Spørgsmål

1. Vil det afgivne bindende svar i 2006 henholdsvis i 2007 fortsat være gældende, såfremt de anførte planlagte datoer (oprindeligt angivet som 31. december 2006 for erhvervsophør med tilhørende dato 1. januar 2007 for påbegyndelse af ophold på helårsbopæl i Frankrig), ændres til erhvervsophør inden udgangen af 2008 med udrejse også i 2008, såfremt øvrige afgivne oplysninger i de bindende svar forbliver uændrede? 
2. Vil salg af ejerlejlighed uden bopælspligt kunne gennemføres uden beskatning af eventuel avance, på et vilkårligt tidspunkt efter udrejse til Frankrig, forudsat at denne bolig har været - og alene har været - benyttet til familiens sommerbolig indtil salget, uden at der har været folkeregistertilmelding på adressen?
3. Vil udflytning for ægteparret gennemført inden udgangen af 2008 kunne gennemføres som beskrevet i tidligere bindende svar i 2006 og 2007, med den oplyste tilhørende fremtidige beskatning i Frankrig for udbetalte pensioner (eksklusiv tjenestemandspension) efter fraflytning 2008, alt i henhold til Bekendtgørelse nr. 36 af 27. juni 1958 af overenskomst af 8. februar 1957 med Frankrig til undgåelse af dobbeltbeskatning (dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Frankrig og Danmark) og i overensstemmelse med Skatterådets indledende bemærkninger til det afgivne bindende svar ... "Efter skatteforvaltningslovens § 25 er svaret dog ikke bindende, hvis der sker ændringer i love eller bekendtgørelser, som har ligget til grund for svaret ..."? idet dobbeltbeskatningsoverenskomsten på fraflytningstidspunktet fortsat er gældende, og idet lovforslag L13 af 28. november 2007 ikke kan gøres gældende når bindende svar er afgivet før dets fremsættelse, og spørger derfor i stedet vil være omfattet af generel overgangsregel i øvrigt gældende for de før lovforslagets fremsættelse allerede i Frankrig boende danske pensionsmodtagere, såfremt en sådan måtte blive vedtaget?

Svar

1. Ja.
2. Nej.
3. Nej, ikke såfremt familien måtte have pensionsordninger, som Danmark efter nationale regler kan beskatte.

Der henvises i øvrigt til SKATs nedenstående indstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

I bindende svar i 2007 stillede A bl.a. følgende spørgsmål:

Spørgsmål 1

Vil det afgivne bindende svar i 2006 for spm.1, spm. 2 og spm. 3 også være gældende, såfremt de anførte planlagte datoer (oprindeligt angivet som 31. december 2006 for erhvervsophør med tilhørende dato 1. januar 2007 for påbegyndelse af ophold på helårsbopæl i Frankrig), ændres til erhvervsophør på en dato i 2007 eller 2008 med tilhørende dato for udrejse til dagen efter, såfremt øvrige afgivne oplysninger til svaret i 2006 er uændrede? 

Spørgsmål 2

Vil salg af ejerlejlighed uden bopælspligt kunne gennemføres uden beskatning af eventuel avance på et vilkårligt tidspunkt efter udrejse til Frankrig i henhold til betingelser for bindende svar i 2006, forudsat at denne bolig har tjent til familiens feriebolig i en periode inden salget, uden at familien har været folkeregistertilmeldt på denne adresse?

Spørgsmål 5

Vil As 2 pensionsforsikringer, der ved deres oprettelse og senere indbetalinger har en skattekode-status med tilhørende ret til skattefri udbetaling ved udløb 2011 henholdsvis 2012, være at betragte som beskatningspligtige i kildeland Danmark, også såfremt de kommer til udbetaling i en periode hvor A har skatteretligt domicil i Frankrig (det være sig under dobbeltbeskatningsoverenskomst, eller under status af begrænset skattepligtig, eller uden skattetilhør til Danmark), og dermed komme til udbetaling skattefrit fra Danmark, og uden at Frankrig har ret til en beskatning jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten?

