Parter

B-2712-99
A
(advokat Sv. Aa. Helsinghoff)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

og

B-2713-99
B
(advokat Sv. Aa. Helsinghoff)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afsagt af landsdommerne

Sigrid Ballund, Chr. Bache og Lone Drengsgaard (kst.)

Under disse sager, der er anlagt den 7. december 1999, har sagsøgerne, A og B anfægtet forhøjelser af deres skatteansættelse under påberåbelse af, at de ved aftale har overdraget goodwill til selskaber, som de har oprettet. Sagsøgerne har nedlagt påstande om, at der ikke skal ske forhøjelse - med 1.770.000 kr. for As vedkommende og med 1.330.000 kr. for Bs vedkommende - af sagsøgernes skatteansættelse for 1991. Subsidiært har sagsøgerne nedlagt påstande om, at aftalerne annulleres, og mere subsidiært om hjemvisning.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har over for hver af sagsøgerne nedlagt påstand om principalt frifindelse, subsidiært hjemvisning af sagsøgernes udbytteindkomst for indkomståret 1991 til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Landsskatteretten traf afgørelse i sagerne ved kendelser af 8. september 1999. Det hedder i kendelsen vedrørende A om den omtvistede skatteansættelse:

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Indkomståret 1991
Udbytteindkomst
Vederlag benævnt som goodwill anset for maskeret udlodning	1.770.000 kr

.....

Vedr. indkomståret 1991

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren - der er cand. oecon. - i perioden fra 1984 - 1990 har handlet med værdipapirer, valuta og terminsforretninger. Overskuddet i 1990 udgjorde 1.770.000.kr.

Ved købekontrakt af 7/6 1991 med virkning pr. den 1/1 1991 overdrog klageren den af ham hidtil drevne finansieringsforretning til H1 ApS under stiftelse, i hvilket selskab klageren var eneanpartshaver.

Det fremgår af købekontrakten, at det solgte omfattende goodwill med 1.770.000 kr. Goodwill-beregningen var foretaget af klagerens revisor. Det fremgår videre, at klageren var forpligtet til i en periode på 5 år at bistå selskabet. Der var i købekontrakten indlagt et skatteforbehold for det tilfælde, at skattemyndighederne måtte forkaste værdiansættelserne helt eller delvist.

Selskabet havde i indkomståret 1991 et overskud 5.171.857 kr. Selskabets gæld til klageren vedrørende goodwill-betalingen er betalt over mellemregningskontoen.

.....

Skatteankenævnet har anset det omhandlede vederlag på 1.770.000 kr. som en udlodning fra selskabet til klageren, jf. ligningslovens § 16 A.

Ankenævnet har herved fundet, at klageren har overdraget en erhvervsvirksomhed, hvortil der ikke er knyttet nogen goodwill, da der ikke til den overdragne erhvervsaktivitet er knyttet en særlig oparbejdet kundekreds eller forretningsforbindelser i øvrigt, som kunne betinge forventningerne om den fremtidige indtjeningsevne, som kunde- eller forretningsforbindelser repræsenterer.

Skatteankenævnet har endelig nægtet tilladelse til omgørelse i overensstemmelse med det aftalte skatteforbehold, da klageren er anset for uden reel mulighed for at foretage de hertil nødvendige dispositioner.

.....

Klagerens revisor har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om godkendelse af det selvangivne på dette punkt.

Til støtte herfor har revisoren principalt gjort gældende, at det omhandlede beløb på 1.770.000 kr. udgør betaling for goodwill, der på det pågældende tidspunkt var skattefrit.

Revisoren har hertil bemærket, at de stedlige skattemyndigheder har lagt til grund, at der var tale om næringsvirksomhed for klageren, og at selskabet drev virksomhed med overskudsgivende drift. Goodwill-værdien blev ved overdragelsen fastlagt til 1.770.000 kr. af en uafhængig sagkyndig svarende til handelsværdien, hvorved der er taget udgangspunkt i handelsværdien i året forud for salgsåret. Som sikkerhed for selskabet blev der indgået en aftale med klageren om at bistå selskabet i 5 år, uanset hvem ejerkredsen måtte være, hvilket var væsentligt for at selskabet kunne præstere en fremtidig indtjening. Der kan således ikke herske tvivl om, at selskabet. drev virksomhed med overskudsgivende drift, hvilket dokumenterer, at der var belæg for at beregne goodwill. Der kan heller ikke være tvivl om, at der er tale om en reel virksomhedsoverdragelse, idet den hidtil personligt drevne virksomhed ophørte, således at samtlige indtægter fremover tilgik selskabet.

