Parter

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Per Lunde Nielsen)

mod

A
(advokat Kasper Bech Pilgaard)

Afsagt af landsdommerne

Ole Dybdahl, Kaspar Linkis og Malou Kragh Halling (kst.)

Sagens baggrund og parternes påstande

Byrettens dom af 8. februar 2013 (BS 10A-2962/2011) er anket af Skatteministeriet med påstand om frifindelse.

Indstævnte, A, har påstået stadfæstelse, subsidiært hjemvisning til fornyet behandling hos SKAT.

Supplerende sagsfremstilling

Der er under ankesagen fremlagt en kreditnota af 30. marts 2011 fra G3 til A på 480.000 kr. som betaling for G3s køb af den i sagen omhandlede Audi og en slutseddel af 12. juli 2011, hvoraf fremgår, at bilen af G3 blev videresolgt til en privatkunde for 620.500 kr. med eftermonteret sort læderkabine. Af de 620.500 kr. blev 300.000 kr. betalt med en byttebil.

SKAT har den 14. maj 2013 udarbejdet en vurdering af handelsprisen på i alt fem Audier, der var til salg på bilinfo.dk den 19. december 2008. Handelsprisen er beregnet ved anvendelse af en model til beregning af registreringsafgift. Det fremgår, at den ene bil er registreret første gang i 2008 og de fire øvrige i 2007. 2008-modellens handelspris vurderes af SKAT til 765.000 kr., og gennemsnitsprisen for de fire 2007-modeller vurderes til 745.000 kr. For så vidt angår 2008-modellen er der desuden fremlagt en slutseddel af 19. december 2008, hvoraf fremgår, at den er indregistreret første gang den 4. august 2008 og solgt for 784.620 kr.

Der har for landsretten efter anmodning fra A været foretaget syn og skøn ved skønsmand JF.

Af syn- og skønsrapport af 24. marts 2014 fremgår bl.a.:

"...

Skønstema - spørgsmål

Syns- og skønmanden bedes på baggrund af ovenstående oplysninger samt vedlagte bilag og ved indhentelse af fornødne oplysninger besvare følgende spørgsmål:

1.	Skønsmanden bedes oplyse markedsværdien af bilen af mærket Audi ved salg i ren handel til bilforhandler den 19. december 2008.
2.	Skønsmanden anmodes om udførligt at redegøre for, hvordan den ad spørgsmål 1 fastsatte markedsværdi (forstået som den pris, som ville kunne opnås for den omtvistede Audi ved et salg den 19. december 2008 til en bilforhandler i ren handel) fremkommer, samt til at vedlægge besvarelsen den dokumentation i form af prisoplysninger eller lignende, som skønsmandens prisfastsættelse måtte bero på.
3.	Skønsmanden bedes oplyse, om brugtvognsmarkedet for luksusbiler ved udgangen af 2008 var stigende eller faldende.
4.	Skønsmanden anmodes om at oplyse størrelsen af forhandleravancen (forstået som differencen mellem prisen ved salg til og udsalgsprisen ved køb hos en bilforhandler) i december 2008 for en Audi, som var indregistreret første gang ca. et halvt år tidligere (juni 2008), og som havde kørt ca. 14.000 km.
	Skønsmanden anmodes herunder om at oplyse, hvilke elementer som indgår i forhandleravancen (f.eks. klargøring/istandsættelse, salgsomkostninger og avance) samt til at opdele forhandlerleverancen (red.: forstås som forhandleravancen) på disse elementer.
5.	Skønsmanden bedes oplyse, hvorledes bilens specifikke kendetegn, herunder indtræk m.v., påvirker markedsprisen.
6.	Skønsmanden anmodes om at oplyse, om antallet af kørte kilometer, bilens "alder" regnet fra første indregistrering samt årgang har betydning for en bils videresalgsværdi, samt om muligt at kvantificere størrelsen heraf for en Audi.
7.	Skønsmanden anmodes om at oplyse, hvilken pris der i dag ville kunne opnås ved salg af en Audi indregistreret første gang i juni 2008 og med ca. 14.000 km kørt til en bilforhandler i ren handel.

Skønmanden bedes oplyse, hvilke forhold han i forbindelse med sin besvarelse af de stillede spørgsmål har tillagt særlig betydning.

Særlige bemærkninger

Definition af markedspris

I skønstemaet anvendes en ikke-branche-normal definition på markedspris, idet man som bilhandler forstår markedspris som den pris en given bil reelt kan sælges for til en slutbruger. Altså den opnåede pris - typisk lavere end den annoncerede/vejledende pris, kunden umiddelbart præsenteres for.

