Indhold

Dette afsnit handler om reglerne for betaling og opkrævningen af arbejdsmarkedsbidrag for personer, der udfører personligt arbejde uden for tjenesteforhold, men som ikke anses for at drive selvstændig virksomhed. Se AMBL § 2, stk. 1, nr. 2.

Afsnittet indeholder: 

• Regel
• Personkreds
• Bidragspligt
• Bidragsgrundlag
• Opkrævning
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Se også

Se også C.A.12.1 "Generelt om arbejdsmarkedsbidrag".

Regel

Personer, der er skattepligtige her til landet, skal betale skat i form af arbejdsmarkedsbidrag med 8 pct. af bidragsgrundlaget. Se AMBL § 1. Hvis Danmark i henhold til en dobbeltbeskatningsaftale har givet afkald på beskatning af indkomsten, skal der ikke betales arbejdsmarkedsbidrag.

Personkreds

Bidragspligten omfatter personer, der udfører personligt arbejde uden at være i ansættelsesforhold, og som ikke udfører aktiviteter, der har et omfang eller en intensitet, der karakteriserer selvstændig erhvervsvirksomhed. Kriterierne for afgrænsningen er i de konkrete afgørelser, der foreligger i praksis efter cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven. I forhold til lønmodtagere er der typisk tale om personer, der ud over arbejde i egentlige ansættelsesforhold, fx udfører enkeltstående personlige aktiviteter af forskellig karakter. Der kan være tale om medlemskab af bestyrelser, advokater, revisorer, konsulenter, artister, skuespillere, foredragsholdere, forfattere og musikere.

I forhold til den selvstændige virksomhed er de aktiviteter, som en person uden for ansættelsesforhold udfører, af begrænset intensitet og udelukkende udført af den enkelte person. Se fx SKM2001.51.LSR om afgrænsningen for forfattervirksomhed samt SKM2020.366.SR om en pilots transport af fly.

Se også

Afsnit C.C.1.2 om afgrænsningen mellem selvstændigt erhvervsdrivende, lønmodtagere og honorarmodtagere og afsnit C.C.8 om arbejdsmarkedsbidrag for selvstændigt erhvervsdrivende.     

Bidragsgrundlag

Bidragsgrundlaget omfatter ethvert vederlag i penge eller naturalier, som en person modtager uden at være ansat hos den, der udbetaler vederlaget. Se AMBL § 2, stk. 1, nr. 2. Indkomsterne betegnes som honorarer, vederlag mv. Efterbetalinger mv. i forbindelse hermed samt den skattepligtige værdi af naturalier udgør også en del af bidragsgrundlaget.

Vederlag

Begrebet »vederlag« er et centralt begreb i forhold til karakteristikken af persongruppen og bidragsgrundlaget. Der ligger i begrebet en forudsætning om en modydelse - at der sker en honorering af et arbejde eller en ydelse, som modtageren af vederlaget har præsteret i en eller anden form.

Der kan i sagens natur være tale om en arbejdsydelse eller vederlag for medlemskab af en bestyrelse eller lignende. Der kan eksempelvis også være tale om en ydelse i form af, at et immaterielt gode stilles til rådighed for andre. Dette kaldes ofte royalties, men bestemmelsen er ikke begrænset af eventuelle ophavsretlige forhold. Vederlag for at stille et kunstnerisk arbejde til rådighed for offentligheden er derfor omfattet. Dette gælder også, hvor der er tale om arvede rettigheder. Det afgørende er kort sagt, at modtageren erhverver et vederlag uden for ansættelsesforhold.

