Parter

A
(Advokat Tobias Stenkær Albrechtsen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Tim Holmager)

Afsagt af byretsdommer

Niels Toft-Vandborg

Sagens baggrund og parternes påstande

Under denne sag, der er anlagt den 1. februar 2012, har A nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at hendes lønindkomst for 2006 nedsættes med 1.618.692 kr., subsidiært nedsættes med 1.546.350,15 kr., og mere subsidiært nedsættes med 801.323,71 kr.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Dommen er i medfør af retsplejelovens § 218a, stk. 2, udfærdiget uden en fuldstændig sagsfremstilling.

Ved kendelse af 22. december 2011 stadfæstede Landsskatteretten en afgørelse truffet den 18. november 2010 af skatteankenævnet om forhøjelse af As personlige indkomst for 2006 med 1.948.692 kr.

Det hedder i Landsskatterettens kendelse nærmere:

"...

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet klagerens indkomst med yderligere løn betalt ved udlæg af fordring.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har forhøjet indkomsten med 1.948.692 kr. vedrørende yderligere løn fra arbejdsgiverselskab.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har haft kontormøde med Landsskatterettens sagsbehandler. Repræsentanten har endvidere udtalt sig overfor rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren blev med virkning fra 1. oktober 2004 ansat som kontorchef og tolkeadministrator i H1x ApS, CVR-nr. 111. H1x ApS har drevet tolkevirksomhed under navnet "H1x". Ansættelsesaftalen er underskrevet af JJ på vegne af H1x ApS. JJ, som er klagerens samlever, drev i privat regi virksomheden "G1", som havde et ikke nærmere beskrevet samarbejde med H1x ApS. Den 12. august 2006 ændrede selskabet sit navn til H1 ApS. På et ikke nærmere oplyst tidspunkt indstillede selskabet sin virksomhed, og tolkevirksomheden blev videreført af H2 ApS, CVR-nr. 222, som klageren havde stiftet den 6. februar 2006. Den 3. august 2006 indtrådte klageren i direktionen i H2 ApS, og den 11. august 2006 anmeldte H2 ApS binavnet H1x ApS. Den 3. september 2008 blev H1x ApS taget under konkursbehandling, og den 6. juni 2011 blev selskabet opløst. Det seneste offentliggjorte regnskab for H1x ApS er regnskabet for perioden 1. oktober 2005 - 30. september 2006.

Klageren har ifølge de indberettede oplysninger modtaget og selvangivet følgende lønninger fra H1 ApS og H2 ApS.

Periode	H1 ApS	H2 ApS	I alt for året
01.01.- 31.12.2005	343.200 kr.		343.200 kr.
01.01.- 31.08.2006	314.430 kr.
01.09.- 31.12.2006		179.674 kr.
01.01.- 31.12.2006			494.104 kr.
01.01. - 31.12.2007		475.926 kr.	475.926 kr.
01.01. - 31.12.2008			479.016 kr.

Af ansættelsesaftalen mellem klageren og H1x (H1 ApS), CVR-nr. 111, fremgår følgende:

1.	A ansættes som kontorchef og tolkeadministrator
2.	Ved ansættelsen underskrives og følges aftale vedrørende tavshedspligt
3.	Arbejdsområdet, daglig ledelse samt konsulentarbejde i forhold til målgruppen samt Tolkekoordinator m.v. med udgangspunkt fra ...1 Kontoret
4.	Ansættes pr. 01.10.2004
5.	Prøvetiden udgør 3 måneder. Efter endt prøvetid kan opsigelse ske med 1 mdr. varsel gældende for ansatte og 3 mdr. varsel for arbejdsgiver
6.	Den gennemsnitlige ugentlige arbejdstid er 37 timer
7.	Den månedlige løn fastsættes til kr. 45.000 inkl. særlige tillæg som funktionstillæg
8.	Løn udbetales bagud
9.	Der udbetales fuld løn under sygdom
10.	Kørselsgodtgørelse udbetales efter statens takster
11.	Der stilles telefon til rådighed med frihed under ansvar overfor H1x. H1x afholder samtlige udgifter vedrørende denne
12.	Feriepenge udbetales ifølge KTO's ferieaftale
13.	Ferie afholdes, jf. gældende ferielov
14.	Der udbetales løn ved barnets første sygedag
15.	Der udbetales løn under barsel svarende til SL's overenskomst

Det fremgår af de indberettede oplysninger for 2005 - 2008, at klageren har fratrukket fagligt kontingent til Kristelig Fagforening og Kristelig A-kasse.

Den 18. juni 2004 indgik SU Styrelsen og "H1x" en foreløbig aftale om levering af tegnsprogtolkning i efterårssemester 2004. Det fremgår af den foreløbige aftale, at SU Styrelsen garanterer, at bevillinger svarende til minimum 3.500 tegnsprogtolketimer i efterårssemesteret 2004, fra den 1. august - 31. december 2004, henvises til levering fra "H1x". Prisen pr. leveret tolketime er aftalt til 490 kr. Det er aftalt, at eventuelle krav der rejses af ToldSkat om betaling af moms, er SU Styrelsen uvedkommende. Den 3. maj 2005 indgik "H1x" og SU Styrelsen en endelig aftale, hvor timebetalingen pr. leveret tolketime var 500 kr. pr. time.

Der er fremlagt en aftale om bonus/løntillæg mellem H1x ApS og klageren dateret den 25. juli 2004. Af aftalen fremgår følgende:

"...

I forbindelse med samarbejdskontrakten mellem SU Styrelsen (SPS) og H1x, indgås der hermed aftale om udbetaling af bonus/løntillæg til A som betales og gives til H1x på kr. 200,00 pr. tegnsprogtolketime, som er formidlet via SU Styrelsen, jf. den nye kontrakt mellem SU Styrelsen og H1x.

Aftalen mellem H1x og SU Styrelsen (SPS) er forhandlet "hjem" på initiativ af A og er derfor en del af de aftalemæssige ansættelsesvilkår mellem H1x og A.

Bonus/løntillægget løber fra den 1.8.2004 til og med den 31.12.2005, hvorefter bonus/tillægget ophører.

Bonussen/løntillægget kommer til udbetaling som et samlet engangsbeløb den 31.12.2005 for hele den pågældende periode hvor der er lavet aftale herom.

Bonussen/løntillægget gælder kun for de af tegnsprogtolketimer som bliver udøvet på uddannelsessteder hvor uddannelsesstederne kan modtage refusion fra SU Styrelsen for betalte tegnsprogtolketimer jf. kontrakten som er indgået mellem H1x og SU Styrelsen (SPS) og kun for den periode som er aftalt mellem A og H1x 1.8.2004 - 31.13.2005 (skal antageligvis stå 31.12.2005).

Ved manglende udbetaling til A pålægges rente 2,75 % hver pr. påbegyndte måned startende fra den 1.2.2005.

..."

Af en aftale af 5. februar 2006 benævnt "Overdragelse fra H1x CVR nr.: 111 til A, fremgår følgende:

"...

JJ ved H1x CVR nr.: 111 erkender at skylde beløb overfor A på samlet kr. 1.948.692,50. Det samlet beløb udgør betaling for manglende pension på kr. 218.700,00, manglende løntillæg á kr. 200,00 pr. tolketime, timetal af 8004 tolketimer svarende til kr. 1.600.800,00 samt manglende udbetaling af udført overarbejde á kr. 129.192,54 alle beløb er eksklusiv renter. Det aftales samtidigt hermed ved underskrift på denne aftale at A bortfalder krav imod CVR nr.: 111 for manglende udbetaling af pension, bonus samt manglende udbetaling af overtidsarbejde på samlet beløb kr. 1.948.692,50 imod uigenkaldeligt til eje at modtage rettighederne for manglende betaling/efterkrav fra/på SU Styrelsen (SPS) via transporterklæring af den 5. februar 2006.

Størrelsen på det endelig beløb fra SU Styrelsen er dd. ukendt da kravet mod SU Styrelsen er en verserende sag som endnu ikke har nået et endeligt resultat. Beløbet som der er gjort krav på til SU Styrelsen er anslået på ca. 2.000.000,00.

Det aftales, at H1x ved JJ fortsætter og varetager det igangværende arbejde med at opkræve det skyldige beløb fra SU Styrelsen på indtil andet aftales. Samtidigt overtager A for H1x en gæld på kr. 645.460 til G1 for manglende betaling af rejseomkostninger for tegnsprogtolke som deltog på rejser via G1. Samt en manglende gæld på udbetaling af løn til JH på kr. 296.000,00.

