Parter

A
(selv)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Bodil Søes Petersen)

Afsagt af landsdommerne

Black, Niels Boesen og Henrik Gam (kst.)

Denne sag, der er anlagt den 29. november 2001, drejer sig om, hvorvidt sagsøgeren As sommerhus, beliggende ...., udelukkende var erhvervsmæssigt anvendt i indkomstårene 1997 og 1998.

A har endeligt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøger i indkomstårene 1997 og 1998 var berettiget til at anvende reglerne om udelukkende erhvervsmæssig brug af fritidsbolig.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Landsskatteretten afsagde den 31. august 2001 følgende kendelse, som for så vidt angår sommerhusudlejningen har følgende indhold:

"...

Klagen vedrører opgørelsen af indkomst på følgende punkter:

Kapitalindkomst
Indkomståret 1997
Overskud af udlejningsejendom forhøjet med	31.023 kr.
Indkomståret 1998
Overskud af udlejningsejendom forhøjet med	36.902 kr.

Sommerhusudlejningen

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren har erhvervet ejendommen ...., den 11. oktober 1976 og den ubebyggede nabogrund .... den 1. juni 1982.

Klageren har oplyst, at sommerhuset og den ubenyttede grund har været udlejet samlet gennem forskellige bureauer siden 1980 og siden 1995 gennem Sol & Strand. Sommerhuset har været lukket ned fra medio oktober til ultimo april.

Det fremgår blandt andet af formidlingsbetingelserne i formidlingsaftalen med Sol og Strand §§ 7 og 8 vedrørende dispositionsretten over ferieboligen samt ejerferie, at "Så længe Sol og Strand Feriehusudlejning A/S har formidlingsretten i forbindelse med udlejningen, kan ejer eller andre ikke foretage udlejning eller bebo huset uden forudgående aftale med Sol og Strand Feriehusudlejning A/S". Efter § 8 har ejeren "ret til maksimalt 3 ugers ejerferie inden for A + B + C sæson, idet sådanne ønsker om egen benyttelse af ferieboligen i den kommende sæson skal være meddelt Sol og Strand Feriehusudlejning A/S inden den 1. oktober. I sæsoner uden for ovennævnte er ejer berettiget til ejerferie efter forudgående aftale med Sol og Strand Feriehusudlejning A/S".

Sommerhuset har i 1997 været udlejet i 11 uger og har i 1998 været udlejet i 10 uger.

Der har i indkomståret 1997 været leje- og forbrugsindtægter på 30.293 kr. og udgifter for 23.236 kr., for indkomståret 1998 har der været leje- og forbrugsindtægter på 28.842 kr. og udgifter for 26.467 kr.

Skatteforvaltningen har ved den påklagede ansættelse ikke anset udlejningen for udelukkende erhvervsmæssig. Nævnet har henset til, at klageren ikke i skattemæssig forstand har overdraget den fulde dispositionsret over sommerhuset hele året, og at klageren selv har besluttet, at han ikke ville udleje sommerhuset i vinterhalvåret.

Klageren har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, at han har en berettiget forventning om, at udlejningen af sommerhuset er erhvervsmæssig. Subsidiært har klageren påstået, at udlejningen er sket erhvervsmæssig, hvorfor der er fuldt fradrag for de afholdte udgifter.

Til støtte for sin principale påstand har klageren bl.a. anført, at han i 23 år erhvervsmæssigt har udlejet sommerhuset, uden at dette har givet problemer med de stedlige skattemyndigheder. I 1995 rejste de stedlige skattemyndigheder tilsvarende problemstilling, men efter at klageren fremsendte den indgåede udlejningskontrakt med Sol & Strand til de stedlige skattemyndigheder, hørte han intet, hvorfor han forventede, at han handlede i overensstemmelse med ligningsreglerne.

