne i forhold til bilerne er foretaget i Danmark, og at "det vil sige levering og betaling (pengestrømme går via Danmark, med reguleringer over mellemregninger i det tyske selskab), da udlån til 3. mand er foretaget af A [...]".

I svarskriftet, side 1, opfordrede Skatteministeriet (1) sagsøgeren til at redegøre for omstændighederne omkring bilernes erhvervelse samt overdragelsen af bilerne til H1 GmbH, herunder særligt redegøre for de økonomiske overvejelser bag overdragelsen til H1 GmbH. Denne opfordring (1) gentog Skatteministeriet i processkrift A, side 6, hvor Skatteministeriet samtidig bemærkede, at sagsøgeren ikke havde redegjort for, hvorledes bilerne var blevet finansieret.

Sagsøgeren fremlagte som svar på Skatteministeriets opfordring (1) slutsedler for de 5 biler, jf. processkrift II side 58, nederst.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at opfordring (1) fortsat ikke er besvaret, idet sagsøgeren ikke har redegjort for de økonomiske overvejelser omkring erhvervelserne af bilerne, herunder godtgjort, hvordan bilerne blev finansieret.

Af slutsedlerne fremgår, at bilerne er erhvervet "netto kontant", hvorefter det må formodes, at bilerne er blevet betalt. Sagsøgeren har dog ikke oplyst og dokumenteret finansieringen eller betalingen af bilerne.

Endelig bemærkes, at en af bilerne, Lamborghinien, er bestilt af sagsøgeren den 17. november 2005, jf. faktura af 1. juni 2006 og dermed blev bestilt af sagsøgeren, før H1 GmbH blev stiftet den 25. januar 2006.

På baggrund af ovennævnte hæfter sagsøgeren som ejer for registreringsafgiftens betaling, jf. den dagældende registreringsafgiftslov § 19, stk. 2, jf. den nugældende § 20.

1.2 Sagsøgeren kan ikke anses som arbejdstager eller selvstændigt erhvervsdrivende

Til støtte for at betingelserne for anvendelsen af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, ikke har været opfyldt, gør Skatteministeriet i anden række gældende, at sagsøgeren ikke kan anses som arbejdstager eller selvstændig erhvervsdrivende i forhold til H1 GmbH.

Af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, som blev indsat ved lov nr. 519 af 7. juni 2006, fremgår følgende:

"...

Stk. 4. Motorkøretøjer, der stilles til rådighed for en herboende arbejdstager af en virksomhed med hjemsted eller fast forretningssted i et andet EU/EØS-land, samt motorkøretøjer, der af en herboende selvstændigt erhvervsdrivende, som er etableret eller udfører tjenesteydelser i et andet EU/EØS-land, anvendes til brug for udførelsen af den selvstændige erhvervsvirksomhed i et andet EU/EØS-land, skal ikke afgiftsberigtiges efter denne lov, medmindre motorkøretøjet i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark eller faktisk anvendes på denne måde, jf. § 3 a, stk. 1.

..."

Registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, er en undtagelse til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, hvoraf fremgår, at der svares afgift til statskassen af motorkøretøjer, som skal registreres i Centralregisteret for Motorkøretøjer efter færdselsloven, og at afgiften svares i forbindelse med et køretøjs første registrering, medmindre andet følger af bestemmelserne i registreringsafgiftsloven.

For at et motorkøretøj kan omfattes af bestemmelsen kræves det, at det stilles til rådighed enten for en herboende arbejdstager eller for en herboende selvstændigt erhvervsdrivende til brug for udførelsen af den selvstændige erhvervsvirksomhed.

Sagsøgeren har under sagens skriftveksling nedlagt forskellige påstande og gjort skiftende anbringender gældende i relation til synspunktet om, hvorvidt han var arbejdstager eller selvstændig erhvervsdrivende.

Af de erklæringer, der blev indsendt til SKAT, fremgår, at sagsøgeren var "ansat" i H1 GmbH. Ved stævningen nedlagde sagsøgeren påstand om, at han måtte anses for selvstændig erhvervsdrivende, idet sagsøgeren ikke længere mente, at han havde været ansat i selskabet. Ved processkrift I frafaldt sagsøgeren sin påstand om, at sagsøgeren skulle være selvstændig erhvervsdrivende, og sagsøgeren gjorde nu alene gældende, at han havde været ansat som direktør for det tyske selskab H1 GmbH.

Ved processkrift II har sagsøgeren senest gjort gældende, at han i første række har været ansat som direktør i det tyske selskab og i anden række må anses som selvstændigt erhvervsdrivende, jf. processkrift II, side 22, midten.

Skatteministeriet fastholder, at sagsøgeren ikke har været ansat i H1 GmbH, og at sagsøgeren ikke kan anses som arbejdstager i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4's forstand.

Der er mellem parterne enighed om, at arbejdstagerbegrebet i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, skal fortolkes i lyset af praksis fra EU-Domstolen vedrørende TEUF artikel 45 (tidligere EF artikel 39).

Af EU-Domstolens faste praksis følger, at en person anses for arbejdstager, når vedkommende

"i en vis periode præsterer ydelser mod vederlag for en anden og efter dennes anvisninger"

og når der er tale om en

"reel og faktisk beskæftigelse, bortset fra beskæftigelse af så ringe omfang, at den fremtræder som et rent marginalt supplement",

jf. præmis 64, C-464/02, Kommissionen mod Danmark.

Det er i sagen ubestridt, at der ikke foreligger en skriftlig ansættelseskontrakt for sagsøgerens ansættelse, ligesom sagsøgeren har oplyst, at han ikke har fået udbetalt løn for det påståede arbejde i selskabet, jf. bl.a. processkrift I, side 9. Sagsøgeren var endvidere været eneejer af H1 GmbH, hvorfor sagsøgeren, i givet fald, ikke har været underlagt nogen reel instruktionsbeføjelse fra selskabet, jf. præmis 26, C-107/94, Asscher, hvor en person der var direktør for et selskab, som han ejede 100 %, ikke kunne anses for at være beskæftiget i et underordnelsesforhold. Den pågældende person blev derfor ikke anset for at være arbejdstager.

Allerede af de grunde kan sagsøgeren ikke anses for arbejdstager i H1 GmbH, hvorefter betingelserne for afgiftsfritagelse efter registreringslovens § 1, stk. 4, ikke er opfyldt.