Vi har i besvarelsen af dette skønstema dog forholdt os til temaets definition - men gør opmærksom på forholdet, idet personer med tilknytning til branchen - og med relevans for sagen bør gøres opmærksom på dette særlige forhold.

Spørgsmål nr. 7

På baggrund af skønstemaets spørgsmål 7 finder vi anledning til at bemærke, at en 6 år gammel bil med kun 14.000 kørte kilometer er en teoretisk størrelse mere end det vil være en faktuel bil til salg. Der er således per dato 4 stk. sammenlignelige biler til salg på Bilinfo - med et gennemsnitligt kilometertal på 139.000. Spørgsmål 7 besvares naturligvis loyalt - men det skal bemærkes, at der ved således ekstreme udsving i kilometertal i forhold til normalen, ikke kan foretages en matematisk beregning af værdien. Der vil i stedet være tale om et konkret skøn af, hvilken pris en given forhandler forventer at kunne få på baggrund af dette lave kilometertal. Der henvises til besvarelserne herunder.

Besvarelse

1.	Det vurderes, at den omhandlende bil per 19. december 2008 kunne sælges til en forhandler for kr. 625.000.
2.	Værdiansættelsen under besvarelsen af spørgsmål 1 fremkommer med baggrund i følgende:
	Bilens nypris med fabriksmonteret udstyr - og uden læderkabine - var 945 tkr. Hertil lægges skønsmæssigt 25 tkr. for læderkabinen. Fra summen på 970 tkr. fratrækkes den givne rabat, der skønsmæssigt inklusive registreringsafgift udgør 127 tkr. Dermed er netto anskaffelsessummen på en tilsvarende bil på samme tidspunkt 843 tkr.
	Efter knap 6 mdr. kørsel og 14.000 km, skønnes udsalgsprisen at skulle være 725 tkr., idet lægges til grund, at bilen er fejlfri. Der er samtidig taget højde for, at farven på bilens læderindtræk begrænser køberskaren. Endelig er der i grundlaget på de 725 tkr. taget højde for, at bilen købes ind den 19. december - og dermed reelt først kan forventes solgt efter årsskiftet. Derved bliver den én årgang "gammel" umiddelbart efter købet.
3.	Markedet for luksusbiler var faldende på tidspunktet for værdiansættelsen, hvilket er indarbejdet i nærværende værdiansættelser.
4.	Det skønnes - jf. ovenfor - at difference på køb og udbudt salgspris for denne bil ville være 100.000 kr.
	Et skøn over fordelingen af dette beløb ville naturligt kunne se således ud:
	Afslag i den udbudte pris - kr. 25.000
	Netto salgspris 700.000 afføder en forskelsmoms på kr. 15.000, hvorefter forhandleren har netto kr. 60.000 tilbage.
	Af dette beløb skønnes der at bruges maksimalt 5.000 kr. til klargøring samt et tilsvarende eller mindre beløb til særskilt annoncering og markedsføring i øvrigt.
	Nettoavancen til forhandleren udgør herefter kr. 50.000, idet der ikke skønnes at være risiko for efterfølgende udgifter til garanti, da bilen fortsat er under fabriksgaranti.
5.	Bilen var og er en populær model - farve og udstyr ligeså. Den oplyste læderfarve har ikke umiddelbar negativ indflydelse på bilens annoncerede udsalgspris - men da den alt andet lige begrænser efterspørgslen en smule, vil det betyde, at en forhandler må påregne enten at skulle have bilen på lager længere end gennemsnitlig for modellen - eller alternativt må påregne at skulle give et forholdsmæssigt større afslag i prisen. Begge dele betyder, at indkøbsprisen - og dermed vort svar på spørgsmål 1 er lavere på grund af dette "kendetegn"
6.	Efter 6 mdr. har en gennemsnitlig bil af denne type og med dette motorvalg typisk kørt 15.000 kilometer, hvorfor den omhandlende bil er med "normale" forhold. Disse forhold har derfor neutral betydning for bilens videresalg. Da tidspunktet for værdiansættelsen er umiddelbart op til et årsskifte, har det negativ betydning for bilens videresalgsværdi, idet den jf. ovenfor må forventes først at blive solgt efter årsskiftet. Herved er den "fra sidste år", når en køber i januar måned måtte ville købe den. Denne effekt nedsætter videresalgsværdien med skønsmæssigt kr. 25.000 for den pågældende bil. Dette forhold er indregnet i nærværende værdiansættelser.
7.	Idet henvises til særlige bemærkninger herover, vurderes salgsprisen til en forhandler i ren handel i dag - med 14.000 km - at være 400.000 kr. Der er dags dato 4 stk. sammenlignelige biler til salg via Bilinfo - de har i snit kørt 139.000 km - dækkende over 114 tkm for det laveste tal og 172 tkm for det højeste tal. Den gennemsnitlige udsalgspris er annonceret til 455 tkr. Det skønnes, at den omhandlende vil ville skulle sættes til salg for 499 tkr. - og der er således i nærværende værdiansættelse taget højde for, at sælger ville skulle yde garanti på bilen. Det forudsættes endvidere, at bilen er uden fejl og mangler - samt at service er overholdt i henhold til bilens servicebog.