Beløbet fra SU Styrelsen som på nærværende tidspunkt har en ukendt størrelse aftales at dække for det manglende løntillæg, pension samt overtidsbetaling samt betalingen til G1 på kr. 645.460,00 og JH på kr. 296.000,00.

Alle beløb som er beskrevet her er eksklusiv rentetilskrivning. Rentebeløbet tilfalder samtidigt indehaveren af transporterklæringen A.

..."

JH er bror til klagerens samlever, JJ

Samme dag meddelte H1x ApS, CVR-nr. 111, uigenkaldelig transport til eje til klageren. Følgende fremgår af transporterklæringen:

"...

I forbindelse med As godtgørelse af de nedenfor nævnte krav, som H1x har godtgjort til SU Styrelsen, meddeler undertegnede H1x ved CVR-nr: 111 herved A uigenkaldelig transport til eje i de samlede efterkrav efter den 1.1.2005 inklusive renter, som H1x har på SU Styrelsen (SPS). Efterkravene er eksklusiv rentetilskrivning som pålægges fra og med 2,75 % pr. påbegyndt måned fra samarbejdets ophør mellem SU Styrelsen og H1x den 1. april 2006. Der gives bemyndigelse til H1x fra A til at inddrive efterkravene hos SU Styrelsen indtil andet bestemmes af transporterklæringsindehaveren A. Beløb som inddrives fra SU overføres til indehaver af denne transporterklæring A samme dag som de modtages.

..."

Klageren har efterfølgende ved en aftale, som ikke er fremlagt, videreoverdraget transporten til H2 ApS, CVR-nr. 222.

Klagerens repræsentant har under sagens behandling i Landsskatteretten fremlagt en opgørelse, der viser et krav på pension på i alt 110.301,75 kr., der er specificeret således:

Måned	Månedsløn	Pension
September 2004	39.000,00 kr.	5.265,00 kr.
Oktober 2004	39.900,00 kr.	5.386,50 kr.
November 2004	39.900,00 kr.	5.386,50 kr.
December 2004	39.900,00 kr.	5.386,50 kr.
Januar 2005	28.150,00 kr.	3.800,25 kr.
Februar 2005	28.150,00 kr.	3.800,25 kr.
Marts 2005	28.150,00 kr.	3.800,25 kr.
April 2005	28.150,00 kr.	3.800,25 kr.
Maj 2005	28.150,00 kr.	3.800,25 kr.
Juni 2005	28.150,00 kr.	3.800,25 kr.
Juli 2005	28.150,00 kr.	3.800,25 kr.
August 2005	28.150,00 kr.	3.800,25 kr.
September 2005	28.150,00 kr.	3.800,25 kr.
Oktober 2005	30.000,00 kr.	4.050,00 kr.
November 2005	30.000,00 kr.	4.050,00 kr.
December 2005	30.000,00 kr.	4.050,00 kr.
Januar 2006	45.000,00 kr.	6.075,00 kr.
Februar 2006	45.000,00 kr.	6.075,00 kr.
Marts 2006	0,00 kr.	0,00 kr.
April 2006	45.000,00 kr.	6.075,00 kr.
Maj 2006	45.000,00 kr.	6.075,00 kr.
Juni 2006	45.000,00 kr.	6.075,00 kr.
Juli 2006	45.000,00 kr.	6.075,00 kr.
August 2006	45.000,00 kr.	6.075,00 kr.
	817.050,00 kr.	110.301,75 kr.

Der er ikke lønindberettet eget pensionsbidrag, ligesom der ikke er indberettet firmapension. Den yderligere løn m.v. på i alt 1.948.692,50 kr. er hverken lønindberettet eller selvangivet.

SU Styrelsen varslede ved telefax af 30. december 2005 samarbejdsaftalen med H1xx ApS til ophør den 1. april 2006. SU Styrelsen erkendte og betalte krav for leverancer forud for opsigelsen på 959.868 kr. Beløbet blev berigtiget ved kontant betaling af hhv. 462.104,95 kr. og 151.361,90 kr. samt ved modregning af 346.401,44 kr.

Den 15. august 2008 stævnede H2 ApS, CVR-nr. 222 (sag nr. BS 99-2482/2008) SU Styrelsen med påstand om betaling af 1.054.275,00 kr. med tillæg af sædvanlig procesrente fra sagens anlæg og indtil betalingen sker.

Den 6. november 2009 stævnede kurator i H1x ApS under konkurs, CVR-nr. 111, klageren (sagsøgte 1) og H2 ApS, CVR-nr. 222 (sagsøgte 2) med påstand om betaling af 613.104,95 kr. Det fremgår af stævningen, at SU Styrelsen forinden udtagelse af stævning i sagen havde betalt 613.104,95 kr. til indstævnte 1 og 2.

I juli 2010 blev der indgået udenretsligt forlig mellem sagsøgte 1 og 2 og konkursboet. I henhold til forliget skulle sagsøgte 1 og sagsøgte 2 til konkursboet senest den 15. august 2000 indbetale 330.000 kr. Det blev samtidigt aftalt, at sagsøgte 1 og 2 ikke anmeldte krav i boet.

I juli 2010 blev der ligeledes indgået et udenretligt forlig i sag nr. BS 99-2482/2008. I henhold til forliget betalte SU Styrelsen 187.500 kr. til klageren.

Skatteankenævnets afgørelse

SKAT har begrundet forhøjelsen af klagerens indkomst med 1.948.692 kr., at klageren i stedet for løn m.v. har modtaget vederlag i form af et krav mod SU Styrelsen. Kravet er af aftaleparterne værdiansat til 1.948.692 kr., hvorfor denne værdi også skal lægges til grund ved beskatningen af klageren. SKAT har således ikke tiltrådt et anbringende om, at klageren alene skal beskattes af betalinger fra SU Styrelsen med fradrag af betaling af overtagen gæld til G1 v. JJ og JH, idet gælden ikke er dokumenteret. Skatteankenævnet er enigt med SKAT i, at der skal ske en værdiansættelse af fordringen ved overdragelsen i 2006, idet overdragelse af fordringen er lig med betalingen og trådte i stedet for løn. Skatteankenævnet er ligeledes enigt med SKAT i, at den værdiansættelse, som parterne selv har fastsat på 1.948.692 kr., skal lægges til grund. Selskabet har fejlagtigt ikke indeholdt A-skat m.v. af det løn- og pensionsvederlag, som fordringen træder i stedet for, og beløbet er fejlagtigt ikke lønoplyst, ligesom klager ikke har selvangivet værdien af fordringen ved modtagelsen i 2006. Klageren har i 2006 erhvervet endelig ret til fordringen, hvorfor den skal selvangives i 2006. Der er i 2006, som anført i klagen, inddrevet 151.362 kr., og i 2007 er der inddrevet 808.606 kr., i alt er der inddrevet 959.868 kr. Den 15. august 2008 er der udtaget stævning mod SU Styrelsen med påstand om betaling af yderligere 1.054.275 kr., hvilket sammenlagt med allerede inddrevne beløb sammenlagt giver 2.014.142 kr. Dvs., at klageren den 15. august 2008 stadig mener, at fordringen var ca. 2 mio. kr. værd. At fordringen efterfølgende viste sig at være mindre værd, må skatteretligt anses for et formuetab, der er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at klagerens lønindkomst for 2006 ansættes i henhold til armslængdeværdien fastsat ved syn og skøn af tiltransporteret krav pr. overdragelsesdagen den 5. februar 2006, såfremt Landsskatteretten ikke kan anerkende, at kravet har en værdi på 330.000 kr. Der er nedlagt en subsidiær påstand om, at klagerens lønindkomst forhøjes med 402.341,85 kr. Der er nedlagt en mere subsidiær påstand om, at klagerens lønindkomst forhøjes med 1.147.368,29 kr.

Sagen vedrører overordnet set spørgsmålet om, hvilken betaling klageren reelt set har oppebåret i forbindelse med sin ansættelse i samleverens selskab H1x ApS, H1 ApS, der i 2008 blev taget under konkursbehandling. Dette selskab drev virksomhed med tegnsprogtolkning og havde i den forbindelse et samarbejde med SU Styrelsen, i hvilken forbindelse der ved samarbejdets ophør i vinteren 2006 opstod et krav imod SU Styrelsen. Klageren havde tillige på dette tidspunkt et krav imod H1 ApS. Klageren fik den 5. februar 2006 kravet mod SU Styrelsen tiltransporteret til fuld og endelig opfyldelse af klagerens krav imod H1 ApS. Det er denne transport, der er kernen i sagen, idet SKAT har forhøjet klagerens indkomst i henhold til klagerens krav imod H1 ApS som følge af transporten. Klageren modtog betaling i form af en transport, fordi selskabet ikke havde midler til at honorere klagerens krav, og klageren måtte tage, hvad hun kunne få.