Det gøres herudover gældende, at sagsøgeren endvidere ikke kan anses som selvstændig erhvervsdrivende i det tyske selskab H1 GmbH.

Der har ikke været nogen som helst erhvervsmæssig aktivitet i selskabet H1 GmbH, jf. selskabets årsrapport for 2006, og det er allerede af denne grund udelukket, at betingelserne i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, skulle være opfyldt.

H1 GmbH eneste aktivitet har været at eje de biler, som er stillet til rådighed for sagsøgeren, idet ejerskabet til de 4 ejendomme i ...1 lå hos H2 KG, og administrationen og driften af disse ejendomme blev varetaget af ejendomsadministrationsselskabet G1.

De praktiske forhold omkring de 5 biler er tilsyneladende blevet håndteret af H3 K/S og et kontor i ...13, hvorfor ikke engang ejerskabet af bilerne har nødvendiggjort sagsøgerens tilstedeværelse i Tyskland.

Det bemærkes endvidere, at sagsøgeren i perioden 2007 til 2008 også har bestridt en lang række andre direktions- og bestyrelsesposter i danske selskaber, jf. bilag O og bilag Q, som indeholder en oversigt over sagsøgerens selskaber, hvorfor driften af H1 GmbH alene må have været af et så ringe omfang, at den har udgjort et marginalt supplement for sagsøgerens beskæftigelse.

Der ses således ikke at være mulighed for eller i øvrigt lejlighed til en reel og faktisk beskæftigelse eller selvstændig erhvervsvirksomhed hos H1 GmbH.

Det forhold, at sagsøgeren i et eller andet omfang har opholdt sig i ...1 i forbindelse med H2 KG er uden betydning for vurderingen af, om sagsøgeren kan anses som selvstændig erhvervsdrivende i H1 GmbH. Hertil kommer i øvrigt, at sagsøgeren kun i begrænset omfang har fremlagt dokumentation, der angår sagsøgerens erhvervsmæssige aktivitet i H2 KG, jf. støttebilag A.

På den baggrund hæfter sagsøgeren som registreret bruger af køretøjerne for den manglende registreringsafgift i medfør af dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2, og nugældende § 20.

1.3 Væsentlig varig anvendelse i Danmark - dagskriteriet og kilometerkriteriet

For det tilfælde at retten måtte finde, at sagsøgeren ikke er den reelle ejer af bilerne, og at sagsøgeren må anses for enten arbejdstager eller selvstændigt erhvervsdrivende, gør Skatteministeriet for det andet gældende, at bilerne i det væsentlige skulle anvendes og faktisk er blevet anvendt varigt i Danmark, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5.

Bevisbyrden for, at bilerne er omfattet af reglerne om afgiftsfrihed, og dermed at bilerne ikke i det væsentligste varigt skal anvendes i Danmark eller rent faktisk er blevet anvendt sådan, påhviler sagsøgeren, jf. herved Folketingstidende 2005-06, Tillæg A, spalte 7527.

Af bekendtgørelse nr. 1127 af 13. november 2006 om registreringsafgift af motorkøretøjer mv. fremgår, at SKAT efter udløbet af hver 12 måneders periode kan kræve dokumentation for, at forholdet har været omfattet af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5. Heraf følger ligeledes, at det er sagsøgeren, der har bevisbyrden.

Dokumentationen kan eksempelvis ske ved forevisning af en kørebog, GPS oplysninger, kvitteringer for kørsel over Øresundsbroen, ordrebekræftelser, salgsfakturaer, indgåede kontrakter eller andet, hvoraf det kan fremgå, hvor arbejdet er udført samt den tidsmæssige udstrækning heraf, jf. også SKATs Juridiske Vejledning, afsnit E.A.8.1.2.

Det gøres gældende, at sagsøgeren fortsat ikke har dokumenteret, at den erhvervsmæssige kørsel i Tyskland har haft et sådant omfang, at betingelserne for afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5, er opfyldt.

Sagsøgeren har således hverken for så vidt angår dagskriteriet eller kilometerkriteriet fremlagt dokumenter, der viser, at bilen ikke skulle anvendes eller ikke er anvendt varigt i Danmark.

Sagsøgeren har dermed kun i et meget begrænset omfang fremlagt oplysninger om besigtigelser og møder i ...1, jf. støttebilag A, hvorefter sagsøgeren ikke har godtgjort, at der er udført erhvervsvirksomhed i Tyskland i et omfang, der berettiger til afgiftsfritagelse af 5 biler efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, jf. § 1, stk. 5.

Det bemærkes, at de af sagsøgeren fremlagte oplysninger kun angår H2 KG og dermed ikke H1 GmbH.

For så vidt angår dokumentation i form af kørselsregnskaber, har SKAT i sagsfremstillingen af 22. juni 2009 medtaget og gennemgået kørselsregnskaberne for de 5 biler, som er fundet i forbindelse med politiets ransagning hos sagsøgeren den 25. juni 2008, jf. SKATs sagsfremstilling, side 13-36.

Ved processkrift II har sagsøgeren som bilag 46-50 nu fremlagt reviderede kilometeropgørelser for samtlige 5 biler, som ifølge sagsøgerens revisor bygger på sagsøgerens kreditkortforbrug og mødekalendere, jf. revisors erklæring af 11. december 2012, side 1, nederst.

Skatteministeriet har protesteret mod fremlæggelse af revisors erklæring af 11. december 2012 og de reviderede kilometeropgørelser, jf. ovenfor under pkt. 2.

For det tilfælde, at retten måtte tillade fremlæggelsen af bilag 45-50 er det Skatteministeriets opfattelse, at revisors erklæring af 11. december 2012 og de reviderede kilometeropgørelser ikke kan tillægges nogen bevismæssig betydning i sagen.

Sagsøgeren har under sagen for skattemyndigheder og under nærværende sag således haft en række skiftende forklaringer om kørselsregnskaberne. Der henvises i den forbindelse til processkrift B, side 11-12, pkt. 4.3.

De reviderede kilometeropgørelser forekommer derfor udelukkende udarbejdet med henblik på opfyldelse af kilometerkriteriet - uden at de nødvendigvis afspejler sagsøgerens faktiske kørsel i bilerne.

Det understøttes yderligere af, at en stor del af oplysningerne i de reviderede kilometeropgørelser er udokumenterede, ligesom oplysningerne i de reviderede kilometeropgørelser for størstedelen af kørslerne ikke stemmer overens med GPS oplysningerne, de af SKAT udarbejdede dagskalendere for 2006, 2007 og 2008 og sagsøgerens egne fremlagte kontoudskrifter.