...

Da udbuddet af 6 mdr. gamle biler med få tusinde kilometer primært består af enten forhandleres demobiler, udlejningsbiler eller på anden måde biler, der er et produkt af ikke-normalt-forbruger anvendelse - er denne bil lidt speciel rent prismæssigt.

Dette forhold betyder noget, idet førnævnte brug af bilen som hovedregel sker med afsæt i en nettopris, der er markant lavere end den kendte vejledende pris for bilen.

Uden at kende beskatningsgrundlaget for den aktuelle bil, skønner jeg dog, at den formentlig er maksimalt 750 tkr. - og da denne værdi alt andet lige er et udtryk for den værdi, som bilen kan sælges for med minimumsavance til forhandleren - herunder med fabriksmonteret udstyr - så vil en forhandler ved indkøb af den konkrete bil på det angivne tidspunkt skulle forholde sig til, hvad han reelt ville kunne "købe" en tilsvarende demobil til.

Dette forhold indgår i besvarelsen af spørgsmål 1, idet man i modsat fald ville kunne argumentere for en højere værdiansættelse.

..."

Forklaringer

Der er i landsretten afgivet supplerende forklaringer af A og UM.

Der er endvidere afgivet forklaring af skønsmand JF.

A har forklaret blandt andet, at han er meget glad for biler. Det var årsagen til, at han købte i 2004 Audien, A4, reg. nr. "...", fra virksomheden. Han købte den til den pris, som den var blevet vurderet til hos G1, og solgte den senere videre til G1. Ordredatoen på fakturaen for Audien angiver ikke bestillingstidspunktet, men det tidspunkt hvor bilen blev salgsklar. Han havde bestilt den meget tidligere, men kunne ikke købe den, før den var igennem systemet hos Audi. Han bestiller altid biler mundtligt hos forhandleren. Da han købte Audien i december 2008, havde virksomheden mistet fire af de største kunder, hvilket udgjorde 50-60 % af virksomhedens indtægtsgrundlag. På trods af regnskabstallene var virksomhedens indtægtsgrundlag derfor væk, og han var bl.a. nødt til at afskedige en medarbejder i 2009. 2008 var et godt regnskabsår, hvilket 2009 også blev, men det skyldtes udelukkende en ny stor kunde, G4, som kom til i marts/april måned. Halvdelen af firmaets omsætning i 2009 hidrørte fra denne ene kunde. I december måned 2008 vidste han ikke, at den ordre ville blive til noget, hvilket var årsagen til, at han solgte ud af bilerne. Audien ville han gerne selv have, netop fordi han er "biltosset". I byretten tog han fejl af datoen for videresalget af Audien. Bilen blev solgt for 480.000 kr. til G3, hvilket var en god pris. Årsagen var formentlig, at forhandleren opfattede ham som en attraktiv kunde og gerne ville sælge ham en ny bil ved anden lejlighed. Han ville aldrig afsætte en bil direkte til en privat person, med mindre det var en bil i 50.000 kr.'s klassen. Bilhandler foregår i hans verden alene med forhandlere.

UM har forklaret blandt andet, at det efter hans opfattelse er svært at vurdere forhandlerprisen på en bil tilbage i 2008, da vurderingen afhænger af, om bilen kan veksles til en konkret handel. Tiden var en anden dengang, og markedet var som følge af krisen handlingslammet. Dengang var et forskelsbeløb på 100.000 kr. mellem købspris og salgspris meget normalt. I dag er forskelsbeløbet noget større på specialbiler. Bilinfo.dk er en side, der støtter op omkring bilbasen.dk, som de fleste bilforhandlere benytter. Sælger indtaster selv prisen, hvilket naturligvis forårsager nogen usikkerhed. Det påvirker prisen meget, om en bil sælges før eller efter et årsskifte. Det tager man som sælger højde for i sin vurdering, da det kan betyde en lavere salgspris på 30-50.000 kr. for en bil som i denne sag. Han købte Audien for 480.000 kr. af A, fordi han havde en forventning om, at A snart ville købe en anden speciel bil. Han valgte at betragte den forholdsvis høje pris som en "investering", hvilket var et sats, men det var samtidig en bil, han kunne sælge igen.