Klagerens krav mod H1 ApS på 1.948.692 kr. er opstået ved, at klageren ifølge en indgået bonusaftale havde krav på 200,00 kr. for hver tegnsprogtime, som blev formidlet i forbindelse med kontrakten mellem H1x ApS (H1 ApS) og SU Styrelsen samt krav i henhold til ansættelseskontrakten. Kravet blev først i februar 2006 opgjort til 1.948.692 kr. fordelt på pension, løntillæg og overtidsbetaling med på hhv. 218.700,00 kr., 1.600.800,00 kr. og 129.192,54 kr. Det har efterfølgende vist sig, at pensionskravet ikke er opgjort korrekt, idet det reelt udgør 110.301,75 kr.

På det tidspunkt, hvor klageren fik overdraget kravet på SU Styrelsen, var der endnu ikke taget retslige skridt imod SU Styrelsen. Det skete først ved udtagelsen af stævning den 15. august 2008. Der blev alene udtaget stævning på 1.054.275,00 kr., idet SU Styrelsen havde anerkendt krav på 959.868,00 kr., heraf blev i 2006 og 2007 betalt hhv. 151.362,00 kr. og 808.606,00 kr. Betalingen skete dels kontant med hhv. 151.361,90 kr. og 462.104,95 kr., dels ved modregning af 346.401,44 kr. Modkravet skyldes, at H1 ApS uberettiget havde opkrævet moms. Sagen mod SU Styrelsen endte med et retsforlig, og SU Styrelsen betalte 187.500,00 kr. til fuld og endelig afgørelse af parternes mellemværende. Klageren har således modtaget 800.966,85 kr. i effektiv betaling.

I forbindelse med H1 ApS's konkurs rejste kurator en omstødelsessag imod klageren, idet konkursboet ikke ville anerkende klagerens krav imod selskabet. Det blev gjort gældende, at transporten var omstødelig. Sagen blev forligt, og klageren betalte 330.000,00 kr. til boet. Klageren afholdte i forbindelse med omstødelsessagen 68.625,00 kr. i sagsomkostninger.

Hvis selskabet kunne have honoreret lønkravet på forfaldstidspunktet, ville der ikke have været grundlag for en løsning med overdragelse af fordringen. Klageren har måttet få det i løn, som selskabet kunne håndtere. Det fremgår klart af transportdokumentet, at kravet var behæftet med store usikkerheder, ligesom det fastslås, at kravet blev overdraget til fuld og endelig betaling med den værdi den nu kunne indløse.

Konkursboet har krævet omstødelse af transporten af fordringen på SU Styrelsen, og der er indgået forlig om betaling af 330.000 kr. til konkursboet. Omstødelse medfører, at de skattemæssige konsekvenser af overdragelsen annulleres.

Hvis værdien af fordringen ikke kan ansættes til 330.000 kr., skal klageren alene beskattes af det vederlag, som hun faktisk har modtaget. Kravet mod SU Styrelsen har aldrig haft en værdi på 2 mio. kr., hvilket allerede var parterne bekendt på overdragelsesdagen. Der kan kun være tale om et formuetab, hvis kravet på overdragelsesdagen havde en værdi på 2 mio. kr. Realiteten er, at kravet mod SU Styrelsen aldrig har haft en højere værdi end 1.147.368,29 kr. Dermed er der ikke lidt et formuetab, idet beløbet svarer til det beløb, der blev betalt. Klageren skal imidlertid kun beskattes af 402.341,85 kr., idet der i beløbet på 1.147.368,29 kr. skal fratrækkes hhv. 346.401,44 kr., 330.000,00 kr. og 68.625,00 kr. vedrørende modkrav, betalinger til konkursboet og afholdte sagsomkostninger.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede åreindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Det fremgår af § 19, stk. 1 i dagældende bekendtgørelse nr. 1520 af 14. december 2006 (kildeskattebekendtgørelsen), at A-indkomst, der kommer til udbetaling efter udløbet af den pågældende indtjeningsperiode, indkomstbeskattes i det indkomstår, hvori udbetalingen finder sted. Har udbetaling ikke fundet sted på et tidspunkt, der ligger 6 måneder efter, at indkomstmodtageren har erhvervet endelig ret til den pågældende indkomst, er beløbet dog indkomstskattepligtigt på dette tidspunkt.

Det fremgår af afsnit 1 i pensionsbeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 824 af 25. august 2005, at loven omfatter pensionsordninger mv., hvor bidrag eller præmier er skattefri. I lovens kap. 1 er der fastsat betingelser for, at en ordning er omfattet af loven.

Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 19, stk.1, at der ved opgørelsen af en arbejdstagers skattepligtige indkomst ikke medregnes beløb, der af arbejdsgiveren indbetales til en af kapitel 1 omfattet ordning for arbejdstageren.

Tab på fordringer kan ikke fradrages. Det gælder dog ikke tab på fordringer, der har tilknytning den erhvervsmæssige virksomhed. Det fremgår af § 14, stk. 1 i lovbekendtgørelse nr. 1015 af 24. oktober 2005 af kursgevinstloven.

Det lægges til uprøvet grund, at klageren, forud for sin ansættelse som kontorchef og tolkeadministrator i H1x ApS (H1 ApS) den 1. oktober 2004, indgik en bonusaftale om betaling af 200,00 kr. pr. tegnsprogtolketime, som blev formidlet via SU Styrelsen i perioden 1. august 2004 - 31. december 2005. Efter aftalen skulle bonussen for hele perioden komme til udbetaling pr. 31. december 2005 som et engangsbeløb, hvilket imidlertid ikke skete, hvorfor beløbet, som klageren og hendes daværende arbejdsgiver opgjorde til 1.600.800 kr., er skattepligtigt i 2006.

Det fremgår ikke af ansættelseskontrakten, at klageren har ret til pension og betaling for overarbejde, og der er ikke løbende sket indberetning af pension og overtidsbetaling. Klageren erhvervede derfor først ved indgåelse af aftalen af 5. februar 2006 endelig ret til pension og overtidsbetaling. Det fremgår af aftalen, at klageren og klagerens arbejdsgiver var enige om, at klageren havde krav på betaling af hhv. 218.700,00 kr. og 129.192 kr., i alt 347.892 kr. Det er ikke godtgjort, at arbejdsgiveres betaling af pension er skattefri for klageren, og det aftalte vederlag er derfor skattepligtigt i 2006, hvor klageren erhvervede ret til betalingen. Ved indgåelse af aftalen af 5. februar 2006 var parterne således enige om, at klageren i 2006 havde erhvervet ret til betaling af løn m.v. på 1.948.692 kr.

Det er ubestridt, at klageren den 5. februar 2006 modtog betaling for sit lønkrav på 1.948.692 kr. i form af transport på en fordring på SU Styrelsen. Det ikke dokumenteret, at H1x ApS havde en gæld til G1 og JH, som klageren samtidigt overtog. Det fremgår af den fremlagte aftale, at klageren og klagerens arbejdsgiver på betalingstidspunktet var enige om, at fordringen på SU Styrelsen havde en værdi på ca. 2.000.000 kr., og at klageren ved modtagelsen af fordringen modtog fuld betaling for sit lønkrav. Hvad der så efterfølgende skete med fordringen, er klagerens indkomstopgørelse for 2006 uvedkommende. Det skyldes, at fordringen på SU Styrelsen ikke er erhvervet i tilknytning til en erhvervsmæssig virksomhed, som drives af klageren.

Skatteankenævnets forhøjelse af indkomsten i 2006 med 1.948.692 kr. stadfæstes derfor.

..."

A har ved stævning modtaget af retten den 1. februar 2012 indbragt Landsskatterettens afgørelse for retten med påstand som ovenfor anført.

Der har under sagen været afgivet partsforklaring af A. Da dommen som anført er affattet uden en fuldstændig sagsfremstilling, er denne forklaring ikke gengivet i dommen.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument af 20. december 2012 anført følgende til støtte for sine påstande:

"...

Den principale påstand

Sagsøgers opfattelse af sagen

Sagen vedrører efter sagsøgers opfattelse en helt overordnet problemstilling, i relation til værdiansættelse af den overdragne fordring, idet det er sagsøgers opfattelse, at dette skal ske i henhold til den objektivt konstaterbare armslængdeværdi - og ikke i henhold til parternes forhåbninger, og i anden række, hvilken værdi kravet mod SU styrelsen udgjorde i henhold til dette princip.