De væsentligste uoverensstemmelser i de reviderede kilometeropgørelser med underliggende bilag gennemgås nedenfor:

1.3.1 Lamborghini 1

Af faktura af 30. maj 2006 for Lamborghinen fremgår, at bilen blev bestilt den 17. november 2005 til levering den 1. juni 2006.

Bilen blev købt brugt med en kilometerstand på 3.500 km og solgt den 8. oktober 2007 med en kilometerstand på ca. 6.620 km. I sagsøgerens ejerperiode skulle der således være kørt 3.120 km, jf. endvidere Landsskatterettens kendelse af 11. april 2011, side 6.

Af det beslaglagte kørselsregnskab fremgår imidlertid, at den samlede kørsel var 4.720 km fordelt på 4 ture til Tyskland på hver 1.180 km. Det fremgår endvidere, at bilen ved den sidste af de 4 ture blev parkeret i ...1 den 20. april 2007, sagsfremstillingen, side 20.

Af SKATs sagsfremstilling, side 20 fremgår, at der for denne bil ikke forelå en GPS udskrift for kørslen, hvorfor SKAT alene har haft kørselsregnskabet, der blev beslaglagt i forbindelse med ransagningen hos sagsøgeren, til rådighed. Kørselsregnskabet er medtaget i SKATs sagsfremstilling, side 20.

Sagsøgeren har nu fremlagt en revideret kilometeropgørelse med underliggende kontoudskrifter.

Det gøres gældende, at den af sagsøgeren reviderede kilometeropgørelse ikke kan tillægges nogen bevismæssig værdi ved bedømmelsen af, om kilometerkriteriet er opfyldt.

Til støtte herfor gøres det gældende, at sagsøgeren har haft skiftende forklaringer om antallet af kørte kilometer og om benyttelse af Storebælt eller færge til og fra ...1, jf. skrivelse af 9. november 2009 og den nu fremlagte reviderede kilometeropgørelse. Der henvises endvidere til processkrift B, side 12-13, pkt. 4.3.1.

Skatteministeriet har sammenholdt de fremlagte kontoudskrifter med datoerne i den reviderede kilometeropgørelse, jf. oversigten i støttebilag B. Der henvises endvidere til de af SKAT udarbejdede dagskalendere for 2006 og 2007, som indeholder en gennemgang af sagsøgerens hævninger i Danmark og i udlandet.

På den baggrund gør Skatteministeriet gældende, at der for de 4 ture til ...1 ikke foreligger tilstrækkelig dokumentation for transporten til ...1.

For så vidt angår turen den 19. september 2006 til 20. september 2006 foreligger der ingen dokumentation, der sandsynliggør, at bilen kunne være kørt til ...1. Af sagsøgerens kontoudskrifter fremgår der således ingen hævninger, som angår ...17 mod ...6, og der er heller ikke betalt for en færgeovergang fra ...5 til Tyskland, jf. bilag 46 og støttebilag B.

Sagsøgeren har endvidere anført, at det for den sidste tur til ...1 den 25. april til den 26. april 2007 skulle være dokumenteret, at sagsøgeren har ladet bilen parkere i ...1, idet der er betalt to gange for ...17 og kun betalt én gang på vejen mod Danmark, jf. revisors erklæring af 11. december 2012, side 2.

Det fremgår dog ikke af sagsøgerens kontoudskrifter, jf. bilag 46 og støttebilag B. I stedet fremgår, at sagsøgeren har betalt for ...17 mod ...34 den 25. april 2007, mens der ikke foreligger nogen dokumentation for, at sagsøgeren har betalt for transport mod ...1 den 25. april 2007. Den 25. april 2007 er der endvidere hævninger i ...35 og ...8, selv om sagsøgeren ifølge den reviderede kilometeropgørelse skulle befinde sig i ...1.

Til gengæld har sagsøgeren den 24. november 2006, hvor han ifølge den reviderede kilometeropgørelse er i ...1, betalt for både en retur over ...17 og for færgen mod Danmark.

Det bemærkes endvidere, at der ikke foreligger GPS oplysninger, der knytter denne bil til de pågældende ture til ...1. En eventuel kørsel til ...1 kan derfor være foretaget i en anden af sagsøgerens biler, jf. sagsøgerens skrivelse af 9. november 2009, side (bilag V), som indeholder en oversigt over sagsøgerens 8 øvrige biler.

Det må komme sagsøgeren til skade, at han ikke har indhentet GPS oplysninger for bilen til brug for sagen eller i øvrigt ved behørig installation har sikret sig muligheden for at indhente GPS oplysninger, således at sagsøgeren kunne sandsynliggøre kørslen i bilen.

Endelig gøres det gældende, at bilen endvidere ikke opfylder dagskriteriet, idet bilen både skulle anvendes og faktisk er blevet anvendt mindst 183 dage i Danmark, jf. registreringsafgiftsloven § 1, stk. 5, litra a.

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke engang ved den reviderede kilometeropgørelse har løftet bevisbyrden for, at bilen ikke er blevet anvendt mindst 183 dage i Danmark. Såfremt sagsøgerens egne oplysninger lægges til grund, har bilen i ejerperioden 8. september 2006 til 8. oktober 2007 således befundet sig i Tyskland i perioden 19. september - 20. september 2006, 27. oktober - 28. oktober 2006, 23. november - 24. november 2006 og 25. april til 8. oktober 2007 - i alt 173 dage i Tyskland og dermed 192 dage i Danmark.

1.3.2 Lamborghini 2

Der er mellem parterne enighed om, at bilen ikke er blevet anvendt erhvervsmæssigt og ligeledes ikke har kørt i udlandet, jf. revisors erklæring af 11. december 2012, side 3-4.

Dette følger endvidere af GPS oplysningerne for bilen, hvoraf fremgår, at bilen i perioden fra GPS installationen den 8. oktober 2007 til den 11. september 2008 har kørt 451,70 km i Danmark.

Det er sagsøgerens opfattelse, at bilen alligevel lever op til kravene for afgiftsfritagelse, idet sagsøgeren ikke har haft rådighed over bilen i en periode på 12 måneder, jf. revisors erklæring af 11. december 2012, side 4, midten.

