Parter 

H1
(Advokat H. Elgaard v/adv. fm. Claus Rosenkilde)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/adv. Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afsagt af byretsdommer

Kirsten Thaarup Nygaard

Sagens baggrund 

Sagen drejer sig om, hvorvidt sagsøger, H1, ved vurderingerne 2002-2006 af ejendommen beliggende ...1, er berettiget til yderligere fradrag efter de dagældende bestemmelser i vurderingslovens § 17 og § 18 for udgifter til internt vejanlæg, intern kloakforsyning samt landinspektør.

parternes påstande

H1 har nedlagt følgende påstande:

"...

Sideordnede principale påstande

Internt vejanlæg

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøger ved vurderingerne 2002-2006 af ejendommen beliggende ...1 (ejendomsnummer ...) i henhold til vurderingslovens § 17 er berettiget til fradrag i grundværdien for grundforberedende udgifter afholdt til anlæg af det på bilag 6 med blåt markerede vejareal, og at sagen hjemvises til SKAT med henblik på den beløbsmæssige opgørelse.

Intern kloakforsyning

Sagen hjemvises til Landsskatteretten med henblik på realitetsbehandling af spørgsmålet om fradrag i grundværdien i henhold til vurderingslovens § 17 for grundforbedrende udgifter afholdt til anlæg af hovedkloakledninger internt på ejendommen beliggende ...1 (ejendomsnummer ...) ved vurderingerne 2002-2006.

Landinspektør

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøger ved vurderingerne 2002-2006 af ejendommen beliggende ...1 (ejendomsnummer ...) i henhold til vurderingslovens § 17, er berettiget til fradrag i grundværdien for grundforbedrende udgifter afholdt til landinspektør i forbindelse med udstykning og matrikulering af grunden, og at sagen hjemvises til Landsskatteretten med henblik på den beløbsmæssige opgørelse.

..."

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Sagen er anlagt den 11. januar 2013.

Retten har den 17. april 2013 bestemt, at sagen ikke skal behandles efter reglerne i retsplejelovens kap. 39 om småsager.

Oplysningerne i sagen

Af Landsskatterettens kendelse af 11. oktober 2012 fremgår blandt andet følgende:

"...

Landsskatterettens afgørelse

Fradrag for forbedringer

Fradragspost	Vurderingsankenævnets afgørelse:	Repræsentantens påstand:	Landsskatterettens afgørelse:
Landinspektør	0 kr.	+23.554 kr.	+ 5.000 kr.
Vejanlæg - internt	0 kr.	+ 288.575 kr.	+ 90.000 kr.
Parkeringsarealer	Ej påklaget	+1 kr.	Afvises
Stianlæg	0 kr.	+ 60.760 kr.	+ 20.000 kr.
Kloakforsyning - tilslutningsbidrag	100.578 kr.	+214.382 kr.	+ 56.907 kr.
Projektering og tilsyn	0 kr.	+ 69.064 kr.	+ 11.000 kr.
Ikke-påklagede fradrag	671.922 kr.
I alt	772.500 kr.	+ 656.336 kr.	+ 182.907 kr.
I alt - afrundet	772.500 kr.		+ 182.900 kr.

Landsskatteretten forhøjer fradrag for forbedringer med i alt 182.900 kr. Det samlede fradrag udgør herefter 772.500 kr. + 182.900 kr. eller i alt 955.400 kr.

...

Sagens oplysninger

Sagen omhandler et almennyttigt boligbyggeri ejet af H1. Ejendommen er beliggende ...1, matrikelnummer .... Grundens areal udgør 6.351 m2 og grunden er vurderet i henhold til byggeretsværdiprincippet.

Ejendommens grundværdi for de påklagede år, 2002, 2004 og 2006 udgjorde henholdsvis 1.280.100 kr., 1.280.100 kr. og 1.645.900 kr.

Der foreligger endeligt skøde dateret den 9. januar 1989 vedrørende kommunes salg af ovennævnte ejendom til H1, afd. IV´s. Af det betingede skøde, som er dateret den 15. november 1988 fremgår blandt andet, at arealet udgør 6.351 m2. Herudover overtager køber arealet med samme rettigheder, byrder og forpligtelser, som sælger, og køber respekterer de servitutter der iflg. landinspektørens servituterklæring efter udstykningen vil blive pålagt ejendommen. Det fremgår hvilke servitutter der ved det betingede skøde er tinglyst på matriklen, heraf nævnes: Lokalplan nr. ..., ...2 Kommune og lokalplan ... vedr. ejendommen beliggende ...3.

Overdragelsen har fundet sted den 10. oktober 1988.

Det solgte er et ubebygget areal. Kommunen har foranlediget foretaget en geoteknisk undersøgelse for lokalplanområdet og køber er bekendt med den erklæring der foreligger i den forbindelse.

Købesummen er aftalt til kr. 525.000. Køber betaler uden for købesummen tilslutningsafgift til detail- og hovedkloakanlæg samt til fællesantenneanlæg, alt at betale ved udstedelse af byggetilladelse. Køber har fået forelagt overslag over disse udgifter. Endvidere betales uden for købesummen tilslutningsafgift til elforsyning, vandforsyning og fjernvarmeforsyning. Disse udgifter betales direkte til G1, G2 og G3.

Køberen erhverver arealet med henblik på opførelse af 17 almindelige boliger og 6 ungdomsboliger.

Udstykningsomkostninger betales af Kommunen.

Udover forannævnte servitut begæres endvidere tinglyst servitutstiftende, at køber har pligt til at lade byggeri på arealet tilslutte G2 forsyning og fællesantenneanlæg, ligesom køber har pligt til at tåle eventuel nedlæggelse af ledninger i den forbindelse.

For området gælder Lokalplan nr. ..., ... kommune og lokalplan ... vedr. ejendommen beliggende ...3. Lokalplan nr. ... er vedtaget af kommunalbestyrelsen den 14. maj 1979 og godkendt af planstyrelsen den 8. oktober 1979. Lokalplan nr. ... er vedtaget af kommunalbestyrelsen den 12. maj 1980.

Endvidere foreligger kopi af dele af byggeregnskab samt kopi af "skema 3" (ansøgningsskema til brug ved støttet boligbyggeri). Det fremgår af byggeregnskabet, at der er afholdt udgifter til tilslutningsafgift til hovedkloak med 214.383 kr. og afholdt udgift til tilslutningsafgift til detailkloak med 100.575 kr. Endvidere fremgår at der er afholdt udgifter til landinspektør med 35.954,35 kr.

Der er fremlagt kopi af korrespondance mellem arkitekt SA og kommunen. SA forespørgsel er dateret den 6. februar 1981 og kommunens tilsagn er dateret 25. februar 1981.

Det fremgår heraf, at kommunen gav endeligt tilsagn om at bekoste følgende:

• •                fremførelsen af regn- og spildevandsledninger frem i boligvejene.
  •                Anlæggelsen af den nordlige boligvej med 50 % af udgiften

Vurderingsankenævnets afgørelse

Vurderingsankenævnet har ikke indrømmet fradrag for udgifterne til landinspektør og projektering og tilsyn. Endvidere har vurderingsankenævnet ikke fuldt ud godkendt fradrag for vejanlæg, kloaktilslutningsbidrag, jf. vurderingslovens § 17 og 18.

"...

Vejanlæg inkl. vejafvanding, kantsten, fortov mm.