Skatterådet svarede:

Ad spørgsmål 1

Ja.

Ad spørgsmål 2

Nej.

Ad spørgsmål 5

Skatterådet lagde til grund for sin besvarelse af dette spørgsmål, at det var oplyst, at der er tale om 2 pensionsforsikringer, der normalt vil komme til udbetaling i 2011 henholdsvis 2012, men som også kan komme til udbetaling snarest med et reduceret beløb. De lagde endvidere til grund, at det var oplyst, at udbetalinger fra disse ordninger vil være skattefri.

På grundlag af disse oplysninger, vurderede Skatterådet at der er tale om forsikringsordninger med opsparing omfattet af enten den tidligere regel i pensionsbeskatningslovens § 50 (hvis forsikringen er oprettet før 18/2 1992) eller pensionsbeskatningslovens § 53 A. I sidstnævnte situation vil værditilvæksten på forsikringen være skattepligtig, men udbetalingerne vil være skattefri. I førstnævnte situation vil løbende udbetalinger være skattepligtige, medens kapitaludbetalinger vil være skattefri.

På dette grundlag svarede Skatterådet, at da det er oplyst at forsikringerne vil være skattefri ved udbetaling, vil Danmark hverken foretage beskatning før eller efter at A er blevet hjemmehørende i Frankrig. Hvorvidt Frankrig vil beskatte følger af interne franske regler. Frankrig vil efter artikel 13 i den dansk-franske dobbeltbeskatningsoverenskomst være tillagt retten til at beskatte udbetalinger fra en privat forsikringsordning i Danmark. Frankrig har derfor mulighed for at udnytte en eventuel national pensionsbeskatningsregel.

                           ---------------------------------------------------

Det nu stillede spørgsmål 3 vedrører de to nævnte pensionsordninger.

Baggrunden for spørgsmålet er, at der siden besvarelsen i 2007 er vedtaget lov nr. 85 af 20. februar 2008 om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og henholdsvis Frankrig og Spanien.

Loven bemyndiger regeringen til at opsige overenskomsten med Frankrig, jf. lovens § 1. For det tilfælde at overenskomsten opsiges fastsætter lovens § 3 en overgangsordning, der sikrer, at en person, der den 28. november 2007 var hjemmehørende i Frankrig, og som den 31. januar 2008 modtog efterløn eller pension, som efter overenskomsten med Frankrig kun kunne beskattes i Frankrig, uanset opsigelsen fritages for dansk beskatning.

Personer der ikke opfylder dette krav vil derfor i tilfælde af opsigelse af dobbeltbeskatningsaftalen med Frankrig blive beskattet efter nationale danske regler. Loven træder i kraft den 1. januar 2008.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Ad spørgsmål 1

Det er A's opfattelse, at der skal svares ja til spørgsmål 1, idet der blot er tale om ændring af fraflytningsdato og erhvervsophørsdato.

Ad spørgsmål 2

Det er endvidere As opfattelse, at der skal svares ja til spørgsmål 2, idet det oplyses, at familien i respekt for, og i konsekvens af, Skatterådets udtalelser til spørgsmål 2, ikke har anvendt lejligheden til bolig på noget tidspunkt, bortset fra ophold i få dage til opfyldelse af krav til mangel-gennemgang for lejligheden umiddelbart i forbindelse med dens aflevering 9. februar 2007 således at lejligheden uden bopælspligt, alene har været og fremtidigt vil finde anvendelse som husstandens sommerbolig efter fast ophold i Frankrig.

