Parter

H1 v/A
(Advokat Bo Vadt Christensen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Advokat Sune Riisgaard)

Afsagt af byretsdommerne

Dorthe Petersen, Kirsten Nygaard og Kirsten Hee Larsen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen, der er anlagt den 12. juni 2007, vedrører spørgsmålet om, sagsøgeren, H1 v/A, som benzinforhandler hæfter for afgift for salg fra selvbetjeningsstandere af fyringsolie, der anvendes som brændstof til motorkøretøjer.

Sagsøgerens påstand er

Principalt

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at det rejste krav i ToldSkats afgørelse af 8. november 2004 om sagsøgerens betaling af afgift 196.343 kr. efter mineralolieafgiftsloven for perioden 1. oktober 2001 til 30. juni 2002 er uberettiget, og at afgiftskravet som følge heraf bortfalder.

Subsidiært

Skatteministeriet tilpligtes at nedsætte det i den principale påstand omhandlede krav til et mindre beløb fastsat efter rettens skøn.

Sagsøgtes påstand er frifindelse

Oplysningerne i sagen

Den 9. februar 2007 afsagde Landsskatteretten kendelse vedrørende ToldSkats efteropkrævning hos sagsøgeren af 344.049 kr. i mineralolieafgift i forbindelse med sagsøgerens salg af fyringsolie som brændstof til køretøjer. Af kendelsen fremgår:

"Klageren driver en benzinstation beliggende ... hvorfra der sælges benzin og diesel til motorkøretøjer. Der er endvidere indrettet værksted, hvor der udføres autoreparationer samt en butik, hvor der sælges dagligvarer. Der sælges herudover fyringsolie fra en selvbetjeningsstander. Klageren har ikke været registreret efter mineralolieafgiftsloven, men alene efter momsloven. Klageren har modtaget mineralolieprodukterne fra G1-Benzins centrallager i afgiftsberigtiget stand.

Klagerens repræsentant har oplyst, at der på denne med store bogstaver står følgende

"...

"NB"

Fyringsolie må lovligt udelukkende anvendes til opvarmningsformål.

"Farvet"

..."

Standeren er placeret, så den ikke kan ses fra hverken butikken, kontoret eller fra værkstedet.

Til transport af fyringsolien stiller klageren specielle trailere til rådighed. Der er dog nogle kunder, der selv har dunke, tønder og lignende med til transport af fyringsolien.

Regionen har oplyst, at de i perioden 8. november 2001 - 12. december 2001 har foretaget 8 observationer af klageren. Ved disse observationer blev det i 8 tilfælde konstateret, at der blev tanket fyringsolie direkte på biler. Disse oplysninger blev sammenholdt med klagerens kassestrimmel, og som viser, at der i de 8 tilfælde er tanket mellem 29 og 63 liter fyringsolie, hvilket er normalt, hvis man skal fylde brændstoftanken på en bil. Samtidig fremgår det af kassestrimlerne, at der ikke er beregnet afgift som motorbrændstof, men alene som fyringsolie.

Regionen har herefter lavet en opgørelse over klagerens samlede indkøb af dieselolie og fyringsolie i perioden 1. januar 2001 - 30. juni 2002. Salget af fyringsolie er i den pågældende periode opgjort til i alt 890.359 liter og er fordelt i følgende intervaller:

0 - 60 liter	409.094 liter
60 - 80 liter	62.062 liter
80 - 100 liter	19.068 liter
100 - 120 liter	12.784 liter
120 - 500 liter	387.351 liter

Ved opgørelsen har regionen kun medtaget de kasseregistreringer, hvoraf det fremgår hvor mange liter, der er solgt og hvor der samtidig er betalt for købet. Salg af fyringsolie, hvor der ikke er registreret antal solgte liter på kassestrimlen indgår ikke. Klagerens indkøb i perioden af fyringsolie udgør 934.930 liter, mens klagerens salg udgør 816.911 liter. Differencen skyldes, at der i regionens opgørelse ikke er medtaget alt salg af fyringsolie, idet eksempelvis salg, der ikke fremgår med antal liter på kassestrimlen eller som ikke er blevet betalt med det samme ikke er medtaget. Endvidere kender regionen ikke lagerbeholdningen, ligesom fyringsolie, der er afhentet i udlåningstraileren heller ikke i alle tilfælde er medtaget.