Til støtte for sin subsidiære påstand har klageren anført, at kontrakten giver Sol & Strand uindskrænket ret til at disponere over sommerhuset. Vinterlukningen er alene begrundet i økonomiske og sikkerhedsmæssige forhold, som skal ses i sammenhæng med den meget lave udlejningsfrekvens i denne periode. Klageren har derfor i samråd med Sol & Strand valgt ikke at udleje sommerhuset i vinterhalvåret, da Sol & Strand ikke har ønsket at påtage sig ansvaret for frostsikringen. Som følge af de stedlige skattemyndigheders afgørelse har klageren valgt at holde huset åbent hele året, uanset at han finder dette som en meget dårlig ide på grund af energispild og faren for frostsprængninger.

Omkostningerne til åbning og efterfølgende aflukning er 500 kr., men da udlejningen går fra lørdag til lørdag, kan det være vanskeligt at få et VVS-firma til at foretage frostsikringen.

Klageren har videre anført, at det har været i strid med miljølovgivningen at udleje sommerhuse i vinterperioden med risiko for bødestraf, selvom reglerne for nylig er blevet opblødt.

Klageren har forklaret, at udlejningen svinger fra år til år, og at sommerhuset hovedsageligt har været udlejet til tyske turister. Som følge af dårlige konjunkturer i Tyskland i 1997 og 1998 faldt udlejningen af sommerhuse i Danmark, hvilket også ramte klageren.

Klageren har yderligere anført, at sommerhuset ikke benyttes privat til andet end absolut nødvendige vedligeholdelser, hvilket typisk indskrænker sig til en eller to dage.

Landsskatteretten skal udtale

Der gælder efter bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 14 et lovhjemlet princip, hvorefter skattemyndighederne har adgang til at ændre skatteydernes skatteansættelser. Dette princip kan ifølge praksis fraviges, hvis skatteyderens forventninger om rigtigheden og den fortsatte gyldighed af skattemyndighedernes tilkendegivelser hviler på et særligt kvalificeret grundlag eller i særlig grad er beskyttelsesværdigt. Der stilles ifølge praksis strenge krav til kvalificeringen af forventningen, jf. TfS 1989,196 H og TfS 1989,223 LSR.

Retten finder ikke, at klageren har en så kvalificeret forventning om, at sommerhuset kan anses for erhvervsmæssigt anvendt, at den er retsbeskyttet. Retten har henset til, at den af skatteforvaltningen foretagne ligning for indkomstårene 1993 og 1994 er foretaget af en underordnet skattemyndighed og har ikke medført en positiv tilkendegivelse fra skatteforvaltningens side, og at passiviteten fra myndighedernes side i mere end 20 år ikke er tilstrækkeligt til at etablere en retsbeskyttet forventning, når forventningen strider imod retspraksis.

Retten bemærker, at det blandt andet med henvisning til Østre Landsrets dom af 4. april 1997, TfS 1997,365, og Vestre Landsrets dom af 10. februar 2000, TfS 2000,235, må anses for fast praksis, at det er en forudsætning for at anse udlejning af et sommerhus som foretaget fuldstændig erhvervsmæssigt, at ejeren ifølge formidlingsaftalen har været fuldstændig afskåret fra at benytte det pågældende sommerhus.

Retten finder ikke, at det kan anses for godtgjort, at klageren har været afskåret fra at anvende sommerhuset i de ledige perioder. Der er herved henset til formidlingsaftalen, herunder særligt bestemmelserne i §§ 7 og 8, og at sommerhuset kun har været udlejet i henholdsvis 10 og 11 uger.

Herefter bestemmes

Kapitalindkomst
Indkomståret 1997
Overskud af udlejningsejendom forhøjet med 31.023 kr.	Stadfæstes
Indkomståret 1998
Overskud af udlejningsejendom forhøjet med 36.902 kr.	Stadfæstes

..."

Sagens omstændigheder i øvrigt

Det fremgår af sagen, at der for udlejningen af sommerhuset er indgået en aftale, der stammer fra 1982, mellem sagsøgeren og Sol og Strand Feriehusudlejning A/S, oprettet på en standardformular, hvoraf bl.a. fremgår følgende:

"§ 7. Dispositionsretten over ferieboligen

Boligen med dertil hørende grund skal, når den er udlejet, udelukkende være til disposition for lejer og må i disse perioder ikke bebos af andre. Så længe Sol og Strand Feiehusudlejning A/S har formidlingsretten i forbindelse med udlejningen, kan ejer eller andre ikke foretage udlejning eller bebo huset uden forudgående aftale med Sol og Strand Feriehusudlejning A/S."