Skatteministeriet gør gældende, at der er uden betydning, at sagsøgeren ikke har haft rådighed over denne bil i en periode på 12 måneder, idet bilen i det væsentlige skulle anvendes varigt i Danmark, jf. registreringsafgiftsloven, § 1, stk. 4.

Sagsøgeren har anført, at det var meningen, at bilen skulle have været anvendt til erhvervsmæssige ture til besigtigelse af ejendommene i ...1, men at sagsøgeren ikke nåede at foretage disse ture, før bilen den 25. juni 2008 blev beslaglagt, jf. revisors erklæring af 11. december 2012, side 3, nederst.

Det bestrides, at dette formål har været tiltænkt. Det gøres gældende, at bilen i det væsentlige skulle anvendes varigt i Danmark, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5.

Til støtte herfor bemærkes, at sagsøgeren på tidspunktet for beslaglæggelsen havde været i besiddelse af bilen i perioden 19. september 2007 til 25. juni 2008, og dermed i ca. 9 måneder - uden at bilen havde været benyttet i udlandet, jf. GPS oplysningerne for bilen.

Der ses ikke at være mulighed for en reel og faktisk beskæftigelse eller selvstændig erhvervsvirksomhed hos H1 GmbH, som kan begrunde sagsøgerens benyttelse af bilen i udlandet, ligesom der under alle omstændigheder ikke har været en reel og faktisk beskæftigelse eller selvstændig erhvervsvirksomhed hos H2 KG.

Sagsøgeren har således ikke fremlagt dokumentation for besigtigelse af ejendomme eller møder i ...1 for H2 KG efter den 3. marts 2008, jf. bilag 54, 56 og 62 samt støttebilag A.

Hertil kommer, at sagsøgeren har oplyst, at en af de andre biler, Bentley 2, fra den 1. juli 2008 holdt parkeret i Tyskland med henblik på

"møder i Tyskland med revisorer, arkitekter, advokater, banker og andre interessenter",

jf. revisors erklæring af 11. december 2012, side 11, nederst, hvorfor der ifølge sagsøgeren allerede har været én bil i Tyskland til opfyldelse af dette formål.

Sagsøgeren har endvidere ved erklæring om afgiftsfritagelse af 26. juli 2007 anført, at bilen ville blive brugt til kørsel i Tyskland "i mere end 185 dage om året". Fra den 25. juni 2008 til udløbet af den første 12 måneders periode den 19. september 2008 resterer ikke 185 dage.

Endelig har bilen i strid med reglerne for afgiftsfritagelse været benyttet af 3. mand. Det er Skatteministeriets opfattelse, at dette er sket efter aftale med sagsøgeren.

I perioden 9. maj til 11. maj 2008 blev der således registreret kørsel til og fra adressen ...7, hvor svigerforældrene til en af sagsøgerens tidligere medarbejder, SM, bor. Kørslen til og fra denne adresse er foretaget af SM, jf. sagsøgerens skrivelse af 9. november 2009, side 19.

Ifølge sagsøgeren har han ikke været vidende om, at SM havde ført bilen, hvorfor sagsøgeren først ved politianmeldelse af 27. oktober 2009 til Politiet, anmeldte SM for brugstyveri. Politianmeldelsen angår denne bil og endvidere Porsche 1 og Bentley 1, som behandles nedenfor under henholdsvis pkt. 4.3.3 og pkt. 4.3.4.

Skatteministeriet har den 21. december 2012 fået aktindsigt i Politiets afgørelse af 20. august 2010 vedrørende sagsøgerens politianmeldelse. Af afgørelsen fremgår, at politiet besluttede at indstille efterforskningen i sagen, idet der ikke var en rimelig formodning om, at der er begået et strafbart forhold.

Ved afgørelsen er der bl.a. lagt vægt på forklaringen fra SM's mor, LL. Af afgørelsen fremgår således følgende vedr. hendes forklaring:

"...

LL har blandt andet forklaret, at hendes søn på vegne A har haft tilbudt hende og hendes mand at benytte både Porsche og Bentleyen til udlandsrejser, hvilket de har gjort 2 gange. Grunden til, at de måtte benytte bilerne var, at bilerne - ifølge A - skulle køre et vist antal kilometer i udlandet for at A/bilerne var dækket af afgift- og momsfritagelsesreglerne.

..."

Sagsøgeren har ikke påklaget politiets afgørelse af 20. august 2010.

1.3.3 Porsche 1

Der er mellem parterne enighed om, at bilen har kørt ca. 75.200 km i perioden fra 1. juni 2006 til 25. juni 2008, jf. revisors erklæring af 11. december 2012.

Der foreligger dog kun GPS oplysninger for kørslen i perioden fra den 18. november 2007 til den 25. juni 2008.

Det bemærkes, at der tilsyneladende også før den 18. november 2007 har været GPS oplysninger for bilen. Af mail af 6. juni 2007 fra SM til sagsøgeren fremgår således følgende:

"...

Bare lige til dit km regnskab, så har Porsche 1'eren fået en tur på 1.050 km. Tællerstart: 28.725 - tæller ved tilbagekomst 29.775

Mere hvis du ikke kan trække det ud af gps'en, så notere jeg de på gange jeg tager den derned.

..."

Sagsøgeren har ikke fremlagt disse GPS oplysninger. Det bemærkes, at de ikke har været genstand for ransagningen og derfor ikke indgår i det beslaglagte materiale.

Af revisors erklæring af 11. december 2012, side 5, fremgår, at revisor ved en gennemgang af sagsøgerens kreditkort har kunnet dokumentere bilens kørsel. Revisor har anført, at sagsøgerens tilstedeværelse i eller på vej til ...1 nu er dokumenteret ved hver tur. Som dokumentation har sagsøgeren den reviderede kilometeropgørelse med kontoudskrifter fra sagsøgerens kreditkort.

Skatteministeriet gør gældende, at det for størstedelen af de i kilometeropgørelsen medtagne 41 ture ikke er dokumenteret, at sagsøgeren har været i ...1, jf. støttebilag C. Der henvises endvidere til de af SKAT udarbejdede dagskalendere for 2006, 2007 og 2008, som indeholder en gennemgang af sagsøgerens hævninger i Danmark og i udlandet.

Af støttebilag C fremgår, at der for 27 (markeret med gult) af de 41 ture i sagsøgerens reviderede kilometeropgørelse ikke har været nogen hævninger i ...1 på sagsøgerens kreditkort, ligesom hovedparten er de 27 ture er foretaget over ...17, hvorfor det ikke kan anses for dokumenteret, at sagsøgeren overhovedet er kørt til ...1.