Der er anmodet om fradrag for kr. 1.059.619 specificeret således:

Skema C ekstra fundering og pilotering	(ej påklaget) kr.     27.447
Entreprisekontrakt 25 % af kr. 4.128.687 (murerarbejdet)	kr.1.032.172

Det fremgår ikke af skødet, at der via købesummen for grunden på i alt kr. 525.000 er betalt for den eksterne byggemodning af området med veje m.v..

Vurderingsankenævnet finder det således ikke dokumenteret, at boligselskabet har afholdt udgifter til stamveje/fødeveje, hvorfor der ikke godkendes fradrag for udgifter hertil.

Af byggeregnskabet fremgår der ikke udgifter til etablering af veje. Vurderingsankenævnet finder, at udgift afholdt til etablering af selve boligvejen, som fører ind på grunden, vil kunne berettige til fradrag i det omfang udgiften dokumenteres/sandsynliggøres og det samtidig dokumenteres, at boligselskabet har afholdt udgiften.

Med udgangspunkt i de nu foreliggende oplysninger finder vurderingsankenævnet, at der kan godkendes fradrag for klagers andel af udgiften til anlæggelse af den "nordlige boligvej", jf. skrivelserne fra kommunen. Der godkendes således fradrag for boligvejen med kr. 76.500 under henvisning til vurderingslovens § 17. Da etablering af boligvejen er foretaget i 1982 godkendes fradraget med start år 1982.

Kloak, regnvand og spildevand samt tilslutningsafgift til kloakforsyning

Der er anmodet om fradrag for tilslutningsbidrag til kloak kr. 314.960, jf. byggeregnskabet og etableringsudgifter til kloakforsyningen inde på grunden med kr. 619.303, svarende til 15 % af Murerentreprisen på kr. 4.128.687.

Det fremgår af skødet, at tilslutningsafgift til detail- og hovedkloakanlæg forfalder ved udstedelse af byggetilladelse. I byggeregnskabet er tilslutningsafgift til henholdsvis detailkloak angivet til kr. 100.578 og hovedkloak til kr. 214.383.

På baggrund af Vestre Landsrets dom af 21. april 2009 finder vurderingsankenævnet, at der kan godkendes fradrag for udgifter til anlæg af forsyningsledninger inde på storparcellen og det eksterne forsyningsnet umiddelbart uden for storparcellen, for arbejder der er udført inden for de seneste 30 år, i det omfang udgifterne er afholdt af grundejerne, uanset om udgifterne er afholdt direkte eller via tilslutningsafgifter. Fradrag godkendes i henhold til vurderingslovens § 17 og § 18.

Der foreligger ingen dokumentation for hvem der har anlagt forsyningsledningerne på storparcellen og heller ikke hvad udgiften hertil har været. Vurderingsankenævnet finder det sandsynligt, at udgifterne til anlæggelse af forsyningsledningerne inde på og umiddelbart udenfor storparcellen er afholdt via tilslutningsafgiften til detailkloak på kr. 100.578, hvorfor der godkendes fradrag herfor.

Som anført finder vurderingsankenævnet, at tilslutningsafgiften til detailkloak både dækker udgiften til de interne kloakledninger samt forsyningsnettet udenfor storparcellen, hvorfor klagers indsigelse af 24. juni 2009 ikke har ændret vurderingsankenævnets opfattelse.

Landinspektør, projektering, tilsyn og udstykningsomkostninger

Der er anmodet om fradrag for kr. 338.970 specificeret således inkl. moms:

Opgørelse 24.11.89 arkitekthonorar 30 % 551.849	kr. 165.555
Opgørelse 24.11.89 ingeniørhonorar og tilsyn 30 %	kr. 114.887
Opgørelse 24.11.89 jordbundsundersøgelser	kr.  21 .407
Skema C byggeledelse 30 % af 47.800	kr.   14.340
Skema C bebyggelsesplan 30 % af 28.000	kr.     8.400
Opgørelse 24.11.89 landinspektør 40 % af 35.954	kr.   14.382

Vurderingsankenævnet finder, at udgifter afholdt til landinspektør i forbindelse med udstykning er fradragsberettigede. Da kommunen, ifølge skødet, afholder udstykningsomkostningerne, godkendes der i denne konkrete sag ikke fradrag for udgifter til landinspektør i forbindelse med udstykning, idet klager ikke har afholdt en udgift, jf. vurderingslovens § 17 og § 18.

Som sagen foreligger oplyst, er det nævnets opfattelse, at anlæggelse af forsyningsnet er afholdt af grundejerne via tilslutningsafgifter til forsyningsselskaberne. Forsyningsselskaberne har således forestået anlæggelsen af forsyningsnettet, hvorfor udgifterne til projektering af og tilsyn med anlægsarbejderne ses at være afholdt via tilslutningsafgifterne, som der er godkendt fuldt fradrag for af henholdsvis vurderingsmyndigheden og vurderingsankenævnet. Vurderingsankenævnet godkender således ikke yderligere fradrag.

Udgifterne til projektering af og tilsyn med anlægsarbejderne i forbindelse med boligvejen ses at være afholdt via udgiften til boligvej. Der ses ikke at være afholdt udgifter af grundforbedrende karakter i øvrigt, hvorfor der ikke godkendes yderligere fradrag for udgifter til tilsyn og projektering, jf. vurderingslovens § 17 og § 18.

Såfremt der skal godkendes yderligere fradrag for udgifter til ovenstående, skal der fremlægges dokumentation for udgifterne ved bilag o.l., som angiver hvilke opgaver, der helt konkret er udført.

..."

Klagerens påstand og argumenter

"...

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om fradrag for følgende udgifter:

Internt vejanlæg	288.575 kr.
Eksternt vejanlæg	240.825 kr.
Kloakforsyning - tilslutningsbidrag	214.383 kr.
Landinspektør	23.554 kr.
Projektering og tilsyn	62.998 kr.
I alt	830.335 kr.

..."

Til støtte for påstanden er anført:

"...

Vejanlæg

Det er fast antaget, at udgifter til anlæg af gade og vej berettiger til fradrag i grundværdien for forbedringer. Det fremgår således af lovens forarbejder, at omkostningerne vedrørende gader og veje er fradragsberettigede grundforbedringer. Der kan henvises til førnævnte Landsskatteretskendelse af 26. marts 1986, hvor fradrag indrømmes for disse udgifter. Af nyere praksis kan nævnes SKM2009.70.LSR vedrørende ..., der godkendte fradrag i grundværdien for fødevejsudgifter.

For ejendommen er der anlagt såvel ekstern som intern vej, samt parkeringspladser. Idet ejendommen er en storparcel med en flerhed af boliger, må også det interne vejanlæg skulle betragtes som et hovedanlæg til betjening af flere. Det gøres derfor gældende, at det anlagte vejanlæg på og uden for ejendommen indebærer en forbedring af grundens værdi i ubebygget stand, og at der følgelig er fradrag for kapitalanvendelsen ved betaling af udgifterne. Udgiften til anlæggelse af ekstern og intern vej med parkeringspladser er afholdt af klager og indeholdt i håndværkerudgifterne, som ifølge byggeregnskabet (bilag 4) udgjorde kr. 8.855.919,73 for ejendommen.

...