"§ 8. Ejerferie

Ejer har ret til maksimalt 3 ugers ejerferie inden for A + B + C sæson, idet sådanne ønsker om egen benyttelse af ferieboligen i den kommende sæson skal være meddelt Sol og Strand Feriehusudlejning A/S inden den 1. oktober. I sæsoner uden for ovennævnte er ejer berettiget til ejerferie efter forudgående aftale med Sol og Strand Feriehusudlejning A/S".

"§ 11. Aftaleperiode samt opsigelse af nærværende aftale Kontraktåret er perioden 1. november til 31. oktober. Nærværende aftale fortsætter, såfremt ikke andet er aftalt skriftligt, automatisk kommende kontraktår, hvis den ikke fra en af parternes side opsiges i anbefalet brev inden den 1. juni."

Om benyttelsen af sommerhuset er oplyst følgende

Sol og Strand Feriehusudlejning A/S har i skrivelse af 5. november 1997 og 12. november 1998 til sagsøgeren nærmere redegjort for udlejningen af sommerhuset. Kammeradvokatens repræsentant har under domsforhandlingen på grundlag heraf anført, at det må lægges til grund, at sommerhuset har været udlejet i ugerne 26-34 (21/6-23/8) og igen i ugerne 37-38 (6/9-19/9) uden for perioden med vinterlukning (i 1997 ugerne 1-17 og 45-52) af sommerhuset er af Sol og Strand Feriehusudlejning A/S registreret såkaldt ejerspærring i ugerne 42-44 (11/10 - 1/11). I 1998 har sommerhuset været udlejet i ugerne 26-35 (20/6-29/8); uden for perioden med vinterlukning (i 1998 ugerne 1-17 og 45-52) er ejerspærring først registreret med ugerne 42-43 og senere med ugerne 42-44 (10/10-31/10).

Om forbrug af elektricitet i sommerhuset er oplyst, at det samlede forbrug i 1997 har været på 1.124 kWh, hvoraf 1.106 kWh kan henføres til udlejningsperioder, og at det samlede forbrug i 1998 har været på 1.057 kWh, hvoraf 839 kWh kan henføres til udlejningsperioder.

Den 11. december 1994 skrev As hustru, B, blandt andet følgende til Økonomi- og Skatteforvaltningen :

...

"Jvf. kontrakten har Sol & Strand således dispositionsretten over sommerhuset i aftaleåret, der forløber fra 1. november til 31. oktober med den aftale at sommerhuset er vinterlukket (aflukning og aftapning af vand mm.) fra november til april. Vi har således ikke sommerhuset til disposition, som vi også tidligere har redegjort for i korrespondance af 27. april 1992."

I brev af 13. december 1994 meddelte Økonomi- og Skatteforvaltningen A bl.a. følgende:

"Administrationen har for indkomståret 1993 godkendt at sommerhuset udelukkende har været benyttet til udlejning. De kan ikke fremover forvente en lignende godkendelse. For at Deres sommerhus kan anses som 100% udlejet, skal det godtgøres, at De som følge af kontrakt eller aftale med bureauet er helt afskåret fra at benytte sommerhuset i ledige perioder. D.v.s. der må ikke forekomme spærringer til eget brug."