Således har sagsøgeren f.eks. den 14. marts 2007 (tur 21) betalt for en overnatning på G14, hvor sagsøgeren i det reviderede kilometerregnskab har anført at have overnattet i ...1. Det bemærkes, at der i ...13 er et G14.

Endvidere har sagsøgeren den 5. juli - 6. juli 2007 (tur 31) betalt for en overnatning på G15, mens sagsøgeren i det reviderede kilometerregnskab har anført at have overnattet i ...1.

For den af sagsøgeren hævdede tur til ...1 den 6. marts 2007 (tur 20) foreligger der endvidere alene dokumentation for hjemturen, hvorfor det må formodes, at sagsøgeren ikke har benyttet den konkrete bil - men en anden bil på hjemturen til Danmark.

Endvidere foreligger der for turene 26. januar 2007, 6. februar 2007 og 7. februar 2007 (tur 15,16,17) slet ingen dokumentation i de fremlagte kontooversigter.

Det bemærkes endvidere, at der ikke foreligger GPS oplysninger, der knytter denne bil til størstedelen af turene i den reviderede kilometeropgørelse. En eventuel kørsel kan derfor være foretaget i en anden af sagsøgerens biler, jf. sagsøgerens skrivelse af 9. november 2009, hvor indeholder en oversigt over sagsøgerens 8 øvrige biler.

Det må komme sagsøgeren til skade, at han ikke har indhentet GPS oplysninger for bilen til brug for sagen eller i øvrigt ved behørig installation har sikret sig muligheden for at indhente GPS oplysninger, således at sagsøgeren kunne sandsynliggøre kørslen i bilen.

Af den reviderede kilometeropgørelse (bilag 48) fremgår, at der er kørt 40.163 km ud af 75.200 km erhvervsmæssigt, hvorefter den erhvervsmæssige benyttelse udgør 72 %.

Såfremt den erhvervsmæssige kørsel for de ture, hvor der er foretaget hævninger i ...1, beregnes, udgør den erhvervsmæssige kørsel ca.13 %, jf. støttebilag C.

Det er dog Skatteministeriets opfattelse, at ikke engang en erhvervsmæssig benyttelse på ca. 13 % kan anses for bevist af sagsøgeren. Sagsøgeren har således under alle omstændigheder for størstedelen af turene til ...1, herunder de ture, hvor der er foretaget hævninger i ...1, ikke fremlagt nogen dokumentation, som kan belyse en erhvervsmæssig aktivitet i ...1 i H1 GmbHs interesse. Sagsøgeren har for den sags skyld endvidere ikke fremlagt dokumentation for aftalte møder og besigtigelser af ejendomme i ...1 for H2 KG.

Hovedparten af hævningerne i ...1 relaterer sig således til shopping, herunder navnlig indkøb af dametøj eller smykker, jf. bilag 48, hvorfor turene til ...1 ikke ses at have haft et erhvervsmæssigt formål.

Bilen er endvidere i strid med reglerne om afgiftsfritagelse blevet benyttet af SM, jf. SKATs fremstilling, side 24. Det er Skatteministeriets opfattelse, at SM's benyttelse af bilen er sket efter aftale med sagsøgeren.

Sagsøgeren har anmeldt SM for brugstyveri af bilen, jf. politianmeldelse af 27. oktober 2009, hvor politiet ved afgørelse af 20. august 2010 besluttede at indstille efterforskningen i sagen.

Der henvises endvidere til mail af 6. juni 2007 fra SM til sagsøgeren, hvor SM orienterer sagsøgeren om brugen af bilen.

1.3.4 Bentley 1

Af salgsslutseddel fra G10 af 24. november 2006 fremgår, at bilen skulle leveres fabriksny i 2. kvartal 2007. Ifølge sagsøgeren blev bilen leveret den 1. juni 2007, jf. revisors erklæring af 11. december 2012, side 7.

Den 25. juni 2008 blev bilen beslaglagt.

Af revisors erklæring af 11. december 2012, side 8, midten fremgår, at SKAT i sagsfremstillingen, side 26 har oplyst, at bilen på beslaglæggelsestidspunktet havde en kilometerstand på 46.400. Det fremgår imidlertid ikke af SKATs sagsfremstilling, idet SKAT tager udgangspunkt i de beslaglagte kørselsregnskaber.

Skatteministeriet er ikke i besiddelse af oplysninger om kilometerstanden på tidspunktet for beslaglæggelsen.

Ved mail af 28. maj 2008 fra LJ til SM oplyser LJ, at kilometerstanden pr. denne dato er på ca. 42.000 km. Der foreligger endvidere GPS oplysninger for kørslen i perioden fra den 11. december 2007 til den 25. juni 2008.

Sammenholdes oplysningerne i mail af 28. maj 2008 med GPS oplysningerne fra den 29. maj 2008 til den 25. juni, hvor bilen har kørt i alt 5.681,50 km, udgør det samlede kørte kilometer ca. 47.682 km.

Af GPS oplysningerne for perioden 11. december 2007 til 25. juni 2008 fremgår, at bilen kun den 23. april 2008 har befundet sig i ...1. jf. bilag AB, side 20.

Af den reviderede kilometeropgørelse fremgår imidlertid, at bilen har været 5 ture i ...1 i samme periode, henholdsvis den 13. december 2007, den 18-19. december 2007, den 27. december 2007, den 3. januar 2008 og den 23. april 2008.

Ifølge GPS oplysningerne har bilen endvidere den 18. juni 2008 været i ...16, hvilket stemmer overens med den reviderede kilometeropgørelse. Det fremgår dog ikke, hvilken erhvervsmæssig relevans, turen til ...16 måtte have haft.

Skatteministeriet gør gældende, at det for størstedelen af de i kilometeropgørelsen medtagne 16 ture ikke er dokumenteret, at sagsøgeren har været i ...1. Som støttebilag D fremlægges en gennemgang af datoerne i sagsøgerens reviderede kilometeropgørelse sammenholdt med de fremlagte kontoudskrifter. Der henvises endvidere til de af SKAT udarbejdede dagskalendere for 2006, 2007 og 2008, som indeholder en gennemgang af sagsøgerens hævninger i Danmark og i udlandet.