Sagen vedrører i tredje række spørgsmålet om, hvorvidt det er bevist, at sagsøger ikke har kunnet oppebære en højere lønudbetaling end den transporten af kravet mod SU styrelsen berettigede til, eller om der er givet afkald på indtægt, som er skattemyndighederne uvedkommende.

Ad første led - værdiansættelsesprincippet, gøres det gældende, at

Sagsøger er grundlæggende enig med SKAT, Skatteankenævnet og Landsskatteretten i, at der skal ske værdiansættelse af fordringen, således at det er fordringens objektivt konstaterbare armslængdeværdi på overdragelsestidspunktet, der skal lægges til grund for den betaling, som sagsøger har fået.

Problemet i relation til de tidligere trufne afgørelser er, at der sættes lighedstegn mellem det krav, sagsøger havde imod selskabet, og værdien af fordringen.

Problemet er yderligere, at særligt Landsskatteretten i sin afgørelse lægger til grund, at parterne selv havde værdiansat kravet til ca. kr. 2 millioner, hvilket er faktuelt forkert.

Det fremgår klart af transporterklæringen, at kravets værdi alene er anslået af parterne, og at der således ikke er tale om en objektiv konstaterbar værdi, og tillige ikke en eksakt fastsat værdi.

Som andet led i præmisserne lægger Landsskatteretten endvidere uprøvet den påståede værdiansættelse til grund, uden i øvrigt at forholde sig til om denne påståede værdi, er udtryk for den reelle objektive armslængdeværdi af kravet.

Dette er sagens kerne, og det er sagsøgers opfattelse, at det er i fundamental modstrid med helt grundlæggende skatteretlige principper, at parternes påståede værdiansættelse lægges uprøvet til grund. Dette ville, hvis denne værdifastsættelse skulle tages for troende, være en nyskabelse og en praksisændring i forhold til de tidligere afsagte afgørelser, hvor der sker tilsidesættelse af priser og vilkår, som interesseforbundne parter fastsætter.

Accepteres SKATs argumentation om, at parternes påståede værdiansættelse på kr. 1.948.692 ukritisk skal lægges til grund, vil dette således medføre en bemærkelsesværdig nyskabelse inden for dansk skatteret.

Realiteten af dette vil herefter være, at interesseforbundne parter vilkårligt kan påvirke deres skatteansættelse ud fra deres egen opfattelse og forgodtbefindende - og at SKAT skal lægge dette til grund, uanset hvor oplagt forkert værdiansættelsen er.

Reelt set ville H1x ApS (H1 ApS), såfremt transporten var bogført, og SKATs opfattelse lægges til grund, have været berettiget til et fradrag på kr. 2 millioner som følge af lønudbetalingen, alene på baggrund af en rent vilkårlig værdiansættelse.

Dette forekommer oplagt forkert, men vil alt andet lige være konsekvensen af, at anse sagsøger for at have modtaget en skattepligtig indkomst på kr. 1.948.692.

Omvendt kunne der også spørges, om SKAT ville have forholdt sig anderledes, hvis parterne havde aftalt, at fordringen kunne tages ud af selskabet til 0 kr., hvis det havde været parternes værdifastsættelse, hvorefter sagsøger, i henhold til dagældende regler, kunne have konstateret en skattefri kursgevinst. Det ville SKAT nok næppe have accepteret, og derfor ser det ud som om, at SKAT accepterer det i denne sag, hvor det oplagt er forkert, men forkert til skade for sagsøger. Dertil kan spørges, om Skatteministeriet virkelig er villig til at tilsidesætte armslængdeprincippet, indsætte de interesseforbundne parters egen vurdering, lade denne afgørelse danne ny praksis, der oplagt vil være en fordel for skatteydere fremadrettet, og også bagudrettet, hvor interesseforbundne parter selv "fikserer" den værdi, der passer dem bedst.

...

Det er derimod sagsøgers opfattelse, at værdien af det modtagne i henhold til transporten, skal ansættes i henhold til den objektive armslængdeværdi, som i alle andre tilfælde, hvor der sker transport / overdragelse fra et selskab til en nærtstående.

Hvilken værdi parterne herefter måtte have opgjort det overdragne til, er herefter fuldstændig irrelevant, hvilket netop er grundsubstansen i armslængdeprincippet.

Landsskatterettens afgørelse er i realiteten udtryk for, at armslængdeprincippet sættes ud af kraft, og at parternes værdiansættelse uden videre lægges til grund for skatteansættelsen - uanset hvor oplagt det end måtte være, at den ikke er korrekt.

Følges dette synspunkt vil det tillige medføre, at selskabet ville være berettiget til fradrag for den afholdte lønudgift, der ifølge Landsskatteretten udgør knap kr. 2 millioner.

Det forekommer oplagt, at dette scenarie ikke er udtryk for gældende ret, særligt ikke, idet armslængdeprincippet netop er lovfæstet i ligningslovens § 2 for at undgå den situation, at skatteyderes vilkårlige værdiansættelse blot lægges til grund.

Følges Landsskatterettens udlægning af armslængdeprincippet vil det endvidere medføre, at virksomheder ville kunne transportere tvivlsomme, og bestridte, krav til kreditorer (der f.eks. ikke er skattepligtige i Danmark), og derved opnå fuldt skattefradrag, alene baseret på deres egen vurdering af værdien af det overdragne.

Tilsvarende vil et selskab kunne overdrage en fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8 til en nærtstående til en lav værdi, der efterfølgende flytter ind og sælger ejendommen skattefrit. I sådanne tilfælde er det oplagt, at myndighederne ikke vil lægge parternes vilkårlige værdiansættelse til grund.

Hvorledes adskiller nærværende sig fra dette eksempel?

På ingen måde, og sagen er alene kompliceret derved, at der overdrages et aktiv, der vanskelligt lader sig værdiansætte.

Forstillede man sig, at der i stedet blev overdraget et aktiv med en konstaterbar værdi, f.eks. en bil, er der ingen tvivl om, at værdiansættelsen vil blive tilsidesat, hvis værdien er skæv i forhold til armslængdeværdien.

Det forholder sig ikke anderledes blot fordi, der er tale om overdragelse af en fordring. Der er ikke hjemmel noget steds i Dansk skatteret til at beskatte sagsøger af en værdi, der overstiger den objektivt konstaterbare armslængdeværdi af det overdragne.

Det er i den forbindelse helt misforstået at tale om, at fordringen mod SU styrelsen efter transporten skulle være faldet i værdi og, at dette værditab skulle udgøre et efterfølgende formuetab.

Dette ville kræve, at den objektive værdi på overdragelsestidspunktet udgjorde kr. 2 millioner - og at fordringen efterfølgende har mistet værdi.

Dette synspunkt virker paradoksalt, eftersom der efterfølgende blev udtaget stævning mod SU styrelsen for at få kravet endeligt fastslået og pengene indbetalt - og at der i sagen vedrørende SU styrelsen har været anvendt advokatomkostninger på ca. 349.000,00.

Fordringen er således snarere steget i værdi efterfølgende qua de retsskridt, der har været foretaget for at få fastslået kravets eksistens og størrelse.

...

Ad andet led, hvad er armslængdeværdien og dermed der reelt set oppebåret i løn?

Som sagen foreligger, er der enighed om, at sagsøger i februar 2006 havde erhvervet ret til betaling af løn opgjort til kr. 1.948.692 for perioden frem til 31/12 2005.

Denne løn blev betalt d. 5. februar 2006, hvor sagsøger modtog transport i H1x ApS (H1 ApS) krav imod SU styrelsen.

Det er sagsøgers opfattelse, at den løn, der reelt set er oppebåret, og som sagsøger skal beskattes af, udgøres af den objektivt konstaterbare armslængdeværdi pr. denne dato, idet det er på dette tidspunkt, at sagsøger modtager betaling i form af transporten.

Dermed var H1x ApS (H1 ApS) frigjort for sine forpligtelser overfor sagsøger, idet der herefter ikke længere var noget mellemværende mellem parterne, og sagsøger kunne således ikke efterfølgende kræve yderligere betaling.

...

Den reelle værdi af kravet mod SU Styrelsen d. 5. februar 2006 er umiddelbart ukendt, idet hverken SKAT, Skatteankenævnet, Landsskatteretten, sagsøger - eller undertegnede for den sags skyld, er kvalificeret til at vurdere, hvad den reelle værdi af kravet var på overdragelsestidspunktet d. 5. februar 2006.