A har i forbindelse med høringen sendt dokumentation for, at der ikke påhviler bopælspligt på ejendommen, hvilket efter As mening sammen med ovenfor nævnte forhold om, at lejligheden alene har været og fremtidigt vil finde anvendelse som husstandes sommerbolig betyder, at lejligheden vil være fritaget for ejendomsavanceskat ved evt. salg

Ad spørgsmål 3

For så vidt angår spørgsmål 3 er A tilsyneladende af den opfattelse, at Danmark vil være afskåret fra at beskatte udbetalinger fra egen og hustrus forsikrings-/pensionsordning under hensyn til Skatterådets tidligere afgivne bindende svar.

A skriver:

"Af bindende svar i 2007 fremgår det i Skatterådets indledning side 1/1:

Efter skatteforvaltningslovens § 25 er svaret dog ikke bindende, hvis der sker ændringer i forudsætninger, der har været afgørende for indholdet af svaret, herunder ændringer i love eller bekendtgørelser, som har ligget til grund for svaret ...".

Af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Frankrig og Danmark fremgår det i artikel 28:

"Nærværende overenskomst forbliver i kraft uden tidsbegrænsning.

Efter den 1. januar 1960 skal dog hver af de to kontraherende stater i løbet af hvert års første seks måneder skriftligt og ad diplomatisk vej kunne meddele den anden stat, at den agter at bringe nærværende overenskomst til ophør. I så fald skal overenskomsten ophøre med at have virkning fra den 1. januar i det år, der følger efter datoen for opsigelsen."

Heraf følger at den i 1957 indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst aktuelt tidligst kan bringes til ophør med virkning fra 1. januar 2009, og derfor er gældende for spørgerens husstand ved udrejse i 2008 til Frankrig jvf. det modtagne bindende svar.

Af skatterådets refererede indledende bemærkninger omtales endvidere forbehold vedr. "ændringer i love og bekendtgørelser".

Til dato er dobbeltbeskatningsoverenskomsten som anført gældende, og det forhold at der pr. 28. november 2007 er fremsat L13 - Forslag til lov om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og Frankrig og Spanien er hverken en ændring i love eller i bekendtgørelser som har ligget til grund for svaret, idet loven som dokumenteret fortsat er gældende, og følgelig kan de til L13 nævnte skæringsdatoer således ikke kan bringes i anvendelse overfor spørgeren.

De første 5 år efter afgivelsen af svaret jvf. skatterådets indledning side 1/1, d.v.s. indtil tidligst 22. maj 2012 må svaret således være bindende, forudsat at spørgeren stedse efterlever svarets forudsætninger.

Herefter vil spørger være underlagt de til den tid muligt gældende generelle (overgangs-) bestemmelser for pensionsmodtagere bosat i Frankrig før fremsættelse af lovforslag L13 om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomsten, jvf. de af skatteministeriet offentliggjorte oplysninger i resume vedr. L13 af 28. november 2007:

"For at undgå usikkerhed for de personer, der allerede nu bor i de to lande og modtager dansk pension, foreslås en overgangsregel, som skal gælde, hvis overenskomsterne opsiges eller ændres. Disse personer skal forblive fritaget for dansk beskatning af dansk pension i samme omfang som nu.

På samme måde foreslås en overgangsregel vedr. ejendomsbeskatning...."

Selv om Danmark skulle kunne gennemføre den ønskede aftale med Frankrig om en ændring af dobbeltbeskatningsaftalen af 1957, gerne som anført "uden at overenskomsten opsiges", da er der fortsat ingen bemyndigelse eller bestemmelse i dobbeltbeskatningsaftalen med Frankrig der kan lade disse ændringer få virkning for danske statsborgere tidligere end svarende til fristen for opsigelse, i det aktuelle tilfælde vil altså også en ændret aftale tidligst kunne få virkning pr 1. januar 2009, hvorved de afgivne bindende svar fortsat vil have virkning som påstået af spørger."

SKATs indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1

Efter SKATs opfattelse er der reelt ingen forskel på det spørgsmål der nu stilles og det spørgsmål der tidligere blev stillet og blev besvaret i 2007.