Ud fra klagerens kassestrimmel er alt salg af fyringsolie og dieselolie registreret for 4 udvalgte perioder, alle i 2001. Ud fra antallet af tankninger sammenholdt med mængden ved hver tankning er det konstateret, at de fleste tankninger af fyringsolie ligger under 60 liter, ligesom der stort set tankes det samme antal liter uanset hvilken type olie, der bliver tanket. Selv om regionens observationer viser, at der også bliver tanket fyringsolie på mere end 60 liter, har regionen oplyst, at det mest retvisende billede er, at der bliver tanket fyringsolie på under 60 liter og dette er helt almindeligt forekommende. Regionen har herefter antaget, at der hvor der er tale om salg af fyringsolie på under 60 liter har der ikke været tale om olie anvendt til opvarmningsformål, men til motorbrændstof. Denne mængde er opgjort til i alt 409.094 liter fyringsolie. Der er herefter foretaget et fradrag på 10 % for tankning i dunke. Den samlede mængde, hvor der skal ske afgiftsregulering er herefter opgjort til 368.184 liter olie.

ToldSkats afgørelse

Regionen har afkrævet klageren 344.049 kr. i mineralolieafgift for perioden 1. januar 2001 - 31. august 2002.

Regionen har for samme periode tilbagebetalt 68.809 kr. til klageren i salgsmoms svarende til 20 % af beløbet opkrævet i mineralolieafgift.

For så vidt angår mineralolieafgiften har regionen foretaget en skønsmæssig opgørelse baseret på, at der i den omhandlede periode i alt er solgt 368.184 liter fyringsolie til motorbrændstof. Skønnet er baseret på de 8 observationer samt analyser af salget af dieselolie og fyringsolie. Disse tal viser, at der i gennemsnit er sket tankning i intervallet 0 - 60 liter, uanset om der har været tale om fyringsolie eller almindelig dieselolie. Dette indikerer, at tankninger af fyringsolie på mellem 0 - 60 liter er udtryk for den mængde, der er solgt som motorbrændstof. Afgiften på den omhandlede mængde udgør som fyringsolie 663.143 kr., mens det som motorbrændstof udgør 1.007.192 kr. Klageren har således betalt 344.049 kr. for lidt i mineralolieafgift.

Efter mineralolieafgiftslovens § 29, stk. 1, hæfter klageren for salget af den omhandlede fyringsolie.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at der ikke skal ske efteropkrævning af mineralolieafgift.

Klageren er ubekendt med, hvorledes køberne af den omhandlede fyringsolie har anvendt olien, ligesom klageren ikke på nogen måde har medvirket til, at fyringsolien blev påhældt tanken på et motorkøretøj, ligesom der ikke forligger bevis herfor.

Klageren hæfter ikke for mineralolieafgiften i en situation som nærværende, men denne må alene påhvile køberne, dvs. erhververne, der har erhvervet rettighederne til fyringsolien. Disse hæfter efter mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2. Der er ikke hjemmel i mineralolieafgiftsloven til at pålægge klageren afgiften. Fyringsolien har været farvet, således at en efterkontrol har været mulig.

Den af regionen udførte observation er af så kort varighed, at man ikke med baggrund heri kan konkludere, at klagerens salg af fyringsolie sker til brug for motorkøretøjer. Selv om der i enkelte tilfælde er vist salg af små mængder fyringsolie, kan disse mængder godt være påfyldt medbragte beholdere, der normalt anvendes til transport af fyringsolie.

Regionens skønsmæssige opgørelse er opgjort på et så usikkert og utilstrækkeligt grundlag, at det ikke kan være udtryk for det reelle forbrug af fyringsolie til andet end opvarmning, hvorfor opgørelsen må afvises.

Endelig kan afgørelsen i SKM 2004.475.ØLR kan ikke anvendes i forhold til nærværende sag, da der ikke her er hjemmel til opkrævningen.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Af mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1 og nr. 2, fremgår der følgende

"...

§ 1. Der betales afgift af mineralolieprodukter m.v. her i landet. Afgiften udgør for
	Ved dagtemperatur ...
1) Gas- og dieselolie, der anvendes som motorbrændstof		276 øre/l
2) Anden gas- og dieselolie		183 øre/l

..."

I perioden 1. januar 2001 - 31. marts 2001 udgjorde afgiften efter nr. 1) 258 øre/l, og i perioden 1. januar 2001 - 31. december 2001 udgjorde afgiften efter nr. 2) 178 øre/l.

Af mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 7, fremgår der følgende

"Afgiftspligtige varer må ikke uden de statslige told- og skattemyndigheders tilladelse blandes, sælges eller anvendes til andet formål end det, de er afgiftsberigtiget efter,

..."

Af mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 1 og 2, fremgår følgende

"For betaling af afgift efter loven hæfter selskabet, fonden, foreningen m.v. eller den, der som ejer, forpagter eller lignende driver virksomheden for egen regning. ...

Stk 2. For afgiftspligtige varer, der ikke er afgiftsberigtiget efter loven, og hvor der ikke er sket en registrering eller stillet sikkerhed, hæfter erhververen og den, der er i besiddelse af varen."