Skønsmand JF har forklaret blandt andet, at han normalt besigtiger de biler, han vurderer. Det påvirker dog ikke hans vurdering, at han ikke har set bilen i denne sag, da han har forudsat, at den var uden fejl og mangler særligt henset til, at der var tale om en kun seks måneder gammel bil. Han har derfor vurderet den, som var den ny. De informationer, der ligger til grund for hans vurdering, er bl.a. hentet fra bilinfo.dk, men der er også brugt andre værktøjer til vurderingen, herunder biltorvet.dk. Han har desuden afstemt vurderingen med et par en gros opkøbere. Alle kilder har bekræftet ham i, at det er den rigtige pris, han har angivet i sin rapport. Desuden kender han modellen, så han ville i princippet kunne vurdere den umiddelbart. Der kan være mange parametre, der spiller ind, når en forhandler tilbyder en pris for en bil. Nogle forhandlere kan eksempelvis sætte prisen lavt, fordi de ikke ønsker at ligge inde med en bil, der kan blive svær at sælge. Efteråret 2008 var ikke en normal periode. Der var nogle forhandlere, der var økonomisk pressede, og andre der ikke var. Lidt forenklet kan man sige, at han har regnet "baglæns" fra de 725.000 kr., som er den pris, han mener, bilen ville koste ved videresalg fra forhandleren. Avancen beregnes primært på baggrund af bilens omsætningshastighed og omsættelighed og ikke så meget ud fra bilens værdi. Der er derfor ikke nogen tommelfingerregel i forhold til avancens størrelse. Det overrasker ham ikke, at G3 bød 500.000 kr. for bilen. Han kender godt UM, som beregner sig en større avance. Hvis han havde kunnet købe bilen for 500.000 kr., ville han have haft en "god måned". Da vidnet var i DAF, arbejdede man ikke med en avance på 200.000 kr.

Procedure

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 3. april 2014 gjort følgende anbringender gældende og har procederet i overensstemmelse hermed:

"...

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at skattemyndighederne har været berettiget til at ansætte As indkomst (handelsværdien af bilen) skønsmæssigt, og at han ikke har godtgjort, at skønnet er tilsidesætteligt.

Ved handelsmæssige transaktioner mellem en hovedanpartshaver og hans selskab skal der anvendes priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter (armslængdeprisen), jf. ligningslovens § 2.

Såfremt et selskab sælger et aktiv til hovedanpartshaveren til en pris under armslængdeprisen, anses differencen mellem armslængdeprisen og den faktiske handelspris for maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16A, hvorefter alt, hvad der af selskabet udloddes til andelshaverne, henregnes til udbytte.

Der foreligger et salg mellem interesseforbundne parter, og den aftalte salgssum på kr. 500.000,- kan derfor ikke uden videre lægges til grund som handelsværdien, jf. SKM2003.318.HR.

A har endda erkendt, at den aftalte pris for bilen var for lav og dermed ikke svarende til handelsværdien. Salget er dermed ikke foretaget på armslængdevilkår, jf. ligningslovens § 2, hvorfor SKAT har været berettiget til at ansætte handelsværdien skønsmæssigt.

Et af skattemyndighederne med rette udøvet skøn kan kun tilsidesættes, såfremt skatteyderen godtgør, at skønnet er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. f.eks. SKM2005.368.HR, SKM2009.37.HR, SKM2010.433.HR, SKM2011.209.HR, SKM2011.210.HR, SKM2011.211.HR og SKM2013.879.HR. Dette er der - så vidt ses - mellem parterne enighed om.

Efter fast retspraksis er skattemyndighederne tillagt vide rammer i deres skønsudøvelse, og A har ikke godtgjort, at det udøvede skøn falder uden for disse rammer.

Det gøres gældende, at handelsværdien af den omtvistede Audi ved (videre-)salget til A skal fastsættes til en pris, der ikke afgiver væsentligt fra den pris på kr. 818.657,-, som H1.1 ApS havde erhvervet bilen til, jf. f.eks. SKM2005.137.HR, SKM2007.216.VLR, SKM2007.153.HR, SKM2009.398.ØLR, SKM2010.124.ØLR og SKM2013.841.HR, samt Den juridiske vejledning 2014-1, punkt C.B.3.5.

Det fremhæves herved særligt, at H1.1 ApS (videre-)solgte bilen, som var specialindrettet efter As ønsker, til netop A blot ca. 6 måneder efter, at selskabet havde erhvervet bilen.

Det af A anførte om, at (videre-)salget var begrundet i H1.1 ApS' økonomiske situation, har ikke støtte i selskabets årsrapporter, og modsiges også af at H1.1 ApS end ikke forsøgte at opnå en bedre pris ved at udbyde bilen til salg uden om en forhandler. A var derimod den eneste som fik mulighed for at købe bilen for kr. 500.000,-.