Besvarelsen lød således:

"Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af 25. april 2006, var afgivet på grundlag af oplysning om, at ægteparret ville fraflytte den 1. november 2006.

Efter den nu foreliggende anmodning vil fraflytningen først ske i 2007/08.

Det var i Ligningsrådets sag oplyst, at ægteparret den 2. december 2005 havde købt en ejerlejlighed med planlagt overtagelse 1. september 2006. Ægteparret flyttede efter salget af deres helårsbolig ind i denne lejlighed med virkning fra 1. september 2006. Lejligheden skulle herefter fraflyttes den 1. november 2006, hvor lejligheden forventedes solgt.

Ægteparret havde endvidere den 19. april 2005 købt en ejerlejlighed uden bopælspligt med varslet overtagelsesdag tidligst 1. oktober 2006. Denne dato blev efterfølgende udskudt til 10. november 2006. Der er tale om nybyggeri, hvorfor overtagelsestidspunktet er fastsat under hensyn til byggeriets færdiggørelse. Det er nu oplyst, at indflytningsdatoen blev udskudt til den 15. december 2006.

Ligningsrådets svar gik ud på, at bopælen under de oplyste omstændigheder ikke blev anset for opgivet, idet ægteparret frem til fraflytningsdatoen den 1. november 2006 beboede ejerlejligheden med bopælspligt samt på fraflytningstidspunktet ejede ejerlejligheden uden bopælspligt, som var disponibelt for ægteparret fra den 10. november 2006. Dette svar må under de foreliggende omstændigheder så meget mere være gældende i den nu foreliggende situation, idet ejerlejligheden uden bopælspligt nu er disponibel frem til fraflytningstidspunktet i 2007.

Ligningsrådet lagde endvidere til grund, at ægteparret efter fraflytningen erhvervede bopæl i Frankrig, således der forelå dobbeltdomicil. Ægteparret skulle herefter anses for hjemmehørende i det land, hvor de har de stærkeste personlige forbindelser, jf. overenskomstens artikel 2, nr. 4, stk. 1.

Vedrørende de personlige forbindelser var det oplyst, at parrets 4 børn bor i Danmark, men at søskende og deres ægtefæller samt nevøer og niecer bor i Frankrig. Det var endvidere oplyst, at ægteparret agter at opholde sig permanent i Frankrig med samlet ophold i Danmark på mindre end 3 måneder pr. rullende halvår.

Det fremgår af overenskomsten med Frankrig, at såfremt det ikke kan afgøres, til hvilket land de stærkeste personlige forbindelser er knyttet, vil det være afgørende i hvilket af de to lande, ægteparret sædvanligvis opholder sig. Ægteparret blev herefter anset for hjemmehørende i Frankrig efter fraflytningen.

Ved Ligningsrådet afgørelse var det oplyst, at skatteyderen har egen privat tandlægepraksis, som drives i anpartsselskab med skatteyderen som hovedanpartshaver. Denne agtedes solgt i forbindelse med fraflytningen.

Det var endvidere oplyst, skatteyderen ved siden af sin tandlægepraksis har ansættelse som IT-konsulent hos X. Dette ansættelsesforhold er opsagt i 2004 med et aftalt afviklingsforløb over 5 år med årlig løn- /og arbejdsreduktion på 20 pct.

Skatteyderen er endvidere ulønnet bestyrelsesformand for Y.

Det er nu oplyst at skatteyderens planer for afhændelse af tandlægeklinikken aktuelt er forpurret indtil videre på grund af problemer med en tidligere samarbejdspartner og udlejeren af kliniklokalerne. Det er endvidere oplyst, at Z, har ønsket at tilknytte skatteyderen til en arbejdsgruppe i en ukendt tid. Arbejdet i arbejdsgruppen forventes dog af skatteyderen at kunne afvikles fra boligen i Frankrig, kombineret med dagskorte gruppemøder i Danmark.