Af mineralolieafgiftslovens § 29, stk. 1, fremgår følgende

"Såfremt varer overdrages, erhverves eller anvendes på en sådan måde, at der ikke er betalt afgift, som skulle have været betalt efter loven, eller en virksomhed efter §§ 9 - 11 har fået udbetalt for meget i godtgørelse eller tilskud, afkræves det skyldige beløb til betaling senest 14 dage efter påkrav. Kan størrelsen af det skyldige beløb ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan de statslige told- og skattemyndigheder foretage en skønsmæssig ansættelse af beløbet."

Henset til de af regionen foretagne observationer må det anses som dokumenteret, at der fra klagerens stander til fyringsolie har været solgt fyringsolie, som har været afgiftsberigtiget efter mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 2, men som har været tanket direkte ned i brændstoftanken på en bil. Der er derfor sket salg af varer til andet formål, end det fyringsolien er afgiftsberigtiget til, jævnfør lovens § 1, stk. 7.

Der er herefter opstået et afgiftskrav, jævnfør mineralolieafgiftslovens § 29, stk. 1, som klageren hæfter for efter lovens § 28, stk. 2. For så vidt angår sidstnævnte bestemmelse fremgår det direkte af denne, at afgiftskravet kan rejses overfor den, der er i besiddelse af de omhandlede varer, hvilket klageren har været. Besiddelse skal i denne forbindelse forstås i overensstemmelse med Østre Landsrets dom af 10. november 2004 offentliggjort i SKM2004.475.ØLR. Der findes således tilstrækkelig hjemmel til, at afgiftskravet kan rejses overfor klageren.

Regionen har efter mineralolieafgiftslovens § 29, stk. 1, 2. pkt., været berettiget til at foretage en skønsmæssig opgørelse.

Der findes ikke grundlag for at sidesætte den skønsmæssige opgørelse af afgiftstilsvaret. Der er herved henset til, at det ikke er godtgjort, at skønnet har været åbenbart urimeligt eller udøvet på et ufuldstændigt grundlag.

Dog bemærkes, at regionen først har fremsendt varsel om opkrævningen den 19. oktober 2004. Efter skattestyrelseslovens § 35B, stk. 1, skal der varsles senest inden 3 år efter angivelsesfristernes udløb, hvorfor en del af kravet derfor må anses som forældet.

Den påklagede afgørelse ændres derfor. Dette er tiltrådt af SKAT, Hovedcentret.

..."

Som følge af Landsskatterettens kendelse nedsatte skattemyndighederne deres krav mod sagsøgeren med 147.706 kr., som vedrørte perioden 1. januar 2001 til 30. juni 2002, og dermed var forældet.

Der er under sagen fremlagt observationsrapporter, kassestrimler vedrørende de af regionen foretagne observationer, fotos af den omhandlede stander samt tegning over standerens placering på tankstationen.