Dette er sagens kerne, idet beskatningsgrundlaget efter sagsøgers opfattelse er den objektive værdi af det aktiv, som sagsøger i kraft af transporten overtog pr. 5. februar 2006 og ikke den værdi, som Landsskatteretten fejlagtigt har lagt til grund, at parterne skulle have været enige om.

Spørgsmålet er herefter, hvad værdien af kravet så har været?

Det er der i realiteten ikke nogen der ved, eller har forholdt sig til - udover kurator i H1x ApS, cvr.nr. 111 / H1x ApS.

Dette følger allerede af, at kurator anlagde omstødelsessag imod sagsøger som følge af transporten, idet kurator fandt, at selskabet var insolvent på overdragelsestidspunktet.

Denne sag blev afsluttet med et forlig på kr. 330.000,00 vedrørende det erstatningskrav, som kurator havde rejst imod sagsøger jfr. Konkurslovens § 74, jf. § 76.

Det krav der kan rejses efter konkurslovens § 74 jfr. § 76, er et erstatningskrav i henhold til dansk rets almindelige erstatningsprincipper, og dermed skal samtlige betingelser for erstatning tillige være opfyldt.

Det afgørende i relation til nærværende sag er, at kurator fandt, at der var handlet ansvarspådragende, og at boet var påført et tab.

Den ansvarspådragende handling var overdragelsen af kravet d. 5. februar 2006, og det tab, som kurator har opgjort er således det tab, som boet har lidt ved, at kravet blev overdraget til sagsøger.

Dette er det tætteste, der foreligger på en armslængdeværdi i nærværende sag, idet det er vanskeligt at forestille sig parter med større modstående interesser, end kurator og modpart i en omstødelsessag anlagt af boet.

Det er vanskeligt at forestille sig en mere præcis dokumentation/bevis for den reelle værdi, end det beløb, som en erstatningssøgende kurator har været villig til at acceptere i erstatning.

Det er interessant, at sagsøgte ikke vil acceptere den værdiansættelse, som omstødelsessagen afdækkede, uanset parterne havde meget klare modstridende interesser, men derimod vil lægge en værdiansættelse til grund, som parter med sammenfaldende interesser er nået frem til. Dette vel at mærke i et tilfælde, hvor der er meget betydelig divergens mellem værdierne.

Sagsøger vil kunne acceptere denne værdi som beskatningsgrundlag, uanset SKM2010.803.SR og den omstødelsessag, der blev anlagt og det forhold, at der skete effektiv betaling af kr. 330.000 - uanset den skattemæssige værdi efter princippet i SKM2010.803.SR herefter er 0.

Dette idet, der derved er taget højde for den usikkerhed, der knytter sig til fordringens værdi qua, der i omstødelsessagen blev indgået forlig.

Skulle retten finde frem til, at værdien i stedet for udgør knap 2 mio. kr., som parterne har aftalt, vil det tillige betyde, at retten fastslår, at kurator, der er beskikket af skifteretten, har ladet et aktiv til 2 mio. kr. handle af til 330.000 kr. Det vil med andre ord betyde, at der ikke kan være tillid til, at kurator har varetaget sit hverv, hvorfor der med denne sag vil kunne ske genoptagelse af konkursboet.

Ad 3 har sagsøger givet afkald på indtægt som er skattemyndighederne uvedkommende?

At praksis som anført af sagsøgte tilsiger, at afkald af indtægt i henhold til det oppebårne kan medføre beskatning, er udtryk for den problemstilling om der er givet et afkald på indtægt, der er skatteansættelsen uvedkommende, eller er der konstateret et fradragsberettiget tab på tilgodehavende løn pr. 5. februar 2006?

Såfremt retten når frem til, at der er tale om et afkald på indtægt, der er indkomstansættelsen uvedkommende bestrides det ikke, at værdiansættelsen af fordringen er skatteansættelsen uvedkommende, idet sagsøger herefter blot må anses at have konstateret et kurstab, som er denne sag uvedkommende.

...

Det er i relation hertil sagsøgers opfattelse, at der for det første ikke er tale om noget tab på en fordring, alene af den grund, at der ikke er grundlag for at antage, at kravet mod SU styrelsen har tabt i værdi, i forhold til kursværdien på tidspunktet for transporten d. 5. februar 2006.

Det helt afgørende for sagens afgørelse - altså om der blev givet afkald på indtægt, eller om der blev konstateret et tab af løn pr. 5. februar 2006, er derimod, om sagsøger har taget, hvad hun kunne få, eller har hun positivt, frivilligt givet afkald på at oppebære den løn, der var erhvervet ret til?

I den forbindelse er sagsøger enig med sagsøgte i, at det er sagsøger der jf. SKM2004.22.HR bærer bevisbyrden for, at der er lidt et fradragsberettiget tab, men det er fortsat sagsøgers opfattelse, at der er ført det fornødne bevis for, at H1x ApS (H1 ApS) ikke kunne honorere kravet pr. 5. februar 2006, idet

-	Sagsøgte helt overser, at H1x ApS (H1 ApS) eksistensberettigelse bortfaldt i forbindelse med, at SU styrelsen opsagde parternes samarbejde i januar 2006 med ophør 3 måneder herefter, jf. sagens bilag 7 punkt 2.1, dvs. til udgangen af april 2006. Herefter var der reelt set ikke noget forretningsgrundlag i H1xx ApS at videreføre
-	JJ forklarede tilsvarende til kurator, jf. sagens bilag 12 side 5 samt bilag 19 side 2, i forbindelse med selskabets efterfølgende konkurs, ligesom det fremgår af kurators stævning, jf. sagens bilag 12, at aktiviteten reelt var indstillet efter ophøret af samarbejdet med SU styrelsen
-	Kurator anlagde en omstødelsessag efter konkurslovens § 74, netop fordi kurator kunne konstatere, at aktiviteten var ophørt og selskabet var insolvent pr. 5. februar 2006.
-	Det er således et faktum, at kurator, som uafhængig tredjemand, tillige har kunnet konstatere, at aktiviteten var indstillet, og at selskabet var insolvent, hvilket klart dokumenterer sagsøgers påstand, og gør det vanskelligt at se, at der ikke skulle være ført bevis for insolvens
-	Det er ikke korrekt, at sagsøgers lønkrav var medtaget i bogføringen i H1x ApS (H1 ApS). Såfremt dette krav var medtaget, var selskabets passiver næsten 2 millioner kroner højere. Dette fremgår klart af sagens bilag 12, side 3 ff.
-	Det er korrekt, at selskabet i en periode efter opsigelse af SU styrelsens aftale afregnede de sædvanlige lønninger til de ansatte, hvilket der ikke er noget odiøst i, idet selskabet naturligvis er forpligtet til at honorere sine ansættelsesretlige forpligtelser - hvilket herefter medførte et tab på over 1 million kroner og en negativ egenkapital på 500.000 i regnskabsperioden oktober 2005 september 2006
-	Det er en fundamental misforståelse, at H2 ApS (cvr. nr. 222) skulle have overtaget nogen aktivitet fra det tidligere H1x ApS (H1 ApS) - udover selskabets navn. Den aktivitet, der blev udført i dette selskab, relaterer sig ikke til SU styrelsen og de opgaver det tidligere selskab havde aftale om.
	Den aktivitet der blev udført i det daværende H1x ApS (H1 ApS) ophørte derimod fuldstændig, og udføres ikke af det nuværende H2 ApS (cvr. nr. 222)
-	H1x ApS (H1 ApS) økonomiske forhold er helt fundamental ændrede efter opsigelsen af samarbejdsaftalen med SU styrelsen, hvorfor det forhold, at der i perioden d. 1. oktober 2005 - 30. september 2006 var et overskud på 153.642 efter skat og en positiv egenkapital på kr. 507.735 ikke har nogen betydning
	Det afgørende er, at selskabets eksistensberettigelse og forretningsgrundlag bortfalder i forbindelse med SU styrelsen opsigelse, hvilket resultatet for 2005/2006 da også tydeligt viser jf. sagens bilag 20, idet der realiseres et underskud på kr. 1.008.126, og en negativ egenkapital på kr. 500.391.

Den subsidiære påstand

Såfremt retten ikke er enig i, at opgørelsen over sagsøgers vederlag skal ske på baggrund af kravets objektive konstaterbare værdi pr. overdragelsesdagen, som fastslået i forbindelse med omstødelsessagen, gøres det gældende, at sagsøgers vederlag alene ansættes i henhold til den effektive betaling.