Dette underbygger, at handlen udelukkende er foretaget for at varetage As interesse i en så lav pris som muligt og ikke H1.1 ApS' interesse i at opnå en så høj pris som mulig.

Audien blev erhvervet af H1.1 ApS for kr. 818.657,-, og det udøvede skøn, hvorefter markedsværdien ved (videre-)salget til A er fastsat til kr. 700.000,-, fremstår derfor lempeligt for A.

A har for landsretten gjort gældende, at "det er fast administrativ praksis, at markedsværdien er den værdi, der kan opnås ved et frit salg til autoforhandler".

Det bestrides, at det omtvistede salg ultimo 2008 af Audien fra H1.1 ApS til A er omfattet af en sådan fast administrativ praksis. Det bemærkes herved også, at A i givet fald ikke - i direkte modstrid med lovbestemmelserne samt retspraksis, herunder Højesterets praksis - ville kunne påberåbe sig en sådan administrativ praksis.

Der skal derimod anvendes et bredere bedømmelsesgrundlag, hvor der ikke blot inddrages den ved et salg til en autoforhandler opnåelige pris, men også andre relevante oplysninger, herunder særligt den pris, som selskabet kort forinden havde erhvervet bilen til.

I alle tilfælde har A ikke godtgjort, at markedsværdien for den omtvistede Audi - fastsat som den værdi, der kan opnås ved et frit salg til en autoforhandler - pr. 19. december 2008 blot udgjorde kr. 500.000,-/kr. 550.000,-.

Vurderingerne fra G1 samt G3 udgør ikke den fornødne dokumentation herfor.

Forhandlerne var ikke udmeldt som sagkyndige i sagen til at udtale sig om markedssituationen, forhandleravance, prisfastsættelse m.v.

Hertil kommer, at vurderingen fra G3 efter sit indhold ikke er et juridisk forpligtende købstilbud, endsige en aftale om salg. Vurderingen modsiges endvidere af de oplysninger, som efterfølgende er fremkommet om As videresalg af bilen til netop G3, og fremstår ikke som et udtryk for bilens reelle værdi i december 2008.

Der foreligger ikke nogen dokumentation for vurderingen fra G1. I mangel af objektiv dokumentation til støtte for det modsatte resultat gøres det gældende, at også den anden forhandler alene har foretaget en uforpligtende vurdering af bilen, jf. herved også As partsforklaring gengivet i dommen.

At den af Audi-forhandlerne vurderede pris (kr. 500-550.000,-) ikke kan lægges til grund som udtryk for handelsværdien understreges også af, at A rent faktisk ikke satte bilen til salg til denne pris.

Ligeledes taler H1.1 ApS salg af 2 øvrige Audi'er også imod værdiansættelsen til kr. 500.000,-. Begge disse biler blev solgt til uafhængige forhandlere med tab på købsprisen på henholdsvis 28 % på 1½ år og 34 % på 21 måneder. Tabet på den omtvistede bil på 39 % på blot ½ år står i åbenbar kontrast hertil.

A bestrider at de 2 ovennævnte biler

"...

kan bruges som grundlag for fastsættelsen af markedsprisen, idet disse to biler var af en helt anden type og prisklasse og derfor langt mere omsættelig.

..."

Bilerne blev efter det oplyste solgt den 23. juni og 25. august 2009, og A har valgt ikke at besvare Skatteministeriets opfordring (1) om at redegøre for, hvorfor det var den omtvistede - og efter det oplyste langt mindre omsættelige - bil, som blev afhændet i december 2008, og ikke de øvrige Audi'er.

Efter As ønske er der for landsretten udmeldt syn og skøn.

Skønsmanden har vurderet, at bilen pr. 19. december 2008 kunne sælges til en forhandler for kr. 625.000,-, jf. besvarelsen af spørgsmål 1. Det gøres gældende, at der hertil skal ligges kr. 25.000,- jf. besvarelsen af spørgsmål 6, i alt kr. 650.000,-.

A anfægter bevisværdien af skønsmandens vurdering. De i øvrigt i sagen foreliggende - objektive - oplysning om priserne for sammenlignelige biler viser imidlertid, at en forhandlers indkøbspris ultimo december 2008 mindst udgjorde det af skønsmanden vurderede beløb. Der henvises særligt til oplysningerne fra Bilinfo.

Det gøres derfor gældende, at værdiansættelsen til kr. 700.000,-, selv hvis værdien skal fastsættes til den pris, som kunne opnås ved et rent salg til en autoforhandler, ikke falder uden for den betydelige skønsmargin som, særligt ved biler af den i nærværende sag omhandlede karakter, tilkommer SKAT.