Under forudsætning af at de oplyste personlige forbindelser til henholdsvis Frankrig og Danmark ikke ændres og de forskellige erhvervsmæssige gøremål i øvrigt kan varetages uden at opholdet i Danmark vil overstige 180 dage indenfor indkomståret, vil ægteparret fortsat kunne anses for hjemmehørende i Frankrig ved fraflytning i 2007/08."

I svaret i 2007 var en af forudsætningerne for svaret, at erhvervsophøret skete på en dato i 2007 eller 2008 med tilhørende dato for udrejse til dagen efter. I denne anmodning ændres disse forudsætninger til erhvervsophør inden udgangen af 2008 med udrejse også i 2008.

Det oprindelige givne svar dækker således også denne situation, hvorfor svaret under alle de givne forudsætninger fortsat vil være ja.

Ad spørgsmål 2

Efter SKATs opfattelse er der reelt ingen forskel på det spørgsmål der nu stilles og det spørgsmål der blev stillet og besvaret i 2007.

I svaret i 2007 var forudsætningen for svaret, at lejligheden blev solgt på et vilkårligt tidspunkt efter udrejse fra Frankrig.

Nu tilføjes, at den omhandlede lejlighed alene har været benyttet til familiens sommerbolig indtil salget, uden at der har været folkeregistertilmelding på adressen.

Det ændrer efter SKATs mening ikke ved, at det ikke er tilstrækkeligt sandsynliggjort, at det primære formål med erhvervelsen af lejligheden uden bopælspligt har været at benytte lejligheden som sommerbolig.

Der er tale om en ejerlejlighed, der er uden bopælspligt og formelt kun kan anvendes til helårsbolig, hvis ejerne flytter ind og tilmelder sig folkeregisteret på adressen.

Da det er muligt at få ændret ejerlejlighedens status til helårsbolig med bopælspligt, er det SKATs opfattelse, at der er tale om en helårsbolig omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Hvorvidt denne lejligheden vil kunne omfattes af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2 afhænger af, om ejerlejligheden er købt med henblik på anvendelse som sommerbolig og om lejligheden rent faktisk også er anvendt som sommerbolig.

Familien har haft folkeregisteradresse i lejligheden med bopælspligt siden 31. august 2006, som ligger i kort afstand fra lejligheden uden bopælspligt, hvorfor der er formodning for, at det primære formål med erhvervelsen ikke har været at anskaffe en sommerbolig. Der er her henset til, at familien i en periode har haft bopæl og fortsat har bopæl i kort afstand fra boligen uden bopælspligt.

SKAT finder på den baggrund ikke, at der er formodning for, at det primære formål med anskaffelsen af lejligheden har været at anskaffe en sommerbolig. Der henvises til SKM2006.688 SR.

SKAT indstiller derfor, at den omhandlede lejlighed ikke er omfattet af § 8, stk. 2 i ejendomsavancebeskatningsloven.

Ad spørgsmål 3

Det var oprindelig oplyst, at de to forsikringer, der blev givet bindende svar om i 2007, ikke beskattes i Danmark ved udbetaling, hvilket nu er bekræftet ved telefonopringning til forsikringsselskabet, der oplyser, at de nævnte policer har skattekode 5. Skattekode 5 betyder, at der er tale om forsikringer uden fradragsret, som derfor ikke beskattes ved udbetaling, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5.

Under denne forudsætning vil opsigelse af overenskomsten med Frankrig ikke have nogen indflydelse på Danmarks skattemæssige behandling af udbetalingerne fra ordningerne. Udbetalingerne vil efter en eventuel opsigelse af overenskomsten fortsat være skattefri i Danmark, uanset om familien bor i Danmark eller Frankrig.