Dette under hensyntagen til, at kravet imod SU Styrelsen aldrig har haft en værdi på kr. 2 mio., hvilket allerede var parterne bekendt på overdragelsesdagen, altså d. 5. februar 2006.

Sagsøger har således aldrig erhvervet ret til betaling af kr. 2 mio. imod SU Styrelsen. Det forhold, at overdragelsen udgjorde betaling for sagsøgers krav imod H1 ApS under konkurs, kan ikke ændre herpå.

Dette følger allerede af, at H1 ApS ikke var i stand til at honorere sine forpligtelser, og sagsøger derfor alene kunne modtage kravet mod Styrelsen som vederlag.

Dette er på ingen vis det samme, som at kravet havde en værdi på kr. 2 mio.

Skulle der herefter være tale om et formuetab, vil dette alene kunne følge af, at kravet reelt set pr. 5. februar 2006 skulle have haft en værdi på kr. 2 mio., og at det alene var efterfølgende omstændigheder, der medførte et fald i værdien.

Havde dette været tilfældet, er sagsøger enig i, at det naturligvis er værdien pr. 5. februar 2006, der skulle lægges til grund i relation til spørgsmålet om formuetab.

Problematikken i så henseende er blot, at der ikke efterfølgende er indtrådt omstændigheder, der skulle indikere, at kravet er faldet i værdi i henhold til den reelle værdi pr. 5. februar 2006.

Debitor har ikke mistet betalingsevnen, sagsøger har endvidere ikke opgivet nogen del af kravet, og parterne var allerede d. 5. februar 2006 klar over, at kravet var bestridt.

Tværtimod er realiteten, at det alene er de efterfølgende retslige skridt der medfører, at kravet i det hele taget har haft en værdi, idet kravet groft sagt i øvrigt ville have været værdiløst, idet SU Styrelsen ikke i øvrigt ville have betalt så stort et beløb, som der rent faktisk blev betalt.

Der er således ikke tale om noget efterfølgende formuetab. Sagsøger har aldrig erhvervet retten til at modtage kr. 2 mio. - idet kravet aldrig har været kr. 2 mio. værd.

Såfremt dette skulle have været tilfældet, ville dette kræve, at der var et anerkendt krav d. 5. februar 2006, som SU Styrelsen ville honorere på dette tidspunkt, hvilket på ingen vis var tilfældet.

Dette følger allerede af, at der måtte iværksættes relativt omfattende retlige skridt imod Styrelsen.

Realiteten er, at kravet mod styrelsen aldrig har haft en højere værdi, end den værdi der blev fastslået i forbindelse med parternes opgørelse af kravet, svarende til kr. 1.147.368, uanset hvad parterne i øvrigt måtte have ment, troet eller håbet.

Beløbet på kr. 1.147.368 fremkommer derved, at SU styrelsen anerkendte at skylde kr. 959.868,00, hvoraf kr. 151.362,00 blev betalt i 2006 og kr. 808.506,00 blev betalt i 2007. Derudover blev der i forbindelse med den anlagte retssag indgået forlig om yderligere betaling af kr. 187.500,00, i alt kr. 1.147.368.

Heraf blev der modregnet med kr. 346.401,44, hvorfor den effektive kontante betaling udgjorde kr. 800.966.

Dermed er det ikke relevant at tale om noget efterfølgende formuetab, idet der intet er tabt i forhold til den oprindelige værdi.

Det er i den forbindelse i øvrigt bemærkelsesværdigt, at SKAT ikke kan fremføre et eneste reelt argument for, at værdien af kravet mod Styrelsen - objektivt set, har været højere d. 5. februar 2006, end det beløb, der reelt set blev udbetalt.

Det sagsøger har erhvervet endelig ret til - og maksimalt skal beskattes af - er den betaling som sagsøger har modtaget fra SU Styrelsen, idet dette er den reelle værdi af det som sagsøger har accepteret at modtage, i stedet for vederlag direkte fra selskabet - og denne værdi var ikke højere d. 5. februar 2006 pr. overdragelsesdag.

Denne reelle betaling til sagsøger udgør kr. 402.341,85.

Dette følger af, at kravet mod SU Styrelsen reelt set var på kr. 1.147.368,29 og ikke ca. kr. 2 mio. Dette følger direkte af den tvist der var med SU Styrelsen og de forlig, der blev indgået.

Der er således ingen tvivl om, at kravet imod SU Styrelsen reelt set viste sig at være kr. 1.147.368,29, hvilket altså som udgangspunkt er det beløb, som sagsøger har erhvervet endelig ret til at modtage.

Problematikken i så henseende er dog, at SU Styrelsen havde et modregningsberettiget modkrav i forhold til dette krav, hvorfor sagsøger ikke har modtaget det fulde vederlag.

Modkravet var på kr. 346.401,44. Dertil kommer omstødelsessagen, hvor sagsøger indgik forlig om betaling af kr. 330.000,00, samt endelig de afholdte sagsomkostninger på kr. 68.625,00 i forbindelse med omstødelsessagen.

Det fremgår af SKM2010.803.SR at der i forbindelse med omstødelse sker neutralisering i skattemæssig forstand i relation til de beløb, der afregnes i forbindelse med omstødelsen.

Når disse beløb fratrækkes kr. 1.147.368,29 fremkommer det beløb, som sagsøger i realiteten har modtaget og maksimalt skal beskattes af kr. 402.341,85.

Den mere subsidiære påstand

Såfremt retten ikke er enig i, at det reelle erlagte vederlag kan opgøres til kr. 402.341,85, gøres det gældende, at beskatningsgrundlaget ikke kan overstige den reelle betaling på kr. 1.147.368,29.

Dette under hensyntagen til, jf. ovenstående, at kravet imod SU Styrelsen på intet tidspunkt - ej heller d. 5. februar 2006 har haft en højere værdi, hvorfor der ej heller er grundlag for at beskatte herudover.

..."

Skatteministeriet har i et påstandsdokument af 2. januar 2013 fra Kammeradvokaten gjort følgende anbringender gældende:

"...

Det gøres til støtte for frifindelsespåstanden overordnet gældende, at sagsøgerens personlige indkomst for 2006 skal forhøjes med kr. 1.948.692,-, som sagsøgeren fik udbetalt eller i hvert fald erhvervede ret til i 2006.

Det følger af den dagældende kildeskattebekendtgørelses § 19 (bekendtgørelse nr. 993 af 19. oktober 2005), at A-indkomst, hvortil regnes løntillæg, overarbejde og pension, jf. kildeskattelovens § 43 og bekendtgørelsens § 15, beskattes i det indkomstår, udbetalingen finder sted, dog således, at beløbet - hvis udbetaling ikke har fundet sted på et tidspunkt, der ligger 6 måneder efter, at indkomstmodtageren har erhvervet endelig ret til den pågældende indkomst - beskattes på dette tidspunkt.

Udgangspunktet er altså, at beskatning sker ved udbetalingen.

Sagsøgeren fik ved overdragelse af fordringen mod SU-styrelsen den 5. februar 2006 betalt løntillæg m.v. med fordringen. Ifølge parternes aftale var der rejst krav mod SU-styrelsen på ca. kr. 2 mio., og overdragelsen skete til fuld og endelig afgørelse af hendes krav mod selskabet. Sagsøgeren accepterede at få betalt sit krav med fordringen - endda mod samtidig at overtage betydelige gældsposter (som dog har vist sig ikke at være reelle) til andre interesseforbundne personer. Det fremgår ikke af aftalen, at sagsøgeren herved skulle have givet afkald på en væsentlig del af sin løn som konsekvens af, at parterne var af den opfattelse, at selskabet ikke kunne honorere hele kravet. Sagsøgerens synspunkter om, at hun blot har "taget, hvad hun kunne få", forekommer som en efterrationalisering. Der blev da også betalt betydelige beløb til sagsøgeren i perioden april-august 2006.

Det må derfor lægges til grund, at parterne selv har anset fordringen mod SU-styrelsen for at have en værdi, der kunne dække sagsøgerens krav på løntillæg m.v. Denne værdiansættelse er ikke anfægtet af parterne selv eller myndighederne og må derfor lægges til grund. Der er ikke foretaget en armslængdekorrektion, jf. ligningslovens § 2 i nærværende sag. Det bemærkes herved, at alene skattemyndighederne kan foretage en sådan korrektion.

At fordringen efterfølgende måtte vise sig reelt at have en mindre værdi er uden betydning, da sagsøgerens eventuelle tab ikke kan fradrages, jf. den dagældende kursgevinstlovs § 14, stk. 1.