En livsvarig ydelse fra Statens Kunstfond til en komponist skulle ikke regnes med til bidragsgrundlaget. Tildelingen var udelukkende begrundet ved en vurdering af kvaliteten i hans kunstneriske produktion. Der var ikke forudsat en modydelse. Se SKM2002.168.LSR ►samt SKM2024.304.SR, hvor støtte til en forsker heller ikke blev anset for et vederlag. Derimod skulle en skattepligtig del af en bevilling til et forskningsprojekt medregnes til bidragsgrundlaget i afgørelsen SKM2024.195.LSR, da bevillingen var betinget af, at modtageren leverede en indsats i form af forskning, videreformidling mv. Der var derfor et krav om en forskningsmæssig arbejdsindsats.◄

Bidragsgrundlaget udgøres af det fulde vederlag. Der er ikke fradrag for de udgifter, som den bidragspligtige har haft i forbindelse med leveringen af ydelsen. Se fx TfS1998.559.LSR, hvor Landsskatteretten udtalte, at vederlaget indgik uden reduktion for udgifter mv. ved opgørelsen af bidragsgrundlaget. Dette understreges også af, at bestemmelsen i sin nugældende formulering henviser til "ethvert vederlag" i penge eller naturalier, der modtages. Se også SKM2005.536.LSR, hvor en skolebogsforfatter blev anset som honorarmodtager og skulle betale arbejdsmarkedsbidrag af vederlag modtaget fra diverse forlag.

Hvis der er tale om en egentlig kompensation for udgifter, som er direkte forbundet med den konkrete ydelse, skal kompensationen ikke regnes med til bidragsgrundlaget, fordi den ikke kan anses som et vederlag. Se SKM2003.494.LSR, hvor kørselsgodtgørelser som en fodbolddommer modtog i forbindelse med sit virke som dommer ikke indgik i bidragsgrundlaget. Godtgørelsen var beregnet efter LL § 9 B, og Landsskatteretten anså den som en udgiftskompensation. Retten udtalte, at fodbolddommeren var omfattet af bidragspligten som honorarmodtager (dagældende AMFL § 7, stk. 1, litra, c), men kompensationen var ikke en del af vederlaget.        

Overførselsindkomster

Betalinger, som ikke har karakter af et vederlag, dvs. hvor modtageren ikke har præsteret en ydelse, som honoreres, skal ikke regnes med i bidragsgrundlaget. Dette gælder typisk offentlige overførselsindkomster, men også eksempelvis private legater, hvor modtageren ikke præsterer en modydelse over for giveren.

Som en undtagelse fra, at overførselsindkomster ikke skal regnes med til bidragsgrundlaget, kan dog nævnes den dækning af tabt arbejdsfortjeneste, som kommunen yder efter lov om social service § 42 ved pasning i hjemmet af børn med handicap eller langvarig sygdom. Ydelsen anses som en bruttoydelse, og uanset der ikke kan siges at foreligge et egentlig ansættelsesforhold, skal der ved udbetalingen indeholdes A-skat, arbejdsmarkedsbidrag og ATP-bidrag. Se bekendtgørelse nr. 1603 af 12. december 2023 fra Børne- og Socialministeriet. Det samme gælder for plejevederlag udbetalt efter lov om social service § 119.

Royalties udbetalt til begrænset skattepligtige efter KSL § 2 

Royalties defineres som »...betalinger af enhver art, der modtages som vederlag for anvendelsen af eller retten til at anvende ethvert patent, varemærke, mønster eller model, tegning, hemmelig formel eller fremstillingsmetode eller som vederlag for oplysninger om industrielle, kommercielle eller videnskabelige erfaringer«. Se KSL § 65 C, stk. 4.

Disse royalties og lignende er kun skattepligtige til Danmark - og dermed skattepligtige efter arbejdsmarkedsbidragsloven - hvis

• de er undergivet begrænset skattepligt efter KSL § 2, og
• dansk beskatning i øvrigt er muligt efter de dobbeltbeskatningsoverenskomster, som Danmark har indgået.

Eksempelvis er en person, som ikke er fuldt skattepligtig til Danmark, begrænset skattepligtig af royaltybeløb modtaget fra Danmark. Se KSL § 2, stk. 1, nr. 8.

Royalties for kunstnerisk virksomhed er derimod ikke omfattet af den begrænsede skattepligt til Danmark og er derfor heller ikke omfattet af skattepligten efter arbejdsmarkedsbidragsloven, hvis de udbetales til en person, som ikke er fuldt skattepligtig her til landet.