Revisoren har videre herom bl.a.. anført, at goodwill knyttes til afståelse af kundekreds, forretningsforbindelser og lignende, d.v.s. at goodwill-værdien opgøres ud fra en forholdsvis bred vurdering af forretningsgrundlaget, hvor der lægges vægt på, hvorvidt der sker overdragelse af adgangen til virksomhedens medkontrahenter. Det forhold, at virksomhedens aktivitet består af valutaterminsforretninger, er ikke til hinder for, at der er tilknyttet virksomheden en goodwill-værdi.

Subsidiært har revisoren anført, at klageren i henhold til købsaftalen kan vælge at træde tilbage fra handelen eller vælge at indrette sig i overensstemmelse med skattemyndighedernes anvisninger. Subsidiært må udbytteskatten således tillige nedsættes til 0, ligesom mellemregningen med anpartshaveren nedsættes til 0.

Landsskatteretten skal udtale

I skatteretlig henseende defineres goodwill sædvanligvis dels som værdien af kundekreds, forretningsforbindelser og lignende, dels som en virksomheds merværdi i forhold til den bogførte værdi. Det er fast praksis, at goodwill ikke kan overdrages uafhængigt af en erhvervsvirksomhed.

I det foreliggende tilfælde ses ikke at være overdraget en bestående erhvervsvirksomhed, der kan begrunde tilstedeværelsen af goodwill, hvorved bemærkes, at der bl.a. ikke er overdraget løbende terminskontrakter, ligesom klageren ikke har haft et egentligt overdrageligt indkomstgrundlag i form af kunder eller lignende. Det er derfor med rette, at beløbet på 1.770.000 kr. i stedet er ansat for skattepligtig udlodning, jf. ligningslovens § 16A.

Vedrørende det subsidiære anbringende bemærkes, at Landsskatteretten ikke har kompetence til at tage stilling til omgørelse, jf. skattestyrelseslovens §23, stk. 1 modsætningsvist.

Den påklagede afgørelse stadfæstes således på dette punkt.

....."

Landsskatteretten afsagde en lignende kendelse vedrørende B, idet dog det vederlag benævnt goodwill, som blev anset for maskeret udlodning, for hendes vedkommende udgør 1.330.000 kr.

Om sagernes omstændigheder er i øvrigt oplyst:

I en skrivelse af 8. april 1987 til A fra Amtsligningsrådet for Viborg Amtsskattekreds om ændring af skatteansættelse hedder det bl.a.:

".....

1. Deres nettogevinster ved valutaterminsforretninger har jfr. bilag S10A pkt. 73 til selvangivelsen påvirket den skattepligtige formue.
   
2. I den anledning skal man meddele, at de omhandlede valutaterminsforretninger efter amtsskatteinspektoratets opfattelse må anses som foretaget i spekulationsøjemed, hvorfor kursgevinsterne er indkomstskattepligtige, medens konstaterede kurstab er fradragsberettigede, jfr. statsskattelovens § 5 a. Ved godkendelsen af fradrag for de konstaterede tab, har man herved navnlig lagt vægt på Deres personlige baggrund (uddannelse, job m.m.) og at der i en relativ kort periode har været foretaget et større antal valutaterminsforretninger, som har givet både gevinst og tab.

....."

En tilsvarende skrivelse blev sendt til B.

A selvangav den 29. juni 1990 for 1989 en indtægt som løn m.v. på 2.204.224 kr. Ifølge selvangivelsen udgjorde kursværdi og renter af pantebreve og andre fordringer 2.127.158 kr. og kursværdi og udbytte af danske aktier m.v. 4.756.182 kr., mens gæld til pengeinstitut m.v. udgjorde 3.816.984 kr.