I relation til intern vej er vedlagt kort med indtegning og opmåling af intern vej og stier (bilag 8). Udgiften til vej (excl. belysning, parkeringspladser og stier) er opgjort til 288.575 kr. i den vedlagte V&S beregning vedrørende intern byggemodning (bilag 9). At belysning, parkeringspladser og stier ikke er medtaget i fradragsberegningen beror blot på, at klager i den konkrete sag ikke ønsker at anmode om fradrag for omkostninger, om hvis fradragsberettigelse der i skattemyndighedernes praksis er usikkerhed. Det er således ikke udtryk for, at klager eller klagers repræsentant ikke anser disse omkostninger for fradragsberettigende.

Det gøres på baggrund af ovenstående gældende, at klager er berettiget til fradrag for vej med 648.797 kr. fordelt på 360.222 kr. for ekstern og 288.575 kr. for intern vej.

Til de vedlagte V&S beregninger bemærkes for god ordens skyld generelt, at disse alene indeholder de elementer, som er omstridt i sagen, og således ikke søger at være udtømmende udtryk for den samlede byggemodningsomkostning.

Tilslutningsafgift kloak

Vurderingsankenævnet har på baggrund af Vestre Landsrets dom af 21. april 2009 (SKM2009.323.VLR) fundet, at der kan godkendes fradrag for udgifter til tilslutningsafgifter vedrørende både internt og eksternt forsyningsnet. Det må naturligt følge heraf, at der gives fradrag for de dokumenterede tilslutningsafgifter til henholdsvis detailkloak, 100.578 kr., og hovedkloak, 214.383 kr. Vurderingsankenævnet har imidlertid kun indrømmet fradrag for tilslutningsafgiften for detailkloak.

Vurderingsankenævnet har herved lagt til grund, at udgiften til detailkloak har dækket såvel intern som ekstern kloakering med den begrundelse, at dette "findes sandsynligt". Det oplyses ikke, hvorfor Vurderingsankenævnet finder dette sandsynligt. Efter klagers opfattelse må det have formodningen i mod sig, at den ene tilslutningsafgift skulle modsvare de samlede udgifter, allerede fordi man fra kloakforsyningens side har fastsat tilslutningsafgifterne således, at de gennemsnitligt dækker udgifterne til anlæggelse af kloakeringen. Der vil derfor altid være en formodning for, at tilslutningsafgifter modsvarer afholdte omkostninger.

Derudover fremgår det af de vedlagte V&S beregninger (bilag 7 og 9), som er baseret på kloakledningskortet (bilag 10), at den samlede omkostning til kloakanlæg kan anslås til 398.791 kr. (78.979 kr. + 319.812 kr.), hvilket overstiger den samlede betalte tilslutningsafgift, 314.961 kr. Det bemærkes, at V&S beregningerne ikke omfatter stikledningerne.

Idet V&S beregningerne understøtter, at anlæg af kloakforsyningen har kostet et beløb mindst svarende til tilslutningsafgiften, som klager har dokumenteret at have afholdt, anmodes Landsskatteretten om at tilkende klager sædvanligt fradrag for de fulde tilslutningsafgifter, herunder for hovedkloak.

Landinspektør

Vurderingsankenævnet har fundet, "at udgifter afholdt til landinspektør i forbindelse med udstykning er fradragsberettigende." Ankenævnet vil dog alligevel ikke indrømme fradrag herfor, da sælger, kommunen, og ikke køber ifølge skødet skulle afholde udgiften til udstykning. Heroverfor gøres det i første række gældende, at H1 uanset skødets ordlyd rent faktisk har afholdt udstykningsomkostningerne med kr. 35.954,35, hvilket fremgår af byggeregnskabet (bilag 4).

Endvidere gøres det gældende, at uanset hvem der umiddelbart afholder udgiften, er der i sidste ende alene køber til at betale for byggemodningen, således som det f.eks. er fastslået med Landsskatterettens afgørelser af 7. november 2008 vedrørende ... og ..., hvoraf sidstnævnte er offentliggjort som SKM2008.1035.LSR. Det lagdes i disse afgørelser til grund, at de af sælger afholdte byggemodningsomkostninger må antages at være indeholdt i købesummen for den pågældende ejendom, uanset at dette ikke er udtrykkeligt anført i skødet.

En del af den afholdte landinspektør udgift berettiger ikke til fradrag, da den må antages at vedrøre bygningsafsætningen. Udgiften er desværre ikke opdelt i byggeregnskabet, men en opgørelse af den fradragsberettigende udgift (vedrørende grunden) efter Praktiserende Landinspektørers Forenings Honorarregler fra 1994 giver for en ejendom som den foreliggende (6.351 m2 og bebyggelsesprocent 25) et vejledende honorar på 22.210 kr. (18.470 kr. 3.740 kr.) ex. moms svarende til 27.763 kr. inkl. moms. Med en almindelig regulering efter Byggecentrums rådgiver-indeks bliver den vejledende landinspektør omkostning i 1989-kroner 23.554 kr. (27.763 kr. / indeks 376 * indeks 319).

Der anmodes på baggrund heraf om fradrag med 23.554 kr. svarende til den del af landinspektøromkostningerne, som vedrører udstykningsarbejdet for grunden.

...

..."

Ved e-mail af 6. december 2011 blev følgende anbringender fremsat vedrørende fradrag for kloaktilslutningsbidrag:

"...

Af vedtægtens § 4.1 fremgår det, at tilslutningsbidraget til kloak udgøres af bidrag til såvel detailkloakanlæg som bidrag til hovedkloakanlæg.

Beregningen af tilslutningsbidraget til detailkloakanlæg fremgår af henholdsvis § 4.1.2 og § 4.1.2a. For en ejendom med flere boliger fastsættes bidraget således (G = grundbeløbet, der fastsættes af byrådet årligt):

For 1 bolig	1 * G * 200
For 2 boliger	2 * G * 200
For 3 boliger	2,9 * G * 200
For 4 boliger	3,7 * G * 200
For 5 boliger	4,4 * G * 200
For 6 boliger	5,5 * G * 200
> 6 boliger pr. stk.	0,5 * G * 200

Det er i sagen ubestridt, at klager har betalt kr. 100.578 i tilslutningsbidrag til detailkloak. En omberegning ud fra ovenstående formler svarer til et grundbeløb for detailkloakanlæg i 1988 på kr. 34,68 (5,5 * 34,682 * 200 = 38.150,2 -1- 9,0 * 34,682 * 200 = 62.427,6).

Beregningen af tilslutningsbidraget til hovedkloakanlæg fremgår af § 4.1.3 og § 4.1.3.a, og heraf fremgår det, at bidraget beregnes efter formlen "200 * G pr. boligenhed.

Det er i sagen ubestridt, at klager har betalt kr. 214.383 i tilslutningsbidrag til hovedkloak. Dette er ensbetydende med, at grundbeløbet i 1988 har udgjort kr. 44,67 (kr.214.383 / 24 boliger / 200). Bidraget pr. bolig har dermed udgjort kr. 8.934 svarende til i alt kr. 214.416.

..."

...

Ved skrivelse af 16. august 2012 fremkom repræsentanten med følgende bemærkninger til den afgivne kontorindstilling:

...

"...

Ad kontorindstillingens afsnit vedr. internt vejanlæg

Således som kontorets indstilling er formuleret, må det lægges til grund. at det af kontoret indstillede fradrag på 90.000 kr. vedrører det nedenfor markerede vejareal:

(Luftfoto indsat her, hvilket ikke er muligt at gengive)

Der er enighed om, at dette vejareal er fradragsberettiget, men det gøres yderligere gældende, at arealerne markeret på kortudsnittet nedenfor også berettiger til fradrag efter vurderingsloven § 17.