Det er imidlertid ikke en betingelse for beskatning, at der sker en udbetaling.

Som uddybet af Landsskatteretten var parterne enige om, at sagsøgeren i 2006 havde erhvervet ret til betaling af løntillæg m.v., jf. herved også aftalen af 5. februar 2006 (bilag 3).

Der er også under retssagen enighed om, at sagsøgeren i februar 2006 havde erhvervet ret til betaling af løn m.v. opgjort til kr. 1.948.692,-, jf. herved replikken, side 3, 6. afsnit, samt tilsvarende sagsøgerens påstandsdokument, side 6, 4. afsnit.

Det udløser i sig selv beskatning, at sagsøgeren havde krav på betaling af løntillæg m.v. Det er altså ikke afgørende, at en udbetaling eventuelt kun udgjorde en mindre del af lønkravet.

Hvis en arbejdsgiver og en lønmodtager ved udbetaling af en del af et lønkrav måtte aftale, at dette er til fuld og endelig afgørelse af lønkravet, ændrer det i øvrigt ikke på, at lønmodtageren skal beskattes af det fulde lønkrav. Det er således et grundlæggende skatteretligt princip, at afkald på en indtægt, der er erhvervet ret til, som udgangspunkt ikke kan tillægges skatteretlig betydning, jf. f.eks. SKM2010.455.VLR.

I hvert fald som følge af, at sagsøgeren erhvervede ret til det omtvistede beløb, skal sagsøgerens personlige indkomst i overensstemmelse med det almindelige retserhvervelsesprincip forhøjes med kr. 1.948.692,-.

Hvis det på et tidspunkt konstateres, at arbejdsgiveren ikke kan betale lønnen helt eller delvis, kan der - på dette tidspunkt - eventuelt opnås fradrag for et tab. Denne sag vedrører imidlertid kun indkomståret 2006. Der opstår altså et spørgsmål om periodisering af et eventuelt tab.

Spørgsmålet er, om sagsøgeren har løftet bevisbyrden for, at hun har ret til fradrag i 2006. Bevisbyrden for tabsfradrag påhviler ubestridt sagsøgeren, jf. generelt om fradragsret SKM2004.162.HR, og som følge af interessefællesskabet med arbejdsgiveren, H1x ApS, som var ejet af hendes daværende samlever, er bevisbyrden skærpet, jf. f.eks. UfR 1990.448 H og SKM2007.445.HR.

Sagsøgeren skal løfte bevisbyrden for, at kravet på løntillæg m.v. på i alt kr. 1.948.692,50 var uerholdeligt i 2006, jf. Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit C.A.3.1.1.5. Sagsøgeren skal herunder bevise, at et tab blev konstateret og endeligt opgjort i 2006. Denne bevisbyrde er ikke løftet.

Kendsgerningen er, at et tab hverken blev konstateret eller blev endeligt gjort op i 2006. Konstatering af og opgørelse af et tab var afhængig af udfaldet af en række tvister med tredjemand, som først blev afsluttet i efterfølgende år, jf. nærmere nedenfor. Disse tvister knytter sig vel at mærke ikke til selve sagsøgerens krav på betaling af løntillæg m.v. Som anført erhvervede hun ubestridt ret til beløbet på kr. 1.948.692,50.

Det er vel at mærke ikke tilstrækkeligt, at sagsøgeren løfter bevisbyrden for, at kravet på løntillæg m.v. - på et eller andet senere tidspunkt - er tabt og endeligt gjort op. Det er således uden betydning for nærværende sag, at sagsøgeren måtte være i stand til at løfte bevisbyrden for, at kravet på løntillæg m.v. på i alt kr. 1.948.692,50 på et senere tidspunkt er helt eller delvist tabt og tabet endeligt gjort op. Hvorvidt sagsøgeren måtte have krav på fradrag som følge af tab i efterfølgende indkomstår, f.eks. i 2010, hvor tvisten med SU-styrelsen og kurator afsluttes, foreligger ikke til prøvelse i denne sag. Hvis sagsøgeren ønsker SKATs stillingtagen hertil, må hun rette henvendelse til SKAT, som herefter kan forholde sig til spørgsmålet med sædvanlig rekursadgang.

Et tab vil normalt kunne fratrækkes, når der er foretaget forgæves udlæg, dvs. hvor skyldner er helt uden aktiver, som kan gøres til genstand for udlæg, eller når en konkursbehandling er afsluttet uden, at kravet er blevet dækket fuldt ud. Det er således ikke i sig selv tilstrækkeligt, at debitor er erklæret konkurs, medmindre kurator afgiver en erklæring om, at der maksimalt kan forventes en dividende af en vis størrelse. Tabsfradrag kræver altså, at der foretages visse retsskridt for at få tabet konstateret og tabets størrelse gjort op.

Sagsøgeren accepterede imidlertid ved den .... fremlagte aftale af 5. februar 2006 at få sit krav på løntillæg m.v. på i alt kr. 1.948.692,50 betalt ved overdragelse af krav rejst mod SU-styrelsen på i alt ca. kr. 2 mio. Sagsøgeren rejste ikke i 2006 yderligere krav mod selskabet, og der blev ikke i 2006 foretaget udlæg el. lign. eller indgivet konkursbegæring m.v. mod selskabet. En uafhængig lønmodtager ville næppe have accepteret en sådan fremgangsmåde. Det fremgår da også, at den konkurs, som først indtrådte flere år senere, skete som følge af et lønmodtagerkrav. Ved at handle som hun gjorde, har sagsøgeren imidlertid selv medvirket til, at et eventuelt tab rent faktisk ikke blev konstateret og gjort endeligt op i 2006. Dermed er det udelukket at indrømme sagsøgeren fradrag i 2006. Selskabet blev først taget under konkursbehandling den 3. september 2008, og bobehandlingen blev først afsluttet 2011.

Selv hvis sagsøgeren havde ageret som en uafhængig tredjemand ville gøre, dvs. havde krævet kontant betaling af sit tilgodehavende og ikke accepteret at få overdraget en omtvistet fordring mod SU-styrelsen, kunne et tab imidlertid slet ikke være konstateret og gjort endeligt op i 2006. Det er ikke ud fra de foreliggende bilag muligt - endsige muligt med den fornødne sikkerhed - at fastslå, at sagsøgerens krav på løntillæg m.v. overhovedet var tabt i 2006 og at foretage en endelig opgørelse af størrelsen af et eventuelt tab.

Der var i 2006 fortsat usikkerhed om en række forhold, herunder ikke mindst hvor stort et beløb SU-styrelsen ville betale i henhold til det rejste krav på ca. kr. 2 mio. Denne tvist blev først endeligt afsluttet i 2010. Selv hvis selskabet var taget under konkursbehandling i 2006 - og ikke først i 2008 - ville kurator således ikke kunne udtale sig om dividendens størrelse.

Der kan ikke opnås tabsfradrag i 2006 ved, at man ud fra resultatet af alle de tvister, der afsluttes i de efterfølgende år, teoretisk set regner sig frem til, hvad resultatet ville være blevet på bundlinjen, hvis alle tvister var afsluttet i 2006. Det er på den baggrund klart, at et tab under alle omstændigheder slet ikke ville være blevet opgjort eller kunne opgøres i 2006.

Sagsøgeren erkender da reelt også en række steder i skrifterne, at det ganske ikke var muligt at foretage en endelig opgørelse i 2006, jf. f.eks. replikken, side 4, 2. afsnit, hvor det anføres, at værdien af kravet mod SU-styrelsen pr. 5. februar 2006 "var ukendt for alle parter", samt f.eks. hendes påstandsdokument, side 6, nederst. Det kan da også konstateres, at sagsøgeren ved opgørelsen af sine påstande netop selv inddrager en række efterfølgende omstændigheder, herunder forlig med kurator og SU-styrelsen i 2010, jf. f.eks. påstandsdokumentet, side 7 og side 12-13. Sagsøgeren erkender herved i realiteten, at der først ved de indgåede forlig m.v. kan foretages en opgørelse.

Det bemærkes herved, at også opgørelsen af påstanden i kurators søgsmål i november 2009 (bilag 12) på kr. 613.104,95 netop var baseret på, hvad der forinden i 2006 og 2007 var udbetalt af SU-styrelsen, og kurator nedlagde som nævnt i øvrigt også påstand om, at fremtidige betalinger fra SU-styrelsen skulle tilgå boet.