A selvangav den 30. juni 1991 for 1990 en indtægt som løn m.v. på 2.012.893 kr. samt en indtægt i rubrikken for bl.a. skattepligtig avance ved salg af formuegoder på 1.837.840 kr. Ifølge selvangivelsen udgjorde kursværdi og renter af pantebreve og andre fordringer 1.410.000 kr. og kursværdi og udbytte af danske aktier m.v. 5.390.277 kr., mens gæld til pengeinstitut m.v. udgjorde 3.115.217 kr.

I åbningsbalance for H1 ApS pr. 1. januar 1991 hedder det:

".....

AKTIVER
IMMATERIELLE ANLÆGSAKTIVER - Goodwill	1.770.000
AKTIVER I ALT	1.770.000
PASSIVER
EGENKAPITAL - Indskudskapital	80.000
Mellemregning med anpartshaver	1.690.000
GÆLD I ALT	1.690.000
PASSIVER I ALT	1.770.000

Revisionspåtegning.

Åbningsbalancen pr. 1. januar 1991 for H1 Aps har jeg revideret.

Balancen er opgjort i overensstemmelse med lovgivningens og vedtægternes regnskabsbestemmelser, og balancen er ikke forringet i tiden indtil selskabets stiftelse.

....."

Revisionspåtegningen er underskrevet den 7. juni 1991 af statsautoriseret revisor SS. Dokumentet er ligeledes underskrevet af A som stifter.

Den 7. juni 1991 underskrev A en stiftererklæring vedrørende H1 ApS, hvori det hedder:

"..... erklærer underskrevne stifter

at	jeg vil være beskæftiget i selskabet i mindst 5 år,
at	selskabet - mig bekendt - vil kunne afskrive goodwillværdien via indtjening i løbet af 5 år,
	samt
at	jeg har modtaget købstilbud på selskabet til kurs 100 kontant."

I en købekontrakt af samme dato hedder det:

".....

Undertegnede A, Humlevej 4, 8240 Risskov, overdrager herved til H1 ApS under stiftelse den af mig hidtil drevne finansieringsforretning beliggende Humlevej 4, 8240 Risskov.

Overdragelsen sker i øvrigt på følgende vilkår:

§1.

Det solgte omfatter good-will med kr. 1.770.000,00.

Good-will beregningen er foretaget af statsaut. revisorSS.

§ 2.

Sælger er forpligtet til i en periode på 5 år at bistå selskabet.

§3.

Såfremt skattemyndighederne måtte finde, at de af parterne fastsatte værdiansættelser helt eller delvist kan forkastes, skal retsvirkningen være, at såvel køber som sælger hver for sig kan vælge at træde tilbage fra nærværende overdragelse i dens helhed, eller indrette sig i overensstemmelse med skattemyndighedernes anvisninger. I sidstnævnte tilfælde skal regulering af værdierne ske kontant af de ved nærværende overdragelse omfattede værdier. Hver af parterne kan påklage til overordnede ligningsmyndigheder.

....."

Det er oplyst, at der i forbindelse med stiftelsen af anpartsselskabet af sagsøgernes advokat blev udarbejdet følgende stiftelsesoverenskomst:

".....

Underskrevne A, ..... har d.d. stiftet et anpartsselskab på grundlag af nedenstående vedtægter.

Selskabets indskudskapital andrager kr. 80.000,00.

Omkostningerne ved stiftelsen afholdes af selskabet, og anslåes at udgøre kr. 9.020,00 excl. moms. Heraf udgør registreringsgebyr kr. 2.020,00, kapitaltilførselsafgift kr. 800,00, advokatsalær kr. 2.000,00 og revisorhonorar kr. 5.000,00.

For tiden indtil første ordinære generalforsamling er stifteren A direktør i selskabet og selskabets revisor er statsaut. revisor SS.

I forbindelse med stiftelsen overtager selskabet pr. 01.01.1991 den af stifteren hidtil drevne virksomhed beliggende ...... med følgende aktiver:

Good-will	1.770.000,00 kr.
KØBESUM I ALT	1.770.000,00 kr.
der berigtiges på følgende måde:
Mellemregning med anpartshaver	1.690.000,00 kr.
Anpartsbeviser for	80.000,00 kr.
I ALT	1.770.000,00 kr.