(Luftfoto indsat her, hvilket ikke er muligt at gengive)

For så vidt angår det nordlige areal gøres det gældende, at vejen skaber adgang til den østlige del af ejendommen og dermed tjener flere dele af ejendomme i tilfælde af udstykning. Såfremt Landsskatteretten anser vejarealet som en del af parkeringspladserne og dermed ikke agter at anerkende fradrag, anmodes der om et selvstændigt genoptagelsestilsagn vedrørende dette kørebaneareal ifm. parkeringspladser.

For så vidt angår det sydlige areal gøres det gældende, at det skaber adgang til grunden fra syd og dermed utvivlsomt udgør en forbedring af grunden i ubebygget stand.

Der anmodes om fradrag med 1 kr. for parkeringspladser.

...

Ad kontorindstillingens afsnit vedr. kloaktilslutningsbidrag

Vurderingsankenævnet har indrømmet fradrag for tilslutningsafgiften til detailkloak som dækkende udgifterne til anlæg af "forsyningsledningerne inde på og umiddelbart udenfor storparcellen".

Ifølge e-mails af 6. december 2011 og 29. februar 2012 indgår detailkloakafgiften ikke i klagen til Landsskatteretten, og der er derfor alene klaget over det eksterne kloakforsyningsnet.

Vurderingsankenævnets afgørelse om fradrag for tilslutningsafgiften til detailkloak på 100.578 kr. må derfor stå ved magt, og der ses ikke at være grundlag for at halvere fradraget som indstillet af Landsskatterettens kontor.

Der ses derfor ikke at være grundlag for alene at indrømme yderligere fradrag på 56.903 kr. ud af det betalte tilslutningsafgift til hovedkloak på 214.383 kr.

Kontorindstillingen kan derfor ikke tiltrædes på dette punkt.

..."

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Vurderingslovens §§ 13, stk. 1, 17 og 18 har følgende ordlyd:

"...

§ 13. Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse.

§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år - for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år - før vurderingen.

..."

For at en forbedring kan karakteriseres som en grundforbedring, skal der være tale om en foranstaltning af materiel karakter, som har øget den almindelige handelsværdi af grunden i ubebygget stand.

Desuden bemærker retten, at det ifølge gældende praksis er den, der ønsker et fradrag, der har bevisbyrden for fradragets berettigelse. Dette følger bl.a. af Højesterets afgørelse af den 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Internt færdselsanlæg

Af vurderingsvejledningens afsnit C.3 vedrørende fradrag i grundværdien for udgifter til grundforbedringer fremgår bl.a.:

"...

Fradrag for vej- og forsyningsanlæg gives som hovedregel kun for udgifter til anlæg uden for ejendommen, idet udgifter til anlæg på selve grunden samt til pladsbelægning m.v. anses for at være en del af byggeomkostningerne, eksempelvis i et traditionelt parcel- eller rækkehuskvarter.

Er ejendommen imidlertid så stor, at det vil være naturligt at betragte en del af de på ejendommen værende vej- og forsyningsanlæg som et hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen i tilfælde af udstykning, kan der være grundlag for at give fradrag for disse anlæg. Det kunne eksempelvis være tilfældet i et område, som en lokalplan udlægger til tæt/lav bebyggelse med andelsboliger. Her kunne der alternativt være tale om en traditionel rækkehusbebyggelse, som jf. ovenstående ville være berettiget til fradrag for anlæg uden for ejendommen. I SKM2010.271.LSR fandt Landsskatteretten, at udgifter til etablering af ekstern vej kan berettige til fradrag for forbedringer. Hvorvidt der i det konkrete tilfælde kan gives fradrag for forbedringer inde på grunden afhænger af lokalplanens udformning og udstykningens størrelse. Ved indrømmelse af fradrag for forbedringer for interne forsyningsanlæg skal man være opmærksom på, at fradrag kun gives for selve hovedanlægget. Stikledninger fra hovedanlægget og ud til de enkelte boliger berettiger ikke til fradrag, da denne udgift betragtes som en del af byggeomkostningerne.

..."

Landsskatteretten bemærker, at for storparceller, hvor grundværdien ansættes efter byggeretsværdiprincippet, fastsættes grundværdien ud fra den byggeretsværdi og arealværdi, der er ansat for en normalgrund i naboparcelhusområder. Det følger heraf, at sædvanlige byggemodningsudgifter vedrørende anlæg uden for grunden for naboparcelhusgrundene også kommer til at indgå i grundværdien for storparceller. Medens parcelhusejendommene vil have ret til fradrag for forbedring i grundværdien for disse udgifter, vil storparceller - hvor tilsvarende byggemodningsudgifter typisk vil være afholdt inde på grunden - ikke uden den ovenfor citerede undtagelsesbestemmelse om hovedanlæg have adgang til fradrag for sådanne byggemodningsudgifter.

Det er rettens opfattelse, at hovedanlægsbetragtningen, der er en undtagelse til hovedreglen om, at der kun gives fradrag for forbedringer for udgifter afholdt uden for grunden, bør fortolkes snævert og alene kan finde anvendelse ved ansættelsen af storparceller, hvor det må antages, at der i grundværdiansættelsen indgår udgifter til intern byggemodning af grunden.

Henset til at bebyggelsen er opført i 1989 og henset til den samlede dokumentation klageren har fremlagt i sagen, finder Landsskatteretten, at det efter en konkret bedømmelse kan anses for dokumenteret, at klageren har afholdt udgiften til anlæggelse af det interne vejanlæg på grunden.

Landsskatteretten finder, at dele af vejanlægget på grunden kan karakteriseres som et hovedanlæg, der vil kunne betjene dele af ejendommen i tilfælde af udstykning.

Følgende dele af vejanlægget anser retten for værende et hovedanlæg:

• • Den nordligst beliggende adgangsgivende vej med indgang til parkeringspladsen - strækningen fra skel og frem til parkeringspladsen.
  • Vejanlægget udlagt fra den nordlige indkørsel mod syd langs bebyggelsen.

Den resterende del af vejanlægget er efter rettens opfattelse alene anlagt med henblik på betjening af de på grunden konkret opførte bygninger samt parkeringsarealer, hvorfor der ikke indrømmes fradrag for udgiften til anlæggelse af denne del af anlægget.

Skønsmæssigt indrømmes klager således fradrag for anlægsudgiften til det interne vejanlæg med 90.000. kr.

...

Kloaktilslutningsbidrag

Efter praksis kan der gives fradrag for tilslutningsafgiften eller en del heraf, i det omfang, bidraget må antages at dække foranstaltninger, der har medført en stigning i den ubebyggede grunds værdi. Der indrømmes fradrag for den del af tilslutningsbidraget som dækker udgiften til byggemodningsarbejder. Derimod indrømmes ikke fradrag for den del af tilslutningsafgiften som dækker udgiften til stikledning og investeringsbidrag.