Forklaringer

A har under domsforhandlingen blandt andet forklaret, at han ikke har været kontaktet af Sol og Strand Feriehusudlejning A/S omkring de årlige ejerspærringer, der vel at mærke ikke må forveksles med ejerferier i sommerhuset. Han har ikke for årene 1997 og 1998 aftalt nogen ejerferie med Sol og Strand Feriehusudlejning A/S. Udover vilkårene i standardkontrakten er det i realiteten kun aftalt, at Sol og Strand Feriehusudlejning A/S ikke kunne disponere over sommerhuset i vinterperioden, og at sagsøgeren forår og efterår skulle kunne disponere over 3 uger med henblik på nødvendige vedligeholdelsesarbejder. I den forbindelse har sagsøgeren opholdt sig måske 1 á 2 dage i sommerhuset. I april 1998 opholdt han sig dog 4-5 dage i sommerhuset, idet det var nødvendigt med en større oprydning på grunden efter stormen i 1997. Han har været alene i sommerhuset, idet hans hustru ikke ønsker at tage med til sommerhuset. Sommerhuset blev købt som en investering i 1976; i 1982 blev en nabogrund tilkøbt for at undgå et påtænkt byggeri på grunden. Han har udlejet sommerhuset gennem Sol og Strand Feriehusudlejning A/S på nogenlunde uændrede vilkår siden 1982 og ikke som angivet i landsskatterettens sagsfremstilling siden 1995. Han har ikke ejet andre sommerhuse.

Procedure

Sagsøgeren har gjort gældende, at sommerhuset udelukkende har været anvendt erhvervsmæssigt i alle de år, han har haft det udlejet gennem Sol og Strand Feriehusudlejning A/S. Der er herved henvist til, at sommerhuset efter aflukning for vinteren ikke har kunnet benyttes, ligesom han aldrig har gjort brug af den mulighed, han efter §§ 7 og 8 i kontrakten med Sol og Strand Feriehusudlejning A/S har haft for at træffe aftale om egen benyttelse af sommerhuset. Sommerhuset har været udlejet i 11 uger i 1997 og i 10 uger i 1998, hvilket nogenlunde svarer til den danske sommerperiode og den periode, hvori husets måske største kvalitet - den korte afstand til stranden - bedst kan udnyttes. Derved er for begge de påklagede indkomstår opnået overskud ved udlejningen, i 1997 på 7.057 kr. og i 1998 på 2.375 kr. Han har kun opholdt sig ganske få dage i sommerhuset, således i 1997 1 dag forår og efterår og i 1998 omkring 4 dage i foråret i forbindelse med oprydning efter vinterstormen og 1 dag i efteråret, og kun i forbindelse med vedligeholdelsesarbejder, idet i øvrigt Sol og Strand Feriehusudlejning A/S har forestået rengøringen m.v. i forbindelse med de enkelte udlejningsforhold. Det lave elektricitetsforbrug uden for udlejningsperioderne - i 1997 på 18 kWh og i 1998 på 218 kWh - dokumenterer, at han kun har opholdt sig meget lidt i sommerhuset.

Det var først ved modtagelsen af brevet af 13. december 1994 fra Økonomi- og Skatteforvaltningen , at han blev gjort bekendt med den skattemæssige praksis, hvorefter den blotte mulighed for ham som ejer til at benytte sommerhuset medførte, at dette ikke længere kunne anses som udelukkende erhvervsmæssigt anvendt. Han bør godskrives, at han, foranlediget af brevet om end uden held, forsøgte at få Sol og Strand Feriehusudlejning A/S til at overtage vintersikringen af sommerhuset med henblik på vinterudlejninger. Det må i øvrigt anses at være i strid med grundlovens § 43, at denne skattemæssige praksis alene hviler på domspraksis og skattemyndighedernes tilkendegivelser bl.a. i de årlige ligningsvejledninger.

A har endeligt gjort gældende, at skattemyndighedernes anerkendelse af, at sommerhuset fra 1982 - 1997 udelukkende blev erhvervsmæssigt anvendt, har skabt en berettiget forventning hos ham om, at denne status for sommerhuset ville blive opretholdt, så længe skattemyndighederne ikke over for ham og kun for fremtidige indkomstår tilkendegav en ændret opfattelse.