Good-will er beregnet under iagttagelse af reglerne i statsskattedirektoratets cirkulære nr. 1988-17 og 1990-7 og herefter nedsat til sidste års resultat. Good-will er således ansat til ca. 1/3 af det ifølge cirkulæret beregnede good-will beløb. Ansættelsen er fuldt forsvarlig under hensyn til den hidtidige og forventede indtjening.

Eneste gæld er gæld til stifter, som er afstemt.

Forskelsværdien mellem de overdragne aktiver og passiver svarer således mindst til det aftalte vederlag, herunder værdien af de anparter, der skal udstedes som vederlag.

Der henvises i øvrigt til åbningsbalancen.

....."

I årsregnskab for H1 ApS for 1991/92 (1. regnskabsår) hedder det i ledelsens beretning, der er underskrevet af sagsøgerne som direktører den 30. juni 1992:

"Selskabet har i årets løb beskæftiget sig med finansiel virksomhed.

Årets resultat kr. 5.159.469, der må anses for at være tilfredsstillende, foreslåes overført til næste år.

....."

I årsregnskabet er anført en bruttofortjeneste på 5.427.071 kr. og en skat af årets resultat på 0 kr. Det er oplyst, at skatteopgørelsen er påvirket af forudskudsafskrivninger på en ejendom i Tyskland. I regnskabets balance er anført et aktiv i form af goodwill med 1.770.000 kr. pr. 1. januar 1991 og med 1.548.750 kr. pr. 31. marts 1992. Pr. 31. marts 1992 er under andre værdipapirer og kapitalandele anført 2.464.482 kr. og under finansielle anlægsaktiver 4.145.066 kr.

I Skatteankenævnets sagsfremstilling vedrørende A hedder det bl.a.:

Klageren har ultimo 1992 overdraget anparterne til ægtefællen.

".....

Ægtefællen har den 2. maj 1994 overdraget anparterne i H1 ApS til direktør NE for 1 kr. Samtidig har klageren fået en generalfuldmagt af H1 ApS til at foretage enhver disposition vedrørende selskabet.

I forbindelse med overdragelsen og generalfuldmagten er der udstedt en køberet (ikke børsnoteret option) til klageren, således at klageren eller den/de han måtte udpege kan erhverve anparterne i selskabet H1 ApS for 1 kr. uanset selskabets indre værdi.

Køberetten, der er ubetinget og uopsigelig og ikke tidsbegrænset, kan udnyttes når som helst.

Klageren har i foråret 1994 søgt gældssanering. Den 28. september 1994 er klageren taget under konkursbehandling. Af udskrift af skiftebogen for retten i Århus fremgår det, at klageren overfor Skifteretten i .... har oplyst, at selskabet H1 ApS har en negativ egenkapital, og at køberetten (optionen) er overført til ægtefællen, men at fuldmagtsforholdet fortsat er gældende.

....."

I skatteankenævnets afgørelse af 30. juli 1 997 vedrørende A hedder det bl.a.:

".....

Det er nævnets vurdering, at De ikke har overdraget en erhvervsvirksomhed, hvortil der er knyttet en skattemæssig goodwillværdi, da der ikke til den overdragne erhvervsaktivitet knytter sig en særlig oparbejdet kundekreds eller forretningsforbindelser i øvrigt, som betinger forventningerne om den fremtidige indtjeningsevne, som kunde- eller forretningsforbindelser repræsenterer. Nævnet har derfor stadfæstet skatteforvaltningens ansættelse af udlodning på 1.770.000 kr. fra selskabet, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1. Da De må anses for at være uden reel mulighed for at foretage en for omgørelse nødvendig oprettelse af mellemregningskontoen med det omhandlede selskab, kan Deres anmodning om omgørelse ikke imødekommes.

....."

I en skrivelse af 16. juni 1999 fra statsautoriseret revisor SS til Landsskatteretten hedder det bl.a.:

".....