For Landsskatteretten er fremlagt skøde, hvoraf det fremgår at klageren udenfor købesummen betalte tilslutningsafgift til detail- og hovedkloak. Endvidere er for retten fremlagt vedtægter fra kloakforsyningsselskabet samt uddrag af byggeregnskab hvoraf det fremgår, at der har været afholdt udgifter til tilslutningsafgift til både detailkloak og hovedkloak. På den baggrund anser retten det for værende dokumenteret, at klageren har afholdt udgifter til kloaktilslutningsbidrag. Klageren har ikke dokumenteret, hvorledes tilslutningsbidraget eksakt er fordelt på udgiften til stikledninger, investeringsbidrag og byggemodningsbidrag, hvorfor retten indrømmer fradrag på baggrund af et foretaget skøn over udgiftens fordeling. Ved vurderingsankenævnets afgørelse er der godkendt fradrag på 100.578 kr. dækkende udgiften til både detail- og hovedkloakken. Retten finder, at skønnet over den fradragsberettigede del af kloaktilslutningsafgiften skal foretages over den samlede udgift til detail- og hovedkloak.

Skønsmæssigt indrømmes klageren fradrag for 50 % af den afholdte udgift svarende til kr. 157.481 kr. Det af vurderingsankenævnet indrømmede fradrag forhøjes således med 56.903 kr.

Landinspektør

Landsskatteretten bemærker, at det kun er landinspektørarbejde vedrørende matrikulering og afsætning, som kan begrunde et fradrag for forbedring. Landinspektørarbejde tilknyttet selve byggeriet er ikke fradragsgivende.

Under sagen er fremlagt skøde hvoraf det fremgår at kommunen afholder udstykningsomkostningerne. Ifølge det for retten fremlagte byggeregnskab er der afholdt en udgift til landinspektør med 35.954,35 kr. Retten finder, at det ikke kan udelukkes, at en del af udgiften vedrører arbejde der relaterer sig til anlæggelsen af de interne vejarealer, for hvilket der er indrømmet fradrag. Idet der ikke foreligger oplysninger om hvilke arbejder der konkret er udført af landinspektør og idet der ikke forefindes en specifikation af beløbet, må størrelsen af fradraget bero på et skøn.

Retten finder på det foreliggende grundlag, at der kan indrømmes klager fradrag for udgiften til landinspektør med skønsmæssigt 5.000 kr.

..."

Af "Betalingsvedtægt for ...4 kommunes kloakværk" fremgår blandt andet under "Definitioner":

"...

1.2.1.	Hovedanlæg omfatter
	Renseanlæg inkl. afløbsledning til recipient. Hovedforbindelsesledninger i for af tryk- og gravitationsledninger med evt. tilhørende overfaldsbygværker og forsinkelsesbassiner samt pumpestationer, der forbinder byer, som ellers kunne have eget renseanlæg.
1.2.2	Detailanlæg omfatter
	Alle kloakanlæg, der ikke er omfattet af hovedanlæg, nemlig sekundære pumpestationer, overfaldsbygværker, forsinkelsesbassiner, ledningsanlæg inkl. stikledning(er) til de enkelte parceller til og med skelbrønd(e), men excl. stik til rendestensbrønde, der betales af vejanlægget.
...
	KLOAKVÆRKETS INDTÆGTER
	Kloakværkets udgifter dækkes af følgende bidrag:
4.1	Tilslutningsbidrag
...
4.1	TILSLUTNINGSBIDRAG
	Tilslutningsbidraget udgøres af et bidrag til detailkloakanlæg og et bidrag til hovedkloakanlæg.

..."

Parternes synspunkter (proceduren)

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med deres påstandsdokumenter, H1 har til støtte for sine påstande anført følgende i påstandsdokument af 19. juli 2013:

"...

Overordnet om bevisbyrden

Forhold vedrørende fradrag for forbedringer reguleres i hovedreglen af LBK nr. 740 af 3. september 2002 Lov om vurdering af landets faste ejendomme (Vurderingsloven) §§ 17 og 18 med senere ændringer.

Reglerne om fradrag for grundforbedringer blev ophævet ved lov nr. 925 af 18. september 2012 med ikrafttræden pr. 1. januar 2013, således at det efter denne dato ikke længere var muligt at opnå fradrag for grundforbedringer. Regelændringen får dog ikke betydning for vurderingen af nærværende sag, idet sagen udelukkende vedrører grundforbedringer, der var foretaget inden lovens ikrafttræden, og idet anmodning om ansættelse af fradrag blev fremsat inden den 1. maj 2013.

I bemærkningerne til lovforslaget til ophævelsesloven blev det som begrundelse for regelændringen anført, at der var tale om regler, som var vanskelige at administrere, idet lovgivningen ikke klart definerede hvilke udgifter, grundforbedringsfradraget kunne omfatte, idet det var uklart, hvilken dokumentation, der krævedes, og idet der var konstateret en uensartethed i administrationen af reglerne.

Det fremgår således, at lovgiver og Skatteministeriet var af den opfattelse, at der var tale om et uklart og mindre forståeligt regelsæt. Lovgiver og Skatteministeriet har, uanset at vurderingsloven har rødder tilbage til 1922, undladt at sørge for, at reglerne blev gjort klare og forståelige.

Den usikkerhed, der måtte være knyttet til beregningen af grundforbedringsfradraget, må følgelig komme grundejeren til gode, indtil de sager, der skal behandles efter det nu ophævede regelsæt, er afsluttede.

Der kan ikke efter de frem til 1. januar 2013 gældende regler, som den foreliggende sag skal afgøres efter, stilles krav om fremlæggelse af en bestemt form for dokumentation for en udgifts afholdelse. Det er efter disse regler tilstrækkeligt, at en udgifts afholdelse sandsynliggøres og i mangel af konkret dokumentation for den afholdte udgifts størrelse, er der hjemmel i de dagældende regler til at foretage en skønsmæssig opgørelse af udgiften.

Det var således først med § 3, stk. 6 i lov nr. 925 af 18. september 2012, der trådte i kraft pr. 1. januar 2013, at der blev indført krav om fremlæggelse af bestemte former for dokumentation i relation til grundforbedringsfradrag. De nye dokumentationskrav gælder ifølge bestemmelsen udelukkende for genoptagelsesanmodninger, der er indgivet efter den 1. januar 2013.

Skatteministeriet oplyste i et høringssvar til Accura Tax og Advokatrådet i forbindelse med behandlingen af lovforslag nr. 198, der lå til grund for lov nr. 925 af 18. september 2012, at der var tale om en "skærpelse af praksis". og at "Hvis en sag er modtaget hos SKAT før den 1. januar 2013, og fuld dokumentation efter de hidtil gældende regler på dette tidspunkt også er modtaget hos SKAT, så gælder alene de hidtidige regler. Der er således ikke tale om, at de nye dokumentationskrav vil skulle opfyldes i verserende sager, som allerede er tilstrækkeligt dokumenteret efter de regler, der gælder i dag."

Der kan med andre ord ikke stilles krav om eksakt dokumentation for et bestemt afholdt beløb efter de regler, som den foreliggende sag skal afgøres efter.

Det er derfor også sagsøgers opfattelse, at den endnu ikke offentliggjorte dom afsagt af byretten den 27. maj 2013 [SKM2013.520.BR red.SKAT], medtaget i Skatteministeriets materialesamling side 63-72, er forkert, idet den stiller et strengere dokumentationskrav for en udgifts afholdelse, end der er hjemmel til i de frem til 1. januar 2013 gældende regler.