Forklaringer

A har forklaret, at han har drevet tankstationen siden 1975. Fra tankstationen sælges benzin, diesel og fyringsolie. Siden 1996 har han modtaget disse produkter fra G1-Benzin. De produkter, han har modtaget fra G1-Benzin, har været afgiftsberigtiget af G1-Benzin. Han har således alene været registreret efter momsloven og ikke efter mineralolieafgiftsloven. Der er kun selvbetjeningsstandere på tankstationen. Der findes ikke betjente standere på tankstationer i Danmark, for det er ikke rentabelt. På tankstationen er der desuden et autoværksted, en vaskeplads og en nærbutik, hvorfra der sælges dagligvarer m.v., og hvor der i åbningstiden skal ske betaling for køb af benzin, diesel og fyringsolie. Det anlæg, som i dag udgør tankstationen, er bygget i 2 omgange. Den første del blev bygget i 1985 og den anden del i 1996, da han kom ind under G1-Benzin. Ved ombygningen i 1996 kom der en ekstra stander med benzin og en stander med fyringsolie. På tankstationen er der en trailer, som er specielt udviklet til transport af fyringsolie. Denne trailer kan kunderne låne, når de køber fyringsolie. Standeren med fyringsolie er placeret væk fra de andre standere. Det skyldes, at det tager lang tid, når der tankes store mængder fyringsolie. Hvis traileren skal fyldes, tager det 20-25 minutter. Der kan være 450 liter i traileren. Hvis fyringsoliestanderen var placeret sammen med de andre standere, ville traileren blokere for tankning fra disse standere, medens der blev fyldt fyringsolie på traileren. Der er en betonvæg foran vaskepladsen. Der damprenses på vaskepladsen, og betonvæggen er sat op for at forhindre, at det sprøjter fra vaskepladsen og hen på de kunder, der tanker benzin og diesel. På grund af denne betonvæg kan man hverken fra kontoret, værkstedet eller butikken se fyringsoliestanderen. Tankstationen er indrettet i overensstemmelse med de regler, der gælder for indretning af tankstationer. Han har aldrig overvejet at sætte et kamera op ved fyringsoliestanderen. Han har aldrig hjulpet kunder med at tanke fyringsolie på dieselbiler, og han har heller aldrig set nogen gøre det. På fyringsoliestanderen er der et skilt, som tydeligt fortæller, at fyringsolie kun må anvendes til opvarmningsformål. Hvis han så nogen tanke fyringsolie på en bil, ville han påtale det og sige, at det var ulovligt, men hvis kunden insisterede på at fortsætte med tankningen, ville han ikke have nogen autoritet eller ret til fysisk at forhindre kunden i at fortsætte. Han har ikke kontrolleret, om de kunder, der er kommet ind i butikken for at betale for fyringsolie, har fyldt det på dieselbiler. Det har han ingen ret til. Han har heller ingen ret til at afkræve dieseloliepris for fyringsolie. Han er ikke afgiftsmyndighed, og det ville heller ikke være muligt at kontere det i kasseapparatet. Pr. 8. april 2008 solgte han tankstationen. Han var nødt til at sælge på grund af sagen, idet Skat siden afgørelsen i 2004 har beholdt hans overskydende skat og moms. På grund af nye miljøregler skulle tankstationen være opgraderet pr. 1. januar 2008. Det ville koste ham mindst 500.000 kr. plus moms at få lavet denne opgradering. Da det lå fast, at Skat ville beholde momsen, kunne han ikke skaffe kapital til opgraderingen. Ingen benzinselskaber må levere benzin m.v. til tankstationer, der ikke er opgraderede, og derfor var han nødt til at stoppe. Han er enig i, at listepriserne for diesel i 2001 og 2002 var højere end listepriserne for fyringsolie. Observationerne for 2001 kan ikke overføres til 2002, idet der i 2002 var en meget hård priskrig på benzin og diesel mellem de lokale tankstationer. Der var ikke priskrig på fyringsolie. Avancen på fyringsolie er meget lav. Avancen på benzin og diesel er ca. det dobbelte af avancen på fyringsolie. Han havde derfor ingen økonomisk fordel af, at kunder tankede fyringsolie i stedet for diesel, tværtimod. Tankstationen ligger i et stort sommerhusområde. Der er rigtig mange i det område, som fyrer med træ og træpiller, og som kun anvender fyringsolie som reserve. Derfor køber de kun fyringsolie i små mængder, og mange henter fyringsolien i dunke. Der er også mange, som ikke har råd til at købe store mængder fyringsolie ad gangen. De køber derfor små mængder ad gangen og typisk i dunke. Desuden har området været hårdt plaget af tyveri af fyringsolie fra private tanke, hvilket har medført, at mange er tilbageholdende med at have store mængder fyringsolie i deres tanke, hvorfor de kun køber små mængder, og det vil typisk være i dunke.

Parternes synspunkter

Sagsøgerens advokat har i påstandsdokument af 17. marts 2008 anført følgende anbringender, der er gentaget og uddybet under hovedforhandlingen:

at	afgiften for fyringsolien er erlagt af sagsøgers leverandør G1-Benzin A/S,
at	sagsøgers leverandør i overensstemmelse med mineralolieafgiftslovens §1, stk. 1, nr. 2, har afgiftsberigtiget fyringsolien til det formål som fyringsolien sælges til,
at	sagsøger alene sælger fyringsolie til det formål, som afgiftsberigtigelsen er sket efter, jf. mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 7,
at	sagsøger ikke har medvirket til, at hans kunder i enkelte tilfælde måtte have anvendt den købte fyringsolie som brændstof til et motorkøretøj,
at	sagsøger er ubekendt med, hvordan og hvorledes kunderne anvender den købte fyrings-olie,
at	selvbetjeningsstanderen ikke kan ses fra hverken butik, kontor eller værksted,
at	sagsøger ved skiltning på selvbetjeningsstanderen gør kunderne opmærksom på, hvilket formål fyringsolien må anvendes til,
at	det er kundernes uretmæssige anvendelse af fyringsolien som motorbrændstof, der udløser et afgiftskrav,
at	det er kunderne, der har den faktiske og retlige råderet over fyringsolien, og som derfor bør hæfte for betaling af afgiftskravet,
at	SKM2004.475.ØLR ikke finder anvendelse i denne sag, idet lovgrundlaget er væsentligt forskelligt fra denne sag,
at	sagsøger ikke har pligt til at kontrollere eller føre regnskab med kundernes anvendelse af den købte fyringsolie,
at	Østre Landsret tidligere har tilsidesat en bekendtgørelse om forhandlerkontrol, jf. SKM2002.465.ØLR,
at	en konsekvens af landsskatterettens kendelse derfor vil være, at sagsøger i praksis er nødsaget til at efterleve bekendtgørelsen som Østre Landsret har tilsidesat,
at	mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 1, ikke indeholder lovhjemmel for myndighederne til at opkræve afgiften hos sagsøger som følge af kundernes uretmæssige brug af fyringsolien som motorbrændstof,
at	mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2, ikke kan anvendes som lovhjemmel til at opkræve afgiften hos sagsøger, idet fyringsolien er afgiftsberigtiget til det formål, hvortil sagsøger sælger den,
at	mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2. alene finder anvendelse ved import af afgiftspligtige varer, jf. mineralolieafgiftslovens § 4,
at	det afgørende er, hvem der har den faktiske og retlige råderet over fyringsolien, jf. mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2.,
at	erhververen, og den der er i besiddelse af varen, jf. mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2., endvidere må forstås som den, der køber fyringsolien af sagsøger,
at	den tidligere afgiftslovgivnings motiver finder anvendelse ved fortolkning af mineralolieafgiftsloven,
at	fortolkningen af ordlyden af mineralolieafgiftsloven må foretages i lyset af de nye kontrolforanstaltninger afgiftsmyndighederne har til rådighed ved farvning af mineralolier,
at	fyringsolien er farvet, således at det er muligt at kontrollere, om fyringsolien er anvendt til et motorkøretøj, hvorved det er muligt at opkræve en eventuel afgift hos køberen, og
at	mineralolieafgiftslovens § 22, stk. 7, indeholder hjemmel for afgiftsmyndighederne til at udtage prøve af brændstofindholdet i registrerede motorkøretøjers tanke uden retskendelse, og uden at der foreligger en konkret mistanke,
at	hjemmelen til at opkræve det skyldige afgiftsbeløb skal findes i Mineralolieafgiftslovens § 28,
at	sagsøger ikke hæfter for betaling af det skyldige afgiftsbeløb, jf. Mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2,
at	ud fra en naturlig forståelse af ordlyden af Mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2, skal to betingelser være opfyldt før Mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2. finder anvendelse. For det første må fyringsolien ikke være afgiftsberigtiget efter loven. Betingelsen er i denne sag opfyldt, idet fyringsolien anvendes af køberne til et andet formål end hvor det er afgiftsberigtiget efter. For det andet må der ikke være sket en registrering eller stillet sikkerhed. G1 A/S er registreret i henhold til Mineralolieafgiftslovens § *. Derfor gøres det gældende, at Mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2. ikke finder anvendelse, idet betingelserne for at anvende denne bestemmelse ikke er opfyldt i denne sag,
at	disse 2 betingelser var opfyldt i sagen, SKM2004.475.ØLR, hvorfor denne dom er uden betydning for denne sag, og
at	det således bestrides, at SKM2004.475.ØLR kan tages til indtægt for, at sagsøger hæfter for betaling af det skyldige afgiftsbeløb.
Såfremt Retten lægger til grund, at Mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2, finder anvendelse gøres det subsidiært gældende
at	Tobaksafgiftslovens § 31, stk. 3, Spiritusafgiftslovens § 34, stk. 2 og Emballageafgiftslovens § 22 enslydende eller næsten enslydende med Mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2,
at	Landsretten lægger til grund, at hæftelsesbestemmelserne i ovennævnte love skal fortolkes i overensstemmelse med Toldkodeksens art. 205,
at	det fremgår af toldkodeksens art. 205, stk. 3, 1. pkt. at debitor er den person som har forbrugt eller anvendt varen,
at	Landsretten kom frem til, at G2 Havns hæftelse var subsidiær i forhold til tyvene, der stjal de afgiftspligtige varer. Da tyvene hverken havde forbrugt eller anvendt de stjålne varer, hæftede G2 Havn og ikke tyvene for betaling af det skyldige afgiftsbeløb,
at	det er ubestridt, at fyringsolien er anvendt og forbrugt af erhververen af fyringsolien,
at	rette debitor for betaling af de skyldige afgiftsbeløb således er den der anvender og forbruger fyringsolien til et andet formål end til det som fyringsolien sælges til, og
at	det er erhververen og ikke sagsøger, der hæfter for betaling af det skyldige afgiftsbeløb, jf. Mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2, sammenholdt med Toldkodeksens art. 205. Til støtte for den nedlagte påstand gøres det supplerende gældende
at	Minerealolieafgiftslovens § 29 ikke i sig selv indeholder hjemmel til at opkræve det skyldige afgiftsbeløb hos sagsøger, og
at	ud fra en almindelig sproglig forståelse af ordlyden af Mineralolieafgiftslovens § 29, stk. 1 fastslår bestemmelsen alene det generelle princip om, hvornår afgiftskravet opstår, og ikke hvem der hæfter for betaling af afgiftskravet.
Såfremt Retten lægger til grund, at Mineralolieafgiftslovens § 29, stk. 1, indeholder hjemmel til at opkræve det skyldige afgiftsbeløb hos sagsøger, gøres det subsidiært gældende
at	første led af Mineralolieafgiftslovens § 29, stk. 1, anvender ordene "overdrages, erhverves eller anvendes". Når første led sammenholdes med Mineralolieafgiftslovens § 29, stk. 1, 2. led, må bestemmelsen fortolkes derhen, at afgiftsbeløbet alene kan opkræves hos den der enten overdrager, anvender eller erhverve fyringsolien i strid med Mineralolieafgiftsloven,
at	den uretmæssige anvendelse af fyringsolien alene sker hos den der køber fyringsolien af sagsøger, og
at	Mineralolieafgiftslovens § 29, stk. 1, ikke indeholder en tilstrækkelig klar lovhjemmel til at pålægge sagsøger et hæftelsesansvar for betaling af det skyldige afgiftsbeløb.
at	sagsøger ikke har nogen økonomisk vinding af kundernes eventuelle forkerte anvendelse af fyringsolien,
at	den foretagne opgørelse og beregning af afgiftskrav bestrides, idet ... det foretagne skøn og beregninger er sket på et ufuldstændigt og usikkert grundlag, samt at de foretagne 8 observationer ikke er et tilstrækkeligt antal at lægge til grund for den foretagne afgiftsberegning.