Som anført er det ikke tilstrækkeligt for at indrømme tabsfradrag, at et selskab er insolvent. Efter sagsøgtes opfattelse er det imidlertid ikke sikkert, at selskabet overhovedet var insolvent i 2006. Det blev ikke prøvet i 2006, hverken gennem udlæg eller konkursbegæring. I hvert fald kunne en dividende ikke i 2006 have været opgjort med blot nogen grad af sikkerhed.

H1x ApS' regnskabsår løb fra 1. oktober - 30. september, og der foreligger derfor ikke en status m.v. pr. 5. februar 2006. Bedømt ud fra regnskabet for perioden 1. oktober 2004 - 30. september 2005 havde selskabet på sidstnævnte tidspunktet en sund økonomi; selskabet havde bl.a. en betydelig omsætning og var overskudsgivende.

Ifølge regnskabet for perioden 1. oktober 2005 - 30. september 2006 (bilag 12) udgjorde omsætningen kr. 2.403.551,-, og årets resultat kr. -1.008.126,-. Det anføres side 8, at personaleomkostninger udgjorde kr. 2.870.266,-, mens de tilsvarende omkostninger for året før udgjorde kr. 2.793.419,-. Det må efter sagsøgtes opfattelse lægges til grund, at sagsøgerens løntillæg m.v. indgår i opgørelsen af personaleomkostninger for perioden 1. oktober 2005 - 30. september 2006, dvs. at der som omkostning er medtaget sagsøgerens løntillæg m.v., men som aktiv ikke fordringen mod SU-styrelsen. Hvis personaleomkostningerne renses for løntillægget m.v. til sagsøgeren på i alt kr. 1.948.692,-, bliver periodens resultat et overskud med den konsekvent, at egenkapitalen er positiv, mens gælden til sagsøgeren indgår som et passiv og kravet mod SU-styrelsen som en aktivpost.

Sagsøgeren bestrider imidlertid, at hendes løntillæg m.v. indgår i de personaleomkostninger, der er angivet i regnskabet. Herved bemærkes, at der efter lovgivningen var pligt til at bogføre og medtage løntillægget m.v. i regnskabet som en personaleomkostning. Herved kan også bemærkes, at driften efter det af sagsøgeren oplyste ophørte i begyndelsen af 2006, hvorfor det forekommer usandsynligt, at personaleomkostningerne i øvrigt ligger på samme niveau i 2005 og 2006. Det er vel at mærke sagsøgeren, der var ansat og levede sammen med selskabets ejer, som har bevisbyrden for, at løntillægget m.v. i strid med bogføringsloven m.v. ikke indgår i opgørelsen af omkostningerne. Denne bevisbyrde er ikke løftet, heller ikke ved at henvise til den af kurator i 2009 udarbejdede stævning (bilag 12, side 3 nederst - side 4). Hvis bevisbyrden skal løftes, må sagsøgeren ved fremlæggelse af bogføringen dokumentere sit synspunkt om, at sagsøgerens løntillæg m.v. ikke indgår i opgørelsen af personaleomkostninger for 2006. Det er muligt som anført af sagsøgeren, at hendes krav mod selskabet ikke blev medtaget som en passivpost i regnskabet for 2006 og i de tidligere regnskaber. Det har sagsøgte imidlertid heller ikke gjort gældende.

Hvis man måtte lægge til grund, at løntillægget m.v. ikke indgår i regnskabets opgørelse af personaleomkostningerne, må det først og fremmest konstateres, at der ikke kan være nogen tillid til, at bogføringen, og de tal, der er medtaget i regnskabet, er korrekte.
I så fald er regnskabet ubrugeligt til bedømmelse af selskabets økonomi. Hvis man forestillede sig, at fordringen mod SU-styrelsen ikke var overdraget til sagsøgeren, ville dette i øvrigt svare til, at der - ifølge regnskabet - var aktiver for i alt kr. 2.145.987,- og - ifølge regnskabet - passiver for i alt kr. 2.595.070,-, herunder "Gæld til ledelsen" på kr. 198.389,-. Der er altså end ikke på dette grundlag tale om, at selskabet var åbenbart insolvent.

Det kan vedrørende selskabets økonomi i 2006 yderligere bemærkes, at selskabet frem til august 2006 betalte betydelige beløb til sagsøgeren i løn og kørselsgodtgørelse. Desuden bemærkes, at det nye H1xx ApS, som blev stiftet umiddelbart i forbindelse med, at sagsøgeren overtog fordringen mod SU-styrelsen og blev drevet fra samme adresse, havde en sund økonomi (Bilag B).

Hvad kurator i det gamle H1x ApS i en stævning flere år senere (6. november 2009) måtte mene om selskabets solvens m.v. i 2006 - i øvrigt uden en nærmere gennemgang af selskabets økonomi i 2006 - har efter sagsøgtes opfattelse ingen bevisværdi. Som nævnt ovenfor under sagens faktiske omstændigheder foreligger ingen retsafgørelse i sagen, og i øvrigt ingen nærmere oplysninger om baggrunden for, at der blev indgået forlig med boet, der havde begrundet betalingspåstanden i flere forskelligartede synspunkter. At der indgås forlig på kr. 330.000,- er i øvrigt ikke ensbetydende med, at en "armslængdeværdi" af fordringen mod SU-styrelsen udgjorde dette beløb, jf. modsat sagsøgerens påstandsdokument, side 7-8. Som omtalt ovenfor udbetalte SU-styrelsen i alt kr. 800.966,85.

Særligt i relation til sagsøgerens opgørelse af sine påstande bemærkes vedrørende sagsøgerens principale påstand, at der under alle omstændigheder ikke kan ske en sådan opgørelse, hvor der alene accepteres en forhøjelse på kr. 330.000,- svarende til det beløb, der ifølge forliget skulle betales af det nye H1x ApS og sagsøgeren til tredjemand. Sagsøgeren ender jo rent faktisk med at få udbetalt mere end kr. 330.000,-.

I øvrigt bestrides det som anført, at sagsøgeren betalte kr. 330.000,- i forbindelse med indgåelse af forlig med boet efter det tidligere H1x ApS, og at hun betalte de som bilag 14-16 fremlagte fakturaer på kr. 68.625,-. Allerede af den grund kan disse beløb ikke fratrækkes nogle af sagsøgerens påstande. Hertil kommer, at det som nævnt ikke af det forlig, der blev indgået med kurator medio 2010, fremgår, hvad baggrunden herfor var. Der er ingen holdepunkter for at antage, at forliget ændrer ved, at sagsøgeren i 2006 havde erhvervet ret til løntillæg m.v. på kr. 1.948.692,50. Det er som anført ubestridt, at dette var tilfældet. Den omstændighed, at der måtte ske omstødelse af en betaling, ændrer med andre ord ikke på, at der skal ske beskatning i overensstemmelse med retserhvervelsesprincippet. Beskatning er jo ikke betinget af, at der sker en betaling.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Det fremgår af statsskattelovens § 4, at som skattepligtig indkomst betragtes med nærmere fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

Det fremgår af aftalen af 5. februar 2006 mellem A og hendes arbejdsgiver, H1x, at hun på tidspunktet for indgåelsen af denne aftale havde et samlet tilgodehavende hos arbejdsgiveren på 1.948.692,50 kr. bestående af dels manglende betaling for pension på 218.700 kr., dels manglende løntillæg på 1.600.800,00 kr. samt dels manglende udbetaling af udført overarbejde på 129.192,54 kr.

Det fremgår endvidere af aftalen og en transporterklæring af samme dato, at As krav på betaling af dette løntilgodehavende bortfaldt mod samtidig at modtage transport til eje af H1xs krav på betaling fra SU Styrelsen, hvilket krav parterne på daværende tidspunkt anslog at have en værdi på ca. 2.000.000 kr.

Ved sin modtagelse af transport på denne fordring modtog A således betaling for sit samlede tilgodehavende hos H1x vedrørende løn og pensionsbetaling. Spørgsmålet om, hvorledes der efterfølgende måtte være forholdt med denne fordring, er som anført i Landsskatterettens kendelse uden betydning for opgørelsen af hendes indkomst for 2006.

Herefter, og i øvrigt af de grunde, der er anført i Landsskatterettens kendelse af 22. december 2011, har det været berettiget at forhøje As indkomst i 2006 med 1.948.692 kr. Skatteministeriets påstand om frifindelse tages derfor til følge.

Efter sagens udfald skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet, jf. herved retsplejelovens § 312, stk. 1, med et beløb, som fastsættes til 60.000 kr. Beløbet, der er inklusiv moms, er til dækning af Skatteministeriets udgifter til advokat.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t 

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage fra dato betale 60.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.

De idømte sagsomkostninger forrentes efter rentelovens § 8a.