Advokat Anne Bache har på vegne af G4 anket byrettens dom af 27. maj 2013 [SKM2013.520.BR red.SKAT], til Østre Landsret ved ankestævning af 10. juni 2013. Kammeradvokaten ved advokat Casper Søbeck har modtaget kopi af ankestævningen. Det kan derfor undre, at det ikke er nævnt i Skatteministeriets materialesamling, at dommen er anket.

Ad påstanden vedrørende internt vejanlæg

Det gøres gældende, at det på bilag 6 med blåt markerede vejstykke udgør et fradragsberettigende hovedanlæg på linje med det på bilag 6 med rødt markerede vejstykke, som Landsskatteretten har godkendt fradrag for.

Der er ingen væsensforskelle imellem de to vejstykker, idet begge vejstykker er adgangsgivende til grunden.

Netop det forhold, at en vej er adgangsgivende medfører, at vejen skal anses for et hovedanlæg, jf. således Højesterets præmisser i dom af 8. maj 2013, offentliggjort som SKM2013.369.HR. Der ses ikke at være nogen begrænsning i Højesterets dom af 8. maj 2013, der medfører, at kun én af flere adgangsgivende veje berettiger til fradrag.

Det på bilag 6 med blåt markerede vej stykke er den naturlige adgangsvej - og i tilfælde af ejendommens udstykning i flere mindre, selvstændige parceller - den eneste adgangsvej for de enkelte boliger i den sydlige del af ejendommens bebyggelse.

Landsskatterettens skøn over den af sagsøger afholdte anlægsudgift til det interne vejanlæg er udøvet på et forkert grundlag, idet Landsskatterettens skøn kun omfatter en mindre del af det interne vejanlæg, der er at anse for et fradragsberettigende hovedanlæg. Dermed er der grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn.

Det gøres således gældende, at sagsøger er berettiget til fradrag i grundværdien for udgifter til anlæg af det på bilag 6 med blåt markerede vejstykke.

Da der ikke tidligere i det administrative klagesystem er taget stilling til den beløbsmæssige opgørelse af fradraget vedrørende dette vejstykke, gøres det gældende, at fradragsansættelsen skal hjemvises til SKAT med henblik på fastsættelse heraf.

Ad påstanden vedrørende intern kloakforsyning

Det gøres overordnet gældende, at der på sagsøgers bekostning er anlagt hovedledninger til kloakforsyning internt på ejendommen.

Der er enighed om, at sagsøger har betalt tilslutningsbidrag vedrørende kloakforsyning med i alt 314.383 kr. fordelt med 214.383 til hovedkloakbidrag og 100.578 kr. til detailkloakbidrag.

Vurderingsankenævnet har i sin afgørelse af 24. august 2009 (bilag 5) lagt til grund, at sagsøgers udgifter til anlæggelse af forsyningsledninger til kloakforsyning inde på grunden var afholdt via tilslutningsafgiften til detailkloak på 100.578 kr., hvorfor der blev godkendt fradrag herfor.

Vurderingsankenævnet har således vurderet, at de interne kloakforsyningsledninger (eller dele heraf) har karakter af fradragsberettigende hovedforsyningsledninger, da nævnet i modsat fald ikke ville have godkendt fradrag herfor.

I forbindelse med sagens behandling i Landsskatteretten blev der fremlagt betalingsvedtægt fra ...4 kommunes Kloakværk (bilag 7), hvori detailanlæg i vedtægtens § 1, pkt. 1.2.2 defineres som "Alle kloakanlæg, der ikke er omfattet af hovedanlæg, nemlig sekundære pumpestationer, overfaldsbygværker, forsinkelsesbassiner, ledningsanlæg inkl. stikledning(er) til de enkelte parceller til og med skelbrønd(e) (...)".

Dette er i øvrigt i overensstemmelse med det som bilag 10 fremlagte ledningskort fra daværende ...2 kommune (nu ...4 kommune), hvoraf det fremgår, at forsyningsledninger til henholdsvis regnvand og spildevand er ført frem til brønde placeret umiddelbart indenfor skel på den omhandlede ejendom.

Landsskatteretten behandler i sin kendelse af 11. oktober 2012 den af sagsøger betalte tilslutningsafgift til detailkloak på 100.578 kr. på linje med den af sagsøger betalte tilslutningsafgift til hovedkloak på 214.383 kr. - nemlig som en tilslutningsafgift. Da det ikke konkret kan dokumenteres i hvilket omfang de betalte tilslutningsafgifter er medgået til fradragsberettigende arbejder godkendte Landsskatteretten et skønsmæssigt fradrag svarende til 50 % af de betalte tilslutningsafgifter.

Da detailkloakbidraget kun dækker kloakværkets forsyningsnet frem til og med skelbrønde fjerner Landsskatteretten reelt set det af vurderingsankenævnet godkendte fradrag for sagsøgers udgifter til anlæg af den interne kloakforsyning.

I den foreliggende sag er spørgsmålet således dels, om det er tilstrækkeligt dokumenteret eller sandsynliggjort, at sagsøger har afholdt udgifter til anlæg af den interne kloakforsyning, dels om en eller flere af disse har karakter af hovedanlæg.

For så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt sagsøger har afholdt udgifter til anlæg af den interne kloakforsyning, bemærkes det, at sagsøger i sagens natur ikke kan fremlægge en faktura over, hvad det har kostet at anlægge netop de kloakledninger, der i vurderingsretlig sammenhæng udgør hovedanlæg, idet fakturaer for entreprisearbejder ikke udarbejdes med henblik på at indgå i en efterfølgende skattesag.

Der kan da heller ikke stilles krav om sådan dokumentation for den nøjagtigt afholdte udgift til anlæg af fradragsberettigende kloakforsyningsledninger, idet det efter de dagældende regler, som nærværende sag skal afgøres efter, er tilstrækkeligt, at sandsynliggøre en udgifts afholdelse til fradragsberettigende arbejder - og i mangel af dokumentation for størrelsen af den afholdte udgift, er der hjemmel til at skønne herover.

I nærværende sag er der fremlagt tilstrækkelig dokumentation til at genoptagelse kunne finde sted, idet genoptagelse ellers ville have været afvist af vurderingsmyndigheden i medfør af skatteforvaltningslovens dagældende § 33, stk. 2.

Realitetsbehandling i de administrative klageorganer af spørgsmålet om fradrag for hovedkloakledninger, er alene blevet foretaget fordi, der efter de hidtil gældende regler var fremlagt tilstrækkelig dokumentation til, at genoptagelse med en ændret ansættelse til følge kunne finde sted. I modsat fald ville genoptagelse naturligvis være blevet afvist.

Sagsøgte har da heller ikke bestridt, at der har været fremlagt tilstrækkeligt med oplysninger, der kan begrunde en ændret ansættelse, eller at de administrative klageorganer ikke skulle have kunnet realitetsbehandle spørgsmålet.

Selvom sagsøger således finder det overflødigt at fremlægge yderligere dokumentation for at betingelsen om bekostningen skulle være opfyldt, fremlægges som bilag 11 opgørelse af ingeniørhonorar fra Rådgivende Ingeniører G5 ApS. G5 ApS var sagsøgers rådgivende ingeniør i forbindelse med den på ejendommen opførte bebyggelse. Honorarberegningen er udarbejdet på grundlag af ABR 75 og baseret på accepterede tilbudssummer.