Ad overdragelse af erhvervsvirksomhed:

Landskatteretten har forespurgt om overdragelse af løbende terminskontrakter, som er besvaret med, at der er overdraget løbende terminsforretninger. Der dog af nemheds hensyn ikke blev periodiseret. Kopi af H1 ApS konto for valutaindtægter dokumenterer, at

den 7/1 1991 afregnedes valutaterminsforretning med Unibank med et provenu på kr. 327.517,

den 9/1 1991 afregnedes valutaterminsforretning med Samson Bank med et provenu på kr. 46.759

den 14/1 1991 afregnedes valutaterminsforretning med et provenu på kr. 42.338,13

Disse tre valutaterminsforretninger er alle indgået i 1990, da perioden normalt er en måned eller mere. Ovennævnte dokumenterer, at der var løbende terminsforretninger.

Yderligere dokumentation for løbende terminsforretninger kan eftersendes om ønsket.

Endvidere kan udledes af kontoudtoget, at der er overdraget et indkomstgrundlag i form af valutalines med Unibank og Samsom Bank, aftaler om satser og hvorledes køb og salg kan finde sted. Bankerne er både kunder og leverandører..."

På det omtalte kontokort, dateret den 10. juni 1999, er anført følgende:

"KONTOKORT

Datointerval:			Print -310191		side 1
BRUTTONETTO
Dato	Bilag	Tekst	Debet	Kredit	Moms	Debet	Kredit	Saldo	Nr.
	130	valuta
Primo		startsaldo						0,00
070191	2	DEM/DKK UNi	327.517,00		0,00		327.517,00	327.517,00-	4
090191	101	DEM/CHF SAM	46.759,20		0,00		46.75 9,20	374.275,20-	214
140191	3	DEM/JPY	42.388 ,13		0,00		42.38 8,13	416.664,33-	6
230191	4	BRP/ESP UNI	7.346,40		0,00		7.346 ,40	424.010,73-	8
	BEVÆGELSER		424.010,73		0,00		424.010,73
310191	SLUTSALDO							424.010,73-

Omstændighederne vedrørende B svarer efter det oplyste til omstændighederne vedrørende A, dog således at aftale om overdragelse af goodwill for Bs vedkommende for 1.330.000 kr. blev indgået med et af hende oprettet selskab, H2 ApS. I dette selskabs årsregnskab for 1991/92 (1. regnskabsår) er anført i ledelsens beretning:

".....

Selskabet har i årets løb beskæftiget sig med finansiel virksomhed.

Årets resultat kr. 4.692.639 der må anses for at være tilfredsstillende, foreslåes overført til næste år.

....."

I årsregnskabet er anført en bruttofortjeneste på 4.837.400 kr. og en skat af årets resultat på 0 kr. I regnskabets balance er anført et aktiv i form af goodwill med 1.330.000 kr. pr. 1. januar 1991 og med 1.163.750 kr. pr. 31. marts 1992. Pr. 31. marts 1992 er under aktiver i alt anført 8.250.092 kr.

Forklaringer

Sagsøgeren A har forklaret, at han er uddannet som cand. oecon. og har arbejdet i forskellige erhvervsvirksomheder, herunder i ..... 1978-85 og derefter i ..... Han og hustruen har handlet med valutaterminsforretninger privat fra omkring 1983-84. Banken er i den forbindelse mellemhandler. Formelt er det køb og salg mellem ham og banken, men banken handler videre med en anden, som sagsøger ikke får kendskab til. Det kan fx. være en udenlandsk pensionskasse. I 1990 gennemførte han ca. en handel om dagen. Indtægterne lå i firserne på flere hundrede tusinde kroner for ham og hustruen. Hustruen er ikke økonomisk uddannet. I princippet var det samme type forretninger, som de foretog, men de samarbejdede med forskellige banker. Hustruen deltog bl.a. i møder med bankerne. Den løbende kontakt foregik udelukkende pr. telefon. De tilrettelagde typisk arbejdet om aftenen. De blev begge direktører i selskaberne, således at de begge kunne tegne selskaberne. Formålet med selskabsdannelsen havde sammenhæng med skattereglerne. Selskabsformen gav således mulighed for en jævn, ensartet beskatning. Bag valget af selskabsformen lå dog også en mere langsigtet betragtning. Revisoren beregnede goodwill på basis af det sidste år før selskabsdannelsen. Selskaberne tjente væsentligt mere, end han og ægtefællen havde gjort i personligt regi, bl.a. fordi volumen var større. De har begge et betydeligt tilgodehavende hos selskaberne. Tilbagebetaling af goodwill ved realisering af skatteforbeholdet vil således kunne ske over mellemregningskontoen. Ægtefællerne har omkring 3,5 mio. kr. til gode hos H1 ApS. Han husker ikke sammensætningen af tilgodehavendet. De fik i begyndelsen penge ud af selskabet, men senere er oparbejdet ny gæld. H1 ApS er opløst, vistnok i 1998, og mellemregningskontoen er overført til H2 ApS. Det sidstnævnte selskab er overtaget og videreført af NE i 1994, men selskabet kan ikke betale.