Sagsøgtes advokat har i påstandsdokument af 28. marts 2008 anført følgende anbringender, der er gentaget og uddybet under hovedforhandlingen:

at sagsøgeren er afgiftspligtig for den mængde fyringsolie, som sagsøgeren har solgt til anvendelse som motorbrændstof. Videre gøres det gældende, at sagsøgte har været berettiget til at foretage et skøn over den mængde fyringsolie, som sagsøgeren har solgt til anvendelse som motorbrændstof, samt at sagsøgeren ikke har godtgjort, at det af myndighederne udøvede skøn er åbenbart urimeligt eller udøvet på et klart forkert grundlag.

I medfør af mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 7, må afgiftspligtige varer ikke sælges til andet formål end det, de er afgiftsberigtiget efter. Det er ubestridt, at den fyringsolie, som sagsøgeren har videresolgt, ikke er afgiftsberigtiget til motorbrændstof.

Da der er solgt fyringsolie til motorbrændstof, er der betalt for lidt afgift, hvorefter det skyldige beløb skal opkræves hos sagsøgeren i henhold til mineralolieafgiftslovens § 29. Da mængden af fyringsolie solgt som motorbrændstof ikke lader sig opgøre på baggrund af sagsøgerens regnskaber, følger det af § 29, stk. 1, 2. pkt., at afgiftsmyndighederne har været berettiget til at opgøre tilsvaret skønsmæssigt.

Afgiftsmyndighedernes skøn over den mængde fyringsolie, der er solgt til motorbrændstof, er baseret på konkrete observationer, undersøgelser af sagsøgerens samlede salg af fyringsolie hhv. dieselolie, samt gennemgang af sagsøgerens kassestrimler.

På dette grundlag har afgiftsmyndighederne kunnet foretage et velunderbygget skøn over den afgiftspligtige mængde fyringsolie, der - trods afgiftsberigtiget som fyringsolie - er blevet solgt som motorbrændstof.

Det påhviler sagsøgeren at godtgøre, at det af myndighederne udøvede skøn kan tilsidesættes som værende udøvet på et klart forkert grundlag eller som værende åbenbart urimeligt, jf. princippet i SKM2005.368.HR. Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke har løftet den afham påhvilende bevisbyrde.

Sagsøgeren har bestridt den skønsmæssige opgørelse, men har alene anført, at benzinkrigen startede i dette år, hvilket indebar, at dieselolie i 2002 var billigere end fyringsolie. Oplysningerne er udokumenterede og bestrides. Oplysninger om prisudviklingen fra Oliebranchen i Danmark (bilag B og C) svarer heller ikke til det af sagsøgeren anførte - tværtimod. Endvidere viser myndighedernes registreringer, at sagsøgerens pris på fyringsolie i slutningen af 2001 lå væsentligt lavere end prisen på dieselolie (bilag A1-A8). Det bemærkes i den forbindelse, at denne afgiftsperiode (ultimo 2001) ikke er forældet.

Sagsøgeren hæfter for den manglende afgift, jf. mineralolieafgiftslovens § 29, stk. 1. Mineralolielovens § 29 regulerer netop den situation, at der er betalt for lidt i afgift. Bestemmelsen fastlægger de handlinger, der udløser det afgiftstilsvar, der efter bestemmelsen opkræves til betaling senest 14 dage efter påkrav. Disse handlinger er overdragelse, erhvervelse eller anvendelse af olie på en sådan måde, at der ikke er betalt den afgift, der skulle have været betalt efter loven.

Sagsøgeren har overdraget olien til forbrugere på en sådan måde, at der ikke er betalt korrekt afgift efter loven, der sondrer på grundlag af oliens anvendelse. Og anbringelsen af standeren - på en sådan måde, at sagsøgeren ikke har kunnet iagttage tankningen - har oven i købet indebåret, at det har været muligt uhindret at tanke olien direkte i motorkøretøjerne. § 29 tager direkte stilling til, at også den, der overdrager olien, skal hindre, at olien sælges til et andet formål end det, olien er afgiftspligtig til. § 29 omhandler ikke spørgsmålet om, hvornår afgiftskravet opstår.