Af støttebilag D fremgår, at der for 12 (markeret med gult) af de 16 ture ikke har været nogen hævninger i ...1 på sagsøgerens kreditkort, ligesom hovedparten er de 12 ture er foretaget over Storebælt, hvorfor det ikke kan lægges til grund, at sagsøgeren overhovedet er kørt til ...1. Det er således Skatteministeriets opfattelse, at kontoudskrifterne for størstedelen af de i kilometeropgørelsen medtagne 16 ture ikke dokumenterer, at sagsøgeren har været i ...1.

Således er der f.eks. for turene til ...1 den 28. august 2007 og den 29. august 2007 (tur 4 og 5) fremlagt dokumentation for ...17 retur. Skatteministeriet er for disse to ture i besiddelse af de underliggende kvitteringer. Af kvittering af 28. august 2007 fremgår, at sagsøgeren er kørt over ...17 mod ...6 kl. 12.39 og er returneret samme dag kl. 17.12. Den tidsmæssige udstrækning på ca. 4,5 timer giver ikke engang sagsøgeren mulighed for at køre til ...1.

Af kvittering af 29. august 2007 fremgår, at sagsøgeren er kørt over ...17 mod ...6 kl. 11.57 og er returneret samme dag kl. 21.21. Den tidsmæssige udstrækning på ca. 9,5 timer giver ikke sagsøgeren mulighed for at køre til ...1 og tilbage med afholdelse af møder, jf. endvidere sagsøgerens udprint fra TomTom, hvor turen til ...1 er angivet til en varighed på 5 timer og 15 minutter. Turen fra ...4 til ...1 over ...17 er i Google Maps angivet til 5 timer.

For så vidt angår turene til ...1 den 27. december 2007 og 3. januar 2008 (tur 13 og 14) har sagsøgeren været på ferie i Rusland, i perioden 27. december 2007 til 6. januar 2008, jf. flybillet fra SAS, hvorefter sagsøgeren ikke har haft mulighed for at foretage de pågældende ture.

Det bemærkes endvidere, at der ikke foreligger GPS oplysninger, der knytter denne bil til størstedelen af turene i den reviderede kilometeropgørelse. En eventuel kørsel kan derfor være foretaget i en anden af sagsøgerens biler, jf. sagsøgerens skrivelse af 9. november 2009, som indeholder en oversigt over sagsøgerens 8 øvrige biler.

Det må komme sagsøgeren til skade, at han ikke har indhentet GPS oplysninger for bilen til brug for sagen eller i øvrigt ved behørig installation har sikret sig muligheden for at indhente GPS oplysninger, således at sagsøgeren kunne sandsynliggøre kørslen i bilen.

Af den reviderede kilometeropgørelse fremgår, at der af de samlede kørte 26.166 km er kørt 16.601 km erhvervsmæssigt, hvorefter den erhvervsmæssige benyttelse udgør 76 %.

Såfremt den erhvervsmæssige kørsel for de 4 ture, hvor der er foretaget hævninger i ...1, og hvor bilen ifølge GPS oplysninger også befinder sig i ...1, beregnes, udgør den erhvervsmæssige kørsel ca. 22 %, jf. støttebilag D.

Det er dog Skatteministeriets opfattelse, at ikke engang en erhvervsmæssig benyttelse på ca. 22 % kan anses for bevist af sagsøgeren. Sagsøgeren har således under alle omstændigheder for størstedelen af turene til ...1, herunder de ture, hvor der er foretaget hævninger i ...1, ikke fremlagt nogen dokumentation, som kan belyse en erhvervsmæssig aktivitet i ...1 i H1 GmbHs interesse.

Sagsøgeren har for den sags skyld endvidere ikke fremlagt dokumentation for aftalte møder og besigtigelser af ejendomme i ...1 for H2 KG.

Bilen er endvidere i strid med reglerne om afgiftsfritagelse blevet benyttet af SM hans forældre, LJ og LL, jf. SKATs fremstilling, side 27-28. Det er Skatteministeriets opfattelse, at SM og hans forældres benyttelse af bilen er sket efter aftale med sagsøgeren.

Sagsøgeren har anmeldt SM for brugstyveri af bilen, jf. politianmeldelse af 27. oktober 2009, hvor politiet ved afgørelse af 20. august 2010 besluttede at indstille efterforskningen i sagen. Der henvises til forklaringen fra LL refereret i politiets afgørelse.

Af mail af 28. maj 2008 fra LJ til SM fremgår endvidere følgende:

"...

Jeg mener KM tælleren står på 42.200, men det checker jeg i morgen. Den korteste vej herfra til ...8 er 3.234 KM. Med omvejen over ...14 bliver det ca. 3.600 KM + det løse. Vi får derfor ingen problemer med at den over 46.000 KM i alt. Hvilken dato skal den have rundet dette tal?

..."

1.3.5 Bentley 2

Af faktura af 27. august 2007 fra G10 fremgår, at bilen blev bestilt den 14. juni 2007 med en kilometerstand på 328 km. Sagsøgeren har imidlertid anført, at bilen blev leveret med en kilometerstand på 0 km, jf. revisors skrivelse af 11. december 2012, side 10.

Der foreligger GPS oplysninger for bilen for perioden 23. november 2007 til 29. september 2008. I forbindelse med ransagningen den 25. juni 2008 oplyste sagsøgeren overfor politiet, at bilen befandt sig i Tyskland. Af GPS oplysninger fremgår, at bilen på dette tidspunkt befandt sig i Danmark, hvorefter bilen først den 1. juli 2008 blev kørt til Tyskland over Sverige. Før den 1. juli 2008 havde bilen ikke været benyttet i udlandet.

Bilen har været udlånt af sagsøgeren til G3 pr. 13. marts 2008, jf. kvittering af 13. marts 2008, hvoraf fremgår følgende:

"...

Det kvitteres hermed for at G3 låner 1 stk. Bentley 2 af H4/A fra dags dato.

..."

Det hos sagsøgeren beslaglagte kørselsregnskab er medtaget og gennemgået af SKAT i sagsfremstillingen, side 30 -31. Af dette kørselsregnskab fremgår, at der kun den 7. september 2007 er foretaget kørsel til Tyskland.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at det for størstedelen af de i kilometeropgørelsen medtagne 9 ture ikke er dokumenteret, at sagsøgeren har været i de angivne byer, jf. støttebilag E. Der henvises endvidere til de af SKAT udarbejdede dagskalendere for 2006, 2007 og 2008.