Statsautoriseret Revisor SS har forklaret, at han var revisor for sagsøgerne fra omkring 1989-90. Sagsøgerne arbejdede med finansielle instrumenter og havde et par selskaber, hvor B var direktør. Efter hans rådgivning blev de to anpartsselskaber oprettet med henblik på at styre indkomstsforhold og risiko med hensyn til de finansielle aktiviteter. Tallene for goodwill er beregnet af ham. En beregning i henhold til skattelovgivningen ville have givet et tal på 8-10 mio. kr. Goodwill skulle imidlertid afskrives over 5 år. Han var ved ansættelsen meget forsigtig, idet han ansatte goodwill til resultatet af den finansielle virksomhed det sidste år for hver af parterne. Goodwill blev ikke betalt kontant. Selskaberne købte den indtjeningsevne, der var i hver af ægtefællernes virksomhed, samt ægtefællernes forretningsforbindelser i form af pengeinstitutter og aftaler og kontakter med disse. Dengang valgte man ikke at periodisere. Men der var temmelig store igangværende terminsforretninger, der blev overdraget efter et forfaldsprincip. Indtægterne oversteg væsentligt det forventede. Han henvendte sig til en bankdirektør, der gav et købstilbud på selskabet til kurs 100.

Procedure

Sagsøgerne har til støtte for deres påstande anført, at sagsøgernes handel med valuta og værdipapirer udgjorde en erhvervsmæssig virksomhed. Der var hertil knyttet goodwill i form af forretningsgange, kundeunderlag, forretningsforbindelser og løbende forretninger. Der er tale om flere banker, og bankerne kan sidestilles med kunder og forretningsforbindelser. Værdiansættelsen er sket korrekt og meget forsigtigt, hvilket understreges af resultaterne i selskabernes første regnskabsår. Der har derfor efter skatteretlig praksis kunnet ske overdragelse af de personligt drevne virksomheder med tilhørende goodwill til selskaber. Dette støttes af, at forretningerne af selskaberne blev fortsat i det væsentlige i samme omfang. Der kan ikke ske udbyttebeskatning, idet der som følge af mellemregningskontoens udvisende ikke er modtaget udbytte svarende til goodwill-beløbene, og i hvert fald skal beløbene nedsættes som følge af værdien af sagsøgernes indskud i selskaberne, jf. retsforliget i TfS 2001 nr. 173.

Til støtte for de subsidiære og mere subsidiære påstande har sagsøgerne endvidere anført, at der blev taget udtrykkelige skatteforbehold, der kan tillægges skattemæssig virkning, og at aftalerne kan annulleres. Der er ikke tale om, at en annullation medfører uklare civilretlige virkninger. Tilbagebetaling kan ske ved modregning i tilgodehavender. Sagsøgerne kan hæve handlen, og sagerne må herefter hjemvises til skattemyndighederne.