Royalties udbetalt til begrænset skattepligtige beskattes med 22 pct. eller med den sats, der er aftalt i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Se KSL § 65 C, stk. 1 og stk. 2. Skattepligten er endeligt opfyldt hermed. Se KSL § 2, stk. 12.

Den skattepligt, der i denne situation er opfyldt, er »hele« skattepligten til Danmark, dvs. også skatten efter arbejdsmarkedsbidragsloven.

Udenlandske honorarindtægter

Personer, der ikke er i et ansættelsesforhold, er ikke omfattet af reglerne om lempelse i LL § 33 A. Derfor skal indtægter fra personlig beskæftigelse uden for tjenesteforhold optjent i udlandet regnes med ved opgørelsen af bidragsgrundlaget.

Ydelser til forfattere efter lov om biblioteksafgift

Ydelser, der i henhold til lov om biblioteksafgift udbetales til forfattere, skal ikke regnes med ved opgørelsen af bidragsgrundlaget. Se AMBL § 3. Fritagelsen for arbejdsmarkedsbidraget af sådanne ydelser var også gældende i den tidligere lov.

Vederlag og udbytte i form af naturalier

Bidragsgrundlaget omfatter ethvert vederlag i penge eller naturalier, som en person modtager uden at være ansat hos den, der udbetaler vederlaget. Det er dog alene de naturalier, der er opregnet i AMBL § 2, stk. 2, der er omfattet af bidragsgrundlaget. Se afsnit C.A.12.2 i forhold til, hvilke naturalier der er omfattet af bidragsgrundlaget. Se endvidere SKM2023.256.SR (påklaget), hvor Skatterådet ud fra en konkret vurdering fandt, at kryptovalutaen Dai ikke var et naturalie, men måtte sidestilles med penge i relation til arbejdsmarkedsbidragsloven, på samme måde som gavekort der kunne ombyttes til kontanter eller havde en for bred anvendelsesmulighed. Et bestyrelsesvederlag udbetalt i kryptovalutaen Dai var derfor omfattet af bidragsgrundlaget i AMBL § 2, stk. 1, nr. 2.

Der skal også betales arbejdsmarkedsbidrag af aktier, tegningsretter til aktier eller køberetter til aktier omfattet af LL § 16 eller § 28, stk. 1 eller 2, jf. SL § 4 og AMBL § 2, stk. 2, nr. 7.

En hovedaktionær, der ikke er ansat i sit selskab, er skattepligtig af værdien af fri bil, fri bolig, fri sommerbolig samt fri lystbåd, som personlig indkomst, der også er bidragspligtig, jf. AMBL § 2, stk. 1, nr. 2, og LL § 16 A, stk. 5. Se C.B.3.3 samt C.A.5.13.1.2.3, C.A.5.16.1.2 og C.A.5.16.2.2 om opgørelsen af bidragsgrundlaget.