Af støttebilag D fremgår, at der for 5 (markeret med gult) af de 9 ture på samme tid har været hævninger i Danmark og i udlandet på sagsøgerens kreditkort. Det er således Skatteministeriets opfattelse, at kontoudskrifterne for størstedelen af de i kilometeropgørelsen medtagne 9 ikke dokumenterer, at sagsøgeren har været i de angivne byer.

Den 1. juli 2008 har sagsøgeren ifølge det reviderede kørselsregnskab anført, at han er i ...23 og han er kørt dertil over Sverige. Som dokumentation har han imidlertid fremlagt kontoudskrifter vedrørende betaling af ...17 mod ...6 og tilbage mod ...34, jf. bilag 50, side 4 og 5.

Hertil kommer at bilen ifølge GPS oplysningerne kører til Sverige den 1. juli 2008 og først den 2. juli 2008 kl. 23.06 ankommer til ...23, hvor den holder parkeret frem til den 24. juli 2008. Sagsøgeren kan dermed ikke have benyttet ...17 mod ...34.

For så vidt angår turen til ...15 og ...36 den 24. juli 2008 til den 26. juli 2008 har sagsøgeren fremlagt kontoudskrifter vedrørende færge fra ...5 til Tyskland. Det stemmer ikke overens med GPS oplysningerne, hvoraf fremgår, at bilen allerede holdt parkeret i Tyskland og påbegyndte turen herfra.

Endvidere fremgår det af sagsøgerens kontoudskrifter, at der den 25. juli 2008 er foretaget hævninger fra sagsøgerens Eurocard i ...37, ...38 og retur over ...17.

På turen den 22. august 2008 til den 25. august 2008 til ...15, ...39 og ...1, hvor bilen ifølge GPS oplysningerne fra starten af turen holdt parkeret i Tyskland, har sagsøgeren også fremlagt kontoudskrifter, som angår færgen fra ...5 til Tyskland. Hertil kommer, at der på sagsøgerens kreditkort den 24. august 2008 er foretaget betalinger i ...35, selvom sagsøgeren ifølge den reviderede kilometeropgørelse skulle opholde sig i ...39.

Sagsøgeren har ved skrivelse af 9. november 2009, side 24, sidste afsnit oplyst, at kørslen fra 1. juli til den 29. september 2008 er foretaget med hustruen BA, hvorfor hun ikke har kunnet foretage hævningerne i ...37 og Danmark.

Af den reviderede kilometeropgørelse fremgår, at der af 12.508 km er kørt 9.773 km erhvervsmæssigt, hvorefter den erhvervsmæssige benyttelse udgør 78 %.

Såfremt den erhvervsmæssige kørsel for de ture, hvor hævninger i udlandet og GPS oplysninger stemmer med den reviderede kilometeropgørelse, beregnes, udgør den erhvervsmæssige kørsel ca. 28 %, jf. støttebilag E.

Det er dog Skatteministeriets opfattelse, at ikke engang en erhvervsmæssig benyttelse på ca. 28 % kan anses for bevist af sagsøgeren. Det er således udokumenteret, at kørslen overhovedet er foretaget af sagsøgeren, og sagsøgeren har under alle omstændigheder for ingen af turene fremlagt nogen dokumentation, som kan belyse en erhvervsmæssig aktivitet i ...1 i H1 GmbHs interesse.

Sagsøgeren har for den sags skyld endvidere ikke fremlagt dokumentation, som kan belyse en erhvervsmæssig aktivitet i H2 KG's interesse.

Det bemærkes, at kørslen i udlandet først er foretaget, efter det blev sagsøgeren bekendt, at bilen ønskedes beslaglagt. Bilen blev i umiddelbar forlængelse heraf kørt til Tyskland over Sverige. På den baggrund har det formodningen imod sig, at kørslen på nogen måde skulle have erhvervsmæssig relevans til nogen aktivitet i Tyskland.

1.4 Hæftelse

Hvis retten måtte finde, at sagsøgeren ikke må anses for ejer af de i sagen omhandlede køretøjer, hæfter sagsøgeren som bruger af køretøjerne for den manglende registreringsafgift i medfør af dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2, og nugældende § 20.

1.5 12-måneders periode

Af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5, fremgår, at et motorkøretøj omfattet af stk. 4, anses for at skulle anvendes i det væsentlige varigt i Danmark eller faktisk er blevet anvendt på denne måde, hvis det inden for en periode på 12 måneder "skal anvendes eller faktisk er anvendt" mindst 183 dage i Danmark og har kørt mindre erhvervsmæssig kørsel i udlandet end i Danmark.

Sagsøgeren har i processkrift II, side 57, nederst, anført, at sagsøgeren er blevet frataget muligheden for at opfylde betingelserne for afgiftsfritagelse, da han som følge af beslaglæggelsen af bilerne den 25. juni 2008 ikke haft rådighed over dem i en periode på 12 måneder.

Det er ikke korrekt.

Sagsøgeren har således været registreret som bruger i følgende periode af:

Lamborghini 1	28/8 2006 til 08/10 2007 (13 måneder)
Lamborghini 2	19/09 2007 til 25/06 2008 (9 måneder)
Porsche 1	22/11 2006 til 25/06 2008 (19 måneder)
Bentley 1	22/5 2007 til 25/06 2008 (13 måneder)

Sagsøgerens ægtefælle, BA, har været registreret som bruger i følgende periode af:

Bentley 2

27/8 2007 til 25/10 2008 (18 måneder)

Sagsøgeren har dog tidligere anført, at Bentley 2 skulle stilles til rådighed for sagsøgeren og ikke dennes ægtefælle.

Det er dermed alene Lamborghini 2, som sagsøgeren ikke haft rådighed over i en periode 12 måneder, idet denne bil blev leveret den 19. september 2007 og beslaglagt den 25. juni 2008. Forholdene omkring Lamborghini 2 er gennemgået overfor under pkt. 4.3.2.

1.6 Det efterfølgende sagsforløb

Det fastholdes, at den efterfølgende behandling af bilerne er åbenbart irrelevant ved vurderingen af, om SKAT med rette har opkrævet registreringsafgift hos sagsøgeren, hvilket er den problemstilling, som retten skal tage stilling til.

1.7 Berettigede forventninger

Sagsøgeren gør derudover gældende, at han har haft en berettiget forventning om at være omfattet af afgiftsfritagelsen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, jf. processkrift II, side 40, nederst. Sagsøgeren henviser til støtte herfor, at SKAT ved udstedelse af tilladelser til afgiftsfritagelse positivt har taget stilling til, om sagsøgeren opfyldte betingelserne for at blive omfattet af fritagelsesbestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4.