Sammenfattende har A ikke godtgjort, at skønnet har ført til et åbenbart urimeligt resultat eller hviler på et forkert grundlag.

A har ikke godtgjort, at der forelå andre og bedre handler/priser, eller at skattemyndighederne kunne have fundet sådanne. At der, som antaget af Byretten, måtte foreligge et "ufuldstændigt grundlag" for skønnet - hvilket i øvrigt bestrides - kan ifølge fast Højesteretspraksis ikke føre til, at et med rette udøvet skøn tilsidesættes.

Såfremt landsretten finder, at det udøvede skøn helt eller delvist skal tilsidesættes, og at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos SKAT, jf. As subsidiære påstand herom, anmodes landsretten om at fastsætte præcise retningslinjer for, hvordan det fornyede skøn i så fald skal udøves.

..."

A har i påstandsdokument af 3. april 2014 gjort følgende anbringender gældende og har procederet i overensstemmelse hermed:

"...

Det gøres til støtte for den principale påstand overordnet gældende, at Landsskatteretten ved kendelsen af den 20. april 2011 og Byretten ved dommen af den 8. februar 2013 med rette har lagt til grund, at grundlaget for det udøvede skøn over handelsværdien skal ske ud fra en vurdering af den pris, selskabet ville opnå ved salg til en bilforhandler.

Til støtte herfor gøres i første række gældende, at det af Landsskatteretten og Byretten valgte grundlag for udøvelsen af skønnet over handelsværdien ved salg af bil fra selskab til hovedaktionær er fuldt ud i overensstemmelse med lovgrundlaget i ligningslovens § 2.

Landsskatteretten har således med rette taget udgangspunkt i, at H1.1 ApS' alternativ til at sælge bilen til A var at sælge bilen til en bilforhandler, hvorfor det er denne pris, der er afgørende for vurderingen af, om A har opnået en økonomisk fordel ved købet på bekostning af selskabet, jf. ligningslovens § 16 A.

Det er ikke unormalt, at skattemyndighederne, herunder Landsskatteretten, anvender hjælperegler i forbindelse med udøvelsen af værdiskøn. Der kan eksempelvis henvises til SKATs cirkulære vedrørende værdiansættelse af goodwill, jf. TSS-cirkulære 2000-10. Dette er en naturlig konsekvens af, at skattemyndighederne i praksis udsættes for at udøve værdiskøn vedrørende alle tænkelige former for aktiver, hvilket skaber behov for indførelse af hjælperegler til konkret at udøve værdiskønnene.

Landsskatterettens praksis, hvorefter handelsværdien ved salg af bil fra selskab til hovedaktionær udgør prisen ved salg til en bilforhandler, skal således ses i dette lys.

Dertil kommer, at Landsskatterettens faste praksis vedrørende værdiansættelse af biler må anses for at være både saglig og hensigtsmæssig henset til formålet.

Bilforhandlerne i Danmark står for salget af alle nye biler, ligesom de ligeledes i stort omfang sælger brugte biler. Det forekommer derfor både naturligt og sagligt, at Landsskatteretten anser en forhandlers købspris som et pejlemærke for, hvad handelsværdien for bilen udgør.

Ved et salg til en bilforhandler handler sælger således med en professionel medkontrahent, hvorfor der blandt andet er bedre sikkerhed for betalingsevnen, ligesom der gælder en stærk formodning for, at en given bil på et givet tidspunkt altid vil kunne sælges til en bilforhandler. Dette i modsætning til den situation, hvor sælger forsøger at sælge bilen på det private marked.

Det egentlige marked for køb og salg af biler er således netop kendetegnet ved, at det udgøres af bilforhandlere.

Dette forhold er yderligere bestyrket af, at køber har en række ekstra sikkerheder, såfremt bilen købes af en bilforhandler. Det gælder for eksempel garantiforpligtigelser, ligesom en bilforhandler typisk også kan yde vejledning og bistand i forbindelse med valg af bilen i kraft af sin ekspertise.

Skatteministeriet har i ankestævningen og replikken anført en række forhold til støtte for, at handelsværdien af den omtvistede bil udgør kr. 700.000. Fælles for de indhentede vurderinger og de af SKAT omtalte vurderinger i afgørelsen, er, at de vedrører udbudsprisen. Allerede af denne årsag kan disse oplysninger ikke tillægges nogen betydning ved sagens afgørelse. Dertil kommer, at vurderingerne er indhentet på et langt senere tidspunkt, hvor bilmarkedet og økonomien var væsentligt anderledes end på tidspunktet for indstævntes erhvervelse af bilen.