Opkrævning af bidraget

Arbejdsmarkedsbidrag, der skal betales af personer uden for ansættelsesforhold (honorarmodtagere, hovedaktionærer uden for ansættelsesforhold mv.), opgøres og opkræves af Skatteforvaltningen. Se KSL § 49 B, stk. 2. Opgørelsen foretages på grundlag af indberetningerne fra hvervgiveren og opkræves i forbindelse med skatteansættelsen.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Kommentarer
Landsskatteretskendelser
►SKM2024.195.LSR◄	►Sagen angik bl.a., om en bevilling til et forskningsprojekt, som klageren havde modtaget fra en fond, var skattefri, jf. LL § 7 K, stk. 1-3. Landsskatteretten fandt, at bevillingen ikke var omfattet af skattefriheden i LL § 7 K, stk. 1-3, om studierejser. En del af bevillingen blev imidlertid anset for skattefri i henhold til LL § 7 K, stk. 4. I forlængelse heraf fandt Landsskatteretten, at klageren havde pligt til at betale AM-bidrag af den skattepligtige del af bevillingen, idet bevillingen var betinget af, at klageren leverede en modydelse. Klageren havde således pligt til at levere en indsats i form af forskning, videreformidling mv. og der var derfor et krav om en forskningsmæssig arbejdsindsats.◄
SKM2005.536.LSR	En forfatter af skolebøger skulle betale arbejdsmarkedsbidrag af vederlag modtaget fra flere forlag. Vederlaget blev anset som honorar og bidragspligtigt efter dagældende AMFL § 7, stk. 1, litra c, nu AMBL § 2, stk. 1, nr. 2.
SKM2003.494.LSR	Kørselsgodtgørelse til fodbolddommer skulle ikke medregnes til bidragsgrundlaget. Godtgørelsen var en udgiftskompensation, der ikke skulle anses som en del af vederlaget.
SKM2003.104.LSR	En administrerende direktør i et selskab skulle betale arbejdsmarkedsbidrag af en bonus, han modtog i forbindelse med selskabets børsnotering. Udbetalingen, der dels var i kontanter, dels aktier, kom fra selskabets hidtidige hovedaktionærselskab.
SKM2002.168.LSR	En kunstner skulle ikke betale arbejdsmarkedsbidrag af en livsvarig ydelse, der var tildelt på finansloven. Ydelsen var givet efter en vurdering af kvaliteten af hans kunstneriske produktion. Der var ikke krav om en modydelse fra hans side.
SKM2001.51.LSR	Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt klageren som forfatter i forhold til AMFL var bidragspligtig af biblioteksafgift og afgift fra Copydan som honorarmodtager efter dagældende § 7, stk. 1 litra c, eller som selvstændig erhvervsdrivende efter dagældende AMFL § 7, stk. 3. Landsskatteretten fandt, at han var bidragspligtig som selvstændigt erhvervsdrivende efter § 7, stk. 3 (senere § 7, stk. 2)
TfS1998.559.LSR	Der skulle betales arbejdsmarkedsbidrag af forfatterhonorar udbetalt fra et forlag. Vederlaget indgik uden reduktion af udgifter mv. ved opgørelsen af bidragsgrundlaget
Skatterådet
►SKM2024.304.SR◄	►H1 ydede støtte til visse forskere i form af mobilitetspakker. H1 havde etableret en særskilt fond i form af Spørger til at administrere den støtte, der blev bevilliget til den enkelte forsker. Skatterådet kunne bekræfte, at støtten ikke skulle indgå i grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag, da der ikke var tale om et vederlag.◄
SKM2023.256.SR	Skatterådet fastslog ud fra en konkret vurdering, at kryptovalutaen Dai måtte sidestilles med penge i relation til arbejdsmarkedsbidragsloven på samme måde som gavekort, der kunne ombyttes til kontanter eller havde en for bred anvendelsesmulighed. Et bestyrelsesvederlag udbetalt i kryptovalutaen Dai var derfor omfattet af bidragsgrundlaget i AMBL § 2, stk. 1, nr. 2. Skatterådet kunne derfor ikke bekræfte, at bestyrelsesvederlag udbetalt i kryptovalutaen Dai ikke indgik i grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag.	Påklaget til Landsskatteretten.
SKM2020.366.SR	Spørger påtog sig mod vederlag at transportere fly på langdistanceflyvninger i MNPS-luftrum ("Minimum Navigation Performance Specification Airspace") ved siden af sit daglige arbejde som pilot for at vedligeholde sin erhvervserfaring med denne type flyvninger. Spørger fik et vederlag ved transport af de enkelte fly, der gav spørger et overskud på mellem 4.000 kr. og 6.000 kr., efter at han havde afholdt sine rejseomkostninger (hotel og hjemtransport). Hvervgiver betalte alle driftsudgifter, der relaterede sig til flyet, og hvervgiver dækkede benzinudgifter som udlæg efter regning. Spørger foretog 2-6 flyvninger om året. Spørger rejste direkte hjem efter flyvningerne. Spørger blev anset som honorarmodtager, da der blev udført få, enkeltstående flyvninger, og der ikke påhvilede spørger den økonomiske risiko, der er karakteristisk for selvstændig erhvervsvirksomhed.