Det fremgår af bilag 1 til opgørelsen fra G5 ApS -"Fordeling af honorarberettigede byggeudgifter", at der i beregningen indgår honorarberettigede byggeudgifter til kloakarbejder på i alt 372.344 kr. Disse udgifter ville naturligvis ikke indgå i beregningen af ingeniørhonoraret medmindre de rent faktisk var afholdt af sagsøger.

For så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt en eller flere af de anlagte kloakledninger, der fremgår af bilag 9, udgør hovedanlæg, henvises til Højesterets dom af 8. maj 2013, offentliggjort som SKM2013.369.HR, hvor Højesteret foretager en udførlig afgrænsning af hovedanlægsbetragtningen.

I dommen definerer Højesteret et hovedanlæg, som et anlæg, der betjener eller fremover vil betjene en større del af en ejendom. Endvidere foretager Højesteret en afgrænsning af stikledninger i forhold til hovedledninger ved at definere stikledninger som værende den del af ledningen, der går fra hovedledningen og til de enkelte bygninger eller boliger.

Dermed vil en forsyningsledning være at anse for en hovedledning frem til den sidste forgrening, idet kun den sidste del af forsyningsledningen, der går fra hovedledningen og til de enkelte bygninger eller boliger, efter Højesterets opfattelse er stikledning.

For god ordens skyld har sagsøger på det som bilag 9 fremlagte ledningskort markeret den del af den interne kloakforsyning, der efter sagsøgers opfattelse er at anse for hovedanlæg. Bilag 9 med sagsøgers optegning af hovedforsyningsledningerne fremlægges som bilag 12.

Sammenfattende gøres det således gældende, at sagsøger har løftet bevisbyrden for, at sagsøger har afholdt udgifter til anlæg af den interne kloakforsyning, og at en del af disse har karakter af hovedanlæg.

Betingelserne for at have ret til et fradrag i grundværdien efter vurderingslovens dagældende §§ 17 og 18 er dermed opfyldt.

Ad påstanden vedrørende landinspektør

Det følger af fast praksis, at udgifter afholdt til landinspektør berettiger til fradrag i grundværdien efter vurderingslovens § 17, idet omfang udgiften relaterer sig til arbejde i forbindelse udstykning af grunden eller har tilknytning til fradragsberettigende anlæg.

Landsskatteretten henfører da også en skønsmæssig andel på 5.000 kr. af den ifølge byggeregnskabet (bilag 3) afholdte udgift til landinspektør på 35.954 kr. til anlæggelsen af de interne vejarealer, som Landsskatteretten delvist har godkendt fradrag for.

Da det fremgår af skødets § 8 (bilag 2), at udstykningsomkostningerne betales af sælger, kan det på baggrund af Landsskatterettens begrundelse, konkluderes, at der ikke er indrømmet fradrag for udgifter til landinspektørarbejde, der relaterer sig til udstykning og matrikulering af grunden.

Sagsøger erhvervede således ifølge skødet ikke blot en grund, men også en landinspektørydelse af sælger. Mod sagsøgers betaling af købesummen ifølge skødet, skulle sælger således dels opgive ejerskabet til grunden, dels sørge for grundens udstykning og matrikulering.

Sagsøgers betaling af købesummen udgør dermed betaling for landinspektørarbejde, hvormed kravet i den dagældende § 18 i vurderingsloven om, at forbedringen skal være bekostet af grundejeren, er opfyldt.

Det forhold, at sagsøger ikke betalte direkte til landinspektøren, men at denne betaling fandt sted fra sælger, har ingen betydning for retten til fradrag, idet også udgifter, der er betalt indirekte - f.eks. via købesummen - berettiger til fradrag.

Sagsøger har dermed afholdt udgiften til landinspektørarbejde i forbindelse med udstykning og matrikulering af grunden over købesummen for ejendommen.

Da der er enighed om, at sådanne udgifter berettiger til fradrag i grundværdien efter vurderingslovens § 17, og da der ikke er indrømmet fradrag herfor ved Landsskatterettens kendelse, gøres det gældende, at sagsøgte skal anerkende, at sagsøger er berettiget til fradrag i grundværdien herfor ved vurderingerne 2002 - 2006.

Da der ikke i det administrative klagesystem er taget stilling til den beløbsmæssige opgørelse af fradraget vedrørende landinspektørarbejde i forbindelse med udstykning og matrikulering af grunde, og da en sådan opgørelse i vid udstrækning er udtryk for et skøn, gøres det gældende, at sagen hjemvises til vurderingsmyndigheden med henblik på den beløbsmæssige opgørelse heraf.

..."

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand anført følgende i påstandsdokument af 9. juli 2013:

"...

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at det ikke er godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn vedrørende de fradragsberettigede udgifter til internt vejanlæg, internt kloakanlæg samt landinspektør. Det følger af fast retspraksis, at skønnet alene kan tilsidesættes, såfremt det godtgøres, at det er udøvet på et forkert grundlag eller fører til et åbenbart urimeligt resultat, jf. bl.a. UfR 1999,1178H. Denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet.

Efter den dagældende bestemmelse i vurderingslovens § 17 er fradrag betinget af, at forbedringen bevirker en stigning i grundværdien. Af vurderingslovens § 13, stk. 1, fremgår, at grundværdien er værdien af grunden i ubebygget stand. Efter vurderingslovens ordlyd er der derfor alene fradragsret for foranstaltninger, der påvirker værdien af den ubebyggede grund. Udgifter til forbedringer, som har medført en forøgelse af ejendomsværdien, jf. vurderingslovens § 9, men ikke af grundværdien, kan ikke fradrages.

Hovedreglen er, at udgifter til anlæg på selve ejendommen ikke berettiger til fradrag efter vurderingslovens § 17. Fra denne hovedregel gælder efter vurderingsmyndighedernes praksis, jf. Vurderingsvejledningen 2013-1, afsnit C.3, en undtagelse for større ejendomme udlagt til f.eks. tæt, lav bebyggelse, idet der for sådanne ejendomme kan gives fradrag for udgifter til hovedanlæg, der betjener en større del af ejendommen. Det er i SKM2013.369.HR, fastslået, at myndighedernes praksis er i overensstemmelse med vurderingsloven.

Ad intern vej

Det gøres med henvisning hertil gældende, at udgifterne til den med blå farve på bilag 6 markerede vej ikke er fradragsberettigede.

Sagsøgeren har opnået fradrag for den på bilag 6 med rød farve markerede vej og har dermed opnået fradrag for vejanlæg, der tjener adgangen til grunden og betjener en større del af ejendommen.

Den af Højesteret anerkendte praksis giver ikke grundlag for at indrømme sagsøgeren yderligere fradrag for internt vejanlæg, blot fordi der også af hensyn til den konkrete bebyggelse er anlagt en yderligere vej med adgang til det eksterne vejanlæg.

Ad kloakanlæg

Det bestrides, at Landsskatteretten har undladt at tage stilling til fradrag, som sagsøgeren fremsatte påstand om for Landsskatteretten.

For Landsskatteretten påstod sagsøgeren yderligere fradrag for kloaktilslutningsbidrag, jf. bilag 1, side 6. Dette har sagsøgeren også fået. Landsskatteretten har således taget stilling til fradragsretten for dokumenterede udgifter til kloakanlæg, nemlig de i bilag A afholdte tilslutningsafgifter til henholdsvis hovedkloak- og detailkloak på henholdsvis kr. 214.383,- og kr. 100.578,-. Der blev i overensstemmelse med Landsskatterettens praksis skønsmæssigt godkendt et fradrag på 50 % af det samlede beløb på kr. 314.961.