For så vidt angår det fremlagte bilag, hvori Skatteministeriet tager udgangspunkt i SKATs beregning af registreringsafgift, bestrides det ligeledes, at denne beregningsmodel har nogen betydning for nærværende sag.

Det bemærkes således, at Landsskatterettens faste praksis vedrørende fastsættelse af handelsprisen netop tager sigte på den særlige situation, hvor bilen sælges fra selskab til hovedaktionær, hvilket ikke er tilfældet ved beregningen af registreringsafgiften.

Dertil kommer, at beregningen - ligesom de øvrige vurderinger - tager afsæt i udbudsprisen. Det samme gælder DAF brugtbilskatalog. I øvrigt bemærkes, at kataloget er udarbejdet på baggrund af materiale indsamlet frem til 15. september 2008 og også af denne årsag er uanvendeligt i nærværende sag, idet finanskrisen netop satte afgørende ind pr. 15. september 2008 med G2s konkurs.

...

Der er således ikke grundlag for at tilsidesætte det grundlag, hvorpå Landsskatteretten og byretten udøvede skønnet.

Til støtte for den principale påstand gøres i anden række gældende, at indstævnte under alle omstændigheder kan støtte ret på Landsskatterettens faste praksis, hvorfor en tilsidesættelse af denne praksis alene kan have virkning fremadrettet jf. UfR 1983.8.HD.

Selv såfremt Østre Landsret måtte finde, at grundlaget for udøvelsen af skønnet ikke er i overensstemmelse med ligningslovens § 2, gøres det gældende, at indstævnte kan støtte ret på Landsskatterettens praksis, hvorfor en tilsidesættelse heraf alene kan have virkning fremadrettet.

Såfremt Landsskatterettens praksis enten har været lovlig eller ikke har været åbenbart ulovlig, har en skatteyder, der først får sin sag afgjort efter myndighedernes ændring af praksis i henhold til lighedsgrundsætningen og almindelige principper for retsanvendelse, krav på samme retsstilling, som hvis sagen havde været behandlet og afgjort, før praksis blev ændret. Dette følger blandt andet af SKATs egen vejledning, "Processuelle regler på SKATs område", afsnit E.1.

Det fremgår videre af vejledningen "Processuelle regler på SKATs område", afsnit E.1., at skatteydere/afgiftssubjekter i situationer, hvor de med føje har indrettet sig på en given retsstilling, vil kunne støtte ret på denne retsstilling - også på trods af efterfølgende ændringer af praksis i bebyrdende retning.

Hvor en praksis således ikke har været åbenbart ulovlig, fører lighedsgrundsætningen til, at borgeren skal stilles på samme måde, som hvis sagen var blevet afgjort før en eventuel praksisændring. Dette synspunkt har i øvrigt også støtte i retspraksis, herunder eksempelvis UfR 1965.399 H.

Fra nyere praksis og teori på området kan der henvises til SKM2005.411.DEP, SKM2005.451.VLR, SKM2005.454.VLR, SKM2006.635.SKAT, SKM2006.664.LSR og SKM2007.217.DEP, der alle illustrerer, at der kan støttes ret på en administrativ praksis dannet af skatte- og afgiftsmyndighederne, såfremt denne ikke er at anse som åbenbar ulovlig.

Det gøres gældende, at Landsskatteretten efter fast praksis har opgjort handelsværdien i en situation som den foreliggende til prisen ved salg til en bilforhandler, jf. også ordlyden af kendelsen hvor det klart fremgår, at der er tale om en fast praksis.

Landsskatteretten har foruden den omtvistede kendelse ligeledes lagt dette til grund i en lang række øvrige kendelser, jf. eksempelvis LSR 2009: 08-02207, LSR 2009: 08-02705, LSR 2009: 08-03002, LSR 2011: 10-03577 og LSR 2011: 11-00356.

Det gøres videre gældende, at Landsskatterettens praksis ikke kan anses for at være åbenbart ulovlig, idet praksis netop har haft til hensigt at fastsætte en administrativ hjælperegel ved værdiansættelsen. Herudover ses Landsskatterettens praksis ikke at være baseret på ulovlige eller usaglige hensyn - tværtimod.

A kan derfor støtte ret på Landsskatterettens praksis, hvorfor en eventuel tilsidesættelse heraf ikke har virkning overfor A, men alene fremadrettet.

Endelig gøres det til støtte for den principale påstand gældende, at Landsskatterettens skøn, hvorefter markedsværdien af bilen udgør kr. 700.000, ligger udenfor rimelighedens grænser, hvorfor byrettens dom skal stadfæstes.