Det gøres gældende, at sagsøgeren også hæfter for betalingen af afgiften efter mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2, hvoraf det fremgår, at erhververen eller den, der er i besiddelse af varen, hæfter for betalingen, når varer ikke er afgiftsberigtiget efter loven. Fyringsolie, der sælges og anvendes til motorbrændstof, er ikke afgiftsberigtiget efter loven, ligesom sagsøgeren har været i besiddelse af fyringsolien. Til støtte herfor henvises til Østre Landsrets dom refereret i SKM2004.475.ØLR, hvor det blev fastslået, at tobaksafgiftslovens § 31, stk. 2, indeholdt hjemmel til, at G2 Havn A/S hæftede for tobaksafgift for et parti cigaretter, der henstod på havnens område, hvorfra de blev stjålet. Landsretten fandt, at havnen hæftede for afgiften, idet havnen havde været i - kortvarig - besiddelse af cigaretterne. Landsretten statuerede hæftelse, uanset at havnen ikke havde indflydelse på, at der opstod et afgiftskrav som følge af, at cigaretterne blev stjålet fra havneområdet.

Hæftelsesbestemmelsen i tobaksafgiftslovens § 31, stk. 2, er enslydende med mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2. Derfor hæfter sagsøgeren for det afgiftskrav, der opstår, når sagsøgerens fyringsolie sælges og anvendes til motorbrændstof, uanset om sagsøgeren fysisk medvirker til tankning af fyringsolie i brændstoftankene.

Sagsøgeren gør gældende, at SKM2004.475.ØLR ikke er relevant i denne sag, idet landsretten i præmisserne lagde til grund, at tyvene ikke havde forbrugt cigaretterne. Landsrettens præmisser herom vedrører imidlertid fortolkningen af toldkodeksens artikel 205, stk. 3, der havde følgende ordlyd:

"Debitor er den person, som har forbrugt eller anvendt varen, samt de personer, der har medvirket til dette forbrug eller denne anvendelse, og som vidste eller med rimelighed burde have vidst, at dette forbrug eller denne anvendelse fandt sted på andre betingelser end dem, der følger af gældende forskrifter.

Når toldmyndighederne i tilfælde af varernes forsvinden anser dem for at være forbrugt eller anvendt i frizonen eller frilageret, og det ikke er muligt at anvende første afsnit, skal toldskylden betales af den person, der, så vidt myndighederne ved, sidst var i besiddelse af varerne."

Landsretten fastslog at toldkodeksens artikel 205, stk. 3, 2. afsnit, fandt anvendelse. Bestemmelsens 2. afsnit finder kun anvendelse, såfremt 1. afsnit ikke finder anvendelse, jf. ordene "når det ikke er muligt at anvende 1. afsnit".

Når det i dommen anføres, at tyvene ikke selv havde forbrugt cigaretterne, var det således med henblik på at fastslå, at det var berettiget at anvende artikel 205, stk. 3, 2. afsnit, og derved nå frem til, at havnen hæftede for toldafgiften. Det fremgår også af præmisserne, idet landsretten direkte anfører, at første afsnit ikke finder anvendelse.

For så vidt angår hæftelse for told er det altså væsentligt at konstatere, hvem der har forbrugt eller anvendt varen.

En tilsvarende betingelse findes imidlertid ikke i mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2, der alene stiller krav om besiddelse af varer, der ikke er afgiftsberigtiget efter loven. Landsrettens bemærkninger om, at tyvene ikke kunne anses for at have forbrugt cigaretterne er således uden betydning i forhold til hæftelsesspørgsmålet i mineralolieafgiftsloven.

Derimod viser landsrettens dom, at den kortvarige besiddelse, som G2 Havn havde udøvet i forhold til de pågældende cigaretter, var tilstrækkeligt til at anse hæftelsesbestemmelsen i tobaksafgiftslovens § 31, stk. 2, for opfyldt. Bestemmelsen i tobaksafgiftsloven er enslydende med mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2. Da sagsøgeren utvivlsomt har besiddet den pågældende olie i nærværende sag, hæfter sagsøgeren derfor, når sagsøgerens fyringsolie sælges og anvendes til motorbrændstof, uanset om sagsøgeren selv fysisk har medvirket ved tankningen.

Sagsøgeren har gjort gældende, at mineralolieafgiftslovens § 28, stk. 2, ikke finder anvendelse, idet G1 Benzin A/S er registreret i henhold til mineralolieafgiftsloven. G1 Benzin A/S' registreringsforhold er imidlertid ikke relevante i denne sammenhæng, hvor sagsøgeren er en personlig drevet virksomhed, nemlig H1 v/A. Sagsøgeren er ikke registreret i henhold til mineralolieafgiftsloven.