Sagsøgeren har ikke dokumenteret, hvorledes tilslutningsbidraget er fordelt på udgift til stikledninger, investeringsbidrag og byggemodningsbidrag, og der er derfor intet grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn, jf. SKM2013.387.VLR.

Det er endvidere ikke dokumenteret, at sagsøgeren har afholdt udgifter til kloakanlæg, ud over tilslutningsafgifterne på i alt kr. 314.961,-. Sagsøgerens bevisbyrde for afholdelse af yderligere fradragsberettigede udgifter kan alene løftes ved dokumentation for afholdelse af udgifter til interne kloakledninger og ikke ved godtgørelse af, at tilslutningsbidrag ikke omfatter betaling for anlæg af disse ledninger, jf. herved også den af byretten endnu ikke offentliggjorte dom af 27. maj 2013 i sagen G4 mod Skatteministeriet. Der er ingen oplysninger, der viser afholdelse af udgifter, ud over de i bilag A anførte.

Ad landinspektør

Udgifter til landinspektørarbejder vedrørende matrikulering og afsætning kan være fradragsberettigede i henhold til vurderingslovens § 17.

Landinspektørarbejder vedrørende byggeriet er ikke fradragsberettigede. Dette er der enighed om.

Det gøres gældende, at det ikke er godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn over udgifterne til de fradragsberettigede landinspektørarbejder.

Landsskatteretten har med rette har lagt til grund, at udstykningsomkostningerne ikke er afholdt af sagsøgeren, men af sælger, jf. det betingede skødes § 8 (bilag 2), hvor det direkte er angivet, at udstykningsomkostninger betales af kommunen.

Det fremgår endvidere ikke af specifikationerne til byggeregnskabet (bilag A), hvad udgiften til landinspektør på kr. 35.934,35,- (fjerde sidste linje) omfatter.

Det er således udokumenteret, at sagsøgeren har afholdt udgifter til fradragsberettigede landinspektørarbejder ud over det af Landsskatteretten skønnede beløb på kr. 5000,-

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Det følger af dagældende § 17 sammenholdt med dagældende § 18 samt dagældende og nugældende § 13 i vurderingsloven, at der kun kan gives fradrag efter § 17, hvis forbedringerne har medført en stigning af værdien af grunden i ubebygget stand og kun under forudsætning af, at udgiften er afholdt af ejeren.

Ad "Internt vejanlæg"

Efter skattemyndighedernes praksis er hovedreglen, at der kun gives fradrag for udgifter til anlæg uden for grunden, men at der for større ejendomme, som en undtagelse til denne hovedregel, kan gives fradrag for udgifter til hovedanlæg, der betjener en større del af ejendommen i tilfælde af udstykning. Højesteret har i dom af 8. maj 2013, gengivet i SKM2013.369.HR, fundet, at denne praksis har hjemmel i loven.

Landsskatteretten har ved kendelsen af 11. oktober 2012 fundet, at dele af det interne vejanlæg - vejanlægget fra den nordlige indkørsel mod syd langs bebyggelsen - kan karakteriseres som et hovedanlæg, der vil kunne betjene dele af ejendommen i tilfælde af udstykning. Landsskatteretten har i den anledning indrømmet H1 et skønsmæssigt fradrag på 90.000 kr.

H1 har ikke godtgjort, at der er grundlag for at indrømme boligselskabet yderligere fradrag for internt vejanlæg. Retten har herved lagt vægt på grundens størrelse, og at vejanlægget fra den nordlige indkørsel giver adgang til hele området.

H1 har derfor ikke godtgjort, at Landsskatterettens skøn hviler på et forkert grundlag.

Som følge heraf frifindes Skatteministeriet for H1s påstand vedrørende "Internt vejanlæg"

Ad "Intern kloakforsyning"

Det fremgår af Vurderingsankenævnets afgørelse, at nævnet fandt, at tilslutningsudgiften til detailkloak - 100.578 kr. - dækkede både udgiften til de interne kloakledninger samt forsyningsnettet uden for storparcellen. Af Landsskatterettens kendelse fremgår, at Landsskatteretten fandt det dokumenteret, at H1 havde afholdt udgifter til kloaktilslutningsbidrag, og Landsskatteretten forhøjede det af Vurderingsankenævnet foretagne fradrag til 157.481 kr. svarende til, at der blev indrømmet H1 et skønsmæssigt fradrag svarende til 50 % af de i regnskabsoversigten anførte udgifter til hovedkloak og detailkloak.

H1 har ikke dokumenteret, hvorledes tilslutningsbidraget er fordelt på udgift til stikledninger, investeringsbidrag og byggemodningsbidrag. Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn.

På denne baggrund, og da H1 ikke har dokumenteret eller sandsynliggjort, at boligselskabet har afholdt yderligere udgifter til intern kloakforsyning udover de i regnskabsoversigten anførte udgifter, frifindes Skatteministeriet for H1s påstand vedrørende "Intern kloakforsyning".

Ad "Landinspektør"

Der er mellem parterne enighed om, at udgifter til landinspektørarbejde kan være fradragsberettiget i henhold til den dagældende § 17 i vurderingsloven, hvis udgifterne vedrører arbejde i forbindelse med udstykning af grunden eller fradragsberettigede anlæg.

Landsskatteretten har indrømmet H1 et skønsmæssigt fradrag på 5.000 kr. for udgift til landinspektør, idet Landsskatteretten ikke kunne udelukke, at en del af den ifølge byggeregnskabet afholdte udgift på 35.934,35 kr. til landinspektør vedrørte arbejde, der relaterede sig til anlæggelsen af de interne vejarealer, for hvilke der var indrømmet fradrag.

Der foreligger ikke oplysninger om, hvad udgiften på 35.934,35 kr. til landinspektør omfatter.

H1 har ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at boligselskabet har afholdt udgifter til fradragsberettigede landinspektørarbejder udover det af Landsskatteretten skønnede beløb. Det fremgår således af skødets § 8, at udstykningsomkostningerne betales af ...2 kommune, og H1 har ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at udstykningsomkostningerne på trods heraf er afholdt af H1.

På denne baggrund har H1 ikke godtgjort, at Landsskatterettens skøn er åbenbart urimeligt eller hviler på et forkert grundlag.

Skatteministeriet frifindes derfor for H1s påstand vedrørende "Landinspektør".

Som følge af sagens resultat skal H1 betale sagsomkostninger til Skatteministeriet.

Det fremgår af skrivelse af 11. januar 2013 fra H1s advokat, at såfremt H1 efter hjemvisning fik forhøjet fradraget i grundværdien med skønsmæssigt 200.000 kr., ville H1 opnå en skattemæssig besparelse på 23.977 kr., hvorefter advokaten har afregnet retsafgift på 500 kr. beregnet på baggrund af denne skattemæssige besparelse.

Retten lægger derfor til grund, at sagens økonomiske værdi er 23.977 kr.

Efter sagens udfald og parternes påstande skal H1 betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 18.750 kr., der vedrører Skatteministeriets udgifter til advokatbistand, og som indbefatter moms.

Retten har ved fastsættelsen af beløbet til advokatbistand lagt vægt på sagens økonomiske værdi og dens omfang.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes for de af H1 under denne sag nedlagte påstande.

Inden 14 dage skal H1 betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 18.750 kr.