Såfremt Landsretten i overensstemmelse med indstævntes opfattelse finder, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landskatterettens grundlag for det udøvede skøn, gøres det gældende, at Byretten med rette fandt, at skønnet konkret var urimeligt over for indstævnte.

Til støtte herfor skal navnlig henvises til byrettens præmisser, der blandt andet lægger afgørende vægt på forklaringerne fra de to bilforhandlere, der havde foretaget en vurdering af bilen forud for indstævntes køb.

For så vidt angår den indhentede syns- og skønsrapport bemærkes, at rapporten er udarbejdet cirka seks år efter salget af bilen, ligesom det ikke har været muligt at foretage en egentlig besigtigelse af bilen ved udarbejdelsen af syns- og skønsrapporten.

Rapporten må på denne baggrund vurderes at have en begrænset bevisværdi sammenlignet med erklæringerne og forklaringerne fra de bilforhandlere, der vurderede bilen på salgstidspunktet.

Skønsrapporten understøtter dog det forhold, at Landsskatterettens skøn ligger udenfor rimelighedens grænser, idet skønsmandens værdi på kr. 625.000 svarer til en difference kr. 75.000 i forhold til handelsværdien, jf. Byrettens dom.

De kr. 75.000 set i forhold til den samlede forhøjelse på kr. 200.000, jf. Landsskatterettens kendelse, svarer til 37,5 %, hvilket må anses at ligge væsentligt uden for rimelighedens grænser.

Det gøres til støtte for den subsidiære påstand overordnet gældende, at såfremt Østre Landsret måtte finde, at det grundlag, hvorpå Landsskatterettens skøn er funderet, ikke er korrekt, skal sagen hjemvises til fornyet behandling af SKAT, jf. UfR 1982.1115.H og SKM2006.49.HR.

Den subsidiære påstand er medtaget, i det tilfælde hvor Landsretten måtte finde, at Landsskatterettens grundlag for det udøvede skøn skal tilsidesættes i overensstemmelse med appellantens anbringender, men Landsretten ikke stadfæster byrettens dom.

Det gøres i dette tilfælde gældende, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos SKAT, idet ligningsmyndighederne rettelig bør udøve det fornyede skøn over handelsværdien.

Efter fast højesteretspraksis erstatter domstolene ikke skattemyndighedernes skøn med deres eget, men bedømmer alene, om grundlaget herfor er korrekt, eller skønnet stiller skatteyder urimeligt, jf. blandt andet TfS 1996.495 H og TfS 2000.560 H. Såfremt grundlaget for skønnet er urigtigt, eller skønnet er urimeligt, hjemvises sagen i stedet til fornyet behandling hos SKAT med angivelse af de retningslinjer, hvorunder det fornyede skøn skal udøves, jf. også Hanne Søgaard Hansen i TfS 2005.353.

..."

Landsrettens begrundelse og resultat

Efter ligningslovens § 2, stk. 1, skal der ved handelsmæssige transaktioner mellem interesseforbundne parter anvendes priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Overdragelsessummen for bilen er aftalt mellem H1.1 ApS og A, som er hovedanpartshaver i selskabet, og det er ubestridt, at skattemyndighederne har været berettigede til at foretage et skøn over bilens handelsværdi.

På baggrund af oplysningerne om selskabets købspris for bilen ca. 6 måneder forud for overdragelsen til A, den i sagen fremlagte skønserklæring, oplysningerne om salgsprisen på en lignende Audi handlet i december 2008 og As egen videresalgspris ca. 2½ år efter købet, finder landsretten, at A ikke har godtgjort, at skattemyndighedernes skønnede handelspris på 700.000 kr. er udøvet på et fejlagtigt grundlag, eller at skønnet har ført til et åbenbart urimeligt resultat. De af A indhentede vurderinger af bilens værdi i december 2008 kan ikke føre til et andet resultat. Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte skønnet.

Den omhandlede bil var kostbar og blev ved selskabets erhvervelse specialindrettet efter hovedanpartshaverens ønske, hvorefter den ca. 6 måneder senere blev overdraget til hovedanpartshaveren personligt. Der ses ikke påvist en fast administrativ praksis vedrørende sådanne handler, hvorefter markedsværdien er den værdi, der kan opnås ved et frit salg til en forhandler, og det forhold, at der generelt måtte gælde en administrativ praksis som anført af A, kan ikke føre til, at hans påstand skal tages til følge.

Som følge heraf tages Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

A skal i sagsomkostninger for begge retter til Skatteministeriet efter sagens værdi og omfang betale i alt 55.000 kr. til dækning af udgifter til advokatbistand og retsafgift.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

I sagsomkostninger for begge retter skal A inden 14 dage betale 55.000 kr. til Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.