For så vidt angår det af sagsøgeren anførte om indførelsen af en farvningsordning for gas- og dieselolier bemærkes, at ordningen først blev indført i Danmark ved bkg. 97/2003, der fastsatte, at farvning skulle ske pr. 1. november 2003. Sagsøgerens anbringender om farvningsordningens betydning er derfor irrelevante. Der er intet grundlag for at konkludere, at indførelsen af farvningsordningen viser, at afgiftskravet kun kan rettes mod kunderne.

Hvad angår sagsøgerens synspunkt om, at afgiftsopkrævningerne strider mod SKM2002.465.HR bemærkes, at landsretten foretog en fortolkning af en bemyndigelsesbestemmelse i loven og fastslog, at ministeriet ikke havde hjemmel til at fastsætte bestemmelser i en bekendtgørelse om salgsform og kvanta. Den omstændighed, at landsretten fandt konkrete og specifikke krav hertil ulovhjemlede - uanset formålet med disse krav - har ingen betydning ved vurderingen af, om forhandleren skal betale yderligere afgift, når olien faktisk anvendes til andet formål end det, som det er afgiftsberigtiget til.

Dommen afviser i øvrigt ikke, at forhandleren har en kontrolpligt, men afviser blot, at bekendtgørelsens præcise regler om, hvordan en kontrolpligt skulle udøves, havde tilstrækkelig hjemmel.

Sagsøgeren anfører, at opkrævning af afgift i henhold til mineralolieafgiftsloven vil betyde, at det ikke er muligt at sælge fyringsolie fra tankstationer. Oplysningerne er irrelevante ved vurderingen af, om sagsøgeren er pligtig til at betale den pågældende afgift, men bestrides desuagtet, idet det må antages, at en selvbetjeningsstander kan indrettes og placeres på en sådan måde, at personalet på tankstationen er i stand til at konstatere, hvorvidt der sælges fyringsolie til brug som motorbrændstof.

Rettens begrundelse og afgørelse

Det kan som ubestridt lægges til grund, at der af olie leveret til sagsøgeren er betalt afgift efter Lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v. (mineralolieafgiftsloven) § 1, stk. 1, nr. 2, som anden gas- og dieselolie, men at der for en del er sket overdragelse til anvendelse som motorbrændstof, således at olien anvendes til et formål, den ikke er afgiftsberigtiget til, jf. § 1, stk. 7. Der er derfor ved overdragelsen opstået et afgiftskrav jf. § 29, stk. 1. Der er ikke i denne bestemmelse taget stilling til, hvem der hæfter for kravet.

Sagsøgeren var ved overdragelsen - påfyldning på kundens bil - i besiddelse af olien og hæfter derfor efter en naturlig sproglig forståelse af § 28, stk. 2, for afgiften. Det er herefter ikke fornødent at anvende EF's toldkodeks art. 205, som fortolkningsbidrag i relation til spørgsmålet om hæftelse for kravet. Det er uden betydning for sagsøgerens hæftelse, at han ikke aktivt har medvirket til anvendelse af fyringsolie som motorbrændstof, lige som det er uden betydning, om han har haft kendskab til kundernes anvendelse på denne måde.

Det fremgår af § 29, stk. 1, og er i øvrigt ubestridt, at sagsøgte har været berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af afgiftskravet. Retten finder ikke, at sagsøgeren har godtgjort, at den skønsmæssige ansættelse bør tilsidesættes enten som åbenbart urimelig eller som udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag. Retten har herved blandt andet lagt vægt på, at der, uanset der alene er foretaget otte observationer, er foretaget en grundig bearbejdning af det regnskabsmæssige materiale, herunder foretaget sammenligning med salg af diesel til motorbrændstof samt foretaget skønsmæsssigt fradrag for salg i dunke. Det kan ikke alene på baggrund af sagsøgerens forklaring lægges til grund, at salgsprisen for diesel i 2002 har ligget under listeprisen, således at kunderne derfor ikke havde incitament til at anvende fyringsolie som motorbrændstof. Det af sagsøgeren forklarede om salg af mindre kvanta til brug for sommerhusopvarmning, eller af hensyn til at begrænse tyveri eller af økonomiske grunde, kan ikke føre til et andet resultat.

Sagsøgte vil herefter være at frifinde

Sagsøgeren skal til sagsøgte betale sagsomkostninger med 40.000 kr., hvoraf 1085 kr. med tillæg af moms dækker sagsøgtes omkostninger til materialesamling, mens resten vedrører advokatomkostninger. Retten har ved fastsættelse af omkostningerne lagt vægt på sagens karakter og udfald.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, H1, v/A, skal til sagsøgte betale sagsomkostninger med 40.000 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.