Hertil bemærkes, at udstedelse af tilladelser til afgiftsfritagelse i sagens natur hviler på en forudsætning om, at betingelserne for afgiftsfritagelse er til stede. Det er sagsøgeren, som ved erklæringerne til SKAT har anført, at dette skulle være tilfældet.

Ved blanketter for afgiftsfritagelse for bilerne har sagsøgeren endvidere skrevet under på, at de afgivne oplysninger er rigtige og samtidig at han er kendt med, at bilen skal afgiftsberigtiges, når betingelserne for afgiftsfritagelse ikke længere er opfyldt.

Skatteministeriet gør på den baggrund gældende, at sagsøgeren under ingen omstændigheder kan have en retsbeskyttet forventning om, at kørslen i bilerne skulle være omfattet af bestemmelserne om afgiftsfritagelse i registreringsafgiftsloven, når han har opnået tilladelserne på et urigtigt grundlag i strid med reglerne om afgiftsfritagelse, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5. Der henvises i den forbindelse til SKM2009.126.ØLR, hvor landsretten fandt, at skatteansættelsen var foretaget i overensstemmelse med lovgivningen, hvorefter skatteyderen ikke kunne have en retsbeskyttet forventning om en uændret ligning.

Herudover følger der af bekendtgørelse nr. 1127 af 13. november 2006 om registreringsafgift af motorkøretøjer mv., at SKAT efter udløbet af hver 12 måneders periode kan kræve dokumentation for, at forholdet har været omfattet af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5.

Af Punktafgiftsvejledningen 2007-4, afsnit E.1.2.6 fremgår endvidere følgende:

"...

Viser det sig efterfølgende, at betingelserne for afgiftsfritagelse ikke er opfyldt, vil der blive rejst krav om betaling af registreringsafgift mod ejeren.

..."

Det må dermed have stået sagsøgeren klart, at manglende opfyldelse af betingelserne for afgiftsfritagelse ville indebære, at SKAT rejste et krav om tilbagebetaling af registreringsafgift.

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokumenterne.

Rettens begrundelse og afgørelse

Bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 - 5 er en undtagelse til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1. Der skal således betales registreringsafgift af et motorkøretøj, når dette registreres første gang, medmindre det godtgøres, at motorkøretøjet er omfattet af undtagelsen i stk. 4 - 5, idet der for det første skal være tale om et køretøj, der stilles til rådighed for en herboende arbejdstager af en virksomhed med hjemsted eller fast forretningssted i udlandet, eller der er tale om en selvstændig erhvervsdrivende, som er etableret eller udfører tjenesteydelser i udlandet. For det andet må køretøjet ikke i det væsentlige anvendes varigt i Danmark.

A har på vegne af H1 GmbH skriftligt erklæret, at bilerne er omfattet af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5, idet bilerne skulle stilles til rådighed for A hhv. BA som ansat i H1 GmbH. SKAT meddelte på den baggrund tilladelse til afgiftsfritagelse.

Arbejdstagerbegrebet skal fortolkes i overensstemmelse med EF-traktaten og de EU-retlige principper, som EF-Domstolen gennem retspraksis har opstillet. EF-Domstolen betegner arbejdstagerbegrebet til at omfatte personer der i en vis periode præsterer ydelser mod vederlag for en anden og efter dennes anvisninger, og at der desuden skal være tale om en reel og faktisk beskæftigelse.

A har forklaret, at bilernes ejerforhold blev placeret i H1 GmbH for at forbedre den finansielle rating af H2 KG, der var ejer af de tyske ejendomme. H1 GmbH har ingen ejerandel i H2 KG, som ejes 100 % af A. H1 GmbH - som også ejes 100 % af A - er komplementar i H2 KG. Ud over ejerskabet af bilerne har H1 GmbH ingen driftsmæssige aktiviteter. H2 KG's ledelse varetages af H1 GmbH.

Køb af bilerne, samt de løbende omkostninger i forbindelse med driften, er efter det oplyste betalt via A's danske koncern, og derefter via en mellemregning bogført i H1 GmbH. Der har på intet tidspunkt været en omsætning i H1 GmbH, der alene har fået tilført midler fra den danske koncern, og for de år, der er udarbejdet regnskab, har selskabet haft underskud. Der har endvidere på intet tidspunkt været afholdt lønudgifter til ansatte i selskabet, og der foreligger ikke ansættelseskontrakter mellem H1 GmbH og A eller dennes hustru BA.

Efter en samlet vurdering ses A og BA herefter ikke at have haft en reel og faktisk beskæftigelse i H1 GmbH, der kan begrunde et arbejdstagerbegreb efter EU-retlige principper. Af samme grund kan A og BA heller ikke anses for selvstændigt erhvervsdrivende.

Da købet og driften af bilerne er foretaget over A's danske koncern - der er ejet 100 % af A - og idet H1 GmbH ikke har haft nogen reel erhvervsmæssig aktivitet, der kan begrunde ejerskab af bilerne, anser retten A og ikke H1 GmbH for at være den reelle ejer af bilerne. Tilladelsen til afgiftsfritagelse er således afgivet på urigtigt grundlag, hvorfor SKAT har været berettiget til at opkræve registreringsafgift beregnet efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, idet bemærkes, at SKAT på tidspunktet for bevillingen af tilladelserne ikke havde grund til at anmode om nærmere dokumentation for, at H1 GmbH fremadrettet havde en reel aktivitet.

A hæfter herefter som ejer af bilerne i medfør af dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2.

Hvorledes bilerne senere er behandlet afgiftsmæssigt af panthaver og SKAT er uden betydning for, hvorvidt SKAT berettiget har opkrævet fuld registreringsafgift hos A.

Skatteministeriets frifindelsespåstand tages herefter til følge.

Efter sagens resultat skal A i sagsomkostninger til Skatteministeriet betale 400.000 kr. med tillæg af moms i alt 500.000 kr. til dækning af sagsøgtes rimelige udgifter af advokatbistand. Retten har lagt vægt på sagens værdi, at sagen har været hovedforhandlet over flere dage og sagens omfang.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

Sagsøgeren, A, skal i sagsomkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet, inden 14 dage betale 500.000 kr. Sagsomkostningsbeløbet forrentes efter rentelovens § 8a.