Sagsøgte har til støtte for sine påstande anført, at der ikke har foreligget overdragelse af skattemæssig goodwill, og at vederlaget med rette er anset for maskeret udlodning efter ligningslovens § 16 A. Det overdragne omfattede således sagsøgernes personlige aktivitet med handel med værdipapirer, valuta og terminsforretninger, og de handlede for egen regning og uden ansatte. Der var ikke knyttet kunder til aktiviteten, og forventningen om indtjening var baseret på en køb- og salgsstrategi, og ikke på en oparbejdet kundekreds eller forretningsforbindelser. Goodwill kræver, at der foreligger en erhvervsvirksomhed, men dette er ikke en tilstrækkelig betingelse. Pengeinstitutterne kan ikke anses for kunder i skatteretlig forstand. Det er uden betydning, at sagsøgerne havde de fornødne kvalifikationer, og at de var personligt næringsbeskattede. Der er ikke grundlag for at bortse fra, at sagsøgerne efter aftalerne har modtaget beløb svarende til den af dem fastsatte goodwill. Retsforliget i TfS 2000 nr. 173, der angår apportindskud, har ikke betydning for nærværende sag.

Hvis der antages at foreligge skatteretlig goodwill, må sagerne hjemvises med henblik på stillingtagen til størrelsen heraf. Der bør således ske beskatning i hvert fald af forskellen mellem vederlag og anpartskapital.

Med hensyn til sagsøgernes subsidiære og mere subsidiære påstande har Skatteministeriet anført, at skatteforbeholdene ikke er gjort gældende, og at de allerede af den grund ikke kan påberåbes. Skatteforbeholdene går endvidere på værdiansættelsen og ikke på spørgsmålet om eksistensen af goodwill. Der er tale om interesseforbundne parter, og der har ikke foreligget god tro med hensyn til goodwill. Det kan endvidere ikke antages, at annullation nu kan gennemføres. I det omfang mellemregningskontoen vedrører overdragelserne, vil de pågældende beløb skulle bortfalde. Det er udokumenteret, hvilke betalinger der er sket. Selskaberne er dels opløst dels under andet ejerskab. Under alle omstændigheder vil en annullation have uoverskuelige konsekvenser.

Landsrettens bemærkninger

Goodwill er i skattemæssig henseende knyttet til afståelse af kundekreds, forretningsforbindelser eller lignende.

Efter det oplyste om sagsøgernes virksomheder med handel med valuta og værdipapirer, findes der ikke grundlag for at antage, at virksomheden var forbundet med kundekreds, forretningsforbindelse eller lignende, og det findes ikke godtgjort, at sagsøgernes forhold til bankerne kan sidestilles hermed. Det må således lægges til grund, at den forventning, der måtte have været om en fremtidig indtjening ved handel med værdipapirer m.v., ikke knyttede sig til en oparbejdet kundekreds eller forretningsforbindelser, men derimod til, at der blev handlet med de "rigtige" værdipapirer på de "rigtige" tidspunkter. Der kan herefter ikke anses at være afhændet goodwill i forbindelse med, at sagsøgerne ved købekontrakter af 7. juni 1991 overdrog deres virksomheder pr. 1. januar 1991 til selskaberne H1 ApS og H2 ApS under stiftelse.

Sagsøgerne skulle efter aftalerne modtage vederlag for overdragelserne, dels ved pengebeløb dels ved anparter. Der er ikke påvist grundlag for at antage, at sagsøgeren ikke er blevet vederlagt i overensstemmelse med det aftale, heller ikke som følge af det oplyste om, at betaling er indgået i mellemregningsforhold. Vederlaget findes herefter med rette i det hele anset for maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Sagsøgerne har i købekontrakterne indsat en bestemmelse om at kunne træde tilbage fra aftalen, hvis skattemyndighederne forkaster værdiansættelserne. Allerede fordi sagsøgerne ikke har gjort skatteforbeholdene gældende, kan sagsøgerne ikke nu påberåbe sig et skatteforbehold.

Som sagerne er forelagt, finder landsretten på den anførte baggrund ikke grundlag for at tilsidesætte ligningsmyndighedernes afgørelse om, at beløbene på henholdsvis 1.770.000 kr. og 1.330.000 kr. må anses som udlodning fra selskaberne til sagsøgerne.

Landsretten tager derfor Skatteministeriets frifindelsespåstande til følge.

T h i   k e n d e s  f o r  r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgerne, A og B, skal solidarisk inden 14 dage til Skatteministeriet i sagsomkostninger betale 75.000 kr.