Såfremt familien imidlertid ud over de oplyste forsikringsordninger, måtte eje pensionsordninger, som Danmark efter nationale regler kan beskatte, jf. pensionsbeskatningslovens § 20, og som derfor vil være omfattet af den begrænsede skattepligt til Danmark, efter kildeskattelovens § 2, stk.1, nr. 9, vil Danmarks eventuelle opsigelse af overenskomsten med Frankrig bevirke, at Danmark efter at opsigelsen har opnået virkning, vil kunne beskatte disse udbetalinger.

Det lægges herved til grund, at hverken A eller hustru var hjemmehørende i Frankrig den 28. november 2007 og modtog udbetalinger fra en sådan ordning den 31. januar 2008 eller tidligere jf. overgangsbestemmelsen i § 3 i lov nr. 85 af 20. februar 2008 om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og henholdsvis Frankrig og Spanien. Opsigelse af overenskomsten kan imidlertid tidligst få virkning fra den 1. januar 2009, jf. artikel 28 i overenskomsten mellem Danmark og Frankrig.

Det er efter SKATs opfattelse uden betydning om A og hustru er hjemmehørende i Frankrig den 1. januar 2009 eller først bliver hjemmehørende på et senere tidspunkt, idet overgangsbestemmelsen "kun" beskytter skatteydere, der var hjemmehørende i Frankrig den 28. november 2007, altså på lovens fremsættelsestidspunkt.

Når der bortses fra, at det tidligere afgivne bindende svar fra Skatterådet i 2007 kun omfatter ovennævnte to forsikringsordninger, som ikke påvirkes at en eventuel opsigelse af overenskomsten med Frankrig, jf. foran, vil der imidlertid ikke kunne støttes ret på et bindende svar, såfremt det grundlag, som svaret er givet på, in casu overenskomsten mellem Danmark og Frankrig ændres eller opsiges. Det følger af skatteforvaltningslovens § 25 stk. 2.

Efter skatteforvaltningslovens § 25 stk. 2, bortfalder den bindende virkning af et svar, i det omfang der sker ændringer i forudsætninger, der har været afgørende for indholdet af svaret. Sådanne ændringer kan være såvel ændringer af faktiske forhold som ændringer af det retsgrundlag, der har været lagt til grund for besvarelsen. Brister en sådan afgørende forudsætning for et bindende svar, kan den bindende virkning af svaret bortfalde såvel med oprindelig virkning som med fremadrettet virkning, alt afhængigt af karakteren af den bristede forudsætning. I det omfang en lov eller en bekendtgørelse, der har ligget til grund for et bindende svar, ændres, bortfalder den bindende virkning af svaret.

Hvis dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Frankrig herefter enten opsiges eller ændres, vil det resultere i enten bortfald eller ændring af bekendtgørelse nr. 36 af 27/6 1958 af overenskomst af 8/2 1957 med Frankrig til undgåelse af dobbeltbeskatning m.v., som har været lagt til grund for det bindende svar i 2007 med det resultat, at den bindende virkning af det afgivne svar bortfalder.

Hvis overenskomsten opsiges finder danske nationale regler således anvendelse fra det tidspunkt, som opsigelsen får virkning, og hvis overenskomsten ændres finder de ændrede regler i overenskomsten anvendelse fra ikrafttrædelsestidspunktet for den ændrede overenskomst. Indtil en eventuel opsigelse eller ændring af overenskomsten er gennemført finder den nuværende overenskomst imidlertid anvendelse med de begrænsninger den lægger på de nationale beskatningsmuligheder.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.

Svaret er ikke bindende i det omfang der er sket ændringer i forudsætninger, som har været afgørende for indholdet af svaret, herunder ændringer i love eller bekendtgørelser, der har ligget til grund for svaret. Det samme gælder, i det omfang svaret viser sig at være i strid med EU-retten, jf. SFL § 25, stk. 2

I det omfang svaret vedrører fortolkningen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst er svaret ikke bindende i den udstrækning de udenlandske skattemyndigheder lægger en anden vurdering af det pågældende spørgsmål til grund, jf. SFL § 25, stk. 3