Skatteministeriet har til støtte for påstanden om frifindelse gjort gældende, at det er udelukket at anse en ejendom for erhvervsmæssigt anvendt i perioder, hvor ejeren selv har mulighed for at benytte ejendommen. Dette følger allerede af statsskattelovens § 4, litra b, hvorefter lejeværdi af bolig i egen ejendom skal medtages som indtægt, hvad enten ejeren har gjort brug af sin beboelsesret eller ej, og tillige af personskattelovens § 4, stk. 1, hvorefter lejeværdien ved indkomstopgørelsen skal medregnes som kapitalindkomst. Denne regel om den blotte beboelsesmulighed som kriterium for beskatning af en lejeværdi er kun naturlig, da skattemyndighederne i almindelighed kun vanskeligt vil kunne modbevise en påstand om, at en ejendom ikke har været benyttet privat af ejeren. I overensstemmelse hermed er det i retspraksis fastslået, senest ved Højesterets dom offentliggjort i SKM2002.229.HR, at der ved afgørelsen af, om et sommerhus udelukkende kan anses anvendt erhvervsmæssigt, må tages udgangspunkt i, om ejeren har fraskrevet sig retten til selv at benytte sommerhuset, hvorimod det er uden betydning, at ejeren ikke selv har benyttet sommerhuset. Sagsøgeren har ikke fraskrevet sig retten til at benytte sommerhuset. Efter § 8 i aftalen med Sol og Strand Feriehusudlejning A/S har sagsøgeren i sommersæsonen haft ret til maksimalt 3 ugers ejerferie i sommerhuset og ellers efter nærmere aftale. Da sommerhuset i 1997 og 1998 kun har været udlejet i henholdsvis 11 og 10 uger, har sagsøgeren haft mulighed for at benytte sommerhuset i de øvrige uger. Det har ikke været muligt at opgøre, hvor meget sagsøgeren faktisk har benyttet sommerhuset og til hvilket formål. Ved afgørelsen af sommerhusets skattemæssige status er det i øvrigt uden betydning, hvor længe opholdene har varet, og hvad formålet med opholdene har været.

Skatteministeriet har endelig gjort gældende, at der ikke hos sagsøgeren kan anses skabt en berettiget forventning om, at sommerhuset også for indkomstårene 1997 og 1998 ville blive behandlet som udelukkende erhvervsmæssigt anvendt. Efter retspraksis er det ikke tilstrækkeligt til at anse en sådan individuel forventning for retsbeskyttet, at skattemyndighederne ikke på et tidligere tidspunkt har anfægtet skatteyderens berettigelse til at anvende reglerne om udelukkende erhvervsmæssig anvendelse af sommerhuset. Dertil kommer, at sagsøgeren under alle omstændigheder efter modtagelsen af brevet af 13. december 1994 fra Økonomi- og Skatteforvaltningen har haft anledning til at indrette sig anderledes ved helt at afskære sig fra retten til at kunne benytte sommerhuset.

Landsrettens bemærkninger

Efter §§ 7 og 8 i aftalen mellem sagsøgeren og Sol og Strand Feriehusudlejning A/S, disponerede selskabet i 1997 og 1998 over sagsøgerens sommerhus til udlejningsformål, idet sagsøgeren dog havde ret til på forhånd at disponere over sommerhuset i 3 uger i en nærmere angivet periode og ellers efter nærmere aftale. Efter sin forklaring for landsretten har sagsøgeren derudover indgået en individuel aftale med Sol og Strand Feriehusudlejning A/S om, at han 3 uger i foråret og 3 uger i efteråret skulle kunne disponere over sommerhuset med henblik på nødvendige vedligeholdelsesarbejder. Da sagsøgeren således ikke har fraskrevet sig retten til at benytte sommerhuset, kan dette ikke anses udelukkende erhvervsmæssigt anvendt i indkomstårene 1997 og 1998.

Allerede under hensyn til at Økonomi- og Skatteforvaltningen i sit af brev af 13. december 1994 til sagsøgeren meddelte, at sommerhuset ikke fremover kunne forventes godkendt som udelukkende erhvervsmæssigt anvendt, medmindre sagsøgeren kontraktsmæssigt blev afskåret fra at benytte sommerhuset i ledige perioder, findes der for sagsøgeren heller ikke at være tilvejebragt et grundlag for en berettiget og retsbeskyttet forventning om i de nævnte indkomstår at kunne anvende reglerne om udelukkende erhvervsmæssig brug af sommerhuset.

Landsretten tager herefter sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

Thi   kendes   for   ret

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